UNIVERSIDAD DE CARABOBO FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS Y SOCIALES DIRECCIN DE ESTUDIOS DE POSTGRADO PROGRAMA DE MAESTRA EN CIENCIAS CONTABLES CATEDRA: ANLISIS

Y DISEO DE SISTEMAS DE AUDITORA: ENFOQUE DE UN TRABAJO DE AUDITORA PROFESORA: MA. JOSEFINA LPEZ S.

DETERMINAR Y ANALIZAR LAS RESPONSABILIDADES, OBJETIVOS, PROCEDIMIENTOS Y EVIDENCIA DE AUDITORA

Autores:

Esp. Nelson Jos Escalona Torres C.I.V- 15.833.885 Lcda. Isis Urbano C.I.V - 13.667.948 Lcda. Glenis Yenire Flores Garca. C.I. V - 17.031.245

Brbula, 18 de Febrero 2013

ndice de Contenido Pgina 1. Responsabilidad del Auditor y de la Administracin 2. Objetivo de una Auditora de Estados Financieros 3. Normas para la Obtencin de la Evidencia 4. Procedimientos Aplicables a una Auditora Inicial 5. Muestreo de Auditora 6. Auditora de Pequeas y Medianas Empresas (IAPS1005) 2 6 9 22 34 40

1. Responsabilidad del Auditor y de la Administracin El auditor se puede definir como el profesional capacitado para evaluar los estados financieros de una empresa a la vez de poseer una tica profesional y una responsabilidad hacia los clientes y colegas, desempea con integridad mtodos para identificar, medir, clasificar y reportar la informacin a la gerencia. El auditor debe revisar los sistemas establecidos para asegurarse del cumplimiento de las polticas, planes y procedimientos, leyes y reglamentos que pueden tener un impacto significativo en las operaciones e informes y debe determinar si la organizacin cumple con ellos. As mismo, son responsables de determinar si los sistemas son adecuados y efectivos y si las actividades auditadas estn cumpliendo con los requerimientos apropiados. Tambin debe revisar las operaciones o programas para cerciorarse si los resultados son consistentes con los objetivos y metas establecidas y si las operaciones o programas se llevan a cabo como se planearon. De acuerdo a la Norma Internacional de Auditora 500. Evidencia de Auditora, es responsabilidad del auditor obtener evidencia suficiente apropiada de auditora para poder extraer conclusiones razonables acerca sobre las cuales basar la opinin de auditora. De esta manera, la evidencia de auditora se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de control y de procedimientos sustantivos. En algunas circunstancias, la evidencia puede ser obtenida completamente de los procedimientos sustantivos, como pruebas de control, que significan pruebas realizadas para obtener evidencia de auditora sobre la adecuacin del diseo y operacin efectiva de los sistemas de contabilidad y de control interno y procedimientos sustantivos que significa pruebas realizadas para obtener evidencia de auditora para detectar representaciones errneas de importancia en los estados financieros, y son de dos tipos: Pruebas de detalles de transacciones y balances y procedimientos analticos.

De igual manera, la norma expresa: Evidencia suficiente apropiada de auditora, en este sentido, el auditor encuentra necesario confiar en evidencia de auditora que es persuasiva y no concluyente y a menudo buscar evidencia de auditora de diferentes fuentes o de una naturaleza diferente para soportar la misma aseveracin. En este sentido, el auditor para formar la opinin de auditora ordinariamente no examina toda la informacin disponible porque se puede llegar a conclusiones sobre un saldo de una cuenta, clase de transacciones o control por medio del ejercicio de su juicio o de muestreo estadstico. Del mismo modo, indica la norma: Al obtener la evidencia de auditora de las pruebas de control, el auditor debera considerar la suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora para soportar el nivel evaluado de riesgo de control. De esta manera, se puede indicar que los aspectos de los sistemas de contabilidad y de control interno sobre los que el auditor debera obtener evidencia son: Diseo: los sistemas de contabilidad y de control interno estn diseados adecuadamente para prevenir y/o detectar y corregir representaciones errneas de importancia; y Operacin: los sistemas existen y han operado en forma efectiva a lo largo del perodo respectivo. Tal como lo expresa la norma, Al obtener evidencia de auditora de los procedimientos sustantivos, el auditor debera considerar la suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora de dichos procedimientos junto con cualquier evidencia de pruebas de control para soportar las aseveraciones de los estados financieros. Las aseveraciones de los estados financieros son aseveraciones de la administracin, explcitas o de otro tipo, que estn incorporadas en los estados financieros. Pueden categorizarse como sigue: Existencia: un activo o pasivo existe en una fecha dada;
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Derechos y obligaciones: un activo o pasivo pertenece a la entidad en una fecha dada; Ocurrencia: una transaccin o evento tuvo lugar, la cual pertenece a la entidad durante el perodo., Integridad: no hay activos, pasivos, transacciones o eventos sin registrar, ni partidas sin revelar; Valuacin: un activo o pasivo es registrado a un valor apropiado en libros; Medicin: una transaccin o evento es registrado por su monto apropiado y el ingreso o gasto se asigna al periodo apropiado; y Presentacin y revelacin: una partida se revela, se clasifica y describe de acuerdo con el marco de referencia aplicable para informes financieros.

La evidencia de auditora es ms persuasiva cuando las partidas de evidencia de diferentes fuentes o de una diferente naturaleza son consistentes. En estas circunstancias, el auditor puede obtener un grado acumulativo de confianza ms alto del que se obtendra de partidas de evidencia de auditora cuando se consideran individualmente. Por el contrario, cuando la evidencia de auditora obtenida de una fuente es inconsistente con la obtenida de otra, el auditor determina que procedimientos adicionales son necesarios para resolver la inconsistencia. Al respecto Snchez (2006) seala: Tambin es indispensable obtener informacin documental sobre los volmenes de los recursos y las operaciones: bancos, clientes, proveedores, personal empleado, nmina y frecuencia de la misma, clasificacin de los almacenes y su ubicacin tanto en el pas como en el extranjero, nmero de artculos que se manejan en el almacn, dimensin de los activos fijos; cantidad mensual de la emisin de cheques, pedidos de clientes, pedidos a proveedores, notas de entrada y salidas de almacn, remisiones por ventas y facturas, reportes de cobranza, recibos de caja, notas de crdito y de dbito, entre otros muchos formularios, los que varan de acuerdo con el giro de la empresa. (p. 3).

En un sentido universal, es recomendable que el auditor realice procedimientos diseados a obtener suficiente y apropiada evidencia de auditora y que todos los elementos hasta la fecha del informe del auditor que puedan requerir de ajustes o exposiciones en los estados financieros, hayan sido identificados. Ciertos eventos y transacciones que ocurren despus de cada fin de ao, deben ser examinados como parte del trabajo normal de verificacin de auditora. Del mismo modo, debe llevar a cabo una revisin completamente documentada, de eventos subsecuentes la cual tiene como objetivo obtener una seguridad razonable, los eventos importantes han sido identificados y expuestos o registrados en los estados financieros. La revisin debe ser actualizada a una fecha lo ms cercanamente posible a la fecha del informe de auditora, hablando con la gerencia y realizando pruebas futuras de ser necesario. Todos los procedimientos de auditora emprendidos y las conclusiones alcanzadas deben estar completamente documentadas, las hojas de trabajo deben incluir notas, detalladas de reuniones, incluyendo quien estaba presente, los asuntos discutidos y el resto de las discusiones. En este sentido, se puede afirmar que el auditor tiene la responsabilidad de mantener con integridad y objetividad la informacin que ha evidenciado para llevar a cabo de manera eficaz los objetivos de la auditoria, considerando las estipulaciones generales del cdigo de tica profesional. Por otro lado, es responsabilidad de la administracin permitir el recorrido del auditor para familiarizarse con la entidad. Debe por lo tanto, indicar las reas susceptibles a auditar en una entidad, entre las cuales se pueden mencionar las siguientes: Planta de Produccin Centro de cmputo Contabilidad Caja

Recursos humanos Almacn Cobranzas Abastecimientos Comedor Archivo general

El recorrido que ofrece la administracin permite enriquecer los conocimientos del auditor en torno al clima organizacional, la logstica en la distribucin de los espacios, la eficacia en los mecanismos de seguridad fsica, la disciplina en la operacin de los equipos de cmputo, as como la confidencialidad en la custodia y el manejo de documentos que respaldan la dinmica de las transacciones. De igual manera, es responsabilidad de la administracin, suministrar la informacin necesaria que requiera el equipo auditor de los estados financieros, para cumplir con las normas de auditora generalmente aceptadas: cuidado y diligencia profesional, as como tambin, la obtencin de evidencia suficiente y competente. Por lo tanto, debe estar dispuesta la administracin a entrevistas en todos los niveles de la organizacin: directores de rea, gerentes, jefes de departamento, as como analistas y auxiliares; al igual que proporcionar todos los documentos de evidencia que solicite el auditor a cada uno de los departamentos auditados, lo cual permitir a ste tener la razonable evidencia de los elementos de control interno para examinar los estados financieros.

2. Objetivo de una Auditora de Estados Financieros La auditora se puede definir como el examen integral sobre la estructura, las transacciones contables y el desempeo de una entidad econmica, para contribuir a la oportuna prevencin de riesgos, la productividad en la utilidad de recursos y al cumplimiento del control interno implementado por la administracin.

Al respecto, Snchez (2006) expresa: A su vez, la auditora de los estados financieros puede definirse como el examen de los estados financieros bsicos preparados por la administracin de una entidad econmica, con objeto de opinar respecto a si la informacin que incluyen est estructurada de acuerdo con las normas de informacin financiera aplicables a las caractersticas de sus transacciones. (p. 2).

Una auditora de estados financieros es una revisin y verificacin de todos los registros y evidencias contables, es formarse una opinin de si los estados financieros presentan razonablemente la situacin financiera, resultados de operacin y flujos de efectivo y que los mismos no contengan errores importantes y estn preparados de acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA). En concordancia a lo expuesto, el autor Whittington (2000, 3) expone: Para emitir un informe de auditora los auditores reunirn la evidencia necesaria obteniendo una comprensin del control interno de la compaa, inspeccionando documentos, observando activos, investigando dentro y fuera de la compaa, y realizando otros procedimientos de auditora. Por ello, el auditor debe enfocar su objetivo a evidenciar estados financieros que estn sustentados de acuerdo a los PCGA, debe orientar a la gerencia acerca de la situacin financiera y del entorno de su negocio. En la auditora del Balance General, se persigue a travs de el examen minucioso de los activos y pasivos, verificar las cuentas contables que reflejen una Revelacin Suficiente para interpretar los resultados de operacin y la situacin de la empresa, evaluar si la entidad aplica la Objetividad, es decir, realizar una medicin objetiva en trminos monetarios. De igual manera, el principio de la Uniformidad, ya que los estados financieros deben ser comparativos, lo cual permite una mejor comparacin de los mismos en los diversos perodos de una empresa en marcha. Se afirma por lo tanto que el auditor rene evidencias centradas de acuerdo a los PCGA, una auditora indica a la gerencia los activos relacionados en el balance general para
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informar si realmente existen y si estn Valuados al Costo. Al respecto el autor Whittington (2000, 3) seala: Se rene evidencia para mostrar que el balance general contiene todas las obligaciones de la compaa; de lo contrario, el balance general podra ser engaoso porque ciertas obligaciones importantes habran sido omitidas en forma accidental o deliberada. Ahora bien, el auditor tiene como objetivo al auditar un Estado de Resultados evidenciar los ingresos y gastos, se verifica por lo tanto, la Revelacin Suficiente y Objetividad de las ventas, costos y gastos, es decir, que las mismas se reportaron correctamente como ocurrieron y expresados objetivamente en trminos monetarios sin distorsiones en la realidad de los registros contables. El auditor verifica adems que se haya registrado en el Estado de Resultados las ganancias cuando se hayan realizado y prdidas cuando se conocen, en el perodo correspondiente, evala de esta manera que se haya aplicado el principio de la Prudencia. As mismo, los auditores tienen como misin verificar que los conceptos y clasificacin de las cuentas dentro de los Estados Financieros, se hayan presentado tomando en consideracin los PCGA. A tal efecto el autor Whittington (2000) establece: Finalmente, los auditores consideran si las cifras (o saldos) en los estados financieros estn clasificadas y resumidas apropiadamente, y si las notas son informativas y completas. Solamente si se rene evidencia suficiente para apoyar todas estas afirmaciones significativas, pueden los auditores concluir que los estados financieros han sido presentados en concordancia con los principios de contabilidad generalmente aceptados (p.4).

Muchos de los procedimientos de auditora varan entre un compromiso y otro. Es decir, el procedimiento de auditora para una empresa minorista pequea no sera el apropiado para una empresa trasnacional como la empresa manufacturera

General

Motors.

Las

auditoras

de

estados

financieros

son

realizadas

normalmente por firmas de contadores pblicos certificados, los auditores realizan auditorias para todo tipo de negocios, tanto para entidades pblicas como privadas, una de las entidades ms auditadas son las instituciones bancarias y las grandes empresas privadas.

3. Normas para la Obtencin de la Evidencia

Para todo trabajo de auditora es requerido obtener una evidencia comprobatoria suficiente y competente por medio de la inspeccin, observacin, indagacin y confirmacin, con el objeto de tener una base razonable para emitir una opinin sobre los estados financieros que se examinan.

En otras palabras el auditor debe obtener evidencia suficiente y adecuada, mediante la realizacin y evaluacin de las pruebas de auditora que se consideren necesarias, al objeto de obtener una base de juicio razonable sobre los datos contenidos en las cuentas anuales que se examinan y poder expresar una opinin respecto de las mismas.

En este sentido la normativa internacional coincide en estos conceptos ya que como sabemos lo que no se puede demostrar carece de validez ante otros. El auditor obtendr la certeza suficiente y apropiada a travs de la ejecucin de sus comprobaciones de procedimientos para permitirle emitir las conclusiones sobre las que fundamentar su opinin acerca de la informacin financiera.

Las

Normas

Internacionales

de

Auditora

son

las

que

regulan

estos

procedimientos y especficamente la Norma Internacional de Auditora (NIA) 500 "Evidencia de Auditora".

El propsito de la Norma Internacional de Auditora (NIA) es establecer normas y proporcionar guas sobre lo que constituye evidencia de auditora en una auditora de estados financieros, la cantidad y calidad de la evidencia de auditora que se debe obtener, y los procedimientos de auditora, que usan los auditores para obtener dicha evidencia. Lo que implica una regulacin no solamente sobre el cmo se obtiene la informacin sino tambin sobre la cuanta y eficacia de la misma.

Concepto de Evidencia de Auditora

"Evidencia de auditora" es toda la informacin que usa el auditor para llegar a las conclusiones en las que se basa la opinin de auditora, e incluye la informacin contenida en los registros contables subyacentes a los estados financieros y otra informacin.

La mayora del trabajo del Auditor al formarse una opinin sobre los estados financieros, consiste en obtener y evaluar el material de evidencia relacionado con las aseveraciones de dichos estados financieros. El grado de validez de tal evidencia, para efectos de la auditoria difiere de la evidencia legal, la cual se encuentra circunscrita a reglas rgidas.

Esto quiere decir que la evaluacin del material que se considera evidencia de auditora va regida por normas estrictamente contables que pueden ser ledas e interpretadas adecuadamente por el profesional y especialista de la Contadura Pblica y no debe mezclarse con la parte legal que es evaluada a travs de leyes gubernamentales o civiles.

La afluencia del material de evidencia sobre el auditor vara sustancialmente a medida que ste va formando su opinin sobre los estados financieros que est examinando. Por lo tanto debe tener el tiempo suficiente para recabar toda la

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informacin que precise y evaluar la calidad de la misma e ir clasificando cul le ser realmente til.

La calidad de la evidencia est influida por su fuente de procedencia. Las que son independientes de la empresa, en principio, ofrecen mayores garantas que las que estn bajo el control de la misma. La evidencia obtenida directamente por el auditor es ms persuasiva que la que procede de un tercero o de la propia empresa. Si la evidencia de una prueba se corrobora con la de otras, la confianza es superior. Se puede distinguir entre: 1) Evidencia obtenida directamente por el auditor. 2) Evidencia externa. 3) Evidencia interna. 4) Solapamiento de la evidencia.

El orden anterior determina la calidad de la evidencia. La independencia entre la fuente de evidencia y la empresa es importante, ya que permite evitar que el auditado distorsione la informacin que sirve de referencia al efectuar la prueba. Asimismo, al valorar la evidencia externa e interna, se debe considerar la competencia de quin se ha encargado de elaborarla.

El auditor deber obtener evidencia suficiente apropiada de auditora para poder llegar a conclusiones razonables en las cuales basar la opinin de auditora. No se espera que los auditores atiendan a toda la informacin que pueda existir.

Los registros contables generalmente incluyen los registros de asientos iniciales y registros de soporte y pueden ser parte de sistemas integrados que comparten datos y soportan todos los aspectos de los objetivos de informacin financiera, operaciones y cumplimiento de la entidad.

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La administracin es responsable por la preparacin de los estados financieros con base en los registros contables de la entidad. El auditor obtiene alguna evidencia de auditora sometiendo a pruebas los registros contables.

Mediante el desarrollo de estos procedimientos de auditora el auditor puede determinar que los registros contables son internamente consistentes y cuadran con los estados financieros.

Sin embargo, debido a que los registros contables por s solos no proporcionan evidencia suficiente de auditora sobre la cual basar una opinin de auditora sobre los estados financieros, el auditor obtiene otra evidencia de auditora que incluye minutas de reuniones; confirmaciones de terceros; informes de analistas; datos comparables sobre competidores (comparacin por punto de referencia); manuales de controles; informacin obtenida por el auditor de procedimientos de auditora como investigacin, observacin e inspeccin; y otra informacin desarrollada por, o disponible para, el auditor que le permita llegar a conclusiones a travs de un razonamiento vlido.

Evidencia Suficiente Apropiada de Auditora

La suficiencia es la medida de la cantidad de evidencia de auditora. Lo apropiado es la medida de la calidad de evidencia de auditora: o sea, su relevancia y su confiabilidad para dar soporte para o detectar representaciones errneas en, las clases de transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones y aseveraciones relacionadas.

La cantidad de evidencia de auditora que se necesita se afecta por el riesgo de representacin errnea de importancia relativa (a mayor riesgo, es probable que se requiera ms evidencia de auditora) y tambin por la calidad de dicha evidencia (a calidad ms alta puede requerirse menos). Consecuentemente, la

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suficiencia y lo apropiado de la evidencia de auditora se interrelacionan. Sin embargo, simplemente obtener ms evidencia de auditora no puede compensar su mala calidad. En este sentido es preciso acotar que lo ms importante al obtener informacin para auditora es que cumpla con estndares suficientes para brindar certeza clara y manifiesta de la que no se puede dudar en la revisin que se est realizando.

Un conjunto dado de procedimientos de auditora puede proporcionar evidencia de auditora que sea relevante para ciertas aseveraciones, pero no para otras. Por otra parte, el auditor a menudo obtiene evidencia de auditora de diferentes fuentes o de naturaleza distinta que sea relevante para la misma aseveracin.

Confiabilidad de la Evidencia de Auditora

Es influida por su fuente v por su naturaleza y depende de las circunstancias individuales bajo las que se obtiene. Se pueden hacer generalizaciones sobre la confiabilidad de diversas clases de evidencia de auditora; sin embargo, estas generalizaciones estn sujetas a importantes excepciones.

Aun cuando la evidencia de auditora se obtiene de fuentes externas a la entidad, es posible que existan circunstancias que pudieran afectar la confiabilidad de la informacin que se obtiene. Por ejemplo, la evidencia de auditora que se obtiene de una fuente externa independiente puede no ser confiable si la fuente no est bien informada. Aun reconociendo que pueden existir excepciones, pueden ser tiles las siguientes generalizaciones sobre la confiabilidad de la evidencia de auditora: La evidencia de auditora es ms confiable cuando se obtiene de fuentes independientes fuera de la entidad. La evidencia de auditora que se genera internamente es ms confiable cuando son efectivos los controles relacionados impuestos por la entidad.

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La evidencia de auditora que se obtiene directamente por el auditor (por ejemplo, observacin de la aplicacin de un control) es ms confiable que la evidencia de auditora que se obtiene de manera indirecta o por inferencia.

La evidencia de auditora es ms confiable cuando existe en forma documental, ya sea en papel, en forma electrnica, o en otro medio (por ejemplo, un registro escrito en el momento de una reunin es ms confiable que una representacin oral posterior de los asuntos que se discutieron).

La evidencia de auditora que proporcionan los documentos originales es ms confiable que la obtenida en fotocopias o facsmiles.

Una auditora rara vez implica la autentificacin de documentos, y el auditor no est entrenado como, ni se espera que sea un experto en dicha autentificacin. Sin embargo, el auditor considera la confiabilidad de la informacin que se va a usar como evidencia de auditora por ejemplo, fotocopias, facsmiles, documentos filmados, digitalizados, o electrnicos de algn otro tipo, incluyendo

consideraciones de los controles sobre su preparacin y mantenimiento cuando sean relevantes.

Cuando el auditor, para desempear procedimientos de auditora, usa informacin producida por la entidad, el auditor deber obtener evidencia de auditora sobre la exactitud e integridad de la informacin. Para que el auditor obtenga evidencia de auditora confiable, la informacin en la que se basan los procedimientos de auditora necesita ser suficientemente completa y exacta.

La evidencia es adecuada cuando sea pertinente para que el auditor emita su juicio profesional. El auditor debe valorar que los procedimientos que aplica para la obtencin de la evidencia sean los convenientes en las circunstancias.

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El auditor ordinariamente consigue ms seguridad de la evidencia consistente de auditora que obtiene de diferentes fuentes o de diferente naturaleza que de las partidas de evidencia de auditora consideradas individualmente. Adems, obtener evidencia de auditora de diferentes fuentes o de diferente naturaleza puede indicar que una partida individual de evidencia de auditora no es confiable.

El auditor considera la relacin entre el costo de obtener evidencia de auditora y la utilidad de la informacin que se consigue. Sin embargo el tema implicado de dificultad o gasto no es en s una base vlida para omitir un procedimiento de auditora para el que no hay alternativa.

Al formarse la opinin de auditora el auditor no examina toda la informacin disponible porque ordinariamente se puede llegar a conclusiones con el uso de enfoques de muestreo y otros medios de seleccin de partidas para pruebas. Tambin el auditor ordinariamente encuentra necesario apoyarse en evidencia de auditora que sea persuasiva ms que conclusiva: sin embargo, para obtener seguridad razonable, el auditor no se da por satisfecho con evidencia de auditora que sea menos que persuasiva.

El auditor usa el juicio profesional y ejerce el escepticismo profesional al evaluar la cantidad as como la calidad de la evidencia de auditora, y as su suficiencia y propiedad, para soportar la opinin de auditora.

El Uso de Aseveraciones para Obtener Evidencia de Auditora

La administracin es responsable por la presentacin razonable de estados financieros que reflejen la naturaleza y operaciones de la entidad. Al representar que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o se presentan razonablemente, respecto de todo lo importante) de acuerdo con el marco de referencia de informacin financiera aplicable, la administracin, de

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modo implcito o explcito, hace aseveraciones respecto del reconocimiento, valuacin, presentacin y revelacin de los diversos elementos de los estados financieros y revelaciones relacionadas.

El auditor deber usar aseveraciones para clases de transacciones, saldos de cuentas, y presentacin y revelaciones en suficiente detalle para formar una base para la evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa y para el diseo y desempeo de procedimientos adicionales de auditora.

El auditor usa aseveraciones para evaluar los riesgos al considerar los diferentes tipos de potenciales representaciones errneas que puedan ocurrir y, de ah, disear procedimientos de auditora que respondan a los riesgos evaluados.

Las aseveraciones que usa el auditor caen dentro de las siguientes categoras: 1. Aseveraciones sobre clases de transacciones y eventos por el periodo que se audita: Ocurrencia: las transacciones y eventos que se han registrado han ocurrido y corresponden a la entidad. Integridad: se han registrado todas las transacciones y eventos que debieran haberse registrado. Exactitud: las cantidades v otros datos relativos a las transacciones y eventos registrados se han registrado de manera apropiada. Corte: las transacciones y eventos se han registrado en el ejercicio contable correcto. Clasificacin: las transacciones y eventos se han registrado en las cuentas apropiadas. 2. Aseveraciones sobre saldo, de cuentas al final del ejercicio: Existencia-los activos, pasivos e intereses de participacin existen. Derechos y obligaciones-la entidad posee o controla los derechos a los activos, y los pasivos son obligaciones de la entidad.
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Integridad-se han registrado todos los activos, pasivos e intereses de participacin que debieran haberse registrado. Valuacin y asignacin: los activos, pasivos e intereses de participacin se incluyen en los estados financieros por los montos apropiados y cualesquier ajustes de valuacin o asignacin resultantes se registran de manera apropiada.

3. Aseveraciones sobre presentacin y revelacin: Ocurrencia, derechos y obligaciones: los eventos, transacciones y otros asuntos revelados han ocurrido y corresponden a la entidad. Integridad: se han incluido todas las revelaciones que debieran haberse incluido en los estados financieros. Clasificacin y comprensibilidad-la informacin financiera se presenta y describe de manera apropiada, y las revelaciones se expresan con claridad. Exactitud y valuacin: la informacin financiera y de otro tipo se revelan razonablemente y por sus montos apropiados.

El auditor puede usar las aseveraciones segn se describe antes o puede expresarlas de manera diferente siempre y cuando se hayan cubierto todos los aspectos antes descritos. Por ejemplo el auditor puede escoger combinar las aseveraciones sobre transacciones y eventos con las aseveraciones sobre saldos de cuentas. Otro ejemplo, puede no haber una aseveracin por separado relacionada con el corte de las transacciones y eventos cuando las aseveraciones de ocurrencia e integridad incluyen una consideracin apropiada del registro de las transacciones en el ejercicio contable correcto.

Procedimientos de Auditora para Obtener Evidencia de Auditora

El auditor obtiene evidencia de auditora para llegar a conclusiones razonables en las cuales basar la opinin de auditora mediante el desempeo de procedimientos de auditora para:
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a. Obtener un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno, para evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a los niveles de estado financiero y de aseveracin (los procedimientos de auditora desempeados para este fin se citan en las NIAs como procedimientos de evaluacin del riesgo). b. Cuando sea necesario o cuando el auditor haya determinado hacerlo as, hacer pruebas de la efectividad operativa de los controles para prevenir, o detectar y corregir, representaciones errneas de importancia relativa a nivel de aseveracin (los procedimientos de auditora desempeados para este fin se citan en las NIAs como .pruebas de controles). c. Detectar representaciones errneas de importancia relativa al nivel de aseveracin (los procedimientos de auditora desempeados para este fin se citan en las NIAs como "procedimientos sustantivos" e incluyen pruebas de detalles de clases de transacciones. saldos de cuentas, y revelaciones, y procedimientos sustantivos analticos).

El auditor siempre desempea procedimientos de evaluacin del riesgo con el objeto de dar una base satisfactoria para la evaluacin de riesgos a los niveles de estado financiero y de aseveracin. Sin embargo, los procedimientos de evaluacin del riesgo por s mismos no dan evidencia suficiente apropiada de auditora en la cual basar la opinin de auditora. Se suplementan con procedimientos adicionales de auditora en forma de pruebas de controles, cuando sea necesario, y de procedimientos sustantivos.

Las pruebas de controles son necesarias en dos circunstancias, cuando la evaluacin del riesgo por el auditor incluye una expectativa de la efectividad operativa de los controles, se requiere que el auditor pruebe dichos controles para soportar la evaluacin del riesgo. Adems cuando los procedimientos sustantivos solos no dan evidencia suficiente apreciada de auditora, se requiere que el auditor

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desempee pruebas de controles para obtener evidencia de auditora sobre su efectividad operativa.

El auditor planea y desempea procedimientos sustantivos que respondan a la evaluacin relacionada de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa, que incluyen los resultados de las pruebas de controles, si las hay. Sin embargo, la evaluacin del riesgo por el auditor es un caso de juicio, y puede no ser suficientemente precisa para identificar todos los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.

Lo que quiere decir que aun cuando se lleve a cabo el procedimiento adecuado para la obtencin de la evidencia de auditora aun existiendo las condiciones para la evaluacin y revisin de la entidad, el juicio del auditor se torna fundamental en estos asuntos.

Hay limitaciones inherentes al control interno, incluyendo el riesgo de que la administracin lo sobrepase, la posibilidad de error humano y el efecto de cambios en los sistemas. Por lo tanto siempre se requieren procedimientos sustantivos para clases importantes de transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones para obtener evidencia suficiente apropiada de auditora.

La naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditora que se van a usar puede ser afectada por el hecho de que algunos de los datos contables y otra informacin pueden estar disponibles en forma electrnica o slo en ciertos momentos o periodos de tiempo. Los documentos fuente, como rdenes de compra, talones de embarque, facturas y cheques, pueden sustituirse con mensajes electrnicos. Por ejemplo, las entidades pueden usar comercio electrnico o sistemas de procesamiento de imagen. En el comercio electrnico, la entidad y sus clientes o proveedores usan computadoras conectadas a una red

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pblica, como internet, para hacer transacciones de negocios en forma electrnica.

Inspeccin de registros o documentos: la inspeccin consiste en examinar registros o documentos, ya sean internos o externos, en forma impresa, electrnica, o en otros medios. La inspeccin de registros y documentos proporciona evidencia de auditora de grados variables de contabilidad, dependiendo de su naturaleza y fuente y, en el caso de registros y documentos internos, de la efectividad de los controles sobre su produccin. Un ejemplo de inspeccin usada como prueba de controles es la inspeccin de registros o documentos para evidencia de autorizacin.

Algunos documentos representan evidencia directa de auditora de la existencia de un activo, por ejemplo, un documento que constituye un instrumento financiero como una accin o un bono. La importancia de esos documentos puede no necesariamente proporcionar evidencia de auditora sobre la propiedad o el valor. Adems, inspeccionar un contrato ejecutado puede dar evidencia de auditora relevante para la aplicacin de polticas contables por la entidad, como reconocimiento de ingresos.

Inspeccin de activos tangibles: la inspeccin de activos tangibles consiste del examen fsico de los activos. La inspeccin de activos tangibles puede proporcionar evidencia de auditora confiable respecto de su existencia, pero no necesariamente sobre los derechos y obligaciones o la valuacin de los activos. La inspeccin de partidas individuales de inventario ordinariamente acompaa a la observacin del conteo de inventario.

Observacin: la observacin consiste en observar un proceso o procedimiento que se desempea por otros. Los ejemplos incluyen observacin del conteo de inventarios por personal de la entidad y observacin del desempeo de

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actividades de control. La observacin proporciona evidencia de auditora sobre el desempeo de un proceso o procedimiento, pero est limitada por el momento en que tiene lugar la observacin y por el hecho de que el acto de ser observado puede afectar la manera en la cual se desempea el proceso o procedimiento.

Investigacin: la investigacin consiste en buscar informacin de personas bien informadas tanto en lo financiero como en lo no financiero, en la entidad o fuera de ella. La investigacin es un procedimiento de auditora que se usa de manera extensa en toda la auditora y a menudo es complementaria al desempeo de otros procedimientos de auditora. Las investigaciones pueden ir desde investigaciones formales por escrito hasta investigaciones orales informales. Evaluar las respuestas a las investigaciones es una parte integral del proceso de investigacin.

Confirmacin: la confirmacin que es un tipo especfico de investigacin, es el proceso de obtener una representacin de informacin o de una condicin existente directamente de un tercero. Por ejemplo el auditor puede buscar confirmacin directa de cuentas por cobrar por comunicacin con los deudores. Las confirmaciones frecuentemente se usan en relacin con saldos de cuentas y sus componentes pero no necesitan restringirse a estas partidas.

Volver a calcular: consiste en verificar la exactitud matemtica de los documentos o registros. El nuevo clculo puede desempearse mediante el uso de tecnologa de la informacin, por ejemplo, obteniendo un archivo electrnico de la entidad y usando TAACs (Tcnicas de Auditora Asistidas por Computador) para verificar la exactitud de la totalizacin del archivo.

Volver a desarrollar: es la ejecucin independiente por el auditor de procedimientos o controles que originalmente se desarrollaron como parte del

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control interno de la entidad, ya sea manualmente o con el uso de TAACs. Por ejemplo, volviendo a desarrollar la antigedad de las cuentas por cobrar.

Procedimientos analticos: consisten de evaluaciones de informacin financiera hechas por un estudio de relaciones plausibles entre datos financieros y, no financieros. Los procedimientos analticos tambin abarcan la investigacin de fluctuaciones y relaciones identificadas que son inconsistentes con otra informacin relevante o se desvan de manera importante de las cantidades pronosticadas.

Perspectiva del Sector Pblico

Cuando lleva a cabo auditoras de entidades del sector pblico, el auditor toma en cuenta el marco de referencia legal y cualesquier otras regulaciones, ordenanzas o directivas ministeriales que afecten al mandato de auditora y cualesquier otros requisitos especiales de auditora. Al hacer aseveraciones sobre los estados financieros, la administracin afirma que las transacciones y hechos han estado de acuerdo con las leyes o la autoridad apropiada.

Para concluir este punto es lgico que despus de todo el proceso de obtencin de informacin adecuada y suficiente, la evidencia de auditora deba recogerse en los papeles de trabajo de auditor como justificacin y soporte de trabajo efectuado. Y an cuando esos papeles son de uso interno son fundamentales para presentar una opinin acertada y veraz.

4. Procedimientos Aplicables a una Auditora Inicial La conveniencia de aplicar procedimientos de auditora suficientes, a saldos iniciales en primeras auditoras, es con el fin de evitar riesgos al emitir un dictamen ya que cuando un Contador Pblico es contratado para efectuar una auditora de

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una entidad que no ha sido auditada, o bien, en ao(s) anterior(es) fue auditada por otro Contador, se deber considerar como parte fundamental de la revisin, los procedimientos de auditora enfocados a saldos iniciales de naturaleza acumulativa, procedimientos que debern ser suficientes para responder a los riesgos al momento de emitir su opinin.

Esto, en virtud de que un examen de estados financieros, por cualquier periodo determinado, incluye los saldos iniciales de los rubros del estado de situacin financiera, y aquellas situaciones de ejercicios anteriores que pudieran tener un efecto importante en los estados financieros del ao actual.

El diseo de procedimientos de auditora a saldos iniciales se refiere a la naturaleza, alcance y oportunidad en la aplicacin de estos procedimientos a las cuentas de naturaleza acumulativa y contingente, adems, incluye la evaluacin del trabajo realizado por el auditor predecesor.

Cuando un cliente no ha sido auditado por otro auditor, o cuando nosotros no obtenemos evidencia suficiente del trabajo del auditor predecesor, necesitamos desarrollar procedimientos de auditora sobre los saldos iniciales de las cuentas del balance y sobre las transacciones del periodo anterior.

Planear una auditora implica establecer la estrategia general de auditora para el trabajo y desarrollar un plan de auditora, para reducir el riesgo a un nivel aceptablemente bajo. La planeacin involucra al socio del trabajo y a otros miembros clave del equipo para ganar de su experiencia y clara percepcin y para enriquecer la efectividad y eficiencia del proceso de planeacin.

Se toman en esta parte de la investigacin consideraciones de la Norma Internacional de Auditora 510 Trabajos iniciales de auditora - saldos iniciales para establecer normas y proporcionar lineamientos respecto de los saldos de

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apertura cuando los estados financieros son auditados por primera vez o cuando los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por otro auditor.

La suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora que el auditor necesitar obtener respecto de los saldos de apertura depende de asuntos como: Las polticas contables seguidas por la entidad Si los estados financieros del periodo anterior fueron auditados, y de ser as, si el dictamen del auditor fue modificado. La naturaleza de las cuentas y el riesgo de representaciones errneas relativas en los estados financieros del periodo actual. La importancia relativa de los saldos de apertura relativa a los estados financieros del periodo actual.

El auditor necesitar considerar si los saldos de apertura reflejan la aplicacin de polticas contables apropiadas y que esas polticas son aplicadas

consistentemente en los estados financieros del periodo actual. Cuando hay cualesquier cambios en las polticas contables o, consecuentemente, su aplicacin, el auditor deber considerar si son apropiados y contabilizados en forma debida y revelados adecuadamente.

Es en virtud de que iniciamos el trabajo sin un conocimiento de nuestro cliente que deben tomarse las medidas y seguir los procedimientos apropiados para evitar errores significativos, y a eso se debe que la planeacin sea tan importante en una auditora inicial. Esto provoca que la planeacin se vuelva ms difcil que en una auditora recurrente. Cuando un nuevo cliente ha sido auditado, se facilita la auditora inicial, porque podemos obtener informacin muy valiosa derivada de conversaciones con el auditor predecesor y al revisar sus papeles de trabajo. Antes de comunicarse con el auditor antecesor, el auditor actual necesitar considerar el Cdigo de tica para Contadores Profesionales emitido por la Federacin Internacional de Contadores.
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En un primer ao de auditora, podrn existir problemas que los vamos a conocer durante el desarrollo de la auditora. En consecuencia, tan pronto como sea posible, debemos tener disertaciones con los altos ejecutivos y empleados para discutir aspectos como los siguientes: procedimientos utilizados por el cliente para preparar sus estados financieros, fechas de reporte, planes de fecha para la toma de inventarios fsicos, fechas tentativas de cundo llevaremos a cabo las confirmaciones de bancos, clientes, proveedores, etc.

Tambin, debemos desarrollar revisiones analticas, evaluar el sistema de control interno de la entidad y el riesgo de fraude, as como entender y evaluar el flujo de las clases de transacciones y sus controles de los procesos significativos, lo ms temprano posible de la auditora.

Debemos obtener un entendimiento del negocio de nuestro cliente. Nuestro enfoque de auditora depende altamente de la obtencin de un entendimiento de las fuerzas de mercado, factores clave que afectan al cliente, los interesados clave del negocio, los objetivos clave y sus estrategias. Para obtener esto en una primera auditora, se recomienda hacer recorridos por las instalaciones del cliente y revisar los principales documentos. De los documentos importantes que revisemos, debemos guardar copias en nuestros archivos permanentes para futuras auditoras.

Debemos determinar las polticas contables usadas por el cliente como parte de nuestra primera auditora. Como punto de partida debemos considerar la revisin de los estados financieros auditados de ejercicios anteriores, entrevistas con el personal del cliente, revisin de los papeles de trabajo del auditor predecesor (si estn disponibles) y revisin de su manual de polticas contables.

En una auditora inicial, debemos estar alerta en la desviacin de la aplicacin de un principio contable, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente

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aceptados que le sean aplicables; si esta desviacin es intencional (por ejemplo, para incrementar utilidades) o no (por ejemplo, debido a errores o falta de conocimiento en la aplicacin del principio contable). Si determinamos que un cambio en la aplicacin de un principio es necesario, debemos comentarlo con el cliente lo antes posible.

Es importante determinar si las polticas contables seguidas en el ao a auditar son consistentes con las de ejercicios anteriores. Las preguntas ms comunes para determinar las consistencias en la aplicacin de los principios contables son: el registro de ingresos y egresos; valuacin de inventarios; capitalizacin de mejoras al activo fijo; diferimiento de ingresos y gastos a periodos futuros, y la depreciacin y amortizacin del activo fijo y los activos intangibles.

Si existen estados financieros auditados, nuestros procedimientos se limitan a determinar que los principios contables usados son consistentes con los utilizados en el ao anterior. En otros casos, los procedimientos varan segn lo siguiente: la naturaleza y lo adecuado de los registros contables; si existen manuales de polticas contables y si stos son utilizados por los usuarios, as como lo efectivo de su sistema de control interno contable.

Los objetivos principales al auditar los saldos iniciales en una auditora inicial, son el obtener seguridad de que los activos, pasivos y las cuentas de capital al cierre del ao auditados por nosotros son presentados en forma razonable, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados que les aplique, y de que los principios contables utilizados fueron aplicados sobre una base consistente con aqullos aplicados en el ao anterior.

Cuando los estados financieros del periodo anterior no fueron auditados o cuando los estados financieros del penado anterior fueron auditados por otro auditor, el auditor actual puede estar en posibilidad de obtener evidencia suficiente apropiada

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de auditora respecto de los saldos de apertura al revisar los papeles de trabajo del auditor antecesor y tambin necesitar desempear otros procedimientos.

Para activos y pasivos circulantes ordinariamente puede obtenerse alguna evidencia como parte de los procedimientos de la auditora del periodo actual. Por ejemplo, el cobro (pago) de saldos de apertura de cuentas por cobrar (cuentas por pagar) durante el periodo actual proporcionar alguna evidencia de auditora de su existencia, derechos y obligaciones, integridad y valuacin al principio del periodo.

En el caso de inventarios, sin embargo, es ms difcil para el auditor estar satisfecho respecto del inventario en existencia al principio del periodo. Por lo tanto, ordinariamente son necesarios procedimientos adicionales tales como observar una toma actual de inventario fsico y conciliarlo con las cantidades del inventario de apertura, comprobando la valuacin de las partidas del inventario de apertura, y comprobando la utilidad bruta y el corte. Una combinacin de estos procedimientos puede proporcionar suficiente evidencia apropiada de auditora.

Para activos y pasivos no circulantes, como activos fijos, inversiones y deuda a largo plazo, el auditor ordinariamente deber examinar los registros subyacentes a los saldos de apertura. En cientos casos, el auditor quiz pueda obtener confirmacin de los saldos de apertura con terceras partes, por ejemplo, para deudas e inversiones a largo plazo. En otros casos, el auditor puede necesitar realizar procedimientos de auditora adicionales.

El objetivo de auditar los saldos iniciales de las cuentas de activos, pasivos y cuentas de capital, son sustancialmente los mismos objetivos de auditar los saldos finales, Sin embargo, los procedimientos de auditora pueden variar. Una diferencia importante en la aplicacin de los procedimientos de auditora es la imposibilidad, o el no ser prctico de inspeccionar o confirmar los activos y pasivos del ao anterior.

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Esto origina el llevar a cabo procedimientos alternativos, o en otros casos, el emitir una opinin con salvedades por limitacin al alcance sobre el estado de resultados del ao actual, por el no haber podido auditar los saldos iniciales.

Algunos procedimientos ilustrativos aplicables sobre saldos iniciales a reas importantes son los siguientes:

Efectivo Obtener un resumen de los saldos de efectivo. Examinar las conciliaciones bancarias, verificar las partidas mayores de la conciliacin, concordar los saldos segn las conciliaciones con los estados de cuenta bancarios y los registros contables. Considerar la necesidad de confirmar los saldos bancarios iniciales, si son significativos. Probar el corte de ingresos, desembolsos y transferencias de efectivo.

Cuentas por cobrar Examinar la antigedad de las cuentas por cobrar, cotejar las cuentas listadas (tanto el total como la antigedad), cotejar el total con el mayor general. Obtener listas de los documentos por cobrar, investigar partidas inusuales, comparar las listas con el libro mayor de documentos por cobrar y el mayor general. Examinar cobros despus de la fecha del balance general. Probar el corte de ingresos Examinar partidas inusuales en las cuentas con ejecutivos, directores, accionistas y compaas asociadas. Verificar la suficiencia de la provisin de cuentas incobrables, examinando la antigedad de saldos, cobros posteriores y ajustes importantes efectuados con posterioridad.

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Revisar las notas de crdito y ajustes efectuados por un periodo razonable para evaluar la suficiencia de las provisiones para descuentos,

devoluciones, garantas, etc.

Inventarios Conciliar las cantidades mostradas en los registros de recepcin, produccin y embarque del periodo con las cantidades mostradas al comienzo y cierre del periodo. Conciliar las cantidades mostradas en los registros de inventario por un periodo apropiado inmediatamente antes y despus del comienzo del periodo con las cantidades mostradas en los registros de recepcin, produccin, y embarque. Revisar los datos de operacin o estadsticos disponibles acerca del volumen, rotacin y cantidades normales de existencias; relacionar esta informacin con las cantidades de inventario al comienzo del periodo. Discutir con las personas responsables para la toma del inventario fsico y los cortes.

Propiedades, Planta y Equipo Obtener y examinar cdulas por categoras principales que resuman, por un periodo razonable, las adiciones de cada ao y otros cambios en las cuentas de activos y en las respectivas cuentas de depreciacin y amortizacin. Inspeccionar fsicamente los activos significativos. (Este procedimiento puede ser particularmente importante si los registros y sus controles sobre esos activos y cuentas no son satisfactorios.) Determinar las bases sobre las cuales han sido registradas las adiciones y retiros, comparndolos con los documentos soporte.

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Inspeccionar la evidencia de propiedad, tal como escrituras, facturas de impuestos, plizas de ttulos por propiedad real, y certificados de registro para vehculos.

Determinar el criterio usado para distinguir entre adiciones a ser capitalizadas y adiciones menores a ser llevadas a gastos. Obtener un resumen de los contratos de arrendamiento financiero significativos, determinar sus principales condiciones de acuerdo a los contratos. Determinar si han sido adecuadamente clasificados y

contabilizados. Revisar la depreciacin y amortizacin acumulada para determinar la aceptabilidad de los mtodos usados, la razonabilidad de las vidas usadas y la exactitud matemtica de los clculos. Determinar si la gerencia ha considerado las partidas de deterioro adecuadamente y si los activos de deterioro se registran al valor razonable estimado. Determinar si los activos para ser liquidados se llevan al valor en libros ms bajo o al valor razonable menos costo de venta.

Pasivos Obtener anlisis de las cuentas desde el momento en que se originaron las deudas registradas. Estas cdulas deben mostrar las adiciones y retiros de las deudas por ao. Obtener copias de los acuerdos y contratos de prstamos para las deudas pendientes al comienzo del periodo; anotar los trminos, condiciones y restricciones. Determinar que las adiciones a documentos por cobrar y deudas a largo plazo han sido registradas de acuerdo con los contratos soporte, copias autenticadas de los documentos y otra documentacin de soporte. Revisar los documentos cancelados y los registros de pagos en efectivo que soportan los pagos de obligaciones durante el periodo bajo anlisis.
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Determinar el tratamiento en aos anteriores a las garantas, opciones y gastos relacionados con los distintos asuntos. Establecer que los intereses devengados al comienzo del periodo, haban sido registrados a esa fecha. Determinar si la deuda haba sido clasificada apropiadamente entre obligaciones a largo y corto plazo. Obtener y examinar listas de cuentas por pagar y resmenes de la composicin de los pasivos acumulados; investigar los saldos deudores, los saldos antiguos y otras partidas inusuales; comparar las listas y resmenes con el mayor general y el libro de proveedores.

Examinar las facturas de proveedores que soportan las cuentas por pagar registradas. Buscar pasivos no registrados remitindose a los desembolsos de caja, a las facturas de proveedores y a otra evidencia de pasivos registrados al principio del periodo corriente.

Examinar los clculos de los pasivos acumulados, especialmente aqullos por ausencias compensadas, pensiones, y aportes de la distribucin de utilidades.

Comparar los pasivos acumulados al comienzo y al final del periodo; considerar si hubo pasivos acumulados por los cuales se haban hecho provisiones.

Capital Contable Obtener y examinar anlisis de cada cuenta de patrimonio por un periodo razonable. Examinar las actas corporativas, el acta de constitucin, los estatutos, los acuerdos de asociacin, planes de recapitalizacin, acuerdos de fusin, acuerdos de venta u opciones de acciones, y otros documentos para informacin sobre las cuentas de patrimonio.

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Confirmar las acciones autorizadas y emitidas con el agente y registro de transferencia; confirmar el nmero de acciones autorizadas con el secretario de consejo.

Comparar los registros detallados en los libros de acciones con las cuentas del mayor. Obtener informacin relevante sobre reorganizaciones, fusiones y

combinaciones de negocios que estn reveladas por los anlisis de las cuentas de patrimonio; prestar atencin a los principios contables seguidos en la contabilizacin de dichas transacciones, tal como la revaluacin de activos. Establecer que se ha cumplido cualquier restriccin sobre distribuciones a los accionistas u otros propietarios.

Confirmacin de Abogado

En una auditora inicial, la informacin requerida en la confirmacin que se hace al abogado, debe cubrir situaciones de aos anteriores, como: la organizacin de la compaa, acciones emitidas, emisin de deuda, etctera.

Conclusiones de Auditora y Dictmenes Si, despus de desempear los procedimientos incluyendo los expuestos arriba, el auditor no puede obtener evidencia suficiente apropiada de auditora concerniente a los saldos de apertura, el dictamen del auditor debera incluir: una opinin calificada, una abstencin de opinin; o en aquellas jurisdicciones donde sea permitido, una opinin que sea calificada o de abstencin respecto de los resultados de operaciones y no calificada respecto de la posicin financiera

Si los saldos de apertura contienen representaciones errneas que pudieran afectar de manera importante los estados financieros del periodo actual, el auditor

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debera informar a la administracin y, despus de haber obtenido la autorizacin de la administracin, al auditor antecesor, si lo hay. Si el efecto de la representacin errnea no est contabilizado en forma apropiada y revelado en forma adecuada, el auditor debera expresar una opinin calificada o una opinin adversa, segn sea apropiado.

Si

las

polticas

contables

del

periodo

actual

no

han

sido

aplicadas

consistentemente en relacin con los saldos de apertura y si el cambio no ha sido contabilizado en forma apropiada y revelado en forma adecuada, el auditor debera expresar una opinin calificada o una opinin adversa, segn sea apropiado.

Si el dictamen del auditor del periodo anterior de la entidad fue con salvedades, el auditor debera considerar el efecto consecuente sobre los estados financieros del periodo actual. Por ejemplo, si hubo una limitacin al alcance, como la debida a la incapacidad de determinar el inventario de apertura en el periodo anterior, el auditor puede no necesitar calificar o abstenerse de, la opinin de auditora del periodo actual. Sin embargo, si una salvedad respecto de los estados financieros del periodo anterior sigue siendo relevante y de importancia relativa para los estados financieros del periodo actual, el auditor deber modificar en conformidad el dictamen actual del auditor.

Los objetivos principales al auditar los saldos iniciales en una auditora inicial, son el obtener seguridad de que los activos, pasivos y las cuentas de capital al cierre del ao auditados por nosotros son presentados en forma razonable, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados que les aplique, y de que los principios contables utilizados fueron aplicados sobre una base consistente con aqullos aplicados en el ao anterior.

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5. Muestreo de Auditora

El muestreo de auditora, tanto estadstico como no estadstico, es un proceso que consiste en seleccionar un grupo de elementos (llamados muestra) de un grupo ms grande (llamado poblacin o campo) y en utilizar las caractersticas de la muestra para extraer informacin sobre la data exacta relativa a la poblacin entera. Se supone que la muestra permitir a los auditores hacer inferencias exactas relativas a la poblacin.

El muestreo estadstico es de suma importancia para la auditora ya que, de este depende que el Contador Pblico pueda emitir conclusiones reales con base a esta muestra en comparacin con el universo de partidas. Es de suma importancia que el auditor aplique este tipo de tcnicas y procedimientos de auditora, para poder saber hasta qu punto tiene que llegar para poder emitir conclusiones; y para esto es necesario saber que tan significativa tiene que ser la muestra que en comparacin con el universo de la auditora nos lleva a emitir una buena conclusin basados en la realidad y con la certeza de que esta muestra refleje en resumen la situacin actual. Para esto la profesin del contador pblico, con auxilio de otras disciplinas, como son: las matemticas y las estadsticas, han desarrollado tcnicas para seleccionar las muestras de auditora, y valiosos tipos de muestreo que coadyuvan con el auditor para el buen desempeo de su trabajo. Para dar inicio al muestreo en la auditora, es necesario definir los siguientes conceptos bsicos que se originaron en la estadstica y fueron adoptados por los auditores: Cuando es posible medir o contar todas las unidades (partidas, hablando en trminos contables) que forman un grupo (universo o poblacin), se realiza lo que en estadstica se conoce como censo. En los casos en que no es posible medir o contar las unidades, se puede proceder seleccionando algunos ejemplares del
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universo y hacer con ellos observaciones que pueden ser las mismas o muy aproximadas a las que se hicieran si se revisara totalmente el universo o poblacin del que forma parte. Este procedimiento recibe el nombre de muestreo y la unidad seleccionada se denomina muestra. En la muestra deben estar representadas las diferentes magnitudes, caractersticas y condiciones del universo o poblacin de la que fue extrada, as como las consideraciones particulares que hace al auditor, sobre los aspectos particulares que l considera sensibles de errores materiales. Entre ms muestras se seleccionen y ms pruebas de auditora se realicen de la poblacin sujeta a revisin, ms elementos de juicio tendr el auditor para expresar su opinin. Es ms, si se revisa absolutamente toda la poblacin, de hecho, el auditor no tendr ningn problema para opinar; pero, sin embargo (a excepcin de auditoras especiales, como por ejemplo; la cuantificacin de un fraude que requiere una revisin exhaustiva) esto es prcticamente imposible en virtud del alto costo que significa mantener un equipo de auditores para efectuar revisiones al 100%. Si el problema persiste, el auditor necesita examinar y revisar documentacin suficiente y competente para dar una opinin. Para esto el auditor deber seleccionar muestras representativas de la poblacin sujeta a su examen, de manera que los resultados que obtenga al revisar esas muestras le sirvan de base para formarse una opinin. En Venezuela, La Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela (FCCPV), no establece una norma especfica donde se evidencien las generalidades del muestreo en la auditora, sin embargo; la Declaracin sobre Normas y Procedimientos de Auditoria: DNA N 9: Procedimientos Analticos de Revisin, en su numeral 2 establece que: Los procedimientos analticos de revisin corresponden a pruebas substantivas de la informacin financiera hecha por un estudio y comparacin entre los datos. El grado de confianza del auditor en las pruebas substantivas puede derivarse de las pruebas de detalle de las transacciones y saldos, de los procedimientos de revisin analtica o de la
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combinacin de ambos. Tal decisin depender de cmo juzgue el auditor la efectividad y eficiencia esperadas de los tipos de procedimientos respectivos. Por cuanto no existe en nuestra produccin normativa nacional parmetros especficos que le indiquen al contador como debe realizar este crucial procedimiento; dejndolo a su criterio y experiencia profesional. En este sentido, el numeral 7 de esa misma norma indica que: Los procedimientos analticos de revisin pueden aplicarse a la totalidad de la informacin financiera de la entidad, a la informacin financiera de los componentes, tales como subsidiarias o divisiones y a elementos individuales de la informacin financiera. De tal forma que la fiabilidad, y confiabilidad de la muestra, tendr que regir criterios estadsticos y matemticos que el contador prudentemente deber revelar. Al ser responsabilidad del profesional la decisin de qu forma aplicar el muestreo para la realizacin de la auditora, es mayor todava su obligacin de obtener, mediante procedimientos de revisin, evidencia comprobatoria suficiente y competente para suministrar una base objetiva para su opinin, esto es en s, lo que sustenta todo el proceso de auditora. Para obtener esta evidencia comprobatoria, ya definida anteriormente, el auditor no est obligado a examinar todas y cada una de las transacciones de la empresa que forman los saldos finales, ya que mediante la aplicacin de sus procedimientos de auditora a una muestra representativa de estas transacciones o partidas, puede obtener la evidencia que se requiere, por cuanto, al existir un vaco en la norma local y al haberse hecho en Venezuela la adopcin a Normas Internacionales de Informacin Financiera; debemos remitirnos a la Norma Internacional de Auditora Nro. 530, que si hace consideraciones particulares sobre el Muestreo en la Auditora. Esta normativa expresa que cuando el auditor disea sus procedimientos de auditora debe determinar medios apropiados para seleccionar los elementos que va a probar como as tambin las pruebas de juicio que debe recopilar para cumplir con los objetivos de las pruebas de auditora.
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La norma contiene definiciones sobre muestreo y sobre los elementos que conforman tanto los muestreos con base estadstica como los denominados a criterio. Define los elementos de juicio que provienen tanto de las pruebas de controles como de las pruebas sustantivas y cmo el auditor debe usar su juicio profesional para reducir a un nivel aceptable el riesgo de error. La norma establece que usar un muestreo estadstico o no estadstico es una cuestin de juicio del auditor. Trata en particular 1) la manera de disear la muestra para lo cual trata cuestiones tales como: poblacin, estratificacin y seleccin de acuerdo con la ponderacin del valor de los tems; 2) el tamao de la muestra; 3) la seleccin de la muestra; 4) los procedimientos de auditora sobre los tems seleccionados; 5) la naturaleza y causa de los errores detectados; 6) la proyeccin de los errores y 6) la evaluacin de los resultados del muestreo. Por cuanto consideramos importante definir algunos de los elementos inmersos en esta norma, para poder realizar un muestreo exitoso. La tcnica de seleccin para muestreo en auditora, est basada en la seleccin al azar o aleatoria, que es la que asegura que todas las partidas dentro del universo o dentro de cada estrato tienen la misma posibilidad de ser seleccionadas. Seleccin Sistemtica: Consiste en la seleccin de partidas mediante el uso de un intervalo constante entre una seleccin y otra, teniendo el intervalo inicial un punto de partida seleccionando al azar. El intervalo puede estar basado en cierto nmero de partidas o en totales monetarios. La tcnica de seleccin sistemtica tiene la ventaja de facilitar a los auditores la obtencin de muestras de una poblacin de documentos o transacciones no numeradas. Si los documentos que han de ser examinados no estn numerados, no hay necesidad bajo este mtodo de numerarlos, bien sea fsica o mentalmente, como lo exige la tcnica de seleccin mediante tablas de nmeros aleatorios. En lugar de ello, los auditores simplemente cuentan el intervalo de muestreo para seleccionar los documentos.
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Seleccin casual: Podra ser una alternativa de la seleccin al azar, siempre que el auditor trata de obtener una muestra representativa del universo total sin intencin alguna de incluir o excluir unidades especficas. Cuando el auditor usa este mtodo, deber evitar el hacer una seleccin prejuiciada. Al disear una muestra de auditora, el auditor considerar los siguientes aspectos para definirla: a) Los objetivos de la auditora b) El universo c) El riesgo y la certidumbre d) Error tolerable Proyeccin de errores: El auditor deber proyectar los resultados de los errores localizados en la muestra, al universo de donde fue seleccionada dicha muestra. Al proyectar resultados de error, el auditor deber tener siempre presente los aspectos cualitativos de los errores encontrados. Cuando el universo se encuentra dividido en dos o ms sub universos (estratificacin), la proyeccin de errores se hace por separado por cada sub universo y se suman los resultados. Evaluacin de Errores: Durante el desarrollo de cualquier trabajo de auditora con frecuencia el auditor se enfrenta a situaciones anormales a las condiciones establecidas de trabajo y que repercuten directamente en los propios resultados de accin y operacin de la entidad auditada. Estas situaciones anormales, llamadas errores, tambin afectan al auditor y obviamente a la opinin que expresar sobre los estados financieros o rea sujeta a auditora. Los errores en auditora se pueden clasificar, atendiendo a su naturaleza, dentro de los siguientes tipos: Error tolerable: El error tolerable es el error mximo en el universo que el auditor estar dispuesto a aceptar y a pesar de eso concluir que el resultado del muestreo ha alcanzado su objetivo de auditora. El error tolerable es considerado durante la etapa de planeacin y se relaciona con el juicio preliminar del auditor respecto a
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importancia. A menor grado de error tolerable, ser mayor el tamao de la muestra que requerir el auditor. Mtodos de Muestreo: Dentro del campo del muestreo en la auditora existen dos grandes grupos que representan cada uno de ellos corrientes de aplicacin que pueden llevarse a la prctica atendiendo al propio criterio, conocimiento, juicio y discernimiento del auditor y de los resultados que espera de su trabajo. Estos dos grupos son: Muestreo de Criterio(muestreo dirigido) y Muestreo Estadstico; los cuales, a su vez, estn integrados por diferentes tipos de muestreo. Ambos procedimientos pueden ser aplicados en forma simultanea; para ello, el auditor habr de identificar claramente sus necesidades en coordinacin con las caractersticas de cada tipo de muestreo para estar en condiciones de elegir el que ms convenga en situaciones especficas. Evaluar los resultados de la muestra: Despus de probar los elementos de la muestra y de resumir las desviaciones de un control recomendado, los auditores evaluarn los resultados de la muestra. Al evaluar los resultados, los auditores deben considerar no solamente el nmero real de las desviaciones observadas, sino tambin la naturaleza de las desviaciones. Llegar a una conclusin global: los auditores combinaran la evidencia de la muestra con los resultados de otras pruebas pertinentes de los controles para determinar si los resultados combinados apoyan el nivel planeado y evaluado del riesgo de control de los auditores. De no ser as, los auditores aumentaran el nivel evaluado del riesgo de control, lo cual dar como resultado un aumento de las pruebas sustantivas planificadas. Documentar el procedimiento de muestreo: Finalmente, los auditores

documentarn aspectos significativos de los nueve pasos anteriores en los papeles de trabajo.

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6. Auditora de Pequeas y Medianas Empresas (IAPS1005) Las Declaraciones Internacionales de Prctica de Auditora (IAPS) son temas normativos procedimentales de auditoras, emitidas por el Comit Internacional de Prcticas de Auditoria de la IFAC y proporcionan ayuda prctica a los contadores pblicos que practican la auditoria con el fin de adoptar y usar las NIAs. Esta norma reconoce que las entidades pequeas dan origen a un nmero de consideraciones especiales de auditora. Esta Declaracin Internacional de Prcticas de Auditora) no establece ningn nuevo requisito para la auditora de entidades pequeas ni establece ninguna exencin de los requisitos de las NIAs. Todas las auditoras de las entidades pequeas se han de conducir de acuerdo con las NIAs. El objetivo de norma es describir las caractersticas comnmente encontradas en las entidades pequeas e indicar cmo pueden afectar a la aplicacin de las NIAs. (a) Discusin de las caractersticas de las entidades pequeas. (b) Lineamientos sobre la aplicacin de NIAs a la auditora de las entidades pequeas. (c) Lineamientos sobre el impacto en el trabajo del auditor cuando el auditor tambin proporciona servicios contables a la entidad pequea. Esta norma contempla la provisin de servicios contables por los auditores. En nuestro pas, la prestacin de servicios contables por los auditores no se permite tanto por ley como por la tica profesional. Esta norma hace entonces consideraciones de los factores especiales que deben tomarse en cuenta por los auditores que tambin proporcionan servicios contables a las PYME, no aplicable a nuestra realidad local.

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Al determinar la naturaleza y extensin de los lineamientos proporcionados en esta DIPA, el IAPC ha tenido como objetivo proporcionar un nivel de lineamientos que sean de aplicabilidad general a todas las auditoras de las entidades pequeas y que ayuden al auditor a ejercer su juicio profesional con respecto a la aplicacin de las NIAs. Sin embargo, no se han proporcionado lineamientos detallados de naturaleza procesal, ya que la emisin de tales lineamientos puede menoscabar el ejercicio apropiado del juicio profesional en la auditora. Las caractersticas de las entidades pequeas: El auditor de cualquier entidad adapta el enfoque de auditora a las circunstancias de la entidad y del trabajo. La auditora de una entidad pequea difiere de la auditora de una entidad grande, ya que la documentacin puede ser poco sofisticada y las auditoras de las entidades pequeas ordinariamente son menos complejas, pudiendo desarrollarse usando menos asistentes. En este contexto, el significado de entidad pequea da consideracin no slo al tamao de una entidad sino tambin a sus caractersticas cualitativas tpicas. Los indicadores cuantitativos del tamao de una entidad pueden incluir los totales de las hojas de balance, los ingresos y el nmero de empleados, pero dichos indicadores no son definitivos. Por lo tanto, no es posible dar una definicin adecuada de una entidad pequea solamente en trminos cuantitativos. En nuestro pas, la consideracin de si una entidad es PYME o Gran Entidad a la luz de la adopcin de las NIIF, evoluciono de la determinar la cantidad de trabajadores promedio anual y su volumen de ingresos netos de descuentos, rebajas y devoluciones, indicado en el BA VEN NIF N 1 (Derogado); hasta la aplicacin del BA VEN NIF N 6, que considera que una Entidad formalmente constituida que persiga fines de lucro y que emita sus Estados Financieros con propsito de informacin general para sus usuarios, entre otros: accionistas, acreedores, empleados y pblico en general. En resumen, solo son consideradas Grandes Entidades aquellas empresas que se muevan y apalanque en mercados de burstiles o de valores. Ya que en nuestro pas las empresas no operan de esa
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forma, se puede decir que en Venezuela todas las empresas son PYME, y susceptibles de la aplicacin de esta normativa Para los fines de esta norma una entidad pequea es cualquier entidad en la que: (a) Haya una concentracin de propiedad y administracin en un nmero pequeo de individuos (a menudo un solo individuo). (b) Se encuentra tambin uno o ms de los siguientes: Pocas fuentes de ingresos. Sistemas de registros no sofisticados. Controles internos limitados junto con el potencial de que la administracin sobrepase los controles. Las caractersticas cualitativas antes descritas no son exhaustivas, no son exclusivas de las entidades pequeas y las entidades pequeas no muestran necesariamente todas esas caractersticas. Para los fines de esta norma, las entidades pequeas ordinariamente mostrarn la caracterstica (a), y una o ms de las caractersticas incluidas en (b). Concentracin de propiedad y administracin Las entidades pequeas de negocios ordinariamente tienen pocos dueos; a menudo hay un solo propietario. El dueo puede emplear a un gerente para dirigir la entidad pero en la mayora de los casos est implicado directamente en el manejo de la entidad en una base diaria. De igual modo, en el caso de las organizaciones pequeas no lucrativas y de las entidades del sector pblico, aunque hay a menudo varios individuos a cargo de la responsabilidad formal por la entidad, puede haber pocas personas implicadas en el manejo de la entidad en una base diaria.

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Esta norma usa el trmino propietario-administrador para indicar a los propietarios de entidades que estn implicados en el manejo de la entidad en una base diaria. Cuando los propietarios no estn implicados en una base diaria, el trmino propietario-administrador se usa para referirse tanto a los propietarios como a cualquier administrador contratado para dirigir la entidad. Consideracin sobre la aplicacin de las Normas Internacionales de Auditora La DNA N 0, vigente, establece en su numeral 3: La Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela tiene como poltica la adaptacin, de acuerdo con las circunstancias locales de las normas internacionales de auditora y su supletoriedad. Es decir, que estos lineamientos sobre la aplicacin de NIAs a la auditora de una entidad pequea son un suplemento, y no un sustituto de los lineamientos contenidos en la NIA relevante, tomando en cuenta las consideraciones especiales relevantes a la auditora de las entidades pequeas. Cuando una NIA sea, en principio, aplicable a la auditora de los estados financieros de entidades pequeas y no haya consideraciones especiales aplicables a la auditora de una entidad pequea, no se dan lineamientos respecto de esa NIA.

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Bibliografa

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