10 Casos de Gastos de Impuesto a la Renta

Abg. Mario Alva Matteucci CASO 1: DEDUCCIN DE INTERESES Y LA SUBCAPITALIZACIN El financiamiento constituye uno de los mecanismos ms utilizados por las empresas para el desarrollo de sus actividades, ya sea para la adquisicin de mercadera que posteriormente ser vendida o de activos fijos utilizados en el proceso productivo. As, los intereses que se originan al otorgarse el financiamiento son deducibles como gasto para la determinacin de la renta neta de tercera categora al existir causalidad en su desembolso. Ello de conformidad con lo establecido en el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. El literal 1 del referido artculo contiene la Regla General, la cual determina que son deducibles los intereses por prstamos para adquirir bienes y/o servicios destinados a la actividad gravada, en la parte que excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados. Sin embargo, si se trata de personas que guardan vinculacin entre ellas, en muchos casos los prestamos concedidos buscarn beneficiarse mutuamente, por lo que puede presentarse la figura de la denominada SUBCAPITALIZACIN, determinando que la empresa deudora sea quien abone los intereses al endeudarse de manera excesiva. El numeral 6 del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina la Regla Especial, la cual limita el endeudamiento entre partes vinculadas, precisando que son deducibles los intereses por prstamos entre empresas vinculadas cuando dicho endeudamiento no exceda de 3 veces el Patrimonio Neto del contribuyente al cierre del ejercicio anterior. Cul es el procedimiento a seguir en este caso? Establecer si existen intereses por subcapitalizacin (empresas vinculadas). De existir, determinar nivel mximo de endeudamiento y luego el importe mximo deducible por intereses. Luego, adicionar los gastos por intereses de endeudamientos con sujetos no vinculados. El total de gastos por los intereses antes indicados se compara con los intereses exonerados, a fin de determinar el importe deducible.

CASO 2. DONACIONES 1. DEFINICIN: De manera genrica podemos mencionar que las donaciones representa un acto de liberalidad a travs del cual se entregan bienes o dinero a determina persona que lo necesita. 2. ELEMENTOS QUE PARTICIPAN EN UNA DONACIN En este esquema participan los siguientes elementos: DONACIN: Todo acto de liberalidad por el cual una persona transfiere a ttulo gratuito un bien de su propiedad o una suma de dinero a favor de un tercero. DONANTE: Quien otorga una donacin o dispensa una liberalidad a favor de otro. Se le conoce tambin como el donador. DONATARIO: Persona a quien se hace una donacin, quien recibe y acepta. Como se observa, la donacin es un acto de liberalidad, lo cual implica tambin que es un acto voluntario por el cual una persona dispone de parte de su patrimonio transfirindolo gratuitamente a favor de un tercero. 3. DEBEN INTERVENIR TRES REQUISITOS EN UNA DONACIN: 1. Una atribucin patrimonial gratuita que enriquece al donatario. 2. Una correlativa disminucin patrimonial por parte del donante. 3. Una causa contractual constituida por la mera liberalidad de ste ltimo. Entonces en la donacin debe presentarse siempre el binomio donante (quien entrega el bien) y donatario (quien recibe el bien). 4. TIPO DE DONACIONES DEDUCIBLES Para efectos tributarios slo se aceptan las donaciones efectuadas: a) En favor de entidades y dependencias del Sector Pblico Nacional, excepto a empresas. b) A entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprenda uno o varios de los siguientes fines: (i) beneficencia; (ii) asistencia o bienestar social; (iii) educacin; (iv) culturales; (v) cientficas; (vi) artsticas; (vii) literarias; (viii) deportivas; (ix) salud; (x) patrimonio histrico cultural indgena; y otras de fines semejantes 5. LMITE MXIMO DEDUCIBLE La deduccin del gasto no podr exceder 10% de la renta neta de tercera categora, luego de efectuada la compensacin de prdidas a que se refiere el Artculo 50 de la LIR. 6. FORMALIDADES A VERIFICAR EN CASOS DE DONACIN Inscripcin de los Donatarios:

a) Estar inscritas en el RUC y en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta. b) Cumplir con los requisitos establecidos en la Resolucin Ministerial N 240-2006-EF/15 (11.05.2006). 7. EXCEPCIN DE INSCRIBIRSE EN EL REGISTRO DE DONANTES A raz de los sucesos del 15.08.2007 (sismo en el sur del pas) se ha eximido de la obligacin de inscribirse en el Registro de Donantes. (Decreto Supremo N 123-2007-EF del 18.09.2007 y la Ley N 29076 del 23.08.2007) siempre que se efecten las donaciones al INDECI o a los Gobiernos Regionales, las Municipalidades Provinciales y Distritales de la zona que sufri el sismo y hayan sido declaradas en emergencia. 8. ACREDITACIN DE LA DONACIN EFECTUADA AL SECTOR PBLICO DONANTES: Emitirn un acta de entrega y recepcin del bien donado y de una copia de la Resolucin que acredita que la donacin. DONATARIOS: Emitirn una Resolucin que acredita haber aceptado la donacin. 9. EMISIN DEL COMPROBANTE DE PAGO Se emite un comprobante de pago acreditando que se trata de una transferencia gratuita. Se deber consignar el valor de venta que hubiera correspondido a dicha operacin.

CASO 3. USO DE MEDIOS DE PAGO PARA DEDUCCIN DE GASTO 1. QU ES LA BANCARIZACIN? Consiste en canalizar las transacciones econmicas a travs de las instituciones financieras y bancarias, que se encuentran bajo el control de Superintendencia de Banca y Seguros. La norma que regula la bancarizacin es la 2. A PARTIR DE QUE MONTO DEBO EFECTUAR LA BANCARIZACIN? Desde el 01 de enero de 2008, los montos sobre los cuales los contribuyentes se encuentran obligados a efectuar la bancarizacin es para cumplir las obligaciones mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea a partir de S/. 3,500 (moneda nacional) $/. 1,000 (moneda extranjera). Segn el Decreto Legislativo N 975. 3. CULES SON LOS MEDIOS DE PAGO QUE DEBEN EMPLEARSE? Depsitos en cuenta. Giros. Transferencia de fondos. rdenes de pago. Tarjetas de dbito expedidas en el pas. Tarjetas de crdito expedidas en el pas. Cheques con la clusula de no negociable, intransferibles, no a la orden u otra equivalente. Las tarjetas de crdito expedidas en el pas por empresas no pertenecientes al Sistema Financiero y cuyo objeto principal sea la emisin y administracin de tarjetas de crdito, siempre que los pagos se canalicen a travs de Empresas del Sistema Financiero. Las tarjetas de cargo internacionales emitidas en el exterior siempre que los pagos se canalicen a travs de las ESF.

4. SE DEBEN BANCARIZAR LOS MUTUOS DE DINERO? Cuando se trate de mutuos dinerarios, siempre se deber bancarizar, tanto por la entrega o la devolucin, cualquiera sea el monto involucrado. 5. CONSECUENCIAS SI NO SE LLEGA A BANCARIZAR EL MUTUO? Con respecto al MUTUARIO no podr sustentar el incremento patrimonial. En lo que se refiere al MUTUANTE Deber justificar e origen del dinero. 6. EFECTOS TRIBUTARIOS DE NO UTILIZAR MEDIOS DE PAGO La sancin siempre recae en el Comprador o Usuario 7. PAGO DE LA OBLIGACIN AL PROVEEDOR O PRESTADOR (Regla General) En principio, los pagos deben ser efectuados a quien vendi o prest el servicio. 8. PAGO DE LA OBLIGACIN AL PROVEEDOR O PRESTADOR (Excepcin) La legislacin civil permite el pago de la obligacin a un tercero, previa indicacin del acreedor. (Mediante una comunicacin escrita).

9. EFECTOS TRIBUTARIOS DE NO UTILIZAR MEDIOS DE PAGO a) Se desconoce el costo o gasto. b) Se desconoce el Crdito fiscal.

CASO 4: GASTOS POR PREMIO DESTINADO A PROMOCIONAR VENTAS DE BIENES La empresa Comercial Chisa desea efectuar una promocin, por la venta de sus televisores entre sus potenciales clientes; para ello establece unas reglas sencillas, en el sentido que si se efecta la compra de un televisor de 29, durante los meses de marzo y abril del 2009, se entregar al comprador un boleto para participar en un sorteo de un equipo de sonido. Considerando que el monto de los premios es significativo, la empresa nos consulta si el mismo es aceptado como gasto para efectos tributarios.
SOLUCION

El literal u) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que son deducibles como gastos para la determinacin de la renta neta los gastos por premios, en dinero o en especie, que realicen los contribuyentes con el fin de promocionar o colocar en el mercado sus productos o servicios, siempre que se cumplan las siguientes condiciones: 1. Que dichos premios se ofrezcan con carcter general a los consumidores reales. 2. El sorteo de los premios se debe efectuar ante Notario Pblico. 3. Se cumplan con las normas legales vigentes sobre la materia. Es menester analizar cada uno de los requisitos en mencin con la finalidad de apreciar si corresponde considerar como gasto el monto de los premios otorgados. Primer requisito.- Se aprecia que los premios son otorgados con carcter general a todos aquellos compradores que cumplan una condicin, la cual es adquirir un televisor de 29 en cualquiera de sus modelos, durante los meses de marzo y abril de 2009, con lo cual se estara otorgando la posibilidad de participar en el sorteo a todos aquellos compradores que cumplan esta condicin, de esta manera se dara un trato igualitario. Segundo requisito.- De conformidad con lo dispuesto en el artculo 98 de la Ley del Notariado, aprobada mediante Decreto Legislativo N 949, el Notario Pblico extender las actas en las que se consigne actos, hechos o circunstancias que presencie o le conste y que no sean de competencia de otra funcin. El literal g) del artculo 94 de la misma norma establece que se debe emitir actas en el caso de sorteos y entrega de premios. De esta manera, si el sorteo se realiza con la presencia de un Notario Pblico, el mismo debe otorgar un acta en la cual deja constancia de la entrega de los premios.
Tercer requisito.- Se debe establecer que el procedimiento aplicable en el caso de las autorizaciones para la realizacin de sorteos est consignado en el D.S. N 006-2000-

IN1, el cual aprob el Reglamento de Promociones Comerciales y Rifas con Fines Sociales, el cual fue modificado mediante el D.S. N 011-2002-IN. En caso que se cumplan con estos tres requisitos, el gasto que incurre la empresa Comercial Chisa por concepto de premios, es perfectamente deducible para la determinacin de la renta neta, toda vez que la entrega de dichos premios tienen como finalidad el promocionar o colocar en el mercado sus productos o servicios.

Fue publicado en el diario oficial el Peruano el 01 de junio del 2000.

CASO N 5: LIBERALIDAD NO ACEPTABLE COMO GASTO GASTOS DE SEPELIO POR LA MUERTE DE UN TRABAJADOR
CONSULTA

Como consecuencia de un accidente automovilstico ocurrido en la carretera panamericana norte, un trabajador de una empresa fallece y el gerente de la misma decide asumir los gastos de sepelio, efectuando los correspondientes desembolsos de dinero ante la empresa funeraria, la publicacin del aviso de fallecimiento en un diario local y la compra del nicho perpetuo en un camposanto. Nos consultan si dichos gastos son deducibles para efectos de determinar la renta neta de tercera categora de la empresa.
SOLUCION

De conformidad con lo establecido en el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo TUO fue aprobado por el D.S. N 179-2004-EF, se determina que para efectos de establecer la renta neta de tercera categora, los contribuyentes debern deducir de la renta bruta, los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de ganancias de capital, con la condicin que la deduccin no se encuentre prohibida expresamente por la mencionada Ley. El enunciado anterior nos describe de manera general el llamado principio de causalidad. Como seala el profesor Roque Garca Mulln, En forma genrica, se puede afirmar que todas las deducciones estn en principio regidas por el principio de causalidad, o sea que slo son admisibles aquellas que guarden una relacin causal directa con la generacin de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad.2 Observamos que la relacin que existe entre el gasto y la fuente productora de renta debe ser necesaria y que guarde relacin. De all que los gastos por sepelio, la compra del nicho perpetuo y el pago por el aviso de defuncin en un diario no van a generar una mayor renta en la empresa, ni mucho menos estn vinculados con el mantenimiento de la fuente generadora de la renta. Si el empleador asume dichos gastos, ello constituye una liberalidad, es decir, una especie de desprendimiento, generosidad, altruismo o filantropa hacia la familia del trabajador de la empresa, lo cual desde el punto de vista tributario no se permite al no cumplirse el llamado principio de causalidad. Adems, el literal d) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la Renta, seala que no son deducibles para la determinacin de la renta neta imponible de tercera categora, las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie. Con lo cual, an cuando los comprobantes de pago consignen el RUC de la empresa y hayan sido cancelados por esta, no sern deducibles tributariamente como gasto.

GARCIA MULLIN, JUAN ROQUE. Manual del Impuesto a la Renta. Santo Domingo; 1980; pg. 122.

CASO N 6 PROVISIN DE COBRANZA DUDOSA TEMA: PROVISION DE COBRANZA DUDOSA PARA LA DETERMINACION DE RENTA NETA. CONSULTA: Con motivo de la determinacin de la renta neta de tercera categora, el contador de una empresa dedicada a la actividad industrial nos consulta si procede mandar al gasto una provisin originada por la deuda de un cliente por la venta de una importante cantidad de insumos, obligacin exigible hace aproximadamente dos aos y que pese a su exigencia reiterada a travs de cartas notariales nunca ha sido cancelada. Solucin: El numeral 1) del literal f) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina que, el carcter de deuda incobrable o no deber verificarse en el momento en que se efecta la provisin contable. Este simple mandato obliga entonces a que la provisin deba efectuarse cuando se genera la situacin en la cual el deudor no puede pagar o la deuda es potencialmente incobrable. Observemos que puede eventualmente surgir una duda respecto del momento en el cual se est produciendo el hecho fctico en el cual se confirme una situacin preexistente del deudor, que precisamente le impide cumplir con sus obligaciones. Este hecho objetivo debe ser el elemento que identifique la fecha en la cual se deba efectuar la respectiva provisin. En el presente caso nos percatamos que el deudor mantiene impaga una obligacin a favor de la empresa durante dos aos pese a la reiterada exigencia de cancelacin a travs del envo de cartas notariales. Al observar la normatividad contenida en la Ley del Impuesto a la Renta, particularmente el literal i) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta no se define a las deudas de cobranza dudosa, solamente se establece que stas pueden ser deducibles como gasto siempre que cumplan conciertas condiciones (las condiciones estn reguladas en el literal f) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta). As, el referido literal i) menciona que a fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida por esta ley, en consecuencia son deducibles los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corresponden. Para que se pueda efectuar la provisin de las deudas de cobranza dudosa se requiere que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que se identifique el derecho de cobro al que corresponde, en este caso puede tratarse de una factura que un cliente le debe a la empresa y no es cancelada. Ello significa que la provisin debe estar detallada de manera

completa a efectos que en posterior oportunidad el fiscalizador no encuentre dificultad alguna y la empresa evite la contingencia de un reparo. b) Que se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor de la obligacin impaga, determinando la provisin en el momento en el cual ocurre el hecho generador de la provisin, en este supuesto el legislador ha optado por considerar una serie de supuestos en los cuales el contribuyente que efecte la provisin debe por lo menos cumplir algunos de ellos. Siendo ello as, es pertinente revisar lo dispuesto en el literal a) del numeral 2 del inciso l) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual seala que para efectuar la provisin de cobranza dudosa, la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad: Lo antes mencionado se evidencia con las reiterada cartas notariales, por lo cual se demuestra la morosidad del deudor mediante la documentacin que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda c) Que la provisin al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada. En este punto debemos resaltar que la obligacin del contribuyente que efecte la provisin de la deuda de cobranza dudosa deber efectuarla de manera discriminada y no de manera genrica. La provisin (i) deba encontrarse respaldada con el documento que sustenta la operacin o el comprobante de pago respectivo; (ii) se debe identificar al deudor; y (iii) la provisin sea apropiada con el monto de la deuda. Finalmente, de cumplirse los requisitos antes sealados la empresa podr efectuar la provisin de cobranza dudosa y deducirla como gasto para efectos de la determinacin de la renta neta de tercera categora.

CASO 7. DEDUCIBILIDAD DE LOS BIENES DEL ACTIVO FIJO OBSOLETOS La empresa minera Orcotuna S.A. tiene dentro de sus equipos unos barrenos que sirven para perforar la roca pero debido al avance de la tecnologa en materia de mejoramiento de equipos en la minera hoy ya no se utilizan debido a que consumen mayor energa que los barrenos nuevos y que se venden a un menor precio, motivo por el cual la empresa consulta si existe la posibilidad de poder efectuar la deducibilidad como gasto por obsolescencia de dichos barrenos. SOLUCIN El literal f) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta establece en su artculo 37 inciso f) que constituyen gastos deducibles para efectos de determinar la renta neta de tercera categora, las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes del activo fijo y las mermas y desmedros de los bienes del activo fijo y las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados. Al efectuar la consulta al texto del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, podemos apreciar que el inciso i) del artculo 22 establece que el contribuyente podr optar por seguir deprecindolo anualmente hasta la total extincin de su valor aplicando los porcentajes de depreciacin previstos en la tabla a que se refiere el inciso b) del mismo artculo (tablas de depreciacin); o tambin podr dar de baja al bien por el valor an no depreciado a la fecha en que el contribuyente lo retire de su activo fijo. La norma tambin seala que el desuso o la obsolescencia debern estar acreditados y sustentados mediante informes tcnicos dictaminados por profesional competente y colegiado. En el presente caso la empresa minera Orcotuna S.A. podr demostrar la obsolescencia a travs de la emisin de un informe elaborado por un profesional que no pertenezca a su empresa y que demuestre la calidad de obsoleto de dicho equipo. De este modo, quedar a opcin de la empresa si es que desea optar por depreciar el bien (en este caso los barrenos) continuando con los porcentajes .que la misma norma le permite como un primer camino. La segunda posibilidad que la norma le faculta a la empresa Orcotuna S.A. es que d de baja al bien por el valor an no depreciado a la fecha en que el contribuyente lo retire de su activo fijo.

CASO 8: IMPUESTO A LA RENTA

RETRIBUCIN A LOS DIRECTORES CON RELACIN A LAS UTILIDADES DE LA EMPRESA DE ACUERDO AL ART. 166 DE LA LEY GENERAL DE SOCIEDADES La empresa Confecciones Industriales SAC ha verificado un crecimiento elevado y sostenido en el ejercicio 2008 de sus ventas internas y exportacin de frutas a mercados del Asia, producto de un mayor despliegue de sus agentes de ventas y de los contactos que el Directorio logr establecer, producto del cambio de polticas internas de la empresa. Tomando en consideracin lo antes expuesto, la empresa ha tomado como acuerdo el entregar a sus directores una retribucin de las utilidades de la empresa, conforme lo determina el artculo 166 de la Ley General de Sociedades3, en lugar de las dietas que normalmente otorgaba cada ao. Para ello nos consulta si dicha retribucin califica como renta de cuarta categora para cada Director y si el gasto es deducible para la empresa para efectos de la presentacin de la presentacin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta. SOLUCIN Las rentas que los directores de las empresas perciben por el desempeo de las labores propias a su cargo, constituyen ingresos que califican como de rentas de cuarta categora. Recordemos que el elemento indispensable para determinar si nos encontramos frente a rentas que califican como rentas de cuarta o quinta categora es la relacin de subordinacin existente entre el empleador y su trabajador, es decir aquel vnculo del cual el empleador se encarga de dirigir la actividad del trabajador, pudiendo normar sus acciones y labores adems de dictar las rdenes necesarias para la ejecucin del tareas encargadas. Si los Directores determinan las pautas de trabajo dentro de la entidad en la que se desempean, incluidas las rdenes que se les debe otorgar a los trabajadores y empleados para el desempeo de sus labores, resulta ilgico que ellos terminen acatando dichas prerrogativas bajo la relacin de subordinacin, razn por la cual, en lo que concierne a dicha vinculacin con la empresa perciben rentas de cuarta categora. Si la entrega de las dietas a los directores se realiza considerando lo dispuesto por el artculo 166 de la Ley General de Sociedades, se debe tener presente que existe una prelacin que debe cumplirse, la cual se detalla a continuacin:

Aprobada mediante Ley N 26887.

1. Compensacin de prdidas. (Artculos 40 y 229 de la Ley General de Sociedades). 2. Participacin de las utilidades a los trabajadores. (Decreto Legislativo N 892). 3. Pago del Impuesto a la Renta. (TUO de la Ley del Impuesto a la Renta). 4. Reserva Legal. (Artculo 229 de la Ley General de Sociedades). 5. Participacin al Directorio de las Utilidades. (Artculo 166 de la Ley General de Sociedades). 6. Reservas estatutarias. (Artculo 229 de la Ley General de Sociedades). 7. Entrega de dividendos a los accionistas. (Artculo 230 de la Ley General de Sociedades). Como se aprecia, el momento en que se otorga la participacin de las utilidades a los directores depender del momento en el cual se cumplen los pasos descritos anteriormente, no pudiendo quebrantarse las reglas antes mencionadas. Si la empresa Confecciones Industriales SAC decide entregar a los Directores las dietas tomando en consideracin un porcentaje de las utilidades obtenidas al cierre del ejercicio, luego de haber efectuado el clculo del Impuesto a la Renta y la Reserva Legal correspondiente, dicho pago de dietas constituir siempre ingresos para su preceptor (Director) que califican como rentas de cuarta categora, conforme a lo sealado en el punto anterior. Tomando en consideracin que la empresa entregar las utilidades en funcin a porcentajes y logros obtenidos por esta a lo largo del ao, su clculo se efectuar luego de deducir el Impuesto a la Renta, con lo cual, como se puede apreciar, ya no se podr considerar como gasto deducible para efectos del mencionado impuesto debido a que el mismo ya se determin y se efectu el pago. Como se observa, este gasto no ser deducible para la empresa Confecciones Industriales SAC, con lo cual debe efectuar un anlisis de tipo costo-beneficio a futuro si le conviene instaurar este sistema de pago de las dietas a travs de una distribucin de las utilidades, debido a que pierde la deduccin del gasto conforme lo determina el literal m) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

CASO 9: LA DEDUCCIN DE VITICOS AL INTERIOR DEL PAS.

La empresa Lcteos Arequipa S.A. desea participar en un seminario de productos lcteos que se llevar a cabo en la ciudad de Piura, para ello en acuerdo de directorio decide enviar al gerente de produccin a dicha ciudad. Por ello nos consulta cual ser el tope mximo de viticos que puede otorgarle y como ser su deduccin para efectos de la determinacin de la renta neta de tercera categora. SOLUCIN En el caso puntual de la deduccin de gastos relacionados con los viajes al interior del pas, debemos mencionar que el literal r) del artculo 37 de la Ley del impuesto a la Renta precisa que los gastos incurridos por el concepto de viticos no podrn exceder del doble del monto que concede el Gobierno Central a su funcionarios de carrera de mayor jerarqua, tanto para los viajes al interior del pas como en el extranjero. As, el lmite es fijado a travs de la emisin de un Decreto Supremo emitido por el Ministerio de Economa. A raz de la publicacin y entrada en vigencia del Decreto Supremo N 028-2009-EF (a partir del 06.02.2009) se altera la modalidad del clculo de los viticos, toda vez que ya no se utiliza del 27% del doble de la remuneracin mnima vital sino simplemente el doble de la escala fija que aprob el mencionado dispositivo. Lo antes sealado permitir efectuar de una mejor manera el clculo de los viticos. Recordemos que el artculo 1 de dicho dispositivo determina una escala de viticos en comisiones de servicios para los funcionarios pblicos, del siguiente modo:

NIVEL DE FUNCIONARIOS, EMPLEADOS DFE CONFIANZA Y SERVIDORES PBLICOS Y CAS a) Ministros de Estado, Jefes de Organismos Constitucionalmente Autnomos, Viceministros, Vocales, Secretarios Generales, Jefes de Organismos Pblicos, Presidentes Regionales y Alcaldes. b) Directores Generales, Jefes de Oficina General, Gerentes Generales, Gerentes Regionales, Asesores de la Alta Direccin , Directores Ejecutivos y Directores. Funcionarios que desempeen cargos equivalentes y las personas contratadas bajo la modalidad de Contratos Administrativos de Servicios CAS, que desempeen funciones equivalentes. c) Subdirectores, Jefes de Unidad, Servicios comprendidos en las categoras remunerativas a que se refiere el Decreto Supremo N 051-91-PCM y las personas contratadas por la modalidad de Contratos Administrativos de Servicios CAS, que desempeen funciones equivalentes.

ESCALA DE VITICOS S/.

S/. 250

S/. 210

S/. 180

Considerando que para la determinacin del vitico es importante determinar cul es la escala aplicable?, se debe considerar solo el supuesto contenido en el literal b) del artculo 1 del Decreto Supremo N 028-2009-E, ello debido a una razn muy sencilla y

es que los funcionarios que se encuentran en el literal a) son en la prctica funcionarios de confianza y no los funcionarios de mayor jerarqua para efectos del clculo de los viticos, por ello el partir del 06 de febrero de 2009, al entrar en vigencia el Decreto Supremo N 028-2009-EF se debe considerar para la determinacin del vitico aplicable la regla establecida en la Ley del Impuesto a la Renta. Por ello, la frmula aplicable al presenta caso a partir del 06 de febrero de 2009 es la siguiente: Limite = doble del monto de los viticos aprobados para los funcionarios pblicos de mayor jerarqua. Limite = 2 (S/. 210) Lmite = S/. 420 por da. Ello significa que el lmite diario que tiene una persona para la deduccin de los viticos por da es de S/. 420, exigindose igualmente que los viticos deben estar sustentados con los respectivos comprobantes de pago, ya que si no se contaba con stos el gasto era reparable. Sin embargo, la novedad de esta norma radica en el hecho que es posible efectuar una deduccin con una simple declaracin jurada. Lo sealado en el prrafo anterior se encuentra consignado en el texto del artculo 3 del Decreto Supremo N 028-2009-EF, cuando precisa que De ser necesario se incluir una Declaracin Jurada para sustentar slo los gastos por los que no es posible obtener comprobantes de pago reconocidos y emitidos de conformidad con lo establecido por la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria SUNAT, no debiendo exceder del 10% del valor de la Unidad Impositiva Tributaria UIT vigente. En tal sentido, el monto mximo que una persona podra deducir como viticos con una simple declaracin jurada en el ao 2009 ser el 10% de la UIT vigente (S/. 3,550), lo cual equivale a decir que es S/. 355 como tope por el total de das que dure el viaje.

CASO 10: SE PUEDE DEDUCIR EL GASTO EN EL AO 2008 SI SE RECEPCIONA UNA FACTURA EN ENERO DE 2009? Por un tema de oportunidad existen situaciones en las cuales las facturas son entregadas a destiempo o en otro ejercicio gravable, lo cual genera ciertas dudas en los contribuyentes, sobre todo en la deduccin del gasto en el ejercicio gravable. El texto del primer prrafo del artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta determina que el ejercicio gravable comienza el 1 de enero de cada ao y finaliza el 31 de diciembre, debiendo coincidir en todos los casos el ejercicio comercial con el ejercicio gravable, sin excepcin. A rengln seguido se menciona en el literal a) del segundo prrafo del artculo 57 que las rentas de tercera categora se considerarn producidas en el ejercicio en que se devenguen. Ello implica necesariamente que las rentas de tercera categora, es decir aquellas rentas empresariales (que incluyen tanto los ingresos como los gastos para efectos de la determinacin de la renta neta de tercera categora) siguen la aplicacin del principio del devengado. En este orden de ideas, podemos apreciar que tericamente y en aplicacin del principio del devengado no es posible que los contribuyentes puedan trasladar los gastos de un ejercicio a otro. Cabe agregar que de manera excepcional ello si fue aceptado hasta el 31 de diciembre de 2003 con algunas restricciones que la misma norma del Impuesto a la Renta consideraba. Sin embargo, a partir del 01 de enero de 2004 en aplicacin de las modificaciones efectuadas al texto de la Ley del Impuesto a la Renta, producto de la publicacin del Decreto Legislativo N 945, el texto del artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, fue modificado restringindose la posibilidad de trasladar gastos de ejercicios anteriores, al incorporarse mayores requisitos. Pero nos preguntamos cules son esos requisitos que el artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta establece para aceptar un gasto que corresponde a un ejercicio anterior de manera excepcional?. Las condiciones en mencin son las siguientes: Primera condicin: Casos en los que por razones ajenas al contribuyente no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera categora oportunamente. En realidad para poder verificar el cumplimiento de esta condicin resulta difcil de lograrlo, ello debido que el contribuyente tendr que reunir las suficientes pruebas, que adems deben tener el carcter de fehaciente y sobre todo estar respaldada con documentos. A todas luces observamos que resultara una quimera el hecho que se produzca esta situacin, ello se debe a que el cierre del ejercicio gravable es el 31 de diciembre de cada ao y la posterior conciliacin de los Estados Financieros se realiza en los prximos tres meses. Es decir que el contribuyente tiene en la prctica dicho plazo para efectos de poder efectuar una conciliacin de sus Estados financieros, elaborar el balance respectivo y determinar de este modo su obligacin de pago de tributos al determinar la renta neta de tercera categora para efectos del Impuesto a la Renta. Segunda condicin: La SUNAT corrobora que la imputacin del gasto en el ejercicio en que se conozca no implica la obtencin de algn beneficio fiscal.

A nivel legislativo esta regla constituy una innovacin a partir del ejercicio 2004, lo cual constituyen un mecanismo de control por parte de la Administracin Tributaria. Ello amerita mencionar que en la prctica la SUNAT, en ejercicio de sus facultades de fiscalizacin determinadas claramente en el artculo 62 del Cdigo Tributario. Dentro de este nivel de accin y considerando que el fisco tiene la facultad discrecional en su actuar dentro del proceso de fiscalizacin, motivo por el cual podr programar desde una simple compulsa hasta un proceso de fiscalizacin de tipo integral. Tercera condicin: Debe efectuarse la provisin contable y adems que el gasto sea pagado de manera ntegra antes del cierre El cumplimiento de este requisito podra entrar en contradiccin con el primero de los mencionados, toda vez que resultara ilgico que el contribuyente efecte la provisin contable y el correspondiente pago de la obligacin que vincula el gasto cuando en la prctica ste no conozca el gasto de manera oportuna. De lo anteriormente descrito apreciamos que el cumplimiento de los tres requisitos sealados anteriormente resultara de difcil verificacin, lo cual nos permite observar que en la prctica no se aceptara el traslado de los gastos de un ejercicio a otro. Situacin que si era prctica comn en nuestro medio hasta el ejercicio 2003, inclusive hasta dicha poca ello era parte de una estrategia inclusive de planeamiento tributario. En este sentido, si por ejemplo en una determinada empresa se celebra una reunin de todos los trabajadores por fin de ao y se contrata a una orquesta para que amenice la cena bailable que se lleva a cabo el da 30 de diciembre de 2008 y la orquesta entrega la factura que sustenta el gasto el da 12 de enero de 2009, se podr deducir el gasto en el perodo 2008 o el 2009?. Considerando que de conformidad con lo dispuesto en el artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta y en aplicacin del principio del devengo, el servicio que prest al orquesta se produjo en el mes de diciembre de 2008 y no en el mes de enero de 2009; en tal sentido, el gasto por el servicio ofrecido a la empresa pertenece al ao 2008. Para poder utilizarse en el ao 2008 el gasto de la factura emitida en el 2009 respecto del servicio de la orquesta, la empresa deber cumplir con deducir el gasto va la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2008, con lo cual quedara habilitado el gasto y de manera correlativa. Cuando la empresa cumpla con presentar la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2009 en el ao 2010 deber reparar dicha factura, debiendo tributar el 30% sobre la misma en dicho perodo.