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CONCEPTO DE AUDITORA.

La contabilidad se concibe como ciencia de la informacin econmica Financiera, puesto que suministra informacin a estas empresas para que las empresas puedan dar cuenta a los agentes sociales de su gestin y porque facilita informacin necesaria para tomar decisiones tanto internas como externas. La informacin contable no es vlida en s misma por el hecho de ser proporcionada por la contabilidad, siendo necesaria que tenga garanta de fiabilidad; de modo que los usuarios vean protegidos sus intereses. Esta garanta la reporta la auditora mediante un informe de auditora, donde el auditor opina de la fiabilidad de los datos financieros presentes por la entidad auditada. Los estados financieros como producto final del sistema contable ante el expresar la imagen fiel del patrimonio de la situacin de la empresa y de los resultados del ejercicio. As mismo han de componer la informacin necesaria y suficiente para su interpretacin incomprensin adecuada, todo ello de conformidad de los principios y normativas contables generales aceptados (PGCGA). Estos estados financieros seran de difcil aceptacin por parte de los usuarios cuando no han sido habilitados y ello por dos razones fundamentales: 1) Han podido ser elaborados con honestidad pero de una manera descuidada. 2) Han podido ser deliberadamente falsificados. Por tanto la auditora de cuentas tiene una enorme trascendencia para los usuarios de la informacin contable. La auditora surge como la ltima fase del proceso contable, siendo su fin el control de este proceso. Esta forma la auditora es un mecanismo de garanta que otorga validez al proceso de in formacin contable protegiendo los intereses de quienes se relaciona con la empresa. Concepto de Auditora segn la ley (art. 1) Se entender por Auditora de Cuentas la actividad consistente en la revisin y verificacin de documentos contables siempre que aquella tenga por objeto la emisin de un informe que pueda tener efectos a terceros. La Auditora de las Cuentas Anuales consistir en verificar y dictaminar si dichas cuentas expresan la imagen fiel del patrimonio y de la situacin financiera de la empresa o entidad auditada, as como resultado de sus operaciones y los resultados obtenidos y aplicados en el perodo examinado de acuerdo con el Cdigo de Comercio y dems legislacin que le sea de aplicacin. Tambin comprender la verificacin de la concordancia del informe de gestin de dichas cuentas. Concepto de auditora segn el reglamento (art. 1) Se entender por Auditora de Cuentas la actividad realizada por personas cualificadas e independientes consistente en a analizar mediante la utilizacin de las tcnicas de revisin y verificacin idneas de la conformacin econmico financiera deducida de los documentos contables examinados y que tiene como objeto la emisin de un informe dirigido a poner de manifiesto su opinin responsable sobre la fiabilidad de la citada informacin a fin de que se pueda conocer y valorar dicha informacin por terceros. Clasificacin.

Segn los documentos contables objetos a examen, la actividad de la auditora de cuentas se puede referir a una de estas dos modalidades: 1) Auditora de Cuentas Anuales: consistir en verificar y dictaminar si dichas cuentas anuales expresan la imagen fiel del patrimonio y de la situacin financiera de la entidad auditada, as como el resultado de las operaciones de acuerdo con los PNCGA. Cuando la entidad auditada estuviese obligada a hacer un informe de gestin o lo hubiese hecho voluntariamente, los auditores extendern su examen a la verificacin de la concordancia de los datos contenidos en el mismo sobre las Cuentas Anuales Auditadas. 2) Trabajos de revisin y verificacin de otros Estados o documentos contables: tiene por objeto la emisin de un informe dirigido a poner de manifiesto una opinin tcnica frente a terceros, sobre si dichos estados o documentos refleja adecuadamente los hechos econmicos acaecidos objeto del correspondiente informe, el cual no se denomina auditora sino de verificacin y revisin.

Elementos definitorios de la Auditora de Cuentas. 1) La razn de ser: La auditora de cuentas es un servicio que se presta a la entidad revisada y que afecta a intereses no slo a la propia empresa sino tambin a los terceros que mantengan relaciones con la misma. La auditora pretende dotar de mxima transparencia a la informacin contable. 2) Objeto: Cuentas Anuales e Informe de Gestin, as como otros Estados y documentos contables. 3) El sujeto: persona cualificada e independiente, que normalmente est integrado en una organizacin profesional aunque no necesariamente y que rene todo un conjunto de cualidades. 4) Metodologa: consiste en el examen, verificacin e investigacin para lo cual se utilizan las normas del Auditoria generalmente aceptadas, los principios de auditora y tcnicas de la auditora. 5) Fin u objetivo: emitir un informe donde se manifiesta una opinin tcnica sobre la fiabilidad y razonabilidad de los estados financieros. La finalidad de Auditora no exige la constatacin de la exactitud, en la elaboracin de la informacin contable sino la razonabilidad de la misma. La referencia a la razonabilidad justifica el que no se revisan todos las operaciones sino que el Auditor establece sus conclusiones sobre un plan de trabajo que extrapola conclusiones sobre el total de una poblacin, no verificndose en detalle todas las transacciones ni todos los saldos sino slo aquellos aspectos significativos de la informacin contable.

TIPOS DE AUDITORA.
Segn el sujeto ejecutor: 2.1) Auditora Interna. La auditora interna es realizada por un auditor que depende de la empresa auditada con la que mantiene una relacin laboral estable (un empleado), sin embargo en la auditora externa el trabajo es realizado por un profesional independiente que mantiene una relacin contractual

exclusivamente realizada con el encargo de la realizacin de la auditora. Existen muchas definiciones de Auditora interna, pero vamos a usar la del Institute of Internal Auditors: La auditora interna es una actividad independiente de evaluacin dentro de la organizacin consistente en la revisin de las operaciones como un servicio a la direccin, en definitiva es un rgano asesor al servicio de la direccin independiente dentro de la organizacin encaminada a la evaluacin de los distintos reas de la empresa para informar sobre su funcionamiento y promover en su caso mediante recomendaciones las mejores oportunas para la proteccin del patrimonio y la optimizacin de los recursos disponibles. El objetivo de la auditora interna es ayudar a los miembros de la organizacin en el cumplimiento efectivo de sus responsabilidades.

Funciones:

Examinar la suficiencia y aplicacin de los controles internos financieros, contables y operativos; y


promover un control eficaz a un conjunto razonable.

Evaluar el grado de cumplimiento de las normas y procedimientos establecidos por la direccin y si es


necesario modificarlos.

Verificar la existencia de los activos y promover medidas para su proteccin. Informar de las irregularidades y/o deficiencias que sean detectadas y formular recomendaciones para
subsanarlas.

Asegurar la puesta en prctica de todas las medidas aceptadas y recomendadas. Colaborar con auditora externa.
Todas estos fines se resumen en dos puntos: El control y el asesoramiento (explicacin del cuadro pgina 3) 2.2) Auditora de Gestin. Segn fin u objetivo:

Auditora Financiera Auditora No Financiera


Desde mediados de siglo se viene produciendo una expansin de la funcin de auditora hacia otros campos de actuacin empresarial, que va ms all de la revisin de controles contables y de la evolucin de la razonabilidad de la informacin que las empresas facilitan a travs de sus estados financieros. Esta situacin es consecuencia de un cambio del entorno social y econmico de las ltimas dcadas.

Dejan de existir los usuarios exclusivos de los estados financieros y de los informes de auditora,
pasando a ser considerada la sociedad en su conjunto como potencial interesada y beneficiaria de los mismos.

Los directivos consideran que el informe de auditora financiera no contribuye a facilitar una
adecuada toma de decisiones ya que no suple la insuficiencia de informacin ni aporta soluciones puesto que ste es un papel que hasta ahora el auditor de cuentas no ha asumido.

Los nuevos usuarios externos tambin demandan una mayor implicacin del auditor, en la evolucin
de cuestiones tales como la calidad de la gestin y la capacidad de la empresa para continuar en el mercado. Consecuentemente se ha producido una brecha entre lo que la sociedad esperaba y necesitaba de la auditora y lo que el auditor poda y deba realizar, tal vaco entre ambos puntos es una de las causas que han potenciado el desarrollo de la funcin de auditora en mbitos distintos al puramente contable. As frente a los auditores financieros surgen los auditores no financieros en los que se incluyen funciones encaminadas a evaluar aspectos referidos a la gestin empresarial, su funcionamiento y actuacin. Podemos distinguir dos tipos de auditoras no financieros: 1) Auditora de Gestin. Es una actividad de anlisis y evaluacin llevada a cabo por un profesional externo independiente de la gestin realizada por la entidad determinando su eficacia en relacin con los objetivos generales, su eficiencia como organizacin y su actuacin y posicionamiento desde el punto de vista competitivo con el fin de emitir una opinin sobre la situacin global de la entidad y la actuacin de la direccin. Caractersticas:

Profesional externo independiente: Parece lgica que la evaluacin sea realizada por profesionales
totalmente independientes ya que las opiniones del personal de la organizacin seran objetivas.

Eficacia: hasta qu punto se ha conseguido los objetivos establecidos. Eficacia: anlisis del rendimiento obtenido, frente al rendimiento esperado o posible. Diagnstico sobre la situacin de la empresa (individual y relativa), la actuacin desde el punto de
vista de los resultados y la actuacin de la direccin.

Usuarios externos e internos: los primeros estn interesados en conocer cmo se gestiona la entidad a
la que estn aportando recursos, los segundos dispondr de una opinin objetiva sobre las desviaciones en el cumplimiento de sus planes, sus causas y posibles recomendaciones para mejorar. 2) Auditora Operativa. Es un proceso sistemtico llevado a cabo por profesionales externos o internos consistente en el anlisis y evaluacin de una entidad global o parcialmente considerada, y del cumplimiento de las normas con el fin de emitir una opinin sobre su eficiencia en la utilidad de los recursos y su eficacia en al consecucin de los objetivos, planteando recomendaciones para mejorar. Caractersticas:

Profesionales externos e internos: preferiblemente internos ya que de esta forma la entidad dispondr
de mecanismos de autocontrol que le permitirn detectar ms rpidamente sus deficiencias.

Diagnsticos sobre: funcionamiento de la entidad. La capacidad para alcanzar los objetivos previstos
y la capacidad para utilizar los medios de los dispone.

Usuarios internos: La entidad necesita conocer las ineficacias o ineficiencias, consecuencia de


sistemas y procedimientos obsoletos o mal diseados.

( Explicacin pgina 4). .

Auditora del Sector Pblico.


La mayora de los pases desarrollados, han experimentado una fuerte expansin y crecimiento de su sector pblico durante los ltimos 50 aos, como consecuencia de dicho crecimiento surge la necesidad de llevar a cabo un control de la actividad desarrollada por este sector. Se puede definir la auditora de sector pblico comn aquella actividad basada en un conjunto de principios, normas y procedimientos encaminados a obtener evidencias suficiente, pertinente y vlida para emitir una opinin sobre diferentes aspectos relacionados con la realidad econmica financiera de la entidad. Si se analiza la evolucin que ha seguido la auditora pblica, se observa que esta ha pasado de tener como funcin exclusiva el detectar fraudes y errores contables a controlar en la que adems se persigue llegar a un conocimiento sobre la eficacia, eficiencia y economa en la gestin de los recursos pblicos al considerar el control del presupuesto como suficiente para gestionar las entidades pblicas. Es decir se ha pasado de opinar sobre la legalidad de las actuaciones y de las cuentas rendidas por los gestores pblicos a examinar y enjuiciar los procedimientos de gestin, administracin y control, as como el buen empleo de los recursos puestos a disposicin de los agentes pblicos. Los objetivos atribuidos a la autoridad pblica por la IGAE (Intervencin General de la Administracin del Estado) son los siguientes:

Determinar si se ha cumplido con la legalidad vigente. Comprobar si la informacin presentada es acorde con los PNCGA. Evaluar si la gestin de recursos pblicos se ha efectuado de forma econmicamente eficiente. Examinar el grado de eficacia en la consecucin de estos objetivos previstos.
Los dos primeros objetivos conducen a pronunciamientos sobre la regularidad de la actividad econmica financiera y la razonabilidad de los estados financieros conforme a los Principios y Normas aplicables. Los restantes objetivos (eficiencia, eficacia y economa) constituyen un nuevo e importante reto ya que enfrenta al profesional con la difcil tarea de evaluar un comportamiento econmico en lo que a la bondad de la gestin se refiere. Tipos (dentro del sector pblico: tipos de auditoras).

En la finalidad del sujeto. Auditora externa: desarrollada por instituciones ajenas al organismo pblico auditada. A nivel
estatal: Tribunal de Cuentas del Reino. A nivel autonmico: Sindicatura de Cuentas de Catalua, Cmara de Cuentas de Navarra, Tribunal Vasco de Cuentas Pblicas,...

Auditora Interna: relacionada por rganos de control insertos y en relacin con los organismos
pblicos auditados. En el mbito Estatal el encargado es el AEGAE. En el mbito de comunidades Autnomas, estos locales son las intervenciones o departamentos de auditora con competencias al respecto.

En finalidad de objeto.

Auditoria de Regularidad.

Autoritaria Financiera: obtener una seguridad razonable de que la contabilidad en general, las cuentas anuales y dems estados financieros expresan fielmente el resultado y la situacin patrimonial de acuerdo con los PNCGA. Auditora de Cumplimiento: consiste en la verificacin de que los actos, operaciones y procedimientos se han desarrollado con conformidad con las normas, disposiciones y directrices que son de aplicacin.

Auditora Operativa (las tres es): examen sistemtico de objetivo acerca de las operaciones,
programas, actividades o funcin pblica con el objeto de evaluar el nivel de eficacia, eficiencia y economa alcanzados en la utilizacin de los recursos:

Auditora de economa y eficiencia. Auditora de programas. Auditora de sistemas procedimientos.

NORMAS, PROCEDIMIENTOS Y TCNICAS DE AUDITORA

INTRODUCCIN.

NTA: principios requisitos que debe observar el auditor. Procedimientos de auditora: pruebas para conseguir evidencia. Pruebas de cumplimiento y Pruebas Sustantivas Tcnicas de auditora: herramientas para aplicar los procedimientos. Normas tcnicas de auditora (NTA). Construyen los principios y requisitos que debe observar necesariamente el auditor de cuentas en el desempeo de su funcin y sobre los que debe basarse las actuaciones necesarias para expresar una opinin tcnica responsable. Procedimientos de auditora. Pruebas que disea el auditor para conseguir con su ejecucin la evidencia suficiente y competente en que apoyar a la opinin tcnica sobre la fiabilidad y razonabilidad con que se presentan los estados contables, y que ser comunicada en el informe. Tcnicas de auditora. Son las diferentes herramientas o mtodos que son utilizados en la aplicacin de los procedimientos ya sean de cumplimiento, ya sean sustantivos.

NORMAS DE AUDITORA GENERALMENTE ACEPTADAS.

NTA ( Resolucin 19/1/91), 3 tipos:

De carcter general: condiciones y comportamiento del auditor. Sobre ejecucin del trabajo: preparacin y ejecucin (requisitos mnimos).

Sobre informe: elaboracin y presentacin.


Organismos emisores: Fuera de Espaa: AICPA, ICAEW, FEE, IFAC Espaa: corporaciones:ICAC Definicin NTA (artculo 13) del reglamento: se trata de un conjunto de normas aplicables a la actuacin profesional de la auditora, que trata de definir las condiciones bsicas de la misma en orden a establecer las caractersticas personales del auditor, la forma de realizar su trabajo y la forma de elaborar el informe.

De carcter general.
Afectan a las condiciones que debe reunir el auditor de cuentas y a su comportamiento en el desempeo de la actividad de auditora de cuentas. Las normas tcnicas de carcter general, abarcan aspectos tales como la formacin tcnica y capacidad profesional, la independencia, integridad y objetividad, la diligencia profesional, la responsabilidad, el secreto profesional, los honorarios y comisiones, y la publicidad. En definitiva se refiere a la cualificacin del auditor, a la calidad de su trabajo y a los aspectos de tica profesional.

Sobre ejecucin del trabajo.


Hacen referencia a la preparacin y ejecucin del trabajo a realizar por el auditor de cuentas. Regular el conjunto de tcnicas, de investigacin e inspeccin aplicables a partidas y hechos relativos a los documentos contables sujetos a examen, y mediante los cuales el auditor fundamenta su opinin responsable e independiente. La razn de ser de las normas sobre ejecucin del trabajo, es objetivar la conducta del auditor, facilitando que siga el cuidado y la diligencia apropiada. Permiten garantizar el cumplimiento de un mnimo de requisitos indispensables.

Sobre Informe.
Regularn los principios que han de ser observados en la elaboracin y presentacin del informe de auditora de cuentas, estableciendo la extensin y contenido de los diferentes tipos de Informes, as como los criterios que fundamentan el modelo de Informe a utilizar en cada caso. El Informe de Auditora es el resumen del trabajo del auditor, expresa de forma estndar una opinin profesional sobre los estados contables de una empresa. Su contenido se encuentra sujeto un esquema predeterminado. El Informe tiene categora de documento mercantil y debe mostrar el alcance del trabajo realizado as como la opinin profesional del auditor.

rocedimientos de auditora. De cumplimiento: sobre la fiabilidad del control interno: conjunto de mtodos procedimientos
asegurar:

Proteccin de activos. Registros Contables fidedignos.

Actividad eficaz. Segn directrices de la direccin.

Sustantivos: sobre la fiabilidad de los sistemas contables.


Conceptos de Procedimientos de Auditora. Son las pruebas que disea el auditor para conseguir con su ejecucin la evidencia suficiente y competente en que apoyar la opinin tcnica sobre la fiabilidad y razonabilidad con que se presenta los estados contables, y que ser comunicada en el informe. Clasificacin:

Pruebas de cumplimiento: son aquellas pruebas que disea el auditor con el objeto de conseguir
evidencia que permita tener una seguridad razonable, que no absoluta, de que los controles internos establecidos por la empresa auditada en los que el auditor quiere confiar a efectos de establecer la naturaleza, extensin y momento de las pruebas sustantivas, estn siendo aplicados correctamente y son efectivas.

Pruebas Sustantivas: son aquellas pruebas que disea el auditor como el objeto de conseguir
evidencia que permita opinar sobre la integridad, razonabilidad y validez de los datos producidos por el sistema contable de la empresa auditada. Las pruebas llevadas a cabo para comprobar que el sistema del control interno funciona correctamente se las denomina pruebas o procedimientos de cumplimiento. El control interno comprende el Plan de organizacin del conjunto de mtodos y procedimientos que aseguran que los activos estn debidamente protegidos, que los registros contables son fidedignos y que la actividad de la entidad se desarrolla eficazmente y se cumple segn las directrices marcadas por la direccin. En la medida que sea mayor la fiabilidad del control interno, menor ser la evidencia de otro tipo requerida por el auditor para fundamentar su opinin en caso contrario, cuanto menor sea la fiabilidad del control interno, mayor ser la necesidad de evidencia de otra naturaleza, puede darse el caso de que el auditor no considere oportuno evaluar y comprobar el sistema de control interno por haber llegado a la conclusin de que el trabajo necesario para comprobar dicho sistema es mayor del que resultara de aplicar directamente pruebas no basadas en el control interno. Estos supuestos se dan a menudo en empresas pequeas. Existen ocasiones en donde las compaas carecen de los controles mnimos esenciales, en estos supuestos el auditor nicamente lleva a cabo las pruebas precisas para verificar esta situacin ya que cualquier otro tipo de prueba no ofrece ninguna clase de garanta en cuanto a sus resultados. Los procedimientos sustantivos intentan dar validez y fiabilidad a toda la informacin que generan los estados contables y en concreto a la exactitud monetaria de las cantidades reflejadas en los estados financieros. Las pruebas sustanciales se orientan a obtener evidencia de la siguiente manera:

Evidencia fsica: permite identificar la existencia fsica de activos, cuantificar las unidades en poder
de la empresa, y en ciertos casos especificar la calidad de los activos.

Evidencia documental: consistente en verificar documentos (financieros, nominas,...) y es uno de los


tipos ms importantes de evidencia en la que confan los auditores.

Evidencia por medio de libros diarios y mayores: constituyen una evidencia importante pues resume
todo el proceso de contabilizacin de las operaciones contabilizadas por la empresa y adems son elementos imprescindibles para la preparacin de los Estados financieros.

Evidencia por medio de comparaciones y ratios: la comparacin de las cantidades indicadas en las
cuentas de activo, pasivo e ingresos y gastos a una fecha con los saldos correspondientes al periodo o periodos precedentes. Es un medio de localizar cambios significativos que debern ser explicados al auditor. As mismo los distintos ratios que se pueden calcular y el anlisis de sus variaciones son tipos de evidencia muy valiosa.

Evidencia por medio de clculos: realizacin de clculos y pruebas globales para verificar la precisin
aritmtica de saldos, registros y documentos.

Evidencia verbal: por medio de preguntas a empleados y ejecutivos. Generalmente no es suficiente


por s misma, sino que sirve para descubrir situaciones concretas que requieren investigacin posterior y confirmacin por otros medios.

El control interno como evidencia: es un medio de obtener evidencia sustantiva y al mismo tiempo de
determinar el alcance e intensidad con el que se deben aplicar los otros tipos de evidencia indicados. Si el auditor considera que el sistema de control interno no ofrece garantas, bien porque no existen controles esenciales, o bien porque no funciona en la realidad se ver obligado a enfocar todo su trabajo mediante la aplicacin de pruebas sustantivos. 4) Tcnicas de auditora.

Utilizados para aplicar los procedimientos. Estn interrelacionados.

Comparacin de estados financieros con registros. Revisin de registros: evidencias sobre los asientos. Inspecciones oculares: verificar la existencia de tangibles e intangibles. Observacin de actividades condiciones de trabajo: seguimiento de las operaciones de personal. Confirmacin de:
o o

Terceros: circularizacin. Gerencias: sobre datos que no se pueden corroborar de otra forma.

Clculo y comprobaciones aritmticas: exactitud del clculo y de las magnitudes. Revisiones conceptuales: deteccin de ciertas operaciones.
Concepto de tcnicas de auditora Los tcnicos de auditora son las diferentes herramientas o mtodos que son utilizados en aplicacin de los procedimientos ya sean de cumplimiento ya sean sustantivas. Clasificacin: Todas las pruebas de auditora se instrumentan por medio de una serie de tcnicas que estn interrelacionadas.

Comparacin de estados financieros con reglamentos.


Implica recorrer el camino inverso al seguido por la contabilidad. El proceso de auditora nace con la identificacin de los hechos reflejados en los estados contables, para despus de evaluada su diferencia relativa, comprobar la razonabilidad de los mismos. El primer paso ser cotejar los estados contables con los registros.

Revisin de registros.
Partiendo de los registros del Mayor, y pasando por los del Diario se llega a las evidencias documentales de los asientos. El procedimiento requiere el empleo del juicio crtico y se realiza a partir de comprobantes no slo observndolos, sino tambin comprobando su correccin, autorizacin, contabilizacin, correlatividad numrica y que responde a operaciones lgicas. Estos comprobantes puede ser de 2 tipos:

Originados por la propia empresa (como recibos, rdenes de compra, financieros). Originados fuera de la empresa (como financieros, proveedores). Inspecciones oculares.
Son particularmente aptas para verificar de asistencia de gastos (como dinero, existencias), pero tambin pueden emplearse para constatar la evidencia de elementos intangibles (como certificados de marcas, patentes). Este procedimiento slo prueba la existencia pero no la propiedad, que debe constatarse de otra forma. Al aplicar el procedimiento hay que tener en cuenta que deben tomarse precauciones para asegurarse que el recuento es completo, que los resultados del recuento han de controlarse con los registros contables y que habr que comprobar que se ha contabilizado todo y no se ha incluido el efecto de ninguna operacin posterior.

Observacin de actividades y condiciones de trabajo.


Se trata del seguimiento de las operaciones que realiza el personal y de las condiciones de trabajo, comprobando que se hacen de acuerdo con las normas establecidas por la direccin. Este procedimiento tiene especial importancia en lo que se refiere en la evaluacin del control interno, ya que es la nica forma que tiene el auditor de comprobar que las divisiones de tareas o ciertas normas son llevadas a la prctica.

Confirmacin desde terceros y de la gerencia.


Las confirmaciones de terceros son una de las pruebas ms firmes ya que provienen de diferentes objetivos. Este procedimiento proporciona evidencia sobre la existencia de elementos no fsicos en general y de elementos fsicos en poder de terceros. Las confirmaciones ms usuales son: saldos de operaciones con bancos y entidades financieras, cuentas a cobrar, cuentas a pagar, existencias de juicios en poder de terceros, existencia de juicios a favor y en contra de la empresa, inscripciones de bienes o derechos en registros pblicos. Este proceso debe seguir las siguientes etapas:

Seleccin de las partidas sobre las que se solicita la informacin.

Preparacin de los listados de control, es decir; de los datos de los terceros a los que se pide
confirmacin.

Preparacin de las cartas. Firma de las cartas por parte del auditor. Comprobacin de que los datos de las cartas coincidan con los listados previamente confeccionados. Despacho de las cartas (envo). Recepcin de las contestaciones. Evaluacin de los resultados obtenidos. Si no se reciben contestaciones, realizar una segunda peticin.
Las confirmaciones desde la gerencia: el auditor solicitar que se haga por escrito lo que se llama carta de la gerencia, cuyo contenido debe delimitarse a enunciar aquellas afirmaciones que no es posible corroborar de otro modo como por ejemplo la inexistencia de contingencias no contabilizadas o la inexistencia de hechos posteriores al cierre.

Clculos y comprobaciones aritmticas.


Consiste en repetir de forma selectiva una serie de clculos y operaciones; con la finalidad de comprobar la exactitud numrica o la correcta determinacin de ciertas magnitudes, estas pruebas pueden ser de dos clases:

Clculos que slo sirven para revisar operaciones previamente realizadas por la compaa (ej.
amortizaciones).

Clculos programados por el auditor para asegurar la exactitud de ciertos saldos, como por ejemplo el
clculo del coste de produccin.

Revisiones conceptuales.
Es un medio para detectar reas, operaciones o asientos que deberan originar un anlisis ms profundo.

Comprobaciones de informaciones independientes: partida doble: informacin til para ms de un


rea. Debido al funcionamiento de la partida doble, mucha informacin examinada por el auditor a travs de una cuenta es tambin til para el examen de otras cuentas (rea de compras / reas de proveedores / reas de gastos a pagar).

Comprobacin y anlisis documental (escrituras, actas, etc.).


Consiste en el examen y anlisis de documentos que por su naturaleza tienen un efecto econmico o legal sobre la empresa con la finalidad de ver la concordancia de su contenido con los registros contables. Los documentos a examinar sern: escrituras, actas, contratos, disposiciones legales, etc.

Encuestas, entrevistas e indagacin oral: al personal sobre determinadas operaciones.

Consiste en obtener informacin de ejecutivos y empleados sobre aspectos especficos de las operaciones de forma oral o escrita. Las opiniones positivas o negativas pueden servir para corroborar una evidencia, para tener informacin de algo desconocido, para detectar errores o para detectar zonas de riesgo.

Rastreo: seguimiento de operaciones.


Seguimiento de operaciones a travs de distintos documentos y registros contables con la finalidad de juzgar la correccin de los mismos y la precisin de las anotaciones. Autorizacin - ejecucin - registro.

Exploracin: examen exhaustivo de datos.


Consiste en realizar un examen exhaustivo de un gran nmero de datos, operaciones, partidas, etc.; con la finalidad de localizar un concepto excepcional que es objeto de revisin.

Anlisis econmico / financiero: ratios, desviaciones, etc.


Proporciona evidencia sobre la coherencia y la lgica de los datos que aparecen en los estados financieros (por ejemplo: evaluacin de ratios, verificaciones entre presupuestos y realidad, etc.).

Tcnicas estadsticas:
o o

muestreo: de criterio ms subjetivo estadstico: ms objetivo, pero requiere una serie de condiciones Al efectuar las pruebas sustantivas y de cumplimiento es evidente que el auditor no selecciona todas las operaciones ya que el coste sera astronmico y la entrega se demorara durante meses, por esta razn se utilizan tcnicas de muestreo. El muestreo: es el proceso mediante el cual se puede inferir conclusiones acerca de un conjunto de elementos denominado universo o poblacin sobre la base del estudio de una fraccin de dichos elementos denominada muestra. Los trminos universo o poblacin a efectos de auditora deben previamente definirse en funcin de los objetivos que se pretendan conseguir. (Ejemplo de universo: total de fuerzas de venta, total de asientos diario, total de talones emitidos, etc.). La aplicacin de cualquier plan de muestreo tiene cuatro fases:

Definir los objetivos y la naturaleza de la prueba. Seleccin de muestras (mtodo de usar). Calcular la amplitud de la muestra. Calcular los resultados.
Las tcnicas de muestreo que se usan en auditora se clasifican en muestreo de criterio y muestreo estadstico.

Muestreo de criterio: Est basado en el juicio y experiencia profesional del auditor. Las etapas indicadas anteriormente se planifica y realiza a criterio del auditor y por tanto tienen una fuerte carga de

subjetivismo. A pesar de haber sido el mtodo ms utilizado y ms generalizado, en la actualidad muchos profesionales opinan que en este mtodo se confa en la intuicin.

El muestro estadstico al estar basado en frmulas matemticas adecuadamente fundamentadas disminuye el grado de subjetividad, permite medir la precisin obtenida en las conclusiones; economiza tiempo si el universo es grande y posibilita una mejor planificacin del trabajo, pero requiere que se den una serie de condiciones como son: poblacin grande, homogeneidad de los datos e igual probabilidad de los elementos del universo.

Tcnicas informativas: cuando los registros se realizan con ordenador.


Cuando el proceso electrnico de datos forma parte del control interno contable y de este se deriva informacin sujeta a examen, el auditor debe expender hasta l su estudio y evolucin, por tanto el proceso informatizado de los datos lejos de minimizar la necesidad de evaluacin del sistema de control interno supone incrementar el nfasis en su revisin con el fin de asegurarse que es efectivo. NORMAS DE EJECUCIN DE TRABAJO.

VISIN GENERAL DEL TRABAJO DE AUDITORA. Etapas:

o o

Investigacin del cliente potencial evitar riesgos. Confeccin del contrato o carta de encargo. (Alcance del trabajo, honorarios, previo abierto). Planificacin del trabajo: Conocimiento bsico de la empresa mediante entrevistas, inspecciones, etc. Desarrollo del plan global de auditoria: organizacin probando trabajo, que incluye los programas de auditoria. Cumplimiento (control interno). Programas: procedimientos: Sustantivos (sistemas contables).

Estudio y evolucin del control interno: carta de recomendacin. Pruebas de cumplimiento: Objetivo: obtener evidencia.

Aplicacin de pruebas intuitivas: Obtencin. Tcnicas de auditora inspecciones, clculos,... Confirmaciones. Carta de manifestaciones de la Direccin Se incluye en los papeles de trabajo.

Misma fecha que le informe de auditoria. Negativa: limitacin al alcance.

Propuesta de ajustes y reclasificaciones. Correcciones Transferencias de saldos de saldos

o o

Si rehsa: informe, soledades o desfavorable. Se acepta: cuentas anuales ajustadas y reclasificadas (Verificadas por el auditor). Acompaan al informe de auditora: depsito en el registro mercantil. El Trabajo de Auditora se realiza a travs de la cobertura de etapas lgicas, cada una de las cuales se constituye como por previa y necesaria para la siguiente. Dichas etapas se integran en un proceso complejo que exige poner en prctica un conjunto de actividades que formen una unidad. Cada una de las etapas por si mismas son imprescindibles pero no suficientes para obtener la evidencia necesaria. En las NTA sobre ejecucin del trabajo se recogen los medios y actuaciones que han de ser utilizados y aplicados por los auditores en la realizacin de la auditora de cuentas anuales. ETAPAS 1.- INVESTIGACIN DEL CLIENTE POTENCIAL Antes de empezar un nuevo trabajo, el auditor debe proceder a la investigacin de algunos datos referidos al cliente potencial para tratar de evitar aquellos trabajos que entraen riesgos importantes o que puedan producir una publicidad negativa. El auditor debe formarse una opinin previa de los riesgos de la auditora, para ello dispone de la informacin que suministra la compaa, de los datos generados por la misma que estn publicados as como de aquellos aspectos referidos al sector econmico en que opera. El anlisis de los riesgos derivados del propio cliente exige conocer el tipo de negocio, la clase de empresa, el sector econmico, los problemas de mercado, las tendencias financieras, etc... 2.- CONFECCION DEL CONTRATO O CARTA DE ENCARGO Si el auditor no encuentra impedimento para la realizacin del trabajo, deber proceder a confeccionar la carta de encargo o contrato en la que deber incluirse los puntos principales del mandato referido. 3.- PLANIFICACIN DEL TRABAJO Comporta el desarrollo de una estrategia global en la que se lleva a cabo la organizacin global del trabajo, de las actividades del auditor y de sus ayudantes. Constituye un proceso inicial en el trabajo de auditora dnde se elabora el proyecto general de actuacin, fundamentado en las condiciones y alcance de la auditora, y preparado segn las caractersticas de la empresa auditada. En el desarrollo de la planificacin es fundamental:

El conocimiento bsico de la empresa, aunque la obtencin de datos necesarios es diferente dependiendo de la naturaleza y condiciones particulares de la empresa, los mtodos ms frecuentes y de aplicacin ms general son: Entrevistas con el cliente, inspeccin de instalaciones, observacin de operaciones,

indagacin con directivos y empleados, inspeccin de documentos, examen de estados contables y revisin de auditoras anteriores.

El desarrollo de un plan global de auditora, en el que se especifica la naturaleza y el alcance de las pruebas a realizar, con el propsito de obtener evidencia necesaria. El trabajo de auditora se desarrolla de acuerdo con un sistema pleviamente definido que abarca programas de trabajo, procedimientos, archivos y modelos de informe. En sntesis, dicho sistema sera el siguiente:

o o o o o o o

Elaboracin de un programa detallado Formulacin de los procedimientos a ser aplicados Determinacin de transformacin de la informacin necesaria para la realizacin de auditoras Precisin de las personas que van a intervenir Organizacin de los archivos y de los papeles de trabajo. Establecimiento de un sistema de control Elaboracin de los programas de auditora. Los programas de auditora constituyen el resultado de la planificacin. La planificacin define la estrategia y el programa desarrolla los aspectos operativos para llevarlo a cabo. No existen programas estndar, sino que debe confeccionarse especficamente para cada auditoria. Cada programa deber seleccionar la naturaleza y profundidad de las pruebas as como el momento en que debern ser puestos en prctica. 4.- ESTUDIO Y EVALUACIN El auditor deber como cuestin previa obtener evidencia de cul es el control interno implantado por la entidad, analizar si el sistema de control interno es adecuado a las necesidades de la empresa o entidad auditada y comprobar que se cumple realmente. Cuando el auditor realiza la auditora tiene la obligacin de comunicar a la direccin las debilidades significativas o identificadas en el sistema de control interno durante el curso de su trabajo. El informe sobre las debilidades significativas del control interno o carta de recomendaciones se har por escrito y deforma separada al informe de auditora de cuentas anuales. 5.- APLICACIONES DE PRUEBAS SUSTANTIVAS A LOS REGISTROS CONTABLES Como pruebas de anlisis sobre transacciones, saldos e informaciones contenidos en las cuentas anuales. Las normas tcnicas sobre ejecucin del trabajo indican que el auditor para obtener evidencia aplicar pruebas sustantivas y de cumplimiento, estableciendo los mtodos para su obtencin de confirmaciones. Las propias normas sealan que las confirmaciones consisten en obtener comprobaciones manualmente por escrito de una informacin contenida en los registros contables, as como la obtencin de la carta de manifestaciones de la direccin.

Los objetivos ms importantes de la carta de manifestaciones son proporcionar al auditor una medida adicional de la confianza que le merece la direccin y sus empleados, documentacin escrita respecto a ciertas explicaciones verbales, e informacin sobre ciertos aspectos importantes de las cuentas anuales. La carta de manifestaciones de la direccin debe incluirse en los papeles del trabajo del auditor. En el caso de que la direccin se negase a proporcionar dicha carta constituir una limitacin de alcance que pudiera llegar a emitir una opinin denegada. Cuando la direccin se niegue a confirmar algunos puntos, el auditor valorar las causas de dicha negativa y el efecto que pudiera tener en el informe. La "carta de manifestaciones" debe tener la misma fecha que el informe de auditora y deber ser firmada por algn miembro del rgano de administracin con competencia para ello. Y en cuanto a contenido de la carta har referencia a los puntos siguientes:
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Reconocimiento por parte de la direccin de su responsabilidad por la formulacin de las cuentas. Que las Cuentas Anuales han sido obtenidas a partir de los registros contables y que reflejan la totalidad de las transacciones como de sus activos y de sus pasivos. Que las cuentas estn libres de errores y omisiones significativas. Informacin relativa a hechos posteriores. Que los saldos y transacciones con empresas del grupo, multigrupo y asociadas se desglosen en la Memoria. Que los nicos compromisos, contingencias y responsabilidades a la fecha de cierre son los reflejados en las cuentas. Que las operaciones con terceros se han llevado a cabo de forma independiente y en libre competencia. Indicacin de que no conocen existencia de irregularidades importantes en las que hubiera estado implicado algn miembro de la entidad. Que se ha facilitado el acceso a toda documentacin y registro, as como a cuanta informacin hubiera sido solicitada. Adems el auditor podr decidir incluir informacin adicional sobre ciertos aspectos significativos de las cuentas anuales. Cuando se presenten cuentas consolidadas se requerirn informaciones especficas y cuando se tratan de trabajos de revisin y verificacin se adaptar el contenido a la naturaleza del encargo. 6.- PROPUESTAS DE AJUSTES Y RECLASIFICACIONES Durante el transcurso de su examen, el auditor puede encontrarse con diversos hechos que en su opinin esta indebidamente contabilizados o clasificados en las cuentas anuales. A este respecto el auditor propondr a la empresa auditada que efecte los ajustes y reclasificaciones pertinentes. Por ajustes se entiende las correcciones en los saldos de las cuentas que dan lugar a modificaciones en la situacin patrimonial o financiera, o en los resultados del ejercicio. Las reclasificaciones suponen transferencias de saldos entre diferentes grupos y subgrupos de cuentas homogneas de un mismo estado financiero.

El cliente es responsable de los datos contenidos en las cuentas anuales y por tanto podr aceptar o no los asientos reclasificados que el auditor le propone. En el caso de que el cliente rehse, el auditor lo har constar en su informe, dando lugar a una opinin con salvedades o desfavorable. Si el cliente acepta los ajustes y reclasificaciones propuestos por el auditor, deber recomprobar la contabilizacin. Verificada la adecuada contabilizacin debern obtenerse las cuentas normales ajustadas y reclasificadas, que sern las que acompaen al informe de auditora y las que se depositen en el registro mercantil. El informe de auditora es un documento mercantil que expresa la opinin del auditor sobre las cuentas anuales, y el alcance de su trabajo.

TOMA DE CONTACTO Y CARTA DE ENCARGO. Un aspecto para el proceso de auditora es el anlisis de los riesgos derivados del propio cliente, lo cual exige conocer el tipo de negocio, la clase de empresa, los problemas del sector, etc. Toda informacin puede ser de inters y permitir al auditor fijar una lnea de conducta. Esta informacin previa ser en donde tiene importancia fundamental la relacin personal con los directivos de la entidad auditada. Las NTA exigen la plasmacin del contrato por escrito lo cual puede formalizarse bien a travs de un documento contractual, bien a travs de una carta de encargo que recoger aspectos tales como:

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Tipo y alcance del trabajo a realizar. Perodo que debe cubrir el trabajo. Extensin de las responsabilidades respectivas. Informes a emitir. Fecha lmite de terminacin. Fechas de realizacin del trabajo. Fijacin de honorarios o los criterios para su clculo. Horas estimadas de trabajo. Etc. El contrato elimina, o al menos minimiza la posibilidad de equivocaciones o interpretaciones errneas sobre la funcin y la labor a desarrollar por el auditor. El envo de la carta es de inters tanto para el auditor como para el cliente, debiendo hacerse preferentemente antes del comienzo de encargo. Durante el plazo de vigencia del contrato no es necesario formular uno nuevo, salvo que se produzca cambios importantes.

PLANIFICACIN DE LA AUDITORA. Concepto: - que hacer, cuando, con qu y quin. La planificacin de la auditora comporta el desarrollo de una estrategia global basada en el objetivo y alcance del trabajo y en la forma que se espera responda la organizacin de la entidad.

La planificacin supone conocer que hay que hacer, cuando, como, con que se va a hacer y quien lo va a realizar. El alcance con el que se lleva a cabo la planificacin vara en funcin de:
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El tamao y la complejidad de la entidad. Conocimiento del tipo de negocio. La experiencia del auditor en la entidad a auditada. La calidad de la organizacin. El control interno de la entidad. La planificacin permite asignar el personal, ajustar el tiempo de trabajo y el coste para el cliente y desarrollar el trabajo con eficacia, programando y controlando la actuacin de los colaboradores. Al planificar su trabajo, el auditor debe considerar las siguientes cuestiones:

Una adecuada comprensin del negocio de la entidad, del sector en el que opera y de la naturaleza de sus transacciones. Los procedimientos y principios que sigue la entidad y la uniformidad con que han sido aplicados, as como los sistemas contables utilizados para registrar las transacciones. El grado de eficacia y fiabilidad inicialmente esperado de los sistemas de control interno. CONSIDERACIONES SOBRE EL TIPO DE NEGOCIO El auditor debe llegar a un nivel de conocimiento del tipo de negocio de la entidad que le permita planificar y llevar a cabo a su examen siguiendo las NTA. Este nivel de conocimiento debe permitir tener una opinin de los acontecimientos, transacciones y prcticas que pueden tener a su juicio un efecto significativo en las cuentas anuales. El conocimiento del negocio ayuda a la auditor a:

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Identificar reas que puedan requerir consideracin especial. Identificar condiciones bajo las que la informacin contable se produce, procesa, revisa y compila. Identificar la existencia de normativa sobre control interno. Evaluar la razonabilidad de comentarios y manifestaciones de la direccin. Evaluar si los principios y normas contables son apropiados y uniformes. Para conocer la naturaleza de la entidad, su organizacin y las caractersticas de la forma de operar deber analizar:

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tipo de productos o servicios que presta estructura de su capital relaciones con el resto de empresas del grupo o asociados zonas de influencia comercial

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mtodos de produccin y distribucin estructura organizativa legislacin vigente de aplicacin manual de polticas procedimientos, etc. CONSIDERACIONES SOBRE EL SECTOR El auditor debe tambin considerar aquellos aspectos que afectan al sector en el que se desenvuelve la actividad, como los siguientes:

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Condiciones econmicas. Controles gubernamentales. Cambio tecnolgico. Prctica contable. Nivel de competitividad. Tendencias financieras. Todos estos conocimientos se adquieren normalmente a travs de los trabajos previos del auditor para la entidad, o su experiencia en el sector, de los papeles de trabajos de aos anteriores, de publicaciones profesionales y textos editados por el sector, de cuentas anuales de otras entidades del sector, o mediante informacin solicitada al personal de la entidad auditada.

Plan global de auditora. Plan global de auditora: organizacin del trabajo

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Encargado y responsabilidades. Legislacin aplicable. Areas significativas. Importancia relativa y riesgo probable. Fiabilidad esperada del control interno. Participacin de (auditores externos, auditores internos, expertos). Programa de auditora. El plan global de auditora especifica la naturaleza, el alcance y la oportunidad de las pruebas y procedimientos necesarios para obtener la evidencia que permita soportar la opinin tcnica del auditor sobre las cuentas anuales. El auditor desarrollara un plan global que deber documentarse y que comprender entre otros, los siguientes aspectos:

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Trminos del encargo y responsabilidades. Principios y normas contables, normas tcnicas de auditora, leyes y reglamentaciones aplicables. Identificacin de transacciones o reas significativas que requieren una atencin especial.

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Niveles de importancia relativa y riesgo probable. Grado de fiabilidad que se espera a atribuir a los sistemas contables y al control interno. Naturaleza de las pruebas de auditora y sistemas de determinacin y seleccin de muestras. Participacin de otros auditores la auditora de filiales y sucursales. Trabajo de los auditores internos y su participacin en la auditora externa. Participacin de expertos. Programa de Auditora. El auditor debe preparar un programa de auditora escrito en el que se establezcan los procedimientos que se precisan para llevar a cabo el Plan Global de auditora. El programa de auditora es el producto de la planificacin. La planificacin define la estrategia, y el programa desarrolla los aspectos operativos para llevarla a cabo. El programa es de sivo por el auditor y por su equipo de colaboradores. El programa de auditora y sirve para:

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transmitir instrucciones a los miembros del equipo, en cuanto a distribucin de trabajo y de tiempos. realizar un seguimiento ms eficaz del trabajo efectuado. facilitar el control de calidad. En cuanto al contenido debe indicar con suficiente detalle los procedimientos de auditora que el auditor considera necesarios para conseguir los objetivos del examen. El programa puede incluir adems los objetivos de auditora para cada parcela rea. La forma del programa de auditora y el grado de detalle que contenga variar segn las circunstancias pero siempre teniendo cuenta que debe ser lo suficientemente detallado como para que sirva de conjunto de instrucciones y como medio de control en la ejecucin del mismo. Conforme se avanza en el examen es posible que se produzcan cambios respecto a las condiciones esperadas, que hagan necesario modificar los procedimientos de auditora inicialmente previstos. El plan global y el correspondiente programa deber revisarse a medida que progresa el trabajo, cualquier modificacin se basar en el estudio y evolucin del control interno, y en el resultado de las pruebas que se vayan verificando. En la preparacin del programa de auditora, el auditor habiendo tenido ciertos conocimientos del sistema de contabilidad, y de los controles internos de la empresa auditada puede considerar oportuno confiar en determinados controles internos a la hora de determinar la naturaleza, el momento de realizacin, y la amplitud de los procedimientos de auditora. El auditor puede decidir confiar en determinados controles internos como medio eficaz y eficiente para la realizacin de auditoras, aunque puede decidir no basarse en controles internos cuando existan otros medios ms eficientes de obtencin de pruebas o evidencia. FASES ASPECTOS

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Lectura de papeles de auditoras anteriores. Obtencin de Cuentas Anuales. Obtencin de Actas. Recopilacin de datos necesarios. Resmenes de cuentas. Objetivos de Auditora por reas. Pruebas sobre transformaciones y sobre saldos. Conclusiones por reas. Revisiones analticas finales. Cumplimiento de los programas. Cuestiones pendientes. Hechos posteriores. Resmenes globales y ajustes o reclasificaciones. Carta de manifestaciones. Informe.

ASPECTOS GENERALES

Trabajos de carcter: Preliminar y General. o


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AREAS DE TRABAJO

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Trabajos en cada una de las reas en que se agrupan las Cuentas Anuales. o
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PARTE FINAL Trabajos a realizar para la emisin del informe.

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Supervisin de los ayudantes. La supervisin implica esfuerzos del equipo de auditora, esto se hace para obtener unos objetivos que se haban planteado, ver si se realiza y si consiguen los objetivos. La supervisin comporta cinco procedimientos:

El supervisor da instrucciones a los profesionales del equipo de auditora, de cara a la consecucin de objetivos. El supervisor debe estar informado de los problemas que surgan en el trabajo de la auditora. Se ha de revisar el trabajo que se vaya efectuando. A medida que vayamos obteniendo resultados, se variar el programa, ya que ste se hace a priori. Solventar las diferencias que tengan en el equipo de auditora. Grado de supervisin; depende de:

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complejidad del trabajo (a mayor complejidad mayor supervisin). de la capacitacin del profesional.(a mayor capacitacin menor supervisor). Los profesionales deben tener en cuenta un grado de conocimiento de sus: Responsabilidades: si uno no hace bien su trabajo implica un error en el trabajo de auditora. Objetivo: una perspectiva global del trabajo de auditora. Revisin: cada profesional ha de estar revisado, se ha de comprobar que ha ejecutado correctamente su trabajo, y si ha conseguido los objetivos.

Diferenciar: `La revisin del ICAC (supervisar el trabajo del auditor), de La supervisin del auditor (supervisa a los ayudantes). 4.- ESTUDIO Y EVALUACIN DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO.

Concepto y clases de Control Interno Definicin (NTA): el control interno comprende el plan de organizacin y el conjunto de mtodos procedimientos. Podemos hacer una divisin:
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activos estn protegidos. Que los resultados contables fidedignos.

o Actividad de la empresa se desarrolla eficaz mente. Plan de organizacin y conjunto de mtodos y procedimientos o Se cumplan las normas que marcan la direccin. o o o o

Tipo de actividad. Caractersticas de la organizacin. Del volumen de los ingresos. De las caractersticas de los productos comercialice. De los medios humanos que disponga la empresa.

El control interno depende de: Clasificacin del control interno: Salvaguardia de los activos. Controles contables: Fiabilidad de los registros contables. Tipos de controles: Eficiencia operativa. Controles administrativos:

Acatamiento de las polticas de la direccin. Controles contables: comprende el plan de organizacin y todos los mtodos y procedimientos cuya misin va a ser la salvaguarda de los activos y la fiabilidad de los registros contables. Controles administrativos: se relaciona con la normativa y los procedimientos existentes en una empresa y se vincula a la eficacia operativa ya en acatamiento de las polticas de la direccin. Diferencia: los primeros afectan a los registros contables y los segundos no. Esta distribucin la hacemos con el propsito de clasificar el alcance del estudio y evolucin del sistema interno, pero hay ocasiones que resulta difcil distinguir entre controles contables y controles administrativos ya que se superponen.

Ej.: Supongamos que el plan de organizacin de empresa exige que las conciliaciones bancarias mensuales se preparan por un empleado. Este empleado a su vez no est autorizado para hacer talones. Salvaguardar activos: control contable. Ej.: Jefe de ventas que exige a los vendedores que presenten un informe mensual en el que se detalle el nmero de llamadas telefnicas que realiza a los clientes. No afectan a los registros contables: control administrativo. El auditor se centrar ms sobre los controles contables que los administrativos, ya que stas repercuten altamente sobre la informacin financiera. Para las NTA, el control interno se encuentra circunscrito a los controles contables. Los controles administrativos pueden tener importancia respecto a las cuentas anuales, en ste caso, el auditor extender su inspeccin a stos controles.
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Plan de Cuentas: control contable. Plan de compras: control administrativo. Arqueo de caja: control contable. Control existencias almacenes: control contable. Manual o normas de control de calidad: control administrativo. Rgimen sancionador de empleados: control administrativo. Plan de ruta de distribucin: control administrativo. Fichar al entrar y al salir: control administrativo. LIMITACIONES DEL SISTEMA DEL CONTROL INTERNO: El control interno da una seguridad razonable pero no absoluto de que los objetivos del mismo se cumplirn. La implantacin y mantenimiento del control interno es responsabilidad de la direccin, que deber someterlos a una continua supervisin para determinar qu funciona segn lo establecido, modificarlo si fuese necesario en funcin de las circunstancias que surjan. Tipos de limitaciones:

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Siempre va a existir la posibilidad de que al aplicar procedimientos de control surjan errores (mala distribucin de funciones, por errores de juicio, por falta de atencin al personal). Aquellos procedimientos que se basan en la segregacin de funciones se pueden eludir mediante el acuerdo entre varias personas (colusin: empleados implicados en el proceso de control interno). Aquellos procedimientos que se basan en asegurar que las transacciones se ejecutan segn los trminos autorizados por la direccin, podrn ser ineficaces (se debe a que las decisiones de la direccin son errneas). Hay un principio general relacionado con el control interno: el coste de implantacin y mantenimiento del control interno debe ser siempre inferior a los beneficios que dicho control puede proporcionar. Resulta difcil ponerlo en prctica, ya que los ingresos que reporta no se puede medir fcilmente, mientras los costes s lo son.

El control interno tiene unas serie de limitaciones, as podemos decir que un buen sistema de control interno va a garantizar la informacin contable, pero dentro de unos lmites, no va a ser absoluto. Ej.: Una pequea empresa donde hay un control interno muy eficiente. Todas las funciones estn concentradas en una persona, y sta es honesta y est capacitada para dar una informacin contable fiable. Pero puede ocurrir que sea todo lo contrario.

Mtodos de anlisis de control interno: Con carcter previo a la elaboracin del sistema de control interno es preciso determinar que controles existen conforme a lo autorizado por la direccin. Esto se puede conseguir por tres mtodos, pudiendo combinarlos entre ellos.
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Mtodo descriptivo o memorndum. Mtodo cuestionario. De todo flujograma.

Mtodos de anlisis de control interno: o


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Mtodo descriptivo o memorndum: se trata de adecuar de forma sinttica (sin entrar en detalles) las caractersticas del sistema en cada rea. Comenta documentos, archivos, que se utilizan en un rea. Mtodo de cuestionario: se realizar una serie de preguntas relativas al rea de trabajo y que abarcan todos los aspectos sustanciales y formales del conjunto de operaciones que se realizan en esa rea. Estos cuestionarios estn elaborados de forma estndar y son comunes a todas las auditoras. El objeto de estas preguntas es buscar evidencias, son preguntas concretas y cortas y tambin se pueden adaptar segn a la empresa que segn dicte. Los cuestionarios se estructura en forma de listado, con diversas columnas, una con la pregunta, otra con las respuestas si / no / n/s y otra de observaciones para el auditor. Mtodo de flujograma: son diagramas del flujos que permiten representar grficamente el sistema de flujos de documentos o de operaciones, que se relacionan con aquellos, y de las personas que intervienen mediante una simbologa de los circuitos operativos de un ciclo de las transacciones que son representativas. Su objetivo es proporcionar una descripcin completa del sistema de controles de cara a evaluar el control interno. Ventajas:

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Evitar los problemas de tipo semntico. Permite detectar con mayor facilidad los fallos que pueda haber en el control interno. Permite observar el conjunto del sistema en el mismo grfico. Facilita seguir el orden lgico de las operaciones de la empresa. Precisa menos tiempo para comprenderlo. Con esta tcnica conseguimos representar un flujo completo. Esta representacin presentar la observacin de tres aspectos:

Nos permite observar la interrelacin entre las distintas reas de la empresa. Segregacin de funciones que existe entre las mismas reas.

Conjunto de controles del sistema. Hay dos tipos de flujogramas:

el vertical: presenta la sucesin de procedimientos de forma vertical (normalmente de forma descendente) dando preferencia a los documentos, no a los departamentos. el horizontal: presenta la sucesin de los procedimientos de forma conjunta. Est dividido en departamentos. Nos da una visin ms global y sintetizador del objeto de estudio. Evolucin del control interno. Vamos a tener dos fases:

La revisin preliminar del sistema con objeto de conocer y comprender los procedimientos y mtodos establecidos por la entidad. Este es un requisito mnimo que se exige para la planificacin de la auditora. Realizacin de pruebas de cumplimiento con lo que el auditor tiene unos seguridad razonable de los controles que estn en uso, y se estn operando tal como fueron diseados. Referidos al estudio del sistema (est dentro de la primera fase) es la revisin preliminar: obtener informacin de la empresa, y sobre sus procedimientos. El objetivo de recoger la informacin es que nos sirva de base para realizar despus las pruebas de cumplimiento y evaluar el control interno. La informacin se obtiene principalmente mediante entrevistas con personas, por estudio de documentos, circulares que se enva al personal, etc. Vamos a usar las tres tcnicas o una o dos de las tres. A veces se adopta el procedimiento de seguir el ciclo completo de una o varias fases del sistema. Est Practica adems de ser til por este propsito. Tambin sirve para que las partidas seleccionadas puedan ser consideras como parte de las pruebas de cumplimiento. El auditor establece el juicio que le merece este estudio del control interno, y en base a eso va a desarrollar las pruebas de cumplimiento. EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO. Cuando realizamos la evaluacin del sistema del control interno, es necesario llevar una seleccin precisa de los controles que vamos a examinar, ya que no vamos a mirar todos con detenimiento debido a las limitaciones de tiempo y coste. El alcance de esta evaluacin va a variar dependiendo si se trata de una auditora externa o interna. Al auditor interno le va a interesar a todos los aspectos del control interno, an cuando tenga que analizar reas de las que no tenga conocimiento. Al externo le va a interesar realizar los controles que hacen ms referencia a los registros contables, ya que su labor es verificar los estados contables. Desde el punto de vista del auditor externo, una de las funciones del control interno debe ser suministrar seguridad de que los errores o irregularidades se puede descubrir con prontitud razonable, asegurando la fiabilidad e integridad de los registros contables. La revisin del control interno por parte del auditor externo le ayuda a determinar otros procedimientos de auditora de cara a emitir un informe sobre las cuentas anuales.

La evaluacin propiamente dicha del sistema de control interno consiste en la valoracin de la idoneidad de los controles existentes. Esta valoracin va ser muy subjetiva, dependiendo del auditor que la realice, por ello las NTA establecen unos criterios para evaluar el control interno:
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Se refiere a considerar los tipos de errores e irregularidades que puedan ocurrir. Se refiere a determinar los procedimientos de control interno contable que puedan prevenir o detectar errores o irregularidades. El auditor, dependiendo del tipo de empresa, har unos tipos u otros de procedimientos. Determinar que los procedimientos necesarios que estn establecidos se han seguido satisfactoriamente. Evaluar con qu tipo de error o irregularidad potencial no contemplada en los procedimientos de control interno existentes, de cara a poder determinar: la naturaleza y procedimientos de auditora a aplicar. sugerencias a hacer al cliente. La revisin que hace el auditor del sistema de control interno y de cumplimiento, se debe relacionar con los objetivos para evaluar el sistema del control interno. Los controles y deficiencias que advertimos se han de evaluar independientemente y no son compensa toros de su efecto. La evaluacin de los controles internos contables hecha por el auditor, para cada tipo significativo de transaccin, debe conducirnos o debe dar lugar a una conclusin respecto a si los procedimientos establecidos y su cumplimiento son satisfactorios para su objetivo. Las pruebas de cumplimiento nos van a decir razonablemente, que los procedimientos relativos al control interno estn siendo aplicados tal y como fueron diseados o establecidos. En funcin de la naturaleza de los procedimientos de control interno y de la evidencia disponible sobre su cumplimiento, vamos a establecer la naturaleza de las pruebas de cumplimiento y vana a influir sobre el tiempo y extensin de las mismas. Las pruebas de cumplimiento estn ntimamente relacionadas con las sustantivas se realiza en un perodo y con una extensin que siguen las siguientes normas:

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se basan en mtodos estadsticos, o excepcionalmente criterios objetivos. se realizarn durante el periodo que se est auditando. se llevan a cabo en el trabajo preliminar del auditor. Carta de recomendaciones o informe de control interno. En la NTA (septiembre 94) se regula la obligacin de comunicar las debilidades significativas del control interno. El auditor debe comunicar a la direccin de la entidad, al consejo de administracin (si lo hubiese) o a los administradores de la empresa, las debilidades significativas encontradas en las pruebas de auditoras realizadas. La identificacin de una deficiencia importante significa que el auditor estima que los procedimientos establecidos un grado de cumplimiento de los mismos no proporciona la seguridad razonable de que los errores o irregularidades por importes significativos con respecto a las cuentas anuales que estn siendo auditadas, pudiera prevenirse o detectarse fcilmente por los empleados de la empresa en el curso normal de la ejecucin de las funciones que le fueron asignados en la empresa.

El auditor est obligado a comunicar las debilidades significativas pero si lo considera necesario, puede comunicar diferencias constructivas para mejorar dicho control, pero la implantacin es obligacin de la empresa auditada. Antes de comunicar las debilidades significativas por escrito, es conveniente comunicarlas al personal de la empresa. As como comunicar aquellas debilidades que no sean significativas, y cualquier otro comentario de inters. La comunicacin va a hacerse por escrito y de forma separada al informe de auditora. En este escrito destaca los siguientes aspectos:
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el estudio y evaluacin slo se ha realizado con la extensin necesaria para establecer los procedimientos de auditora, por lo que no se va a identificar todas las debilidades y no expresar una opinin sobre sistema del control interno. El auditor no va a emitir una opinin sobre el control interno, sino simplemente a comunicar las deficiencias. las debilidades significativas encontradas fueron tomadas en consideracin al realizar la auditora, no modifican la opinin emitida del informe de auditora de cuentas. la implantacin y mantenimiento de un sistema de control interno y el desarrollo de las mejoras es siempre obligacin de la empresa. el informe ha sido preparado nicamente a los efectos de comunicar las debilidades significativas para cualquier otro fin. La comunicacin sobre las debilidades significativas encontradas se debe realizar dentro de un plazo razonable, despus de la finalizacin de la auditora. Si el auditor lo considerara necesario puede realizar dicha comunicacin en una fecha anterior a la terminacin del trabajo de auditora.

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LA EVIDENCIA: SOPORTE DE LA OPININ DEL AUDITOR. Naturaleza de la evidencia. Segn la NTA 2.5.1: Debe obtenerse evidencia suficiente y adecuada mediante la realizacin y evaluacin de las pruebas de auditoras que se consideren necesarias al objeto de tener una base de juicio razonable sobre los datos contenidos en las cuentas anuales que se examina, y as poder expresar una opinin respecto a las mismas. Por evidencia se entiende la conviccin razonable de que todos aquellos datos contables expresados en las cuentas anuales han sido y estn debidamente soportados. A travs de la evidencia el auditor queda libre de cualquier dudas sobre la opinin que tiene que emitir en el informe. La evidencia est constituida por todos aquellos hechos y aspectos susceptibles de ser verificados por el auditor, y que tienen relacin con las cuentas anuales. La evidencia la obtenemos de dos formas: pruebas de cumplimiento. Evidencia: pruebas sustantivos: clculos, verificaciones sobre las partidas contables. La evidencia se obtiene a travs de las pruebas de cumplimiento, que van a proporcionar al auditor una seguridad razonable de que los controles internos estn en uso y operando tal y como fueron diseados.

Tambin se puede obtener la evidencia a travs de las pruebas sustantivos: validez de los datos, integridad, razona habilidad del sistema contable. Mtodos:
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Inspeccin y observacin. Preguntas (al personal de la empresa). Confirmacin(preguntando a clientes/proveedores/bancos/abogados...). Clculos (ejemplo: amortizacin). Las evidencias que obtenemos, han de recogerse en los papeles de trabajo del auditor, y debe servir como justificacin y soporte del trabajo que efecta, para decidir el nivel necesario de evidencia, pues el auditor debe considerar cuatro aspectos:

Importancia relativa de las partidas que componen las distintas reas de la empresa. Riesgo probable de error en el que se incurre al decidir no revisar determinados hechos econmicos. Coste que supone la obtencin de un mayor nivel de evidencia. Utilidad final probable de los resultados que se obtendrn. La falta de un nivel suficiente de evidencia va a llevar a una opinin con salvedades o incluso a negar la opinin.

Importancia relativa y riesgo probable. El auditor pretende obtener una evidencia suficiente y adecuada para emitir su opinin en el informe de auditora. Los criterios que afectan a la suficiencia y adecuacin de la evidencia a obtener, y en consecuencia a la elaboracin del trabajo de auditora son las de importancia relativa y de riesgo probable. Estos criterios van a servir para la formacin de un juicio profesional por parte del auditor. Importancia Relativa: magnitud o naturaleza de un error incluyendo una omisin en la informacin financiera que bien individualmente o en su conjunto a la luz de las circunstancias que lo rodean, hace probable que el juicio de una persona razonable que confa en informacin, se hubiera visto influenciado uso decisin afectada como consecuencia del error u omisin. Riesgo probable: es la posibilidad de que el auditor no detecte un error significativo que pudiera existir en las cuentas por la falta de evidencia respecto a una determinada partida, o por la obtencin de una evidencia deficiente sobre las mismas. Cuanto mayor sea el nivel de riesgo, el nivel de eficiencia requerido ser mayor. Para evaluar el riesgo probable se ha de considerar la importancia relativa y viceversa. La interdependencia es inversa entre el riesgo de auditora y la importancia relativa. La relacin entre la importancia relativa y riesgo probable se ha de considerar a lo largo del trabajo de auditora, es decir, en la planificacin, ejecucin y en la emisin del informe. NTA sobre la importancia relativa resolucin 14/6/99 ICAC: La importancia relativa tiene como objeto el establecimiento de unas bases que ayuden al auditor a planificar y evaluar el efecto que sobre su informe pueden tener las incidencias que en su caso resulten de las comprobaciones. La norma no pretende sustituir el juicio profesional del auditor, pero si establece unos parmetros como guas a ttulo orientativo.

El auditor debe tener en cuenta el principio de importancia relativa a lo largo de su trabajo, tanto en la planificacin, ejecucin y emisin del informe. En la planificacin se fijan los niveles de importancia relativa y su justificacin en funcin diferentes parmetros como pueden ser: volumen de negocios, FP, total de activo,.... El nivel de importancia relativa en esta fase ha de ser inferior a aquel que el auditor para formular el informe. En la ejecucin del trabajo, el auditor debe determinar un error tolerable, o lmite mximo de aceptacin de errores, a pesar del cual puede concluir el resultado de la prueba. Este error tolerable no puede ser mayor que la importancia relativa fijada en la etapa de planificacin. En la emisin del informe la importancia relativa a efectos de la opinin es una cuestin de juicio profesional del auditor, en funcin de las circunstancias concretas de cada caso, y resulta de evaluar tanto aspectos cuantitativos como cualitativos (cuantitativos referidos a una magnitud absoluta, su relacin con otras cifras, su efecto sobre la rentabilidad; y cualitativas referidas al incumplimiento de la normativa, omisin de la deformacin,...). El anexo de esta NTA sobre importancia relativa, incluye a ttulo exclusivamente orientativo unos parmetros que puede ayudar al auditor a formar su juicio profesional nicamente sobre la importancia relativa en la emisin del informe. No es posible desarrollar guas orientativas sobre la importancia relativa que sirven en todos los casos con parmetros de referencia, puesto que dichos parmetros pueden resultar condicionados por factores inherentes a las caractersticas de la entidad y su entorno. DIFERENCIA ENTRE AJUSTE Y DE RECLASIFICACIN: Ajuste: correccin en los saldos de las cuentas que dan lugar a modificaciones en la situacin patrimonial o financiera de la empresa, en los mrgenes del ejercicio, o en los mrgenes de la cuenta de prdidas y ganancias. Reclasificaciones: transferencias de saldos entre distintos grupos y subgrupos de cuentas homogneas de un mismo estado financiero, normalmente a efectos de clasificacin o presentacin.

Obtencin de la evidencia. (Remitirse a pregunta 5.1.) Documentacin de la evidencia: Los papeles de trabajo. Concepto y tipologa Los papeles de trabajo comprenden la totalidad de los documentos, tanto preparados como recibidos por el auditor de forma que el conjunto comprende un compendio, una relacin de la informacin utilizada y de las pruebas efectuadas en la ejecucin del trabajo junto con las decisiones que ha debido tomar para llegar a formarse su opinin. Los papeles de trabajo no son un fin en s mismo, sino que slo debe elaborar si son tiles y constituyen un medio para lograr los siguientes objetivos:

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Ayudar en la planificacin y realizacin de la auditora. Facilitar la supervisin y revisin de la auditora. Suministrar evidencia del trabajo llevado a cabo para respaldar la opinin del auditor. Los requisitos que deben cumplir los papeles de trabajo:

Prepararse a medida que se va realizando el trabajo. Recoger la evidencia obtenida en la ejecucin del trabajo y los medios por los que el auditor ha llegado a formarse en su opinin. Deben ser tiles para efectuar la supervisin del trabajo del equipo. Ayudar al auditor en la ejecucin del trabajo. Ser tiles para sistematizar y perfeccionar el desempeo de futuras auditoras. Hacer posible que cualquier persona con experiencia pueda supervisar en todos sus aspectos la actuacin realizada. Tipologa de los papeles de trabajo: Completos: cuando identifican el alcance profesional encomendado, describen el trabajo efectuado, identifican a los auditores que han realizado y supervisado el trabajo, indican las fechas en que se realiz. Claras: cuando se utiliza buena ortografa y correccin en el lenguaje, cuando se contiene en lugares y personas, empresas, lugares bien expresados. Concisas: contienen lo esencial y no contiene datos innecesarios. Los papeles de trabajo pueden ser objeto de normalizacin lo que mejora la eficacia de su preparacin y revisin. Suelen incluir copias de los estatutos sociales o cualquier otro documento legal relacionado, constancia del proceso de planificacin y de los programas de auditora, tambin del estudio de control interno, los principios contables y los criterios de evaluacin aplicados, copia de las cuentas anuales auditadas y del informe de auditora, indicacin de quin hizo los procedimientos de auditora y cundo, etc... Deben prepararse con un adecuado sistema de referencias, de manera que permita al usuario encontrar el origen de la informacin utilizada, as distinguimos entre:

ndices de referencia: smbolos utilizados con el objeto de que los papeles queden ordenados de una manera lgica, facilitando su manejo y archivo (numricos, alfabticos y alfanumricos) marcas de comprobacin: signos utilizados para explicar la documentacin examinada.( , ). cruce de referencias: consiste en anotar un ndice junto a una cifra para mostrar que la misma aparece en otro papel de trabajo en el que a su vez se marca el ndice del primer papel de trabajo. Organizacin: archivo permanente y archivo de ejercicio. Los papeles de trabajo puede materializarse en soporte informtico, hojas, fichas que permitan su manejo de forma operativa y de fcil localizacin, as como su integracin en los archivos correspondientes. La informacin mnima que cada hoja debe contener en su encabezamiento es la empresa, el rea que se est auditando, la fecha, la persona que lo ha preparado, y tambin de la persona que lo ha revisado y en qu fecha. Empresa auditada. Fecha cuentas anuales. Membrete rea. ndice o referencia. Realizado por. Fecha.

Revisado por. Fecha. Es privativo del auditor organizar en la forma que crea ms conveniente los papeles de trabajo, no obstante teniendo en cuenta que sirven de prueba del trabajo realizado y constituyen el soporte de las conclusiones del mismo y que son de gran utilidad para auditoras posteriores, resulta imprescindible una adecuada organizacin sistemtica permita su fcil identificacin y utilizacin si fuera necesario. Dos tipos de archivos:

archivos permanentes: son aquellos que contiene una documentacin de carcter intemporal cuya finalidad es permanente, no limitndose su inters a la auditora que se est realizando. archivos de ejercicio o corrientes: son aquellos otros cuyo contenido se refieren a documentos y papeles cuya vigencia se circunscribe al perodo de realizacin de la auditora no siendo relevante la informacin contiene para auditoras posteriores. El contenido de la informacin del archivo permanente es:

Informacin histrica de la empresa (ejemplo: escritura de constitucin, estatutos, escrituras de modificacin de capital, composicin del accionariado, resumen de actas, legislacin aplicable al sector, centros de trabajo, compaas vinculadas,...). Informacin general del sistema organizativo y contable (ejemplo: organigramas, manual de procedimientos, firmas autorizadas, plan de cuentas, criterios de valoracin...). Informacin especfica por reas: la que tienen un informacin relevante para el auditor (inmovilizado material: amortizar acciones).(ejemplo: para inmovilizados inmateriales: patentes) (ejemplo: financiacin ajena: garantas). Ventajas:

o o

o o o o

Permite un anlisis ms riguroso porque existe informacin comparativa de aos anteriores. Evitar tener que hacer todos los aos las mismas preguntas. Reduce el tiempo de ejecucin y revisin de la auditora ya que una parte del trabajo ya est hecho. Permite al auditor comprender mejor las caractersticas del negocio del cliente y de la industria en la que se desenvuelve ese cliente. El contenido de la informacin del archivo corriente es:

o o o o o o

Archivo general: vamos a incluir todos los papeles que teniendo relacin con ejercicio auditado no constituyen pruebas de auditora especficas de reas o epgrafes concretos. Lo podemos dividir en: Documentos de planificacin: plan global, el presupuesto de horario, etc. Estados financieros sujetos a examen. Documento resumen de conclusiones: ajustes y de clasificaciones. Documentos de control de trabajo. Documentos que soportan las pruebas (conciliaciones con terceros).

o o o

Documentos que aporta datos sobre el cliente (ejemplo: carta de manifestaciones). Informe general. Archivo de trabajo: contiene todos los programas y las pruebas tanto sustantivos como de cumplimiento que se han realizado para cada una de las partidas o reas. Propiedad y custodia de los papeles de trabajo. Los papeles de trabajo pertenece por completo a la auditor que ha de tomar las medidas adecuadas para garantizar la seguridad en su conservacin. Los papeles de trabajo son confidenciales y estn sujetos al secreto profesional. Para que cualquier papel de trabajo pueda ser mostrado a terceras personas se requiere la autorizacin del cliente. Si por cualquier razn el cliente solicita al auditor un papel de trabajo por considerarlo necesario, el auditor deber, si lo que cree oportuno, facilitarle copia del mismo, reteniendo en su poder el original. En ste caso cuidar de que dicho papel no contenga conclusiones o notas reservadas que no deban ser mostradas a alguien ajeno a su equipo. El auditor deber conservar y custodia durante cinco aos, a contar desde la fecha del informe, todos los documentos que puedan constituir las pruebas de actuacin encaminadas a formar su opinin sobre las cuentas anuales que haya examinado.

Auditora Interna El Instituto de Auditores Internos de los Estados Unidos define la auditora interna como una actividad independiente que tiene lugar dentro de la empresa y que est encaminada a la revisin de operaciones contables y de otra naturaleza, con la finalidad de prestar un servicio a la direccin.

Es un control de direccin que tiene por objeto la medida y evaluacin de la eficacia de otros controles.

La auditora interna surge con posterioridad a la auditora externa por la necesidad de mantener un control permanente y ms eficaz dentro de la empresa y de hacer ms rpida y eficaz la funcin del auditor externo. Generalmente, la auditora interna clsica se ha venido ocupando fundamentalmente del sistema de control interno, es decir, del conjunto de medidas, polticas y procedimientos establecidos en las empresas para proteger el activo, minimizar las posibilidades de fraude, incrementar la eficiencia operativa y optimizar la calidad de la informacin econmicofinanciera. Se ha centrado en el terreno administrativo, contable y financiero.

La necesidad de la auditora interna se pone de manifiesto en una empresa a medida que sta aumenta en volumen, extensin geogrfica y complejidad y hace imposible el control directo de las operaciones por parte de la direccin. Con anterioridad, el control lo ejerca directamente la direccin de la empresa por medio de un permanente contacto con sus mandos intermedios, y hasta con los empleados de la empresa. En la gran empresa moderna esta peculiar forma de ejercer el control ya no es posible hoy da, y de ah la emergencia de la llamada auditora interna.

El objetivo principal es ayudar a la direccin en el cumplimiento de sus funciones y responsabilidades, proporcionndole anlisis objetivos, evaluaciones, recomendaciones y todo tipo de comentarios pertinentes sobre las operaciones examinadas. Este objetivo se cumple a travs de otros ms especficos como los siguientes:

a) Verificar la confiabilidad o grado de razonabilidad de la informacin contable y extracontable, generada en los diferentes niveles de la organizacin. b) Vigilar el buen funcionamiento del sistema de control interno(lo cual implica su relevamiento y evaluacin), tanto el sistema de control interno contable como el operativo.

2.2. Control Interno

El control interno es una funcin que tiene por objeto salvaguardar y preservar los bienes de la empresa, evitar desembolsos indebidos de fondos y ofrecer la seguridad de que no se contraern obligaciones sin autorizacin. Una segunda definicin definira al control interno como el sistema conformado por un conjunto de procedimientos (reglamentaciones y actividades) que interrelacionadas entre s, tienen por objetivo proteger los activos de la organizacin.

Entre los objetivos del control interno tenemos

a) Proteger los activos de la organizacin evitando prdidas por fraudes o negligencias. b) Asegurar la exactitud y veracidad de los datos contables y extracontables, los cuales son utilizados por la direccin para la toma de decisiones. c) Promover la eficiencia de la explotacin.

d) Estimular el seguimiento de las prcticas ordenadas por la gerencia. e) Promover y evaluar la seguridad, la calidad y la mejora continua.

Entre los elementos de un buen sistema de control interno se tiene:

a) Un plan de organizacin que proporcione una apropiada distribucin funcional de la autoridad y la responsabilidad. b) Un plan de autorizaciones, registros contables y procedimientos adecuados para proporcionar un buen control contables sobre el activo y el pasivo, los ingresos y los gastos. c) Unos procedimientos eficaces con los que llevar a cabo el plan proyectado. d) Un personal debidamente instruido sobre sus derechos y obligaciones, que han de estar en proporcin con sus responsabilidades.

La Auditora Interna forma parte del Control Interno, y tiene como uno de sus objetivos fundamentales el perfeccionamiento y proteccin de dicho control interno.

2.3.Tcnicas de evaluacin del control interno

Las principales tcnicas y ms comnmente utilizadas para la evaluacin del control interno son las de:

a) Memorndums de procedimientos b) Fluxogramas c) Cuestionarios de Control Interno d) Tcnicas estadsticas

A stas deben agregarse las herramientas de gestin, entre las principales tenemos: diagrama de Ishikawa (denominada tambin Espina de Pescado), diagrama de Pareto, diagrama de dispersin, histograma y fluxogramas ( ests ltimas tres contenidas ya en las antes mencionadas), estratificacin, y la Matriz de Control Interno entre otras.

2.4. Ventajas de la auditora interna

a) Facilita una ayuda primordial a la direccin al evaluar de forma relativamente independiente

los sistemas de organizacin y de administracin. b) Facilita una evaluacin global y objetiva de los problemas de la empresa, que generalmente suelen ser interpretados de una manera parcial por los departamentos afectados. c) Pone a disposicin de la direccin un profundo conocimiento de las operaciones de la empresa, proporcionado por el trabajo de verificacin de los datos contables y financieros. d) Contribuye eficazmente a evitar las actividades rutinarias y la inercia burocrtica que generalmente se desarrollan en las grandes empresas. e) Favorece la proteccin de los intereses y bienes de la empresa frente a terceros.

2.5. Requisitos del trabajo de auditora interna

a) Las revisiones han de ser efectuadas por personas que posean conocimientos tcnicos adecuados y capacitacin como auditores. b) El auditor debe mantener una actitud mental independiente. c) Tanto en la realizacin del examen como en la preparacin del informe debe mantenerse el debido rigor profesional. d) El trabajo debe planificarse adecuadamente ejercindose la debida supervisin por parte del auditor de mayor experiencia. e) Debe obtenerse suficiente informacin (mediante inspeccin observacin, investigacin y confirmaciones) como fundamento del trabajo.

3. Independencia

Es fundamental considerar de quin debe depender el auditor interno. En una empresa depender directamente del dueo de la misma o de un comit. En una gran empresa deber depender del Sndico y de un Comit de Control Interno (cuyos miembros no ejerzan funciones ejecutivas). Es fundamental que los miembros de la auditora interna no tengan relaciones con la Gerencia de Personal (para temas como bsqueda y contratacin de personal de auditora, para planes de capacitacin, jerarquizacin, liquidacin y pago de sueldos, vacaciones o permisos especiales, etc.), tampoco deber tener relaciones comerciales con el ente para el cual trabajen. De esta forma se protege la total independencia de criterio y observacin, evitando adems las politiqueras internas que tienden a distorsionar informacin y proteger a personal del ente. Es tambin fundamental que no exista lazos directos de familia entre los miembros de la auditora y el personal a ser auditado, de

existir alguna relacin ello debiera dejarse como constancia en los informes de auditora respectivos.

No preservar la independencia y objetividad (aunque todo sujeto tiende a la subjetividad) de los auditores, impide un ptimo y efectivo ejercicio de las funciones que le estn encomendadas.

Imaginemos que sucedera en una institucin bancaria si los auditores pidieran crditos u otros servicios a dicha institucin, es lgico pensar en intercambio o negociacin de favores.

4. Tercerizacin

Por todo lo visto arriba y por los menores costos, mayores niveles de productividad y mejores niveles de calidad sera conveniente utilizar servicios tercerizados de auditora interna. De tal forma se evitan costos fijos (sueldos, espacio fsico, computadoras, gastos de telfono), si los servicios no son adecuados es ms fcil el cambio de auditora, al prestar servicio en distintas empresas los auditores poseen mayor nivel de experiencia, la capacitacin de los auditores no corre por cuenta de la empresa sino por parte de el ente prestador del servicio, pueden utilizarse alta tecnologa producto de que el costo de la misma puede subdividirse entre numerosos clientes, pueden lograrse servicios con alto nivel de especializacin (el ente prestador del servicio puede contar con especialistas en: auditora en informtica, en seguridad, en materia impositiva, en fraude, en calidad y satisfaccin del consumidor, e inclusive auditores por tipos de actividades) lo cual redunda en mejores niveles de calidad.

5. Alcances de la nueva auditora

La nueva auditora ya no comprende slo los controles tradicionales, sino que en la bsqueda de proteger los activos de la organizacin audita el cumplimiento de normativas (sean stas internas o externas), polticas y directrices, y principios fundamentales de gestin moderna de empresas, en todo lo atinente a la calidad de los productos y servicios, niveles de satisfaccin de los clientes, eficiencia de los procesos administrativos y productivos. En el caso de la calidad el auditor interno no proceder a efectuar mediciones o controles de calidad, su funcin en este caso es la de verificar la existencia de dichos controles y los mismos son correctamente llevados a cabo. En el caso de los procesos administrativos y productivos

deber contarse con auditores capacitados debidamente en dichas reas y sus informe tendrn un enfoque netamente de asesoramiento.

Adems deber tenerse debidamente en cuenta los efectos que en el control interno tienen las siguientes nuevas maneras de operar:

a) Teletrabajo b) Tercerizacin c) Utilizacin de internet d) Uso de redes informticas (cajeros automticos, transferencias electrnicas) e) Globalizacin de los mercados f) Cuadro de Mando Integral (necesidad de confirmar la correccin de los datos y del buen funcionamiento del sistema informtico) g) Contribuir en la eliminacin de desperdicios y despilfarros, contribuyendo con su asesoramiento a la mejora de los procesos y actividades

6. Trabajo en equipo

El mejor uso de las capacidades y experiencias para una evaluacin ms efectiva del control interno, como as tambin la investigacin de casos especiales hacen necesario la implementacin del trabajo en equipo incluyendo los Crculos de Calidad en el rea de auditora interna, como forma de mejorar los procedimientos, logrando de tal forma controles, propuestas, anlisis e informes de mayor calidad y menores costos.

7. Uso de herramientas de gestin

Ya sea en forma individual, en equipo o en los crculos de calidad se deber hacer uso de las herramientas de gestin aplicada en materia de calidad y productividad. Nos referimos tanto a las siete herramientas clsicas, como a las nuevas herramientas y otras que pueda idear el personal de auditora en el ejercicio de sus tareas.

As tenemos la Matriz de Ishikawa, la cual puede ser utilizada para analizar falencias, detectar causas de errores o ilcitos, bsqueda de soluciones o mejoras del control interno.

El Diagrama de Pareto permite entre otras funciones importantes la priorizacin de controles en funcin de la preponderancia que los diferentes factores tienen, como as tambin la utilizacin de la misma para descubrir la causa de problemas, o dar solucin a las mismas.

Los Seis Porqu? permite mediante preguntas sucesivas llegar a la causa fundamental de los problemas evitando quedar en los rasgos ms superficiales.

El Control Estadstico de Procesos (CEP) posibilita determinar la capacidad del proceso para engendrar productos y servicios externos e internos que satisfagan los niveles requeridos. As las diferencias contables, o de inventario o la falta de cumplimentacin correcta en las carpetas crediticias en el caso de las instituciones bancarias se deben a diferentes causas, el CEP permite conocer si la cantidad de falencias esta dentro de lo que es natural al sistema o si sus causas son especiales, adoptando segn el caso las respectivas medidas de anlisis y correccin.

El fluxograma es un elemento fundamental no slo para evaluar el sistema de control interno, sino adems para evaluar la eficiencia de las actividades o procesos.

El Diagrama de Dispersin permite poner a prueba la interrelacin entre diferentes factores, como podra ser cantidad de comprobantes recepcionados por caja con las diferencias de caja.

El histograma permite analizar la distribucin de los errores o falencias detectadas.

La estratificacin permite mejorar los niveles de cumplimentacin y detectar razones de irregularidades. Si al controlar atrasos crediticios en un Banco se tienen mayores niveles en una lnea crediticia ello puede deberse al sector al cual est destinado o a falencias en la concesin de los mismos, y si los niveles estn concentrados en determinadas sucursales bancarias ello puede deberse a falta de capacitacin del personal crediticio o problemas propios de determinadas zonas econmicas.

Anlisis Preventivos. Consistentes en utilizar la lluvia de ideas por parte de los auditores internos a los efectos de detectar para cada proceso, servicio, producto o actividad donde o qu problemas pueden surgir, analizando como evitar de que se produzcan y fijando sistemas

para su deteccin.

El mtodo de las Seis Preguntas Fundamentales, conformadas por: Qu? Cmo? Quin? Dnde? Cundo? y el Porqu? para cada una de las respuestas anteriores permite mejorar el control interno, detectar irregularidades y mejorar la eficiencia de los procesos y actividades. As pueden descubrirse que se estn realizando tareas actualmente innecesarias, o que quin lo ejecuta es un personal demasiado costoso para la ejecucin de la misma, o que el lugar donde se realiza es poco apropiado por razones de seguridad (lugar de la Tesorera), o el como se realiza resulta costoso o inseguro.

8. Conocimientos y Aptitudes

En cuanto a conocimientos como es obvio de lo expresado con anterioridad, es menester que los auditores posean conocimientos a materia de herramientas de gestin, estadstica, control estadstico de procesos (SPC), resolucin de problemas, benchmarking, trabajo en equipo, crculos de calidad, tormenta de ideas, pensamiento sistmico, relevamiento y evaluacin del control interno, planificacin, administracin, finanzas, a parte de las normativas legales, contables y conocimientos en sistemas de informacin.

El benchmarking como metodologa que tiene por objetivo detectar las mejores prcticas y procedimientos a los efectos de su anlisis y posterior implementacin es muy interesante a los efectos de adaptar mtodos o procedimientos aplicados por otras auditoras. La realizacin del benchmarking se ve facilitado por la existencia de las Asociaciones de Auditores Internos a nivel general como por sectores.

En cuanto a aptitudes el auditor interno deber tener:

a) Inters y aptitud por la investigacin b) Capacidad de anlisis estadstico c) Conocimientos especficos (tcnicos) en materia de auditora interna, control interno y en lo concerniente al sector. d) Comportamiento organizacional y programacin neuro-lingstica e) Capacidad de anlisis f) Aptitud para trabajar en equipo

g) Actitud proactiva h) Alto nivel tico

9. Planificacin

Deber ante todo definirse claramente los valores, y la misin de la Auditora Interna. Es necesario que quede completamente en claro quienes son sus clientes y que requieren. Para lo cual resulta sumamente interesante implementar un sistema para verificar la calidad de los trabajos e informes de auditora, como as tambin medir los niveles de satisfaccin de los usuarios de la informacin suministrada. Resulta utilizar recursos para luego de un tiempo tomar conocimiento de que los informes no eran de importancia o significacin para los receptores de stos.

Volviendo al elemento central de la planificacin, es fundamental ella por cuanto suministra la visin a compartir por los miembros de la auditora, lo cual ser el eje central que movilizar las capacidades y recursos para un ms efectivo y eficiente logro de los objetivos.

10. La mejora continua en la auditora

El sector de auditora no puede escapar a las consignas del momento que son lograr cada da mejores niveles tanto en calidad, como en costos, productividad y plazos.

Por ello el realizar las auditoras con el mejor uso de los recursos (sobre todo teniendo en cuenta que las actividades de auditora interna no poseen valor agregado para el cliente externo), el mayor nivel de calidad y en plazos perentorios resulta fundamental. Para ello deben concentrarse la utilizacin de los recursos de la forma ms eficiente posible, mejorando de manera continua los niveles de performance. Los controles deben centrarse en cuestiones o elementos significativos y con un creciente impacto en la organizacin.

11. El control interno y los resultados econmicos

En la ltima lnea del Cuadro de Resultados est la verdad, en el se refleja que tan bien a operado la empresa. Muchas empresas con un ms que ptimo resultado en materia productiva y comercial ven reducir sus utilidades y hasta en algunos casos se llegan a los

nmeros en rojo producto de negligencias, fraudes, robos y hurtos. Entre las negligencias podemos mencionar la falta de seguros ya sea por incendios o accidentes entre otros, tambin la falta de controles adecuados al momento de calificar a un cliente para el otorgamiento de crdito. No menos costosos son las prdidas por errores de clculo o falta de cumplimientos formales en materia impositiva. Estos son slo unos ejemplos de los hechos que ms comnmente se dan en las organizaciones. De igual forma es menester evitar los fraudes, robos y hurtos, como as tambin acciones destructivas que puedan afectar el patrimonio de la empresa. Slo un buen control interno, el cual debe ser relevado y evaluado convenientemente por los auditores de la compaa puede evitar la disminucin de las utilidades o su conversin en prdidas.

En una Institucin Bancaria el no haber actualizado el monto de impuesto de sellos por chequeras llev a una percepcin menor en concepto de dicho impuesto, y por lo tanto a abonar menos al Ente Recaudador, tenindose que hacer cargo luego la Institucin Financiera de la diferencia ms los intereses y multas respectivas.

No menor efecto tienen en los resultados de la empresa, tanto en su clculo, como en la calidad de la informacin manejada para la adopcin de decisiones, un control interno que asegure informacin correcta, precisa y a tiempo.

Como ejemplo podra mencionarse el caso de una Institucin Bancaria que por calcular errneamente sus Niveles de Efectivo Mnimo Diarios, tomaba fondos interbancarios para cubrirlos con el alto costo que ello implicaba, cuando en realidad sus situacin real le permita el otorgamiento de fondos a otras instituciones bancarias con la consiguiente obtencin de jugosos beneficios.

Otro ejemplo de graves resultados es la informacin incorrecta en materia de Deudores por Ventas. Reclamar a alguien que ha pagado puede hacer perder el cliente, y no hacerlo a alguien que no est al da con sus pagos implica tambin prdida de liquidez y de resultados.

Tener informacin confiable en materia de inventarios es muy importante, mxime an en una poca de altos costos financieros y ante la necesidad de aplicar metodologas como el Just in Time.

Podemos apreciar con est pequea cantidad de ejemplos las graves consecuencias que una falta de control interno eficaz puede traer aparejada para la empresa en materia de resultados.

12. Auditora y control de los procesos informticos

Los procesos informticos han cambiado notablemente las condiciones internas de las organizaciones, motivando de tal modo importantes consecuencias en materia de control interno.

Se aconseja a los efectos de evitar fraudes la separacin de funciones entre quienes son encargados de manejar el sistema, los programadores y quienes controlan los inputs, los cuales deberan ser efectuados por tres tcnicos o grupos de tcnicos en informtica diferentes. Sin embargo tanto por el tamao de las empresas, como por las nuevas caractersticas que tienen lugar en los procesos fabriles y de servicios los controles deben adaptarse a esta nueva situacin. La creacin de mecanismos paralelos e independientes al sistema para el control comparativo es adonde apuntan las nuevas metodologas destinadas a salvaguardar los procesos informticos. Poner los sistemas informticos al resguardo del accionar de los piratas, como de los virus resulta fundamental por las enormes prdidas que las mismas pueden ocasionar a la empresa.

No menos importante resulta no slo el control de acceso a la informacin, sino la posibilidad de acceder a archivos de gran valor estratgico como son los relacionados con los clientes y su respectivas evoluciones comerciales. Muchos tienen inters en hacerse de dichas bases de datos a los efectos de su venta a la competencia.

En el control de sistemas del procesamiento electrnico de datos (EDP) podemos diferenciar tres aspectos:

a) Controles de la organizacin del proceso de datos. Podemos estudiar en el cuatro aspectos:

1. Divisin de responsabilidades

2. Control sobre los operadores del ordenador 3. Biblioteca de programas 4. Sistemas de seguridad ante incendios u otros accidentes

A los efectos de mantener la integridad del sistema cuando las funciones de autorizacin y registro estn comprendidas en el propio programa es necesario separar la funcin de operacin y manejo de las mquinas y la de mantenimiento del programa y de la memoria o biblioteca. Esta separacin de funciones es importante por cuanto, proporciona una eficaz verificacin cruzada de la exactitud y correccin de los cambios introducidos en el sistema, impide al personal de operaciones efectuar revisiones sin plena autorizacin y verificacin, evita que el personal ajeno a la operacin tenga acceso al equipo, y por ltimo mejora la eficiencia, puesto que las capacidades y el adiestramiento que se requieren para desempear tan diversas actividades difieren.

Es importante la separacin entre el personal encargado de las bibliotecas, y el de la seccin de adquisicin y control de datos.

b) Controles de procedimientos. Se refieren a cuatro puntos especficos:

1. Datos fuente y controles de salida. Es preciso un control sobre los datos de entrada que permita verificar que stos han sido autorizados e introducidos una sola vez. La funcin de los controles de salida es determinar que los datos procesados no incluyen ninguna alteracin desautorizada por la seccin de operaciones del ordenador y que los datos son correctos o razonables. 2. Controles del proceso. Los objetivos principales son descubrir la prdida de datos o la falta de su procesamiento, determinar que las funciones aritmticas se ejecuten correctamente, establecer que todas las transacciones se asienten en el registro indicado, asegurar que los errores descubiertos en el procesamiento de datos se corrijan satisfactoriamente. 3. Controles del archivo o biblioteca. Si stos son defectuosos pueden deformar la contabilizacin. 4. Controles sobre las salidas

c) Controles administrativos. Hacen referencia al diseo, programacin y operaciones del EDP.

Seguridad fsica. Las precauciones bsicas a tal objeto son:

1. Deben mantenerse en otro lugar, duplicados de todos los archivos, programas y documentacin bsica. 2. Proteccin contra excesos de humedad, variaciones de temperatura, cadas de tensin, cortes de suministro, campos magnticos, actos delictivos, etc. 3. Proteccin contra incendios, inundaciones, desastres naturales, etc. 4. Plan de emergencia que prevea las actuaciones bsicas y medios alternativos disponibles ante distintos niveles de sucesos catastrficos. 5. Designacin de un responsable de seguridad y revisin peridica de la operatividad de los medios dispuestos. 6. Seguro que cubra el riesgo de interrupcin del negocio y el costo de reconstruccin de ficheros.

13. La Matriz de Control Interno

La misma es una forma de pensar, de planificar, de delegar, de adoptar decisiones y resolver problemas, y de ver la organizacin en su totalidad.

Es una forma de pensar, porque analizando la interrelacin de los diversos productos, servicios y reas de la empresa con las disposiciones normativas externas e internas, como as tambin con los principios de control interno y seguridad, lleva tanto a los funcionarios, como a los auditores internos (o externos) y a las gerencias de las diversas reas a preguntarse de que manera afectan, si es que lo hacen, las diversas normativas a sus procesos y actividades, o bien indagar acerca de la existencia o no de normas que se relacionen con las mismas.

Cabra preguntarse cuantas veces las organizaciones son pasibles de sanciones pecuniarias por incumplimiento de deberes formales slo por el hecho de no haber realizado las indagaciones o bien de no tener planificados los controles y las respectivas acciones.

Es una manera de planificar por cuanto los funcionarios de la organizacin establecen cantidad de controles a ejecutar por perodo de tiempo, con que elementos o recursos se van

a contar, que cuestionarios se han de utilizar y quienes los elaborarn. Por medio de la delegacin se asigna por un lado quienes son los responsables de realizar los controles.

Como el sistema matricial hace uso de puntajes de eficacia, los aspectos o reas de mayor riesgos, los cuales surgen de los puntajes ms bajos, son aquellos en los cuales se han de priorizar los ajustes y correcciones, adems a travs del anlisis de las razones de los bajos puntajes se logra saber los motivos que los originan y de tal forma adoptar las mejores acciones tendientes a su resolucin.

AUDITORA FINANCIERA
La Auditora Financiera es la ms conocida de todas, pues es la requerida por las empresas y es la que ha presentado el mximo desarrollo. 2.2.1.1 Concepto Siguiendo el concepto construido en la Unidad Uno, se puede tambin construir el concepto de Auditora Financiera, pues solamente se requiere aplicar el concepto universal a este caso particular, en el cual se hace especfica el rea sujeta a examen, es decir, el sistema de informacin financiera. Entonces se puede afirmar que Auditora Financiera ... Es aquella que emite un dictamen u opinin profesional en relacin con los estados financieros de una unidad econmica en una fecha determinada y sobre el resultado de las operaciones y los cambios en la posicin financiera cubiertos por el examen la condicin indispensable que esta opinin sea expresada por un Contador Pblico debidamente autorizado para tal fin. El proceso que consiste en el examen crtico, sistemtico y representativo del sistema de informacin financiera de una empresa, realizado con independencia y utilizando tcnicas determinadas, con el propsito de emitir una opinin profesional sobre la razonabilidad de los estados financieros de la unidad econmica en una fecha determinada y sobre el resultado de las operaciones, cambios en el patrimonio, flujos de efectivo y los cambios en la posicin financiera, que permitan la adecuada toma de decisiones y brindar recomendaciones que mejoren el sistema. La opinin de Contador Pblico en la Auditora Financiera est fundamentada en lo siguiente:

Que el balance presenta razonablemente la situacin financiera de la empresa en la fecha del examen y el resultado de las operaciones en un perodo determinado, Que los estados financieros bsicos estn presentados de acuerdo con principios de contabilidad de general aceptacin y normas legales vigentes en Colombia, Que tales principios han sido aplicados consistentemente por la empresa de un perodo a otro.

La gestin de una empresa moderna, lucrativa o no lucrativa, debe considerar que esta es un sistema conformado por una serie de "agentes econmicos y sociales" que persiguen objetivos individuales integrados en el logro de un objetivo comn compatible con dichos objetivos. Estos agentes econmicos se ubican en el ambiente interno y externo de la empresa y sus intereses aunque dismiles son derivados de la interrelacin mutua con la empresa as:

AGENTE ECONMICO Y SOCIAL

OBJETIVO

Propietarios Trabajadores Directivos Clientes Proveedores Consumidores Estado Comunidad local

Aumento de Utilidades Aumento de sus remuneraciones Uso ptimo de recursos Precios justos Pagos oportunos Calidad del producto Cumplimiento tributario Aumento de empleo

La lista anterior no es exhaustiva, pero sirve de ejemplo para observar los diferentes intereses de cada uno de los agentes involucrados en el proceso econmico de cada empresa, los cuales en muchos casos pueden ser opuesto, pero que conviven en una forma casi armnica, pues la empresa los ha unido en una "coalicin de intereses" en busca de un fin comn. Si un administrador piensa que su nico propsito es la obtencin del excedente de las ventas sobre los costos y gastos, solamente estar atendiendo los intereses de uno de los Agentes, los propietarios, y desconocer de plano los restantes integrantes de esta coalicin. Los agentes econmicos y sociales son los que pueden tomar decisiones basados en los estados financieros. El objetivo de la contabilidad es proporcionar informacin financiera de la organizacin a personas naturales y entidades jurdicas interesadas en sus resultados operacionales y en su situacin econmica. Los administradores de

la empresa, los accionistas, el gobierno, las entidades crediticias, los proveedores y los empleados requieren constantemente informacin financiera de la organizacin. La contabilidad suministra informacin a los administradores para desarrollar sus funciones de planeacin, control y toma de decisiones. Los inversionistas requieren informacin financiera con el fin de determinar el rendimiento de su capital invertido. Los empleados y organizaciones sindicales necesitan informacin contable para fundamentar sus peticiones laborales y lograr acuerdos con su patrn. El gobierno usa la informacin contable para determinar el monto de los impuestos de renta y complementarios y otros atributos. Los acreedores y entidades crediticias solicitan a la empresa informacin financiera con el fin de determinar su capacidad de pago y decidir la autorizacin de un prstamo. USUARIOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Los estados financieros proporcionan informacin empleada por diversos usuarios, especialmente accionistas y acreedores (actuales y potenciales) y empleados. Otras categoras importantes de usuarios incluyen proveedores, clientes, sindicatos, analistas financieros, estadsticos, economistas y autoridades fiscales y reglamentadoras. Los usuarios de los estados financieros los requieren como parte de la informacin necesaria, entre otros fines, para hacer revelaciones y tomar decisiones financieras. No pueden formarse criterios confiables sobre estos asuntos a menos que los estados financieros revelen claramente las polticas significativas de contabilidad al prepararlos.[IMCP,1994] 2.2.1.3 Objetivos de la Auditora Financiera El objetivo principal es opinar si los estados financieros de una empresa presentan, o no razonablemente la situacin financiera, el resultado de sus operaciones, y los cambios de su posicin financiera. El Comit Tcnico de la Contadura Pblica en su Declaracin Profesional No. 7 plantea la siguiente definicin y objetivos de la auditora financiera: La auditora financiera tiene como objetivo la revisin o examen de los estados financieros por parte de un contador pblico distinto del que prepar la informacin contable y del usuario, con la finalidad de establecer su razonabilidad, dando a conocer los resultados de su examen, a fin de aumentar la utilidad que la informacin posee. El informe o dictamen que presenta el contador pblico independiente otorga fe pblica a la confiabilidad de los estados financieros y por consiguiente, de la credibilidad de la gerencia que los prepar. [CTCP,1999] Para cumplir lo anterior, el trabajo de auditora implica, como finalidad inmediata proporcionar al propio auditor los elementos de juicio y de conviccin que le permiten sustentar de una manera objetiva su dictamen.

Esto conduce a que en cada caso determine, segn las circunstancias, las pruebas que necesita para cumplir profesionalmente su trabajo. La Auditora Financiera se efecta en forma externa, por su amplia utilidad de validar la informacin financiera frente a terceros, pero esto no implica que no pueda efectuarse en forma interna, aunque esto no es usual por lo restringido de su uso. Objetivo de una auditora 2. El objetivo de una auditora de estados financieros es hacer posible al auditor, expresar una opinin sobre si los estados financieros estn preparados, respecto de todo lo sustancial, de acuerdo con un marco de referencia para informes financieros identificado. Las frases usadas para expresar la opinin del auditor son "dar una visin verdadera y justa" o "presentar razonablemente, respecto de lo sustancial", que son trminos equivalentes. [CTCP,1999]

2.2.1 AUDITORA DE GESTIN

La Auditora de Gestin aunque no tan desarrollada como la Financiera, es si se quiere de igual o mayor importancia que esta ltima, pues sus efectos tienen consecuencias que mejoran en forma apreciable el desempeo de la organizacin. La denominacin auditora de gestin funde en una, dos clasificaciones que tradicionalmente se tenan: auditora administrativa y auditora operacional. 2.2.2.1 Concepto Para entender el concepto de auditora de gestin es necesario conocer los conceptos tradicionales de auditora administrativa y auditora operacional que fueron reemplazados por este ltimo. Wiilliam P. Leonard administrativa: presenta la siguiente definicin de Auditora

La Auditora administrativa puede definirse como el examen comprensivo y constructivo de la estructura organizativa de una empresa de una institucin o departamento gubernamental; o de cualquier otra entidad y de sus mtodos de control, medios de operacin y empleo que d a sus recursos humanos y materiales. [Leonard, 1999] Joaqun Rodrguez Valencia plantea una definicin de Auditora Operacional as: Se define como una tcnica para evaluar sistemticamente la efectividad de una funcin o una unidad con referencia a normas de la empresa, utilizando personal especializado en el rea de estudio, con el objeto de asegurar a la administracin que sus objetivos se cumplan, y determinar qu condiciones pueden mejorarse. [Rodriguez, 1980] Los dos anteriores conceptos se han venido manejando de manera tal que se haca una diferenciacin entre auditora administrativa y auditora

operacional, cuando en la realidad eran dos nombres para un mismo proceso, pues en la prctica no existan diferencias notables entre una y otra " Una auditora operativa involucra el estudio sistemtico de las actividades operativas de una organizacin en relacin con objetivos especficos. Tambin se le conoce como auditora administrativa o auditora de resultados." [Kell,1999]. En Colombia, la modernizacin del Control Fiscal realizado por la constitucin de 1991 y el funcionamiento del Consejo Tcnico de la Contadura Pblica, hicieron que se acuara la moderna denominacin de auditora de gestin para reemplazar las antiguas auditora administrativa y auditora operacional. El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica en su Declaracin Profesional No. 7 presenta la siguiente definicin de Auditora de Gestin: La auditora de gestin es el examen que se realiza a una entidad con el propsito de evaluar el grado de eficiencia y eficacia con que se manejan los recursos disponibles y se logran los objetivos previstos por el Ente. [CTCP,1999] Sin embargo siguiendo el mismo mtodo para realizar los conceptos de Auditora es posible afirmar que auditora de gestin es: El proceso que consiste en el examen crtico, sistemtico y detallado del sistema de informacin de gestin de un ente, realizado con independencia y utilizando tcnicas especficas, con el propsito de emitir un informe profesional sobre la eficacia eficiencia y economicidad en el manejo de los recursos, para la toma de decisiones que permitan la mejora de la productividad del mismo. El concepto de auditora de gestin, con su preocupacin de control operativo, es el puente, y a veces el catalizador entre una auditora financiera tradicional, y un mtodo de servicios administrativos para solucionar el problema de un tiempo. Constituye un ingrediente necesario en la plena implantacin de la auditora integral. Los programas de auditora de gestin especficos para cada rea funcional mayor, proporciona al auditor una gua con respecto a los tipos de controles, condiciones y circunstancias que probablemente logre encontrar. Igualmente, presentan preguntas especficas para hacer resaltar elementos de control significativos. En ste generalizado enfoque, el auditor se siente comprometido para revisar y evaluar los controles operacionales haciendo notar que el objetivo primario de la auditora de gestin, es dar relevancia a aquellas reas en donde haya reduccin de costos, las mejoras en operacin, o la mayor productividad, pueden lograrse mediante la introduccin de modificaciones en los controles administrativos y operacionales, o en los instructivos de polticas, o por la accin correctiva correspondiente. La ventaja de ver a la empresa como una totalidad permite al auditor ofrecer sugerencias constructivas, y recomendaciones a un cliente para mejorar la productividad global de la compaa. Es as como la implantacin con xito de la auditora de gestin puede representar un aporte valioso a las relaciones del cliente.

2.2.3.2 Procedimientos La auditora de gestin consiste en las revisiones y evaluacin de dos elementos mayores de la administracin: Poltica de la corporacin. Determinacin de la existencia, lo adecuado y comprensivo de la poltica as como el significado de sus instructivos como elementos de control en reas funcionales. Valorizacin de los efectos de la ausencia de polticas; o recomendaciones para la adopcin o modificacin de los instructivos formalizados. Controles administrativos. Determinacin de la existencia, y lo adecuado de controles administrativos u operacionales como tales, y como respaldo a los objetivos de productividad de la gerencia; el grado de cumplimiento en las reas de funcionabilidad mayor; y la coordinacin de controles de operacin con los instructivos de la poltica de la corporacin. Evaluacin de los efectos de la accin de controles administrativos u operacionales en reas significativas, y recomendaciones para la adopcin o modificacin de tales controles. La ndole y funcin de los controles administrativos u operacionales, por lo tanto, para el efectivo control administrativo son fundamentales, ellos representan procedimientos, rutinas, y otros requisitos obligatorios, o lineamientos especficos, que indican cmo y por qu medio debe de ejercerse o canalizarse la auditora operativa. Tambin puede tomar la forma de documentos o informe que acten como controles de s mismos, o que estn diseados como medida de la efectividad como funcionan otros controles operacionales. Desde un punto de vista funcional, son los medios de implantar los objetivos de polticas de una corporacin. A la inversa, la ausencia de instructivos de poltica vital, o de controles operacionales efectivos en reas funcionales significativas puede ejercer un enorme efecto adverso en la productividad global. Al iniciar una auditora de gestin, el auditor prepara datos importantes que le sirven como antecedentes respecto al cliente, entre los cuales se tiene las utilidades histricas, recuperacin sobre inversin, clases de productos usuales de distribucin, caractersticas mercantiles inusitadas en el ramo del mercado, el volumen aproximado de ventas anuales, el activo y la influencia de pedidos a la orden o contratos para la diferencia sobre la planeacin y operaciones generales. Estos datos pueden suplir con inspecciones a las plantas y otros servicios, a fin de evaluar las condiciones fsicas, y localizar indicios de posibles reas de problemas. El auditor tambin puede aplicar tcnicas de anlisis financiero para estadsticas de operacin, que tambin puede sugerir reas de problemas, o condiciones que influencian una recuperacin desfavorable sobre la inversin, o estadstica de operacin adversa. 2.2.2.2 Objetivos de la Auditora de Gestin El objetivo primordial de la auditora de gestin consiste en descubrir deficiencias o irregularidades en algunas de las partes de la empresa y

apuntar sus probables remedios. La finalidad es ayudar a la direccin a lograr la administracin ms eficaz. Su intencin es examinar y valorar los mtodos y desempeo en todas las reas. Los factores de la evaluacin abarcan el panorama econmico, la adecuada utilizacin de personal y equipo y los sistemas de funcionamiento satisfactorios. En la auditora de gestin se realizan estudios para determinar deficiencias causantes de dificultades, sean actuales o en potencia, las irregularidades, embotellamientos, descuidos, prdidas innecesarias, actuaciones equivocadas, deficiente colaboracin fricciones entre ejecutivos y una falta general de conocimientos o desdn de lo que es una buena organizacin. Suele ocurrir a menudo que se produzcan prdidas por prolongados espacios de tiempo, lo cual, a semejanza de las enfermedades crnicas, hace que vaya empeorando la situacin debido a la falta de vigilancia. Por medio de los trabajos que realiza el auditor administrativo, ste se encuentra en posicin de determinar y poner en evidencia las fallas y mtodos defectuosos operacionales en el desempeo. Respecto de las necesidades especficas de la direccin en cuanto a la planeacin, y realizacin de los objetivos de la organizacin. La responsabilidad del auditor consiste en ayudar y respaldar a la direccin en la determinacin de las reas en que pueda llevarse a cabo valiosas economas e implantarse mejores tcnicas administrativas. Enseguida de una investigacin definida y donde quieran que surjan aspectos o circunstancias susceptibles de remedio o mejora, es obligacin del auditor examinar con mirada crtica y valorar toda solucin que parezca conveniente. La revisin de los mtodos y desempeos administrativos, comprende un examen de los objetivos, polticas, procedimientos, delegacin de responsabilidades, normas y realizaciones. La eficiencia operativa de la funcin o rea sometida a estudio, puede determinarse mediante una comparacin de las condiciones vigentes, con las requeridas por los planes, polticas etc. La Declaracin Profesional No. 7 determina como objetivos principales de la auditora de gestin los siguientes: Determinar lo adecuado de la organizacin de la entidad Verificar la existencia de objetivos y planes coherentes y realistas Vigilar la existencia de polticas adecuadas y el cumplimiento de las mismas Comprobar la confiabilidad de la informacin y de los controles establecidos Verificar la existencia de mtodos o procedimientos adecuados de operacin y la eficiencia de los mismos Comprobar la utilizacin adecuada de los recursos. 2.2.2.3 Alcance de las actividades La auditora de gestin puede ser de una funcin especfica, un departamento o grupo de departamentos, una divisin o grupo de divisiones o de la empresa

en su totalidad. Algunas auditoras abarcan una combinacin de dos o ms reas. Por ejemplo, en el estudio del procedimiento de pedidos recibidos por el departamento de ventas, la investigacin puede incluir en dicho departamento las diversas rutinas observadas para el procesamiento o trmite de la papelera y en el departamento de contabilidad, el procedimiento y cualidades del personal que aprueba el crdito del cliente. El campo de estudio puede abarcar la economa de la produccin, incluyendo elementos tales como: especializacin, simplificacin, estandarizacin, diversificacin, expansin, contraccin e integracin; tambin podra incluir los factores de produccin. Por otra parte como en las reas de examen entre otras, podran comprender un estudio y evaluacin de los mtodos para pronosticar: programacin del producto, costos de proyectos de ingeniera, estimacin de los precios, comunicaciones, equipos y aplicaciones del procesamiento de datos, eficiencia administrativa, etc. Los elementos en los mtodos de administracin y operacin que exigen una constante vigilancia, anlisis, y evaluacin son los siguientes: planes y objetivos, estructura orgnica, polticas y prcticas, sistemas y procedimientos, mtodos de control, formas de operacin y recursos materiales y humanos. La Declaracin Profesional No. 7 del Consejo Tcnico de la Contadura Pblica ya citado plantea como reas principales que integran una organizacin objeto de la auditora de gestin las siguientes: Auditora de la gestin del sistema global de la empresa: Evaluacin de la posicin competitiva Evaluacin de la estructura organizativa Balance Social Evaluacin del proceso de la direccin estratgica Evaluacin de los cuadros directivos

Auditora de la gestin del sistema comercial: Anlisis de la estrategia comercial Oferta de bienes y servicios Sistema de distribucin fsica Poltica de precios Funcin publicitaria Funcin de ventas Promocin de ventas

Auditora de la gestin del sistema financiero: Capital de trabajo Inversiones Financiacin a largo plazo Planificacin Financiera rea internacional

Auditora de la gestin del sistema de produccin: Diseo del sistema Programacin de la produccin Control de calidad Almacn e inventarios Productividad tcnica y econmica Diseo y desarrollo de productos

Auditora de la gestin del sistema de recursos humanos: Productividad Clima laboral Polticas de promocin e incentivos Polticas de seleccin y formacin Diseo de tareas y puestos de trabajo

Auditora de la gestin del sistemas administrativos: Anlisis de proyectos y programas Auditora de la funcin de procesamiento de datos Auditora de procedimientos administrativos y formas de control interno en las reas funcionales

2.2.2 AUDITORA DE CUMPLIMIENTO


La auditora de cumplimiento es la que hasta la vigencia de la anterior Constitucin, venia ejecutando la Contralora General de la Repblica, y que consista en el simple control numrico legal de las operaciones de los entes estatales en sus diferentes niveles. El Consejo Tcnico de la Contadura Pblica en su Declaracin Profesional No. 7 define as la Auditora de Cumplimiento: La auditora de cumplimiento consiste en la comprobacin o examen de la operaciones financieras, administrativas, econmicas y de otra ndole de una entidad para establecer que se han realizado conforme a las normas legales, estatutarias y de procedimientos que le son aplicables. [CTCP,1999] Auditora de cumplimiento Este tipo de auditora comprende una revisin de ciertas actividades financieras u operativas de una entidad con el fin de determinar si se encuentran de conformidad con condiciones, reglas o reglamentos especificados. [Kell,1999]

2.2.3 AUDITORA DE CONTROL INTERNO


El Consejo Tcnico de la Contadura Publica establece la auditora de control interno como una auditora separada de las restantes auditoras, pero a nuestro juicio esta se encuentra implcita en toda auditora, pues las normas

de auditora de general aceptacin obligan a realizar una evaluacin del control interno. En la Declaracin Profesional No. 7 del Consejo Tcnico no se define la auditora de control interno, pero el presidente del mismo cuando se expidi la Declaracin Profesional, Yanel Blanco Luna la define en su libro "Normas y Procedimientos de la Auditora Integral" de la siguiente manera: La auditora de control interno es la evaluacin de los sistemas de contabilidad y de control interno de una entidad, con el propsito de determinar la calidad de los mismos, el nivel de confianza que se les puede otorgar y si son eficaces y eficientes en el cumplimiento de sus objetivos. Esta evaluacin tendr el alcance necesario para dictaminar sobre el control interno y por tanto, no se limita a determinar el grado de confianza que pueda conferrsele para otros propsitos. [Blanco,1998]

2.2.3 AUDITORA INTEGRAL


La auditora integral se ha desarrollado en los pases industrializados, especialmente en el Canad, teniendo una gran aplicacin en el mbito del control gubernamental. En s la auditora integral no es ms que la integracin de la auditora financiera con la auditora de gestin, la auditora de control interno y la auditora de cumplimiento. 2.2.5.1 Concepto La integracin de estos cuatro tipos de auditora implica que examen se debe realizar sobre cuatro grandes sistemas de informacin de la organizacin: sistema de informacin financiera, sistema de informacin de gestin, sistema de informacin de control interno y sistema de informacin legal. El concepto de auditora integral realmente no es nuevo en nuestro pas y por el contrario es si se quiere el ms antiguo, pues si se considera la figura de la institucin de la Revisara Fiscal, sta cumple con los requerimientos de una auditora integral, pues en esencia el Revisor Fiscal debe examinar los cuatro grandes sistemas objeto de examen por esta ltima. Por lo dicho anteriormente se podra construir el siguiente concepto de auditora integral: Auditora integral es proceso que consiste en el examen crtico, sistemtico y detallado de los sistemas de informacin financiero, de gestin de control interno y legal de una organizacin, realizado con independencia y utilizando tcnicas especficas, con el propsito de emitir un informe profesional sobre la razonabilidad de la informacin financiera, la eficacia eficiencia y economicidad en el manejo de los recursos y el apego de las operaciones econmicas a las normas contables, administrativas y legales que le son aplicables, para la toma de decisiones que permitan la mejora de la productividad de la misma.

2.2.4 AUDITORA INFORMTICA


La Auditora Informtica es de reciente desarrollo y su aparicin se debe a la creciente automatizacin de la informacin en todos los niveles de las organizaciones.

2.2.4.1 Concepto La Auditora Informtica ha sido errneamente denominada Auditora de Sistemas, por el hecho que vulgarmente se considera la palabra "sistemas" como sinnimo de "computador". Pero a lo largo de lo desarrollado hasta el momento, ha quedado claro que toda Auditora es de sistemas, pues su objeto son los sistemas de informacin. Jos Antonio Echenique conceptualiza as la Auditora en Informtica: Auditora en Informtica es la revisin y evaluacin de los controles, sistemas, procedimientos de informtica, de los equipos de cmputo, su utilizacin, eficiencia y seguridad, de la organizacin que participan en el procesamiento de la informacin, a fin de que por medio del sealamiento de cursos alternativos se logre una utilizacin ms eficiente y segura de la informacin que servir para la adecuada toma de decisiones. Es el examen crtico y sistemtico que hace un Contador Pblico para evaluar el sistema de procesamiento electrnico de datos y sus resultados, el cual, le ofrece al auditor las oportunidades de llevar a cabo un trabajo ms selectivo y de mayor penetracin sobre las actividades, procedimientos que involucran un gran nmero de transacciones.[Echenique,1990] Se puede construir entonces el siguiente concepto de auditora informtica: El proceso que consiste en el examen crtico, sistemtico y detallado del sistema de informacin automtico de un ente, realizado con independencia y utilizando tcnicas especficas, con el propsito de emitir un informe profesional sobre la eficacia eficiencia y economicidad en el manejo de los recursos informticos y los controles de seguridad de los mismos, para la toma de decisiones que permitan el mejoramiento de los procesos de informacin automtica y de la productividad de estos.. El examen de los objetivos de la auditora, sus normas, procedimientos y sus relaciones con el concepto de la existencia y evaluacin, nos lleva a la conclusin de que el papel del computador afecta significativamente las tcnicas a aplicar. Mediante una revisin adecuada del sistema de procesamiento electrnico de datos del cliente, y el uso de formatos bien diseados para su captura, el auditor puede lograr un mejor conocimiento de los procedimientos para control del cliente. Recreando programas de auditora por computador, el auditor cubre una actividad ms grande de la utilidad mercantil tanto financiera como operacional; y puede utilizar recursos para analizar y evaluar campos de problemas de evaluacin en las operaciones del cliente. Tal mtodo incrementa su aptitud para remitir ptimos servicios a los mismos. La evaluacin de un sistema informtico, estriba primero en la revisin del mismo para obtener un conocimiento de como se dice que funciona, y ponerlo a prueba para acumular evidencias que demuestren como es el funcionamiento en la realidad.

Al evaluar la informacin automtica, el auditor debe revisar varios documentos, como diagramas de flujo y documentos de programacin, para lograr un mejor entendimiento del sistema y los controles que se disearon en l. En el sistema de procesamiento electrnico de datos, el auditor probablemente, encuentre nuevos controles, algunos de ellos necesarios para la automatizacin del proceso, y algunos que sustituyen aquellos que en los mtodos manuales se basaron en juicios humanos y la divisin de labores. Muchos de los controles en ambientes informticos, pueden combinarse en los programas de computadoras con en el proceso manual. Para ayudar en la revisin de los sistemas de procesamiento de datos y los controles internos, en ocasiones de suma utilidad los cuestionarios para obtener informacin respecto al sistema. Una vez obtenida la informacin, el auditor debe proceder a obtener evidencias de la existencia y efectividad de los procedimientos para l. Una parte significativa del sistema de control interno est comprendida en el programa de la computadora. Existen baches en la ruta de auditora, haciendo difcil e poco prctico obtener resultados o verificar clculos. Esta situacin es posible tanto en aplicaciones sencillas, como en sistemas integrados complejos. El volumen de registros que quizs sea ms econmico y efectivo usar mtodos de datos de prueba, en vez de mtodos de prueba manual.

2.2.5 AUDITORA GUBERNAMENTAL


La Auditora Gubernamental, Auditora Fiscal o como constitucionalmente se le conoce, Control Fiscal, no es nueva en nuestro pas, pero solamente en la ltima dcada se le ha prestado atencin para modernizarla y lograr que cumpla sus objetivos. 2.2.5.1 Concepto Tradicionalmente la Auditora Gubernamental se caracteriz por una simple revisin del cumplimiento de las normas legales que rigen la actuacin de los funcionarios del Estado. Esto ha originado que la gestin estatal sea ineficiente aunque muy cumplidora de la normatividad vigente. Es un lugar comn afirmar que el peor administrador es el Estado y que la vigilancia a cargo de la Contralora General de la Repblica o de las Contraloras Departamentales o Municipales no tiene ningn tipo de resultado para evitarlo. Sin embargo la nueva Constitucin Poltica de Colombia trata de cambiar esta situacin, pues establece que la funcin pblica del Control Fiscal, se ejercer en forma posterior y selectiva y faculta a la Contralora General de la Repblica para ejercer un control financiero, de gestin y de resultados, lo cual es muy novedoso, pues cambia en forma sustancial el Control Fiscal que supuestamente se haba venido ejerciendo.

Aplicando las normas constitucionales y el mtodo utilizado hasta el momento para conceptualizar las diferentes clases de auditoras, la Auditora Gubernamental sera entonces: El proceso que consiste en el examen crtico y sistemtico del sistema de gestin fiscal de la administracin pblica y de los particulares o entidades que manejen fondos o bienes de la Nacin, realizado por las Contraloras General de la Repblica, Departamental o Municipal, con el fin de emitir un dictamen sobre la eficiencia, eficacia y economicidad en el cumplimiento de los objetivos de la entidad estatal sometida a examen, adems de la valoracin de los costos ambientales de operacin del Ente, para as vigilar la gestin pblica y proteger a la sociedad. 2.2.5.2 Carcter tcnico de las Contraloras La Contralora General de la Repblica, as como las Contraloras Departamental y Municipal, han perdido la confianza del pblico, en razn del alto grado de inmoralidad en la que han incurrido. Esta inmoralidad surge desde el mismo instante del nombramiento de cada Contralor, pues este es presionado por sus nominadores para el establecimiento de un fortn burocrtico en las dependencias del Control Fiscal, con lo cual se desvirta la misin del organismo, pues este se convierte en una oficina alimentadora del clientelismo y en una fuente de poder poltico de gran envergadura. Sin embargo, la nueva constitucin trat de remediar esta anomala introduciendo cambios sustanciales que hacan aparecer el nombramiento de los contralores con un carcter ms tcnico que poltico, al establecer que estos seran nominados por la Cmara, Asambleas y Concejos de ternas suministradas por la Rama Jurisdiccional, pero la realidad ha sido que todos los contralores desde la nueva Constitucin han sido polticos, pues esta rama del poder pblico est totalmente influenciada por la clase poltica. Sin embargo, no se puede perder la esperanza de que en el futuro las nominacin se realice sin influencia de la poltica electorera para que as la Contralora se convierta en una verdadera entidad de carcter tcnico como lo reza el texto constitucional. Los principales cambios pueden resumirse as: La funcin pblica del Control Fiscal, a similitud de la Auditora Financiera de tipo externo, se ejercer en forma posterior y selectiva, terminando con el auditaje de cumplimiento de normas continuado, lo cual impide as la co-administracin de los funcionarios de Contralora y agiliza los trmites burocrticos. Las entidades estatales se obligan a crear sus propios organismos de Control Fiscal Interno, dependientes de la respectiva administracin, cuya calidad y eficiencia sern evaluados por la Contralora. El auditaje de Contralora se realizar evaluando el sistema financiero, el sistema de gestin y los resultados de cada entidad, y no vigilando como hasta ahora el cumplimiento o no de normas legales. Se incluye adems la valoracin de los costos ambientales, lo cual es un gran avance para la proteccin de la sociedad.

El Contralor General de la Repblica queda obligado a presentar al Congreso anualmente un informe sobre el estado de los recursos naturales y del ambiente, implicando que deber crear el Estado un sistema de informacin ecolgico, para ser evaluado por la Contralora. Se plantea la privatizacin del Control Fiscal por medio de firmas de auditora nacionales, amplindose el campo de ejercicio profesional para los Contadores Pblicos. Se modifica la eleccin de los Contralores para mejorar la independencia de los mismos, pues su nombramiento se realizar de ternas enviadas por la Rama Jurisdiccional. Aunque la intencin de los constituyentes es loable, su ejecucin prctica no est del todo exenta de los vicios que trata de combatir. Se prohbe expresamente a los electores de los Contralores, recomendar personal y polticamente a los empleados de la Contralora respectiva. Los empleos de las Contraloras sern provistos por concurso pblico y la ley determinar su rgimen especial de carrera administrativa.

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