Contrôle de Gestion Facile

Du mme auteur Les 5 cls dune gestion financire efficace, ditions La Compagnie Littraire-Brdys, 2006 Petites entreprises amliorez
votre rentabilit Mthode et outils de calcul des prix de revient, AFNOR, 2007 Le business plan en clair, ditions Ellipses, 2008
AFNOR 2008 ISBN 978-2-12-465139-9 Couverture : cration AFNOR Crdit photo 2008 JupiterImages Corporation Toute reproduction ou reprsentation intgrale ou partielle, par quelque procd que ce soit, des pages publies dans le prsent ouvrage, faite sans lautorisation de lditeur est illicite et constitue une contrefaon. Seules sont autorises, dune part, les reproductions strictement rserves lusage priv du copiste et non destines une utilisation collective et, dautre part, les analyses et courtes citations justifies par le caractre scientifique ou dinformation de luvre dans laquelle elles sont incorpores (loi du 1er juillet 1992 - art. L 122-4 et L 122-5, et Code Pnal art. 425). AFNOR 11, rue Francis de Pressens 93571 La Plaine Saint-Denis Cedex Tl. : +33 (0) 1 41 62 80 00 www.afnor.org
Sommaire
Introduction .............................................................................................................. VII 1. Le contrle de gestion dans les petites entreprises ........................................ 1 1.1 Ce quest vritablement le contrle de gestion............................................. 2 1.2 Ce quil nest absolument pas....................................................................... 3 1.3 Les consquences dune vision errone du problme ................................. 4 2. La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme ................................ 9 2.1 La rsolution des problmes financiers ...................................................... 12 2.2 La rsolution des problmes de nature non financire............................... 18 3. Le meilleur outil danticipation des risques .................................................... 25 3.1 Les diffrentes origines du risque............................................................... 26 3.2 Limportance de lanticipation pour les petites entreprises ......................... 26 3.3 Son mode dapplication dans les petites entreprises.................................. 27 4. Les principaux outils de gestion utiliser ...................................................... 31 4.1 Lapproche budgtaire ................................................................................ 32 4.2 Les tableaux de bord prospectifs................................................................ 35 4.3 Les prvisions de rentabilit ....................................................................... 38
VI
Contrle de gestion facile !
5. Les trois cls dun contrle de gestion efficace ............................................. 45 5.1 Lutilisation de loutil informatique ............................................................... 46 5.2 La mise en place de procdures adaptes................................................. 47 5.3 La communication en matire de gestion ................................................... 51 6. Ltude de cas Plastoc ...................................................................................... 55 6.1 Lanalyse des besoins.................................................................................... 57 6.2 Le choix des outils de contrle de gestion ..................................................... 62 6.3 Lutilisation des outils de suivi........................................................................ 67 Conclusion ................................................................................................................ 75 Coordonnes utiles .................................................................................................. 77 Lexique ...................................................................................................................... 79 Bibliographie ............................................................................................................ 85
Introduction
[] Linconnu et lindicible sont les deux principales sources dinquitude des hommes [] (Platon)
Encore de nos jours, un grand nombre de petites et trs petites entreprises (PTPE) nont pas de vritable systme de contrle de gestion, ou tout au plus quelques lments de calculs analytiques sommaires et insuffisants. Mais pour quelles raisons ? Comment cela est-il possible ? La raison principale semble avant tout provenir de lide trs rpandue dans le milieu des PTPE que le contrle de gestion nest utile et ne sapplique quaux grandes et moyennes entreprises. Mais pourquoi cette certitude est-elle si profondment rpandue chez les dirigeants de PTPE ? La premire raison qui vient lesprit, est le fait que la grande majorit des mthodes et outils de contrle de gestion enseigns que ce soit dans les milieux universitaires ou en formation professionnelle concerne pour lessentiel les grandes et moyennes entreprises.
VIII
Or, ces mthodes et outils savrent bien souvent trs difficiles, voire impossibles, mettre en place et/ou utiliser dans les PTPE. Mais pourquoi ? Une des principales explications vient du fait qu il y a autant de diffrence entre une grande et une petite entreprise, quentre un lphant et une fourmi. Cette diffrence ne se situe pas uniquement au niveau de leur taille, mais aussi au niveau de leur organisation, de la structure de leur systme dinformation de gestion (SIG), de leur positionnement et de leur dploiement gographique, de leur stratgie commerciale, de leur situation juridique, ainsi quau niveau de leurs marges de manuvre techniques et financires. Aussi, vouloir tout prix mettre en place (dans une PTPE) un systme de contrle de gestion similaire celui dune grande ou moyenne entreprise sous prtexte quil est trs efficace dans cette dernire est vou dlibrment lchec. En raison de leurs particularits, les PTPE ont des besoins et des contraintes souvent trs loigns de ceux des grandes et moyennes entreprises. Et le domaine de la gestion financire nchappe pas ce constat, loin sen faut. Cependant, ne nous trompons pas ! Le fait que les diffrentes mthodes et outils de contrle de gestion actuels ne soient pas adapts aux besoins propres aux PTPE, ne signifie pas pour autant quil faille les rejeter compltement. Car, la plupart dentre eux sont bass sur des principes sur lesquels les dirigeants et les responsables financiers de PTPE peuvent sappuyer pour concevoir et raliser leur propre systme de contrle de gestion. Noublions jamais que dans les PTPE, les dirigeants et/ou les responsables financiers sont les mieux placs pour concevoir les outils de gestion dont ils ont besoin pour piloter efficacement leur entreprise. Ce qui leur manque pour passer laction sont outre du temps quelques principes de gestion fondamentaux et une bonne mthodologie de mise en place, afin dtre le plus performant possible en un minimum de temps. Cest en cela, quune tude approfondie des mthodes de gestion actuelles appliques dans les grandes et moyennes entreprises, peut savrer constructive. condition toutefois de nen retenir que les aspects essentiels, et de les utiliser comme base de dpart de toute rflexion sur ce sujet.
Introduction
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En effet, depuis quelques annes, on constate que plus lentreprise est petite, plus ses problmatiques de gestion sont complexes et subtiles par rapport celles des grandes et moyennes entreprises. Et face cela, la bonne tenue dune comptabilit savre rapidement insuffisante pour valuer avec prcision les consquences financires directes et indirectes de cette complexit propre aux PTPE. Ce qui explique une difficult croissante de leurs dirigeants : adopter les bonnes dcisions au bon moment ; amliorer durablement les rsultats de leur entreprise ; anticiper leurs principaux problmes conomiques et commerciaux ; prendre du recul afin dtablir une stratgie de dveloppement pertinente. Cest donc dans cette situation que, contrairement aux ides reues, le contrle de gestion se trouve tre le meilleur alli du chef dentreprise. Mais pour cela, il est primordial que ce dernier sache quels principes de gestion sont retenir, comment les transformer en un vritable systme de contrle de gestion totalement adapt aux particularits de son entreprise, et comment viter de perdre du temps dans sa mise en place et son utilisation quotidienne. Cest ce que cet ouvrage se propose dexpliquer au lecteur, tape par tape, avec des exemples rels lappui.
Avertissement aux lecteurs

Ce livre est essentiellement un ouvrage de mthodologie. Son objet nest absolument pas de prsenter de manire exhaustive et dtaille toutes les mthodes et outils de contrle de gestion existants. Dautres auteurs lont dj fait avec pertinence (certains dentre eux apparaissant dailleurs en fin douvrage, dans la bibliographie). Son but est plutt dapporter une base de rflexion et de travail permettant, chaque chef dentreprise ou responsable financier de PTPE, de construire ses propres mthodes et outils de gestion. Aussi, chaque terme technique sur lequel cette mthodologie doit sappuyer ne sera pas dvelopp. Ceci, afin dviter toute digression pouvant nuire la clart du raisonnement et sa comprhension par le lecteur.
Nanmoins, les lecteurs soucieux dapprofondir certains aspects techniques ou thoriques du contrle de gestion et de la comptabilit trouverons dautres ouvrages pratiques dans la bibliographie. De mme, pour ceux dsirant se faire aider lors de la cration et/ou de la mise en place de leur systme de contrle de gestion, quelques coordonnes utiles ont t ajoutes leur intention.
Mode de prsentation de louvrage

La comprhension de la mthodologie a t facilite par un mode de prsentation adapt : les calculs ont t simplifis pour tre compris par des non-spcialistes ; des conclusions en fin de chapitre prsentent les principes essentiels retenir. Des modes de calcul prcis guident le lecteur dans la mise en place de chaque outil de gestion. Ces derniers tant accompagns dexemples concrets, tirs de la ralit propre aux PTPE.
Les termes utiliss

Par la suite, par souci de clart, les termes chef dentreprise et dirigeant dsigneront tout autant le grant ou le PDG/DG dune PTPE, le commerant, lartisan, le professionnel libral, lindpendant (ou exploitant individuel), ainsi que le futur crateur dentreprise. De mme, pour allger les explications, on entendra par produit, un bien (produit fabriqu ou marchandise) ou un service. Quant aux termes techniques, tels que valeur ajoute, seuil de rentabilit, prix de revient, tableau de bord..., ils vous seront expliqus de la manire la plus simple possible au cours des chapitres suivants et dans le lexique situ en fin douvrage. Bonne lecture.
1 Le contrle de gestion dans les petites entreprises

[] Mal nommer les choses, cest ajouter au malheur du monde [] (Albert Camus)
Comme nous lavons vu prcdemment, un grand nombre de petites et trs petites entreprises (PTPE) nont pas de vritable systme ou service de contrle de gestion. Cependant, certaines ont parfois franchi le pas, non sans difficult. En effet, parmi ces dernires, une majorit de leurs dirigeants ne semble pas toujours trs contente des services de leur contrleur de gestion, et lui reproche notamment : labsence ou inefficacit des outils daide la dcision proposs ;
une disponibilit insuffisante pour des tudes ponctuelles urgentes ; un rle de conseil et dalerte insuffisant ou inexistant, que ce soit auprs des dirigeants ou des responsables oprationnels.
Or, lorigine de ce constat vient souvent du fait que le rle du contrleur de gestion au sein des PTPE nest pas toujours clairement tabli. Aussi, de plus en plus de contrleurs de gestion de petites entreprises se plaignent de ne plus faire vritablement leur mtier et dtre submergs par des responsabilits comptables et administratives de plus en plus lourdes, et qui nont pas de lien direct avec leurs comptences. Une des principales raisons de cette situation, provient du fait que les dirigeants de PTPE ont souvent une vision errone ou dforme de ce quest rellement le contrle de gestion. Ce qui explique une incomprhension logique et lgitime entre dirigeants et contrleurs de gestion, qui savre dsastreuse pour la prennit des entreprises. Do la ncessit pour cet ouvrage de rappeler quelques dfinitions et principes un peu oublis, mais pourtant trs importants pour comprendre la vritable nature de lenjeu, ainsi que pour abattre dfinitivement certaines ides reues concernant le contrle de gestion.
1.1 Ce quest vritablement le contrle de gestion

Le contrle de gestion est, dans labsolu, un mariage subtil et ordonn de mthodes et doutils permettant aux dirigeants et responsables oprationnels de les aider dans leur prise de dcisions quotidiennes, que ces dernires concernent le court ou moyen terme. Pour tre efficace, un systme de contrle de gestion doit donc avoir deux types dapproches diffrents, mais complmentaires : une vision stratgique (soit moyen ou long terme) ; et une vision tactique (soit court ou trs court terme). La premire a pour rle daider le chef dentreprise prendre du recul par rapport son activit quotidienne, afin davoir une rflexion sur ce quil attend de son entreprise moyen ou long terme (opportunits commerciales et/ou technologiques, investissements stratgiques prvoir, volution du savoir-faire de lentreprise...). La seconde doit avoir pour principal objectif daider le dirigeant (et les responsables oprationnels) rpondre notamment aux questions suivantes : Comment dois-je my prendre pour mettre en application mes dcisions stratgiques ?
Le contrle de gestion dans les petites entreprises
Quels objectifs dois-je fixer court et trs court terme mes responsables oprationnels (responsables de service, chefs dquipe) ?
Quels sont les moyens financiers ncessaires pour y parvenir ? Comment les obtenir rapidement et au meilleur cot ?
1.2 Ce quil nest absolument pas

Dans la majorit des petites entreprises ayant un contrleur de gestion et il y en a beaucoup plus que lon le pense , on constate trs souvent quune grande partie des tches dites de contrle de gestion sapparente plus des oprations de contrles administratifs divers et varis, voire de secrtariat dans certains cas (validation des factures fournisseurs, contrle des paiements reus, rdaction de divers courriers administratifs et sociaux, gestion du standard tlphonique...). Certains vont mme jusqu raliser des tches propres au mtier de la comptabilit : saisies des critures, audits des comptes, tablissement de la liasse fiscale (bilan, compte de rsultat, annexes), travaux dinventaire, gestion de la trsorerie, dclarations fiscales, recouvrement des impays...). Or, comptabilit et contrle de gestion sont pourtant deux domaines trs diffrents (mme sils sont complmentaires) et ont chacun un but prcis, ainsi que des rgles de fonctionnement qui leur sont propres. De ce fait, il apparat trs dangereux de mler les deux, sous prtexte de raliser des conomies substantielles souvent dailleurs trs discutables. En effet, la comptabilit a principalement pour but de prsenter, a posteriori, la situation comptable et financire de lentreprise un instant t (fin danne ou fin de mois), et ce avec une vision patrimoniale et juridique de lentreprise. En clair, cela revient tudier lactivit de lentreprise par lintermdiaire dun rtroviseur. Par opposition, le contrle de gestion a pour but essentiel danticiper les principaux risques financiers futurs, en analysant avec une vision transversale, conomique et commerciale lactivit passe et prsente de lentreprise. Autrement dit, cela revient analyser lentreprise en regardant droit devant soi, avec une paire de jumelle, afin danticiper tout obstacle ventuel. Ces deux manires de voir lentreprise savrent donc fondamentalement diffrentes, mais pas antinomiques pour autant : elles sont simplement complmentaires.
Sans comptabilit gnrale, il ny a pas de contrle de gestion efficace, dans la mesure o ce dernier doit pouvoir sappuyer sur un systme dinformation de gestion (SIG) rigoureux et actualis en permanence. Or, quel est le SIG minimum et obligatoire pour toutes les entreprises sans exception, si ce nest justement la comptabilit gnrale ?
1.3 Les consquences dune vision errone du problme

Comme nous lavons vu prcdemment, non seulement il apparat contradictoire de mlanger comptabilit gnrale et contrle de gestion, mais cela peut en outre savrer trs dangereux pour la prennit de lentreprise. lvidence, si la comptabilit a pu tre une rponse suffisante aux besoins de gestion des PTPE jusqu la fin des annes 70-80, cela nest plus du tout le cas aujourdhui, et ceci pour deux raisons : une exigence des clients de plus en plus accrue, tant au niveau de la qualit des produits et de leur renouvellement, que de leurs prix de vente ; une concurrence de plus en plus dure, ingale et internationale. En effet, jusqu la fin des annes 70, les produits vendus (biens ou services) taient dans leur ensemble de forme standard et fabriqus en trs grande srie. Puis partir des annes 80, les clients sont devenus progressivement de plus en plus exigeants, et la concurrence de plus en plus dure, avec notamment larrive, sur les marchs nationaux et internationaux, de nouvelles entreprises industrielles provenant notamment du Japon et des nouveaux pays industrialiss (Core du Sud, Tawan, Singapour, Hong Kong, Argentine, Inde). Les gammes de produits ont d alors tre progressivement largies et renouveles plus rapidement par les entreprises franaises, afin de mieux rpartir leurs risques commerciaux et financiers, tout en rsistant plus efficacement une concurrence asiatique innovant en permanence. Ce qui a amen beaucoup dentre elles (grandes ou petites) personnaliser progressivement leurs produits en diversifiant leurs gammes et leurs rseaux de distribution. Or du mme coup, leur gestion sest complexifie au fur et mesure du dveloppement de ce phnomne, rendant ainsi lanalyse comptable plus assez suffisante pour piloter lactivit de lentreprise.
Cest dans ce contexte que la gestion financire a d voluer vers une vision plus transversale de lactivit technique et commerciale de lentreprise, les PTPE nchappant en aucun cas cette rgle. Il ne faut jamais oublier que la gestion financire dune entreprise (quelles que soient sa taille et son activit) nest absolument pas une fin en soi, mais la mesure et lanalyse des consquences financires (directes et indirectes) de toutes les dcisions et actions ralises en son sein, tant sur les plans technique, commercial et organisationnel, que juridique, social et fiscal. En consquence, comme ces dcisions se sont progressivement modifies ds le dbut des annes 80, leurs anciens outils danalyse (bass sur une logique essentiellement comptable) se sont retrouvs de moins en moins efficaces pour grer les entreprises, y compris les PTPE. Cest ainsi que le contrle de gestion a t progressivement dvelopp pour rpondre ces nouvelles problmatiques, en se basant sur un angle de rflexion et danalyse diffrent de celui de la comptabilit. Do le danger de donner la responsabilit du contrle de gestion un professionnel de la comptabilit non averti, car ce dernier aura (lgitimement) tendance concevoir, utiliser et dvelopper un systme de contrle de gestion avec une vision patrimoniale et juridique et non conomique et commerciale. Cest pourquoi, pour les trs petites entreprises (TPE), il est fortement conseill au dirigeant de sen occuper personnellement. Quant aux petites entreprises ayant, ou dsirant avoir, un contrleur de gestion, il leur est fortement conseill de ne pas occuper ce dernier avec un travail administratif et comptable, sous peine davoir un systme de contrle de gestion inefficace et non rentable. Il ne faut pas perdre de vue, que cest la personne la mieux place pour aider le dirigeant avoir, en permanence, une vision prospective et tranversale de lactivit de son entreprise. Or, si la majorit de son travail est de raliser des oprations comptables et administratives, le chef dentreprise ne doit pas stonner que son service de contrle de gestion lui paraisse coteux et peu efficace., et ceci pour trois raisons essentielles : Plus un contrleur de gestion est occup faire autre chose que son mtier, plus le rle de ce dernier devient inefficace et insuffisant pour lentreprise.
Les tches comptables et administratives ralises par un contrleur de gestion

cotent nettement plus chres lentreprise que si ces dernires taient ralises par leur professionnel respectif (soit, un ou une secrtaire-comptable pour les tches administratives et un ou une comptable pour les oprations comptables). Car, quon le veuille ou non, un bon contrleur de gestion aura toujours un cot horaire plus lev quun comptable ou quune secrtaire-comptable. De plus, des tches administratives seront toujours ralises avec nettement plus de rapidit et defficacit par une secrtaire (dont cest le mtier) que par un contrleur de gestion (dont ce nest absolument pas le mtier). Ce raisonnement sappliquant de la mme manire pour le domaine de la comptabilit.
Exemple n 1 Analyse comparative du cot dun contrleur de gestion Ayant fait le constat quil passait plus de 80 % de son temps raliser des travaux comptables et administratifs, un contrleur de gestion dune TPE prend la dcision de dmontrer son dirigeant combien ces tches cotent rellement lentreprise. Pour cela, il dcide de prsenter, la fois une analyse financire de la situation actuelle, ainsi que le cot prvisionnel de trois solutions possibles (ou scnarios). Ces solutions ou scnarios sont les suivants :
Situation n 1 Maintien de la situation initiale. Situation n 2 Ralisation des tches de secrtariat comptable par un ou une aide-comptable embauch(e) mi-temps et rengociation des tarifs du cabinet dexpertise-comptable. Situation n 3 Gestion de lensemble du dossier comptable et fiscal par un ou une comptable unique de temps, achat dun logiciel de comptabilit-gestion, embauche dun ou dune stagiaire pour la gestion du recouvrement des crances-clients, et externalisation des travaux de clture et de certification des comptes auprs du cabinet dexpertise-comptable. Solution n 4 Embauche dun ou dune comptable unique temps plein et dun ou dune stagiaire pour le recouvrement, acquisition dun logiciel de comptabilit-gestion, et externalisation de la certification des comptes auprs du cabinet dexpertise-comptable.
Ce qui donne au final le tableau comparatif qui suit.
Tableau 1.1 Analyse comparative des cots

Solution 1 Cots annuels externes lments Honoraires Cabinet Montants 23 712 Solution 2 Cots annuels externes lments Honoraires Cabinet Montants 13 000 Solution 3 Cots annuels externes lments Honoraires Cabinet Montants 5 330 Solution 4 Cots annuels externes lments Honoraires Cabinet Montants 2 460
Cots annuels internes lments Oprations secrtariat comptable ralises par le contrleur de gestion Montants
Cots annuels internes lments Salaire + charges sociales aidecomptable mitemps Montants
Cots annuels internes lments Salaire + charges sociales comptable de temps Stagiaire pour le recouvrement Redevance logiciel comptable Montants
Cots annuels internes lments Salaire + charges sociales comptable temps plein Stagiaire pour le recouvrement Redevanc e logiciel comptable Cots de transfert des donnes vers le cabinet Cot global conomies possibles Montants
24 857 (*)
11 357
17 010
22 680
305
305
930
930
Cots de transfert des donnes vers le cabinet Cot global conomies possibles
700
700
280
140
49 269 0
25 057 24 212 (a)
23 855 25 414 (b)
26 515 22 754 (c)
(*) Soit le taux horaire (toutes charges sociales comprises) du contrleur de gestion multipli par le temps annuel moyen pass raliser lensemble de ces oprations. Soit le calcul suivant : [(120h x 12,33) x 1,4] x 12 mois (a) 49 269 25 057 (b) 49 269 23 855 (c) 49 269 26 515
Aprs rflexion, suite la lecture de ce tableau de synthse, le chef dentreprise de cette TPE dcide dopter pour la solution n3, dans la mesure o :
elle prsente le taux dconomies le plus lev ; elle permettra de mieux rentabiliser son contrleur de gestion en le recentrant sur des activits plus forte valeur ajoute (recherche de solutions pour amliorer la rentabilit du chiffre daffaires de lentreprise, tudes ponctuelles sur le degr de faisabilit des investissements envisags par le dirigeant, mise en place dun tableau de bord pour le responsable du service commercial, laboration et suivi des budgets de fonctionnement...).
Les principes essentiels retenir Pour quun contrleur de gestion soit rellement utile et rentable pour une PTPE, il doit pouvoir consacrer au minimum 80 % de son temps son vritable mtier : soit le conseil et la formation en gestion auprs du dirigeant et des diffrents responsables oprationnels de lentreprise. Ceci, afin de : reprer lavance tout risque de drapage financier sur le court et le moyen terme ; proposer des solutions pour rsoudre les principaux problmes de gestion rencontrs rgulirement par lentreprise ; sensibiliser les responsables oprationnels aux bonnes pratiques de gestion.
2 La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

[] Un chef dentreprise ne doit rien faire qui soit contraire la ralit [] (Franois Michelin)
Comme nous lavons vu prcdemment, le contrle de gestion nest pas un domaine rserv aux grandes et moyennes entreprises. Ce dernier peut aussi tre trs utile aux petites et trs petites entreprises (PTPE). Cependant, il doit approcher les problmes de gestion des PTPE de manire trs diffrente. Aussi, se limiter raliser un copier/coller de ce qui existe dans les grandes et moyennes entreprises ne sert absolument rien, car focaliser sur les outils de gestion utiliss par ce type dentreprises, sans tenir compte de la nature des besoins auxquels ils rpondent peut engendrer des consquences nfastes.
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Cela peut provoquer : un surdimensionnement des moyens par rapport aux besoins rels ; et une forte mise contribution du personnel de lentreprise, pour un rsultat difficilement exploitable par ses dirigeants. Soit en clair, une vritable usine gaz indescriptible et impossible faire voluer. Ce qui aura pour effet de rendre le systme de contrle de gestion trs coteux et totalement inutile, donc impossible rentabiliser. Alors, afin dviter ce phnomne, la meilleure solution est de respecter une mthodologie la fois simple et logique, axe sur une analyse approfondie des besoins en gestion des dirigeants et des responsables oprationnels de lentreprise, en distinguant deux niveaux danalyse : un niveau stratgique, afin daider les dirigeants dans leurs prises de dcision concernant lavenir de leur entreprise moyen et long terme ; un niveau tactique (ou oprationnel), pour aider les chefs dentreprise et leurs responsables oprationnels dans leur gestion quotidienne, par une meilleure visibilit sur le court et trs court terme. Cette mthodologie peut se rsumer par le schma de la figure 2.1, page ci-contre. Ainsi travers ce schma, on constate que le processus de rflexion doit dbuter partir de lanalyse des rels besoins en gestion de lentreprise, et non partir de ltude des outils de gestion habituellement utiliss par le contrle de gestion dans les entreprises (quels que soient dailleurs la taille et le secteur dactivit de celles-ci). Chaque entreprise tant par dfinition unique, il apparat inutile (et qui plus est dangereux) de sinspirer doutils de contrle de gestion utiliss par dautres, sans tenir compte au pralable des caractristiques exactes des besoins auxquels ils rpondent. En dautres termes, ce qui est efficace pour une entreprise, ne lest pas ncessairement pour dautres. Cest pourquoi il convient de ne pas mettre la charrue avant les bufs , de dbuter la rflexion partir de la nature des besoins, et de ntudier quen second lieu les meilleurs moyens (mthodes de calcul et outils de gestion) utiliser pour les atteindre. En clair, ce sont les besoins qui doivent motiver et diriger la recherche et le choix des outils, et non linverse.
La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme
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Figure 2.1 Schma processus danalyse des besoins
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2.1 La rsolution des problmes financiers

Pour bon nombre dentreprises, le premier objectif que doit atteindre le contrle de gestion est la rsolution des principaux problmes financiers auxquelles ces dernires sont confrontes. Pour les petites et trs petites entreprises (PTPE), ces problmatiques financires sont essentiellement de deux types : lamlioration de la rentabilit commerciale, lamlioration de la rentabilit financire.
La problmatique de la rentabilit commerciale

On entend par rentabilit commerciale, la capacit de lentreprise transformer son chiffre daffaires en bnfices. Cest une des principales problmatiques financires rencontres par bon nombre de PTPE, dont le profil conomique et commercial prsente souvent les caractristiques suivantes : un chiffre daffaires en forte et/ou constante progression ; un rsultat comptable se dgradant de plus en plus jusqu devenir dficitaire. Face ces symptmes, la comptabilit gnrale se trouve rapidement impuissante en comprendre les vritables origines techniques et commerciales, car son angle dapproche a tendance donner une vision tronque et/ou simplifie de lactivit de lentreprise. Ce qui a pour effet docculter de lanalyse tous aspects techniques et commerciaux propres lactivit et lorganisation de lentreprise. Or, ce sont les consquences financires (directes et indirectes) gnres par ces derniers qui sont bien souvent lorigine des difficults financires des PTPE. Aussi, ne pas prendre en compte ces lments dans la recherche des causes dune mauvaise rentabilit commerciale, revient senlever volontairement toute possibilit de les trouver, et donc de pouvoir y remdier efficacement. Do lintrt et la ncessit danalyser ces problmes avec une vision transversale de lentreprise, que seul un vritable systme de contrle de gestion permet.
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Pour ce faire, ce dernier doit se fixer des objectifs clairs, notamment : choisir une mthode de calcul de cots prenant totalement en compte les particularits et la complexit de lactivit de lentreprise, afin de connatre de faon prcise les cots ou les prix de revient de ses produits (biens ou services) ; actualiser rgulirement cette mthode afin davoir des prix de revient pertinents et ralistes ; concevoir des indicateurs de suivi permettant dtablir facilement un rapprochement entre prix de vente et prix de revient, et ceci pour chaque transaction commerciale1. Le but tant de conseiller utilement le chef dentreprise dans ses prises de dcision visant amliorer, de manire durable, la rentabilit commerciale de son entreprise.
La problmatique de la rentabilit financire

Dans labsolu, la rentabilit financire mesure la capacit de lentreprise transformer ses bnfices en trsorerie : cest ce que lon appelle techniquement la trsorerie dexploitation. Cest--dire, celle constitue uniquement par lactivit courante de lentreprise. Ceci, par opposition aux mouvements de trsorerie ns de transactions bancaires et financires (intrts perus et verss, commissions bancaires, dividendes, gains ou pertes de change...) et exceptionnelles (produits de cession dactifs2 mobiliers et immobiliers, pnalits de retard, subventions perues...). Un chef dentreprise ne doit jamais oublier que, raliser des bnfices levs ne signifie pas automatiquement avoir une trs bonne trsorerie, mme si cela doit lui paratre paradoxal, car, pour quun rsultat bnficiaire se retrouve immdiatement en trsorerie, il faudrait que les encaissements des clients (chiffre daffaires) aient lieu au mme moment que les rglements des diffrentes dpenses (charges et investissements) ncessaires pour raliser ces ventes encaisses. Or dans la pratique, cette situation est techniquement impossible dans la mesure o les mouvements dentre et de sortie de trsorerie sont constamment dcals les uns par rapport aux autres, car chacun deux son propre mcanisme dchance.
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Caractrise par une facture, un ticket de caisse ou un contrat. lments matriels ou immatriels constituant le patrimoine de lentreprise (immeubles, terrains, brevets dinvention, marques, machines outils, matriels informatiques).
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Ce qui a pour consquence des carts temporels permanents et conomiquement logiques entre dpenses et recettes. De par ce fait, un bnfice comptable obtenu et constat un instant t ne pourra se retrouver (au mme moment) que partiellement en trsorerie dexploitation. Cependant, il arrive parfois que cette part de bnfices ne se retrouve absolument pas en trsorerie. Ce qui se traduit systmatiquement par un excdent de trsorerie dexploitation3 (ETE) nul ou ngatif. Or, cette situation beaucoup plus rpandue chez les PTPE que les grandes ou moyennes entreprises peut sexpliquer de plusieurs manires : un montant de factures-clients impayes lev ; un sur-stockage significatif ; un volume important de litiges ; des dlais de paiements de factures-fournisseurs trop faibles et non ngocis ; une gestion prvisionnelle de la trsorerie insuffisante ou inexistante ; une faible efficacit des actions de recouvrement des crances-clients ; une absence de sensibilisation de lquipe commerciale au problme des impays. Pour y remdier, cinq types dactions doivent tre raliss de manire parallle : amliorer lefficacit et le professionnalisme du recouvrement, en agissant le plus en amont possible des processus de traitement des clients (prise des commandes) ; ngocier systmatiquement des dlais de paiements auprs des principaux fournisseurs ; optimiser en permanence la gestion des stocks, en vitant rupture et sur-stockage ; anticiper les risques dimpays, par une analyse conomique et commerciale des clients professionnels permettant dtablir un profil payeur pertinent (trs bon, moyen, mauvais, en redressement judiciaire...) ; mettre en place une vritable politique commerciale visant rduire au maximum les dlais de rglements des clients (remises, escomptes, conseils gratuits), en les adaptant leur profil payeur .
Dans la pratique, le terme le plus juste est insuffisance de trsorerie dexploitation .
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Aussi, pour savoir quel moment ces dernires doivent tre ralises et quel est leur degr defficacit, le contrle de gestion doit imprativement mettre en place des indicateurs de suivi appropris. Ceux-ci sont essentiellement de deux types : le suivi de lvolution du besoin en fonds de roulement (BFR), et le suivi de lvolution de lexcdent de trsorerie dexploitation (ETE)4.
Exemple n 1 Le calcul et le suivi mensuel du BFR dun artisan menuisier Un artisan dsire calculer lvolution de son BFR sur un semestre. Pour ce faire, il runit les donnes comptables ci-dessous. Tableau 2.1 Calcul des BFR mensuels
lments de calcul/Mois Stocks de bois et quincaillerie + Avances et acomptes verss sur commandes + Crances clients et comptes rattachs + Autres crances dexploitation Avances et acomptes reus sur commandes Dettes fournisseurs et comptes rattachs Dettes fiscales et sociales = Besoin en fonds de roulement (BFR) Janvier 4 374 6 329 83 1086 2 205 675 6 820 Fvier 3 403 895 5950 527 4 724 204 4 793 Mars 3 695 4764 123 729 3 148 247 4 458 Avril 3 889 2995 42 684 2 777 867 2 598 Mai 3111 150 3 307 467 2 621 212 3 268
Pour plus de prcisions sur leur calcul et leur utilisation, cf. louvrage Les 5 cls dune gestion financire efficace du mme auteur, publi par La Compagnie Littraire-Brdys.
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Ce qui permet lartisan de construire lindicateur de suivi prsent sur la figure 2.2.
8 000 7 000
Montants en
6 000 5 000 4 000 3 000 2 000 1 000 0 Besoin en fonds de roulement (BFR)
Janvier Fvrier Mars Mois
Avril
Mai
Figure 2.2 Courbe de suivi de lvolution mensuelle du BFR
Exemple n 2 Le calcul et le suivi de lETE de lartisan menuisier Reprenons lexemple n1, afin de voir comment lartisan va construire son second indicateur de suivi ; ce dernier tant la suite logique du premier. Tableau 2.2 Calcul de lexcdent de trsorerie dexploitation
lments de calcul/Mois Chiffre daffaires HT + Autres produits Achats bois et quincaillerie Variation stocks de bois et quincaillerie Production stocke Janvier 6 125 1 654 488 379 Fvier 5 250 676 1 471 971 1 207 Mars 3 208 459 802 -292 -1 008 Avril 3 499 910 -194 -319 Mai 2 917 234 773 778 212
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lments de calcul/Mois Autres achats et charges externes + Subvention dexploitation Impts et taxes Charges de personnel (salaires et charges sociales) = Excdent brut dexploitation (EBE) (*) BFR du mois M + BFR du mois M-1 = ETE
Janvier 1859 2 880 159 6 820 7242 263
Fvier 1 707 2 409 103 4 793 6 820 2 130
Mars 2 021 1 250 187 2 452 -1 845 4 458 4 793 -1 510
Avril 1 204 3 072 2 200 2 598 4 458 -340
Mai 1 838 2 417 887 3 268 2 598 1 557
(*) LEBE reprsente la vritable richesse gnre par lactivit de lentreprise.
laide de ce tableau de calcul, lartisan met en place lindicateur de suivi ci-aprs :

2 500 2 000 1 500 Montants en 1 000 500 0 -500 -1 000 -1 500 -2 000 -2 500 Janvier Fvier Mars Mois Avril Mai
EBE ETE
Figure 2.3 Courbe de suivi des variations mensuelles de lETE
Contrairement aux ides reues, ces besoins ne doivent pas se limiter quau seul domaine financier. Ils doivent aussi porter sur des domaines techniques et non financiers.
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2.2 La rsolution des problmes de nature non financire

Lactivit dun bon contrleur de gestion ne doit pas se limiter des tches purement financires, mais doit aussi prendre en charge des aspects techniques et non financiers de lentreprise, parmi lesquels, on trouvera notamment : ceux lis au systme dinformation (SI) de lentreprise ; ceux concernant laide la dcision des dirigeants et des responsables oprationnels, ceux portant sur les problmes spcifiques lorganisation de lentreprise.
Les problmes lis au systme dinformation

Tout dabord, on entend par systme dinformation, lensemble des outils de rcolte dinformations brutes concernant lactivit gnrale de lentreprise, que ces dernires proviennent de lextrieur ou de lintrieur de lentreprise. Ces outils sont principalement de deux catgories : le systme informatique ; les procdures de contrle et de dcision. Vis--vis de ceux-ci, le contrleur de gestion a pour responsabilit den vrifier le degr dadaptabilit aux besoins de lentreprise. Le premier et le plus important dentre eux est sans conteste le systme informatique, qui lui seul permet dautomatiser une grande partie dun des lments majeurs du systme dinformation de gestion (SIG) de lentreprise : soit la comptabilit gnrale. Cette dernire a dautant plus un rle central, quelle est prsente dans lensemble des entreprises, quels que soient leur taille et leur secteur dactivit respectif. Or, un des rles du contrleur de gestion est de veiller que celle-ci soit la mieux construite possible, afin de pouvoir tre facilement exploite par le systme de contrle de gestion. Pour ce faire, le premier objectif que doit atteindre le contrle de gestion est dadapter au maximum et en permanence le plan comptable5 de lentreprise aux diffrents besoins de suivi financier.
Ensemble des comptes comptables utiliss par la comptabilit gnrale de lentreprise.
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Nanmoins il faut faire attention. Pour que cette opration soit la plus efficace possible, il est impratif que le contrleur de gestion y associe troitement le service comptabilit (y compris en cas dexternalisation de la comptabilit chez un cabinet dexpertise-comptable). dfaut, le responsable du contrle de gestion prend le risque de rendre non coopratif le responsable du service comptabilit. Dans la pratique, ce dernier voit toujours dun mauvais il cette action, car souvent elle a pour consquence finale la cration de nouveaux comptes comptables. Ce qui augmente dautant son travail de saisie dcritures. Il ne faut pas oublier que les besoins de ces deux fonctions vis--vis de ce SIG sont assez diffrents. En effet, pour la comptabilit, le SIG doit simplement classer les charges par nature de dpenses (salaires, lectricit, loyers). Or, pour le contrle de gestion cela est insuffisant, dans la mesure o il est tout aussi important de connatre la destination des dpenses. Autrement dit, il faut pouvoir rpondre la question suivante : quoi, ou qui, sert cette dpense ? Do la ncessit pour le systme de contrle de gestion davoir outre une dcomposition prcise des charges par nature une affectation par destination (ou encore appele imputation analytique ). Ce qui pose un second problme pour le contrle de gestion, savoir : les rgles de dtermination de cette imputation analytique. Sachant, quil est tout aussi impratif de les tablir en coopration avec le service de la comptabilit, afin que ces dernires soient comprises de toutes les personnes intresses, sous peine davoir un SIG rempli dinformations errones et donc inexploitables. Ce qui aura pour consquence, dalourdir inutilement le travail de contrle de fiabilit des donnes ralis par le contrleur de gestion.
Les problmes concernant laide la dcision

Aprs avoir trait le ct amont des processus de fonctionnement du SIG, il reste au contrle de gestion matriser le ct aval de ce mme processus. Ce dernier se caractrisant par une restitution ordonne, synthtique et cible des donnes brutes, afin de les prsenter sous la forme dindicateurs de suivi financiers et non financiers. Dans ce cas, la tche qui lui incombe est de concevoir, contrler, fiabiliser, diffuser et actualiser lensemble de ces indicateurs.
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En outre, sa responsabilit ne sarrte pas l. Elle comprend aussi la conception et le dveloppement des outils informatiques permettant leur prsentation synthtique et actualise, sous la forme de graphiques comments (tableau de bord6) et de tableaux de donnes dtailles et/ou rsumes (reporting). Ceci afin dautomatiser au maximum leur production et rendre ainsi leur diffusion plus facile, plus fiable et plus rapide. Il ne faut jamais oublier quun bon outil daide la dcision prsente toujours les caractristiques suivantes : grande rapidit dexcution et de diffusion ; fiabilit de son contenu ; mise jour systmatique des indicateurs et de leurs commentaires ; prsentation claire et are ; pertinence et nombre rduit des indicateurs choisis (soit 5 ou 6 au maximum). Cest donc au contrleur de gestion de veiller ce que ces conditions soient imprativement runies, sous peine de voir son rle de conseil et daide la dcision devenir rapidement inefficace, voire dangereux, pour la prennit de lentreprise.
Les problmes propres lorganisation

Un autre domaine, o le contrleur de gestion peut aussi apporter son savoir-faire, concerne les problmatiques lies lorganisation gnrale et/ou particulire de lentreprise. Ce savoir-faire se concrtise, pour lessentiel, dans une approche mthodologique propre au mtier de contrleur de gestion, savoir : une mission daudit de situation. En effet, dans beaucoup de tches, le contrleur de gestion est amen (presque en permanence) rsoudre des problmes divers et varis. Or, pour les rsoudre il utilise trs souvent une mthode danalyse qui peut se rsumer par le processus reprsent sur la figue 2.4, ci-contre. Ainsi, on constate que ce dernier peut trs facilement sadapter aux problmes dorganisation au sein de lentreprise.
Pour en savoir plus sur la conception dun tableau de bord, cf. louvrage laborer des objectifs et un tableau de bord de suivi de Gilles Barouch, paru aux ditions Livres Vivre.
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Figure 2.4 Schma processus de laudit de situation
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Dans ce cas prcis, le rle du contrleur de gestion est de raliser un audit afin de diagnostiquer les vritables origines des diffrents problmes dorganisation rencontrs, et de proposer des solutions simples et pertinentes pour les rsoudre durablement. Cependant, sa mission ne doit pas se limiter un simple audit organisationnel. Il doit aussi pouvoir conseiller le dirigeant de lentreprise dans le choix des solutions proposes. De mme, il doit jouer un rle de coordinateur et de contrle dans la mise en place de la ou les solutions retenues par le chef dentreprise. Concrtement, les solutions pour rsoudre ce type de problmatique sont principalement de trois ordres : Lautomatisation des tches rptitives, afin damliorer la productivit et la qualit du travail ralis par chaque fonction ou chaque mtier de lentreprise (production, marketing, administration, logistique...).
La remise plat et la mise en place de procdures simples, pertinentes et

acceptes par toutes les personnes concernes.
La mise en place de plans de formation en gestion et/ou informatique de gestion

pertinents et sur mesures, en adquation avec les besoins et les moyens de lentreprise.
Remarque importante
Chacune de ces solutions doit tre tudie tant sur le plan technique que financier. En dautres termes, une solution dorganisation doit tre la fois ralisable techniquement et financirement. Pour cela, le contrleur de gestion doit imprativement en prsenter les deux aspects, en faisant bien comprendre ses interlocuteurs limportance de ne pas dissocier ces deux visions diffrentes, mais totalement complmentaires, car, cest la meilleure manire de permettre au chef dentreprise de prendre une dcision optimale, en totale connaissance de cause.
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Les principes essentiels retenir Un systme de contrle de gestion ne peut tre efficace, qu condition dtre compos doutils de gestion rpondant 100 % des besoins spcifiques et propres lentreprise. Ces derniers doivent donc tre choisis en fonction dun cahier des charges prcis et non en fonction de ce qui existe dans les autres entreprises. Le principal but du contrle de gestion est daider les dirigeants prenniser lactivit de leur entreprise, en les alertant lavance sur les problmes financiers et non financiers menaant son dveloppement.
3 Le meilleur outil danticipation des risques

[] Plus faibles sont les risques, meilleure est lentreprise [] (Sophocle)
La tche du contrleur de gestion nest pas seulement danalyser et de vrifier la ralisation des actes passs et prsents. Son rle stend aussi lapprhension et lvaluation des risques financiers et non financiers futurs. Pour ce faire, le contrleur de gestion doit se projeter dans lavenir, en se basant sur sa connaissance du pass conomique et commercial de lentreprise. En dautres termes, pour estimer la future situation financire de lentreprise, le contrleur de gestion doit sinterroger sur les principales sources de risques financiers (ruptures de trsorerie, pertes de rentabilit commerciale) et non financiers (technologie des produits dpasss, perte dun avantage concurrentiel) et sur leurs consquences financires directes et indirectes.
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3.1 Les diffrentes origines du risque

Parmi les diffrentes sources de risques, on peut en distinguer cinq essentielles : celles lies au domaine technologique (innovations des concurrents, modernisation ncessaire de loutil de production, investissements importants en recherchedveloppement, normes techniques exiges par un ou plusieurs clients...) ; celles portant sur les aspects commerciaux de lactivit (abandon dune activit ou dun produit, arrive sur le march dun nouveau concurrent, abandon de crances, disparition dun sous-traitant stratgique, augmentation des dlais de rglement accorde un ou plusieurs clients importants...) ; celles qui concernent les domaines de la rglementation (nouvelles rgles fiscales, augmentation dun ou de plusieurs taux de charges sociales, renforcement dune norme environnementale, modification des normes de scurit...) ; celles touchant le primtre de lorganisation gnrale et particulire de lentreprise (problmes de management, mauvaise organisation dune quipe de travail, changement des procdures de dcision et/ou de contrle) ; celles lies directement aux domaines financiers (risque daugmentations tarifaires de la part de certains fournisseurs stratgiques, souscription dun nouveau prt, risques dimpays ou de retards de paiement levs, perte de rentabilit dun produit sur un segment de clientle dtermin, recours au crdit-bail, rachat dune entreprise...).
3.2 Limportance de lanticipation pour les petites entreprises

Contrairement aux grandes et moyennes entreprises, les petites et trs petites entreprises (PTPE) ne peuvent se permettre le luxe dattendre que des problmes (quelles que soient leurs origines) surgissent et se dveloppent, pour agir. Il est donc impratif quelles mettent tout en uvre pour les anticiper le plus tt et le plus en amont possible. Pour cela, le contrleur de gestion doit sappuyer sur sa parfaite connaissance des problmes passs et prsents, afin de se projeter rgulirement dans le futur pour en percevoir les risques ventuels. Cest ce seul prix, que tout contrleur de gestion pourra jouer un rle efficace danticipateur et de conseiller auprs de la direction de lentreprise.
Le meilleur outil danticipation des risques
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dfaut, lentreprise prend le risque de courir derrire les problmes, sans jamais pouvoir les rattraper . Ce qui revient spuiser remplir un panier perc ! En outre, mme rattraps , ces derniers peuvent savrer impossibles traiter, faute de temps et de moyens (humains, techniques et financiers) suffisants pour les rsoudre.
3.3 Son mode dapplication dans les petites entreprises

Cependant, la ncessit danticiper ne signifie pas pour autant quil faille tout prvoir tout moment ! Ceci, dans la mesure o ce fait peut devenir terme un facteur dimmobilisme, o lentreprise perd plus de temps envisager le pire qu construire une vritable stratgie de dveloppement. Car bien que le risque zro nexiste pas, une entreprise peut trs bien se prserver de ceux nuisibles, tout en optant pour ceux ncessaires et calculs. Dans ce cas, toute la dmarche du contrleur de gestion est de raliser une distinction juste et prcise entre : les risques nfastes pour la prennit de lentreprise ; les risques constructifs pour lavenir de son activit. Pour cela, le contrleur de gestion doit sastreindre au respect dune mthodologie, afin dvaluer rapidement et efficacement les consquences financires (directes et indirectes) de chaque type de risque dcel. Cette dernire peut se rsumer par le schma de la figure 3.1, page suivante. Ainsi, aprs une tude attentive de ce schma, on constate que le rle du contrleur de gestion est bas sur une mise jour rgulire et pertinente du systme dalerte et de suivi, seule fin dviter la multiplication dindicateurs et de tableaux de bord rapidement dpasss. Il ne sert rien de poursuivre lutilisation dun indicateur dalerte, si le problme ou le risque quil ait cens valuer a disparu. De mme, si le contrleur de gestion ne ractualise pas de manire constante son apprhension des risques, il met lentreprise et ses dirigeants dans limpossibilit danticiper toute nouvelle menace.
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Figure 3.1 Schma processus danalyse des consquences du risque
Le meilleur outil danticipation des risques
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Cest en ce sens, que cette mthodologie doit tre perue comme un cycle continu et permanent, auquel doit fortement contribuer tout contrleur de gestion digne de ce nom.
Les principes essentiels retenir Pour que le contrle de gestion soit le meilleur outil danticipation des risques financiers et non financiers, il doit imprativement tre conu et utilis comme un outil danalyse du pass tourn vers lavenir. En ce sens, le rle du contrleur de gestion sassimile au travail dun dtective charg de traquer les vritables origines caches dun ou de plusieurs problmes ou de risques menaants la prennit de lentreprise.
4 Les principaux outils de gestion utiliser

[] Ce qui arrive en fin de compte, ce nest pas linvitable mais limprvisible [] (John Maynard Keynes)
Aprs avoir vu lintrt vital pour les petites et trs petites entreprises danticiper en permanence les principaux risques et leurs consquences financires directes et indirectes, il reste au contrleur de gestion mettre en place les outils prvisionnels adquats. Ces outils sont essentiellement de trois catgories : le systme budgtaire ;
les outils prospectifs daide la dcision ; les outils de mesure de la future rentabilit commerciale.
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4.1 Lapproche budgtaire

La notion de budget, bien que trs rpandue dans les grandes et moyennes entreprises, lest nettement moins dans les petites et trs petites entreprises (PTPE). Ceci pour deux raisons : une mise en place ncessitant du temps et des moyens suprieurs ceux disponibles dans les trs petites entreprises (TPE) ; une lourdeur de fonctionnement lie son utilisation dans la gestion quotidienne dune PTPE. Cette situation vient essentiellement du fait que sa mise en place dans une petite entreprise nest souvent quun copier/coller de ce qui existe dans les grandes. Or, cest cette manire de faire qui porte en germe les principales causes quon lui reproche. L encore, ce qui est valable pour une grande entreprise ne lest pas ncessairement pour une PTPE et inversement. Nanmoins attention, encore une fois, cela ne signifie pas pour autant quun systme budgtaire nest utile quaux grandes et moyennes entreprises, loin sen faut. Ce sont uniquement les manires de le concevoir, de le mettre en place et de lutiliser qui prsentent une trs grande diffrence entre petite et grande entreprise. Mais quelles sont ces diffrences ? Ces dernires sont principalement de lordre de cinq : un niveau de dtails plus important ; une approche plus transversale ou analytique de lactivit ; des budgets plus limits en nombre et plus cibls ; un contrle budgtaire plus fin et permanent ; un systme budgtaire devant absolument tre automatis.
Llaboration dun budget

Afin de construire un systme budgtaire pertinent, le contrleur de gestion doit, au pralable, se poser les questions suivantes : Pourquoi dsire-t-on avoir recours un systme budgtaire ? Que peut-on attendre dun budget ? Quelles sont ses limites dans le temps et dans lespace ?
Les principaux outils de gestion utiliser
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Quelle est la meilleure manire de concevoir rapidement un systme budgtaire

simple et efficace par rapport nos principales contraintes techniques (temps disponible, logiciels existants...) ? Une fois que les rponses ont t trouves, le contrleur de gestion doit tudier la possibilit ou non du systme budgtaire pouvoir rsoudre les questions poses par le chef dentreprise et ses responsables oprationnels. Car il est impratif que ces derniers ne se fassent pas dillusion sur le rle que peut et doit jouer un budget. En dautres termes, le contrleur de gestion doit attirer leur attention sur le fait quun budget nest utile qu partir du moment o il est accept comme un outil danticipation (parmi dautres), et non pas peru comme un outil de contrle et de sanction. dfaut, tous les efforts mobiliss pour sa conception et son dploiement seront vous dlibrment lchec. Car un budget ne doit jamais contraindre, mais au contraire faire participer le plus grand nombre de personnes concernes (dirigeants, responsables oprationnels, salaris). Pour ce faire, le contrleur de gestion ne doit jamais oublier dutiliser une approche pdagogique, pragmatique et diplomate vis--vis de ses diffrents interlocuteurs. Autrement dit, le contrleur de gestion ne doit pas avoir peur dexpliquer de faon claire et transparente, aux responsables oprationnels et aux salaris concerns, les rels objectifs du systme budgtaire, et ce que ce dernier peut leur apporter dintressant. Ceci afin de dmontrer sa ncessit et son utilit, tout en ddramatisant le sujet et en rendant plus coopratives les personnes concernes. En outre, cet change peut parfois permettre au contrleur de gestion de prendre connaissance daspects ou de problmes techniques importants auxquels il naurait pas ncessairement pens initialement. Ce qui peut ainsi lui viter davoir des dconvenues dans un futur proche. Par exemple : mettre en place un budget pour anticiper des cots, dont les origines savrent totalement imprvisibles sur le plan technique. Dans ce cas prcis, lutilisation dun budget savre compltement inutile et contre-productive. Une fois cette tape ralise, le contrleur de gestion doit fixer, avec le chef dentreprise, les priorits en matire budgtaire, par rapport aux besoins et la situation actuels et futurs de lentreprise. Car rien ne sert de vouloir tout budgter , si par la suite aucune utilisation pertinente nen est faite.
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En clair, ce nest pas loutil budgtaire et son mode dutilisation qui doivent induire les besoins et les objectifs de lentreprise, mais linverse. cette fin, le contrleur de gestion ne doit pas hsiter avoir une vision transversale, plutt que verticale. Autrement dit, il doit privilgier un dcoupage analytique du budget, plutt quune simple prsentation comptable. Cest--dire, quau lieu de construire systmatiquement un systme budgtaire bas sur un dcoupage par nature de charges et par service ou direction, il peut tre plus pertinent de raliser des budgets sur des primtres : plus petits et plus cibls (par exemple : un budget pour lachat dune matire premire reprsentant un pourcentage significatif du prix de revient dun ou de plusieurs produits, plutt quun budget global portant sur le fonctionnement du service des achats) ; plus reprsentatif des processus de cration de la valeur ajoute apporte aux clients (par exemple : un budget pour suivre toutes les charges directement consommes pour raliser une opration de fabrication complexe, ncessitant lintervention de plusieurs mtiers ou spcialits diffrentes, plutt quun budget pour lensemble du service production). Cette approche budgtaire permet ainsi aux diffrents responsables (ainsi quau contrleur de gestion) de se focaliser sur les vritables origines de problmes ventuels ou des risques de drapage, en vitant ainsi de se disperser dans leurs contrles et leurs prises de dcision, tout en gagnant en justesse et en prcision sur lattribution des relles responsabilits. Ceci, afin dviter de sanctionner toute lentreprise dans son ensemble, lorsquun problme est gnr par un lment bien prcis de lorganisation de lentreprise (mtier, phase de fabrication, poste ou groupe de travail...). Cependant, le rle du contrleur de gestion ne se limite pas la seule conception du systme budgtaire. Aprs cette opration, il reste la question toute aussi importante de son mode dutilisation.
Lutilisation dun budget ou le contrle budgtaire

Pour que la mise en place dun systme budgtaire soit rapidement et durablement rentable, son utilisation quotidienne doit respecter un certain nombre de rgles et de procdures de fonctionnement. Ces dernires constituent ce que lon appelle techniquement le contrle budgtaire .
Les principaux outils de gestion utiliser Ainsi pour tre efficace, un contrle budgtaire doit toujours tre ralis de faon : rgulire ; constante ; automatise ; et partage.
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Et ce, en respectant toujours une mthodologie la fois simple et rigoureuse, pouvant se synthtiser par le schma de la figure 4.1, page suivante. Lanalyse de ce schma de fonctionnement du contrle budgtaire montre, encore une fois, la ncessit que, chaque tche du contrle de gestion soit perue comme un cercle vertueux et non comme une contrainte permanente et inutile. Cest souvent un effort cibl, raisonnable et continu qui est lorigine du vritable succs dune mthode de gestion, plutt que des efforts disperss trs importants et limits dans le temps.
4.2 Les tableaux de bord prospectifs

Aprs avoir conu et mis en place le systme budgtaire, et organis son contrle, il reste au contrleur de gestion en retirer la quintessence et la prsenter de faon synthtique aux diffrents dcideurs de lentreprise. Or, comme nous lavons vu prcdemment dans le chapitre 2 ( 2.2), loutil daide la dcision le plus adapt est le tableau de bord. Cependant, dans la pratique, ce dernier a souvent tendance se limiter au suivi du pass et du prsent. Aussi, lorsquun indicateur dalerte indique un problme ou prsente une anomalie, il est souvent trs difficile dy remdier rapidement, car le temps joue souvent contre les PTPE ; ce qui rend dautant plus ncessaire danticiper ces problmes, plutt que dattendre leur apparition pour agir. Aussi, pour y remdier efficacement, le contrleur de gestion doit imprativement donner un aspect prospectif (ou prvisionnel) ses diffrents outils danalyse et de suivi ; le tableau de bord nchappant pas cette rgle. Ainsi, un bon tableau de bord doit prsenter une approche prvisionnelle (ou prospective) des indicateurs dalerte. Cest--dire une vision anticipatrice des principaux risques financiers et non financiers sur le court et moyen terme, afin de pouvoir, la fois, prvenir le plus tt possible lapparition dun problme majeur et confirmer ou non la pertinence du choix de lindicateur concern.
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Figure 4.1 Schma processus du contrle budgtaire
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Exemple n 1 Le traitement dun problme de trsorerie chez lentreprise Dupont Le contrleur de gestion de lentreprise Dupont constate que lorigine dune insuffisance persistante de trsorerie est en fait lie un grand nombre de retards de paiements-clients. Aussi, il dcide dalerter son chef dentreprise et le service commercial, en ajoutant dans le tableau de bord un indicateur de suivi mensuel du dlai moyen des rglements7, par catgorie de clients (particuliers, entreprises, associations). De cette manire, grce au suivi des tendances de cet indicateur dalerte, les commerciaux et le dirigeant pourront agir plus rapidement auprs des clients concerns, par des actions de relance et de prvention cibles et/ou personnalises. Nanmoins, cet indicateur dalerte ne doit pas se limiter au suivi de lvolution relle de ces retards, mais doit aussi en prsenter une estimation sur les mois futurs. De cette manire, le chef dentreprise pourra prvoir lavance tout risque de rupture de trsorerie, en ayant ainsi le temps matriel pour trouver une solution permettant de lviter ou de la rduire au maximum.
La conception dun tableau de bord prospectif

Une fois que lintrt et la ncessit davoir des indicateurs de suivi prospectifs ont t compris et accepts par les diffrents dcideurs de lentreprise, il reste au contrleur de gestion les concevoir le plus rapidement et le plus efficacement possible. Pour ce faire, il est ncessaire quil respecte un certain ordre dans les diffrentes tapes raliser, sous peine de perdre un temps prcieux et/ou doublier des lments importants. Le plus simple pour lui, est de suivre une mthodologie rigoureuse, comme celle propose dans le schma de la figure 2.1, en page 11. En outre, pour tre sr quun tableau de bord prospectif est vritablement efficace, le contrleur de gestion doit se poser les questions suivantes : Quels sont les principaux risques futurs menaant la situation conomique et commerciale de lentreprise ? Combien dindicateurs du tableau de bord permettent dy rpondre ? Quel est le rythme dactualisation des prvisions de risque ?
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Pour plus de prcisions sur son mode de calcul, se rfrer au lexique, en fin douvrage.
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Ce rythme de mise jour est-il suffisant ? Combien de problmes ont pu rellement tre anticips temps, depuis lutilisation
de ce tableau de bord ? Quels sont les domaines de risque o les prvisions sont insuffisantes ou inexistantes ? Quel est le dlai minimum requis pour rsoudre chaque type de problmes constats ? Quels sont les indicateurs prospectifs permettant de ragir dans ce dlai minimum requis ?
Lutilisation dun tableau de bord prospectif

Aprs avoir tudi le mode opratoire suivre pour concevoir un tableau de bord prospectif, nous allons nous intresser son mode de fonctionnement. Pour faire le meilleur usage possible dun tableau de bord prospectif, il est ncessaire de respecter une mthodologie associant les rgles propres lutilisation dun budget, et celles propres au fonctionnement dun tableau de bord classique. Ce qui nous donne le mode opratoire prsent sur la figure 4.2, ci-contre. Dans ce cas de figure, on constate que deux processus de fonctionnement voluent en parallle, tout en se combinant selon un ordonnancement prcis. Le premier concerne les indicateurs de suivi proprement dit, et le second porte plutt sur les dcisions correctives et leurs moyens de contrle. Le schma dmontre ainsi quil peut exister deux types dindicateurs complmentaires, dont lutilisation suit un cycle et un ordre prcis : soit des indicateurs de suivi et dalerte, qui peuvent engendrer un ou plusieurs indicateurs de contrle permettant dvaluer le degr defficacit dune dcision corrective.
4.3 Les prvisions de rentabilit

Comme nous lavons vu prcdemment dans le chapitre 2 (partie 2.1), un des problmes financiers majeurs dune PTPE vient de sa difficult matriser la rentabilit de son chiffre daffaires. Aussi, utiliser des outils de mesure comme les courbes de rentabilit du chiffre daffaires (encore appele courbe de rentabilit des ventes ) savre incontournable. Mais quest-ce quune courbe de rentabilit8 exactement ?
Pour plus de prcisions sur ces diffrents modes dutilisation, cf. Les 5 cls dune gestion financire efficace, op. cit.
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Figure 4.2 Schma dutilisation dun tableau de bord prospectif
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Une courbe de rentabilit du chiffre daffaires est une reprsentation graphique du rapprochement du chiffre daffaires et du rsultat dexploitation croissant correspondant. Ce rapprochement tant ralis transaction commerciale par transaction commerciale. La courbe de rentabilit de chiffre daffaires peut dailleurs tre trace selon diffrents niveaux danalyse, notamment par :
priode (semaine, mois, trimestre, semestre, anne) ; client ou type de clients ; produit ou famille de produits ; produit-march ; zone gographique ;
Son but est de permettre danalyser le degr de dispersion des ventes par niveau de rentabilit, afin de cibler notamment les transactions commerciales les plus dficitaires. De cette manire, il sera plus facile de dceler et danticiper rapidement tout risque de drapage avant que cela se constate par un rsultat comptable globalement dficitaire. Nanmoins, se limiter une courbe de rentabilit des ventes dj ralises est insuffisant, car, bien que lanalyse de cette dernire permette daider les dirigeants tablir une stratgie conomique et commerciale efficace, elle ne permet que de constater la situation a posteriori. Or, pour tre efficace au maximum, cette analyse doit pouvoir aussi tre tourne vers lavenir. En dautres termes, le contrleur de gestion doit pouvoir rpondre aux questions prospectives que se posent souvent les chefs dentreprise :
Si je ralise un investissement x , quel sera son impact sur la rentabilit future

de mon activit ?
Mon nouveau produit va-t-il tre rentable au bout de deux ans ? Si je rorganise mes quipes oprationnelles de telle manire, est-ce que cela va
rellement amliorer mes rsultats futurs ? gnrale de mon entreprise ?
Si jarrte une de mes activits, cela va-t-il rellement augmenter la rentabilit Si oui, dans quelle(s) proportion(s) ?
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La construction dune courbe de rentabilit prvisionnelle

Pour avoir le mme degr de prcision dans les donnes prvisionnelles que dans les rsultats rels, il est ncessaire que le contrleur de gestion parte des prvisions les plus prcises et les plus fines, afin de reconstituer de la manire la plus raliste possible une courbe de rentabilit prvisionnelle du chiffre daffaires. Concrtement, cela signifie que le contrleur de gestion doit respecter une certaine mthode, afin de prendre en compte tous les paramtres dune courbe, soit : le prix de revient prvisionnel de chaque famille de produits actuels et futurs ; le chiffre daffaires prvisionnel, en valeur et en volume ; les rsultats prvisionnels de chaque transaction commerciale ou groupe de ventes.
Comment la courbe de rentabilit prvisionnelle doit tre utilise ?

Une fois les donnes prvisionnelles calcules et les courbes de rentabilit du chiffre daffaires traces, le contrleur de gestion va dbuter la phase la plus importante de son travail danticipation des risques. En effet, analyser les rsultats prsents par une courbe de rentabilit peut vite savrer prilleux, voire dangereux pour la prennit de lentreprise, si les paramtres qui la constituent nont pas t valus avec suffisamment de srieux et de prudence. Noublions pas que cette tche na pas du tout pour but de faire plaisir au dirigeant, en lui prsentant des rsultats prvisionnels ncessairement positifs, mais plutt destimer, avec le maximum de justesse et de ralisme, les possibles consquences financires pouvant peser sur la rentabilit future de lentreprise. Ceci en fonction de diffrents scnarios envisags par le dirigeant (dveloppement dune nouvelle activit, acquisition dune nouvelle machine, embauche de personnel supplmentaire, arrt de la vente dune gamme de produits...). dfaut, le contrleur de gestion risque de faire prendre aux diffrents responsables de trs mauvaises dcisions pour lavenir de lentreprise, et de discrditer dfinitivement son rle important de conseil auprs de ces derniers. En consquence, il est impratif avant toute analyse dune courbe de rentabilit prvisionnelle, de vrifier que chaque paramtre de calcul (prix de revient prvisionnels, chiffre daffaires prvu) a bien pris en compte tous les aspects et toutes les caractristiques engendrs par chaque dcision stratgique et tactique prvue par le chef dentreprise, et ne prsente pas de donnes approximatives et trop optimistes.
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Pour ce faire, il est toujours conseill de prendre lhypothse : la plus basse (ou pessimiste) pour lestimation du chiffre daffaires future ; la plus haute (ou pessimiste) pour lvaluation des diffrentes charges et des investissements prvisionnels de lentreprise. De mme, afin de vrifier la justesse et la pertinence des prvisions de prix de revient, le contrleur de gestion doit se poser les questions suivantes : Chaque prix de revient prend-il totalement en compte limpact des investissements envisags (construction dun nouvel atelier dassemblage, embauche dun nouveau responsable oprationnel, cration dun nouveau rseau de distribution, lancement dune campagne promotionnelle...) ? Les futures hausses tarifaires de charges (matires premires, nergies, soustraitance, honoraires, loyers) ont-elles t entirement intgres dans le calcul des prix de revient prvisionnels ? Les ventuelles modifications prvues dans lorganisation de lentreprise ont-elles t rpercutes dans les diffrents lments de calcul des cots (changement de la rpartition des heures par activit ou par projet, nouvelles responsabilits attribues une ou plusieurs personnes, ajout dun nouveau processus de finition des produits...) ?
Exemple n 2 Construction dune courbe de rentabilit prvisionnelle Un professionnel libral dsire valuer, avec le maximum de prcision, la rentabilit possible dun nouveau contrat de prestations quil dsire lancer sur le march. Pour cela, il rassemble les lments prvisionnels suivants : Tableau 4.1 Donnes prvisionnelles
lments Chiffre daffaires Nbre de contrats Prix de revient moyen Rsultat sur vente Janv 523 523 Fv. 1 500 2 1 544 44 Mars 3 210 4 2 076 1 134 Avril 7 575 7 3 626 3 949 Mai 8 400 12 6 180 2 220 Juin 3 000 4 2 084 916 Juillet 1 350 1 1 536 186 Aot 539 539 Sept. 1 400 2 1 470 70 Oct. 3 200 5 2 665 535 Nov. 4 850 6 3 204 1 646 Dc. 7 890 11 5 808 2 082
Ce qui lui permet de tracer la courbe de rentabilit du chiffre daffaires prvisionnelle, comme sur la figure 4.1, page suivante.
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4 500 4 000 3 500
Rsultat sur vente croissant
3 000 2 500 2 000 1 500 1 000 500 0 -500 -1 000 0 0 1 350 1 400 1 500 3 200 3 000 3 210 4 850 7 890 8 400 7 575
Chiffre d'affaires hors-taxe
Figure 4.1 Courbe de rentabilit prvisionnelle Cette analyse prvisionnelle lui permet ainsi de constater que : ce type de contrat ne sera a priori rentable, qu condition de dpasser 1 500 HT de chiffre daffaires ; cinq mois sur douze ne seront apparemment pas rentables, pour diffrentes raisons (phase de dmarrage du produit, saisonnalit de lactivit) ; les contrats les plus levs en terme de chiffre daffaires nont pas ncessairement la rentabilit la plus forte, et inversement.
Les principes essentiels retenir Parmi les diffrents outils prvisionnels existant, les plus adapts aux besoins des PTPE sont : des budgets analytiques cibls et ponctuels, des tableaux de bord prospectifs ou prvisionnels, des courbes de rentabilit du chiffre daffaires prvu. Cependant, leur efficacit restera toujours intimement lie au degr de srieux et de prudence employ pour leur valuation, ainsi qu la rgularit de leur actualisation.
5 Les trois cls dun contrle de gestion efficace

[] La difficult nest pas de comprendre les ides nouvelles mais dchapper aux anciennes [] (John Maynard Keynes)
travers les diffrents chapitres tudis prcdemment, on a pu voir comment une petite entreprise doit sy prendre pour concevoir son propre systme de contrle de gestion. Or, comme dans beaucoup de domaines, le plus difficile nest pas vritablement de mettre en place telles ou telles mthodes, ou tels ou tels procds, mais de faire en sorte que ceux-ci soient utiliss le plus longtemps possible dans lentreprise. Rien nest plus frustrant pour un chef dentreprise ou un contrleur de gestion, que dinvestir beaucoup de temps et dnergie dans la mise en place doutils de gestion, pour au final se rendre compte quils sont rapidement dpasss, et donc inutilisables court ou moyen terme.
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Pour viter de se retrouver dans cette situation qui arrive beaucoup plus souvent que lon pense il est impratif de respecter, au minimum, trois grandes rgles : ne jamais ngliger les avantages procurs par lutilisation de loutil informatique ; toujours adapter les procdures de rcolte et de contrle des informations, en fonction des rels moyens humains et techniques de lentreprise ; favoriser au maximum lutilisation des outils de gestion, par une communication interne approprie.
5.1 Lutilisation de loutil informatique

Aujourdhui, quelle que soit la taille dune entreprise, un systme de contrle de gestion performant ne peut plus se passer de linformatique de gestion. Et ceci est dautant plus vrai pour les petites et trs petites entreprises (PTPE), pour les raisons suivantes : un volume de donnes rcolter de plus en plus important ; des dlais de rflexion de plus en plus courts pour les diffrents responsables de lentreprise ; des prises de dcision de plus en plus rapides et lourdes de consquences pour lavenir de lentreprise ; des temps de traitement et danalyse de linformation de plus en plus longs et complexes ; des besoins en gestion de plus en plus pointus et techniques ; une polyvalence du personnel souvent trop leve et subie ; une productivit du travail amliorer en permanence. Face cette srie de contraintes techniques pesant sur lentreprise et son systme de gestion, il savre donc primordial et incontournable dautomatiser au maximum le traitement et la restitution des donnes ncessaires au pilotage de lentreprise. Aussi est-il fortement conseill, lors de llaboration du cahier des charges, de ne pas ngliger les aspects informatiques de toute mise en place de mthodes et doutils de gestion. Cependant, le contrleur de gestion et/ou le chef dentreprise devront veiller ce que le choix des outils informatiques ne conditionne pas la recherche des outils de gestion ncessaires la bonne marche de lentreprise.
Les trois cls dun contrle de gestion efficace
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Sinon, ils prennent le risque davoir un outil informatique surdimensionn et/ou mal adapt aux rels besoins des dirigeants et des responsables oprationnels.
Remarque importante
Dans les trs petites entreprises (TPE), dont les moyens financiers sont trs rduits, il est fortement conseill dutiliser au maximum les possibilits dautomatisation offertes par les logiciels de bureautique classiques (MS Excel, MS Works, MS Access), ainsi que les possibilits dexportation sous Excel de donnes provenant de logiciels de comptabilit-gestion et dadministration des ventes (ADV/CRM9). Il est donc impratif daborder la problmatique de lautomatisation seulement aprs avoir labor un cahier des charges prcis des besoins en gestion, et aprs avoir choisi les indicateurs ncessaires au pilotage de lentreprise. Ce qui revient respecter le processus de la figure 5.1, page suivante.
5.2 La mise en place de procdures adaptes

Aprs avoir rgl la problmatique de lautomatisation du systme de contrle de gestion, il reste fiabiliser le fonctionnement de lensemble par des rgles et des procdures portant sur : lalimentation du systme de gestion en donnes brutes ; le contrle de la validit des informations saisies ; la vrification de la fiabilit des mthodes de calcul utilises pour le traitement des donnes sources ; les diffrents processus de diffusion des rsultats (tableaux de bord comments, reporting dtaill, rapport danalyse). Ces procdures ont pour but de faciliter lorganisation et la coordination de lensemble des oprations constituant le processus de fonctionnement du systme de contrle de gestion.
CRM = Customer Relation Management, ou en franais : gestion de la relation client.
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Figure 5.1 Schma processus dautomatisation des outils de gestion
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Lalimentation du systme de contrle de gestion

Pour assurer une bonne alimentation en informations du systme de gestion de lentreprise, le contrleur de gestion doit mettre en place une procdure de saisie des donnes, afin de faciliter au maximum le travail des responsables de ces saisies. Pour quune procdure de saisie soit efficace, elle doit porter sur : les rgles daffectation des donnes dans les bons comptes comptables ; les procdures de cration de nouveaux comptes comptables et analytiques ; les rgles de mise jour du plan comptable ; les procdures de fixation du libell de chaque compte comptable et analytique.
Le contrle des informations saisies

Aprs quune donne soit saisie, il reste en vrifier la pertinence et la vracit, afin dviter dalimenter le systme de gestion avec des informations errones ou imprcises, et de faire prendre des mauvaises dcisions au chef dentreprise et/ou aux responsables oprationnels. De mme, et contrairement aux ides reues, ngliger un contrle en amont du processus de dcision (soit, lors de la saisie des donnes brutes), au profit dun contrle plus massif en aval (cest--dire lors du traitement des donnes), cote nettement plus cher lentreprise que de raliser linverse.
La vrification du traitement des donnes

Une fois que les donnes sources ont t saisies et contrles, le contrleur de gestion va leur appliquer une srie de traitements. Le but de ces traitements tant dobtenir des informations exploitables, permettant au final une prise de dcision, laide de tableaux de bord et de reportings adapts. Pour ce faire, il est impratif que ces diffrents traitements soient matriss dans le temps, afin dviter de mal alimenter les outils daide la dcision. Lors de cette tape, le rle du contrleur de gestion est de mettre en place une procdure de contrle pertinente, afin de vrifier rgulirement la fiabilit de lensemble des calculs de donnes, ncessaires aux tableaux de bord et aux reportings des diffrents services ou la direction de lentreprise.
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Afin que cette procdure soit la plus simple et la plus efficace possible, il est ncessaire de respecter les principes suivants : chaque calcul doit tre dcompos en plusieurs tapes apparentes et accessibles, pour en contrler facilement la fiabilit ; viter les calculs trop complexes et/ou arbitraires, car ce sont les plus sujets erreurs et anomalies ; ne pas hsiter automatiser les contrles de fiabilit, laide notamment de gestionnaire de requtes proposs par certains logiciels de comptabilit-gestion (Sage, SAP, Ciel) ou de bureautique (MS Excel/MS Query, MS Works, MS Access) ; penser faire un schma prsentant une vue densemble des diffrentes tapes cls de chaque contrle raliser, afin dtre sr de ne rien oublier dimportant.
Les processus de diffusion des donnes traites

Aprs avoir trait les diffrentes problmatiques lies au contrle des donnes (brutes et calcules), il reste faire circuler linformation obtenue aux personnes concernes. L aussi, il ne faut jamais ngliger cette tape cruciale, en se rappelant que toute information diffuse par le contrleur de gestion engage sa responsabilit et sa crdibilit vis--vis de lensemble des responsables et des salaris de lentreprise. Cette tape ne doit donc pas tre considre la lgre ! Une bonne information nest pas seulement une donne juste, mais aussi une information pertinente, cest--dire dlivre la bonne personne, au bon moment. Or, dans la pratique, il arrive souvent quune information fiable natteigne pas son destinataire temps pour viter ou rsoudre un problme. De mme, une erreur de destinataire au niveau dune information stratgique ou sensible, peut savrer tout aussi contre-productive, voire dangereuse pour la prennit de lentreprise. Afin dviter au maximum ce type de risques, il est fortement conseill dtablir lavance (soit, lors de la conception des indicateurs de suivi) une liste des destinataires pour chaque type dinformations diffuses par le contrleur de gestion et/ou le chef dentreprise. De mme, pour viter tout retard de diffusion, il est ncessaire de prvoir lavance les dlais de production des donnes, afin de fixer un rythme et des dates de transmission techniquement acceptables, pour toutes les parties concernes (soit la comptabilit, le contrleur de gestion et lensemble des responsables de lentreprise concerns).
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5.3 La communication interne en matire de gestion

Paralllement au processus normal de diffusion des informations de gestion, il est parfois ncessaire, pour le contrleur de gestion et/ou les dirigeants de lentreprise, de communiquer de manire ponctuelle sur un sujet dtermin en direction des salaris. Dans ce cas de figure, la logique de diffusion dinformations techniques et financires concernant lactivit de lentreprise, doit donc tre trs diffrente de celle applique prcdemment (pour les diffrents responsables de lentreprise). En effet, suivant la nature des informations de gestion prsentes aux salaris, le contrleur de gestion doit tablir avec les dirigeants une procdure de communication adapte la situation gnrale et particulire de lentreprise, afin dviter : tout risque de fuite dinformations importantes vers lextrieur de lentreprise ; dinquiter inutilement les salaris vis--vis de la situation financire de lentreprise ; de crer un conflit social entre les salaris et les diffrents dcideurs de lentreprise (dirigeants, responsables oprationnels) ; que le personnel ne fasse plus confiance leur(s) dirigeant(s) pour grer et dvelopper lactivit de lentreprise ; de dmotiver les salaris et leurs responsables oprationnels en cas de mauvaise conjoncture conomique. Ainsi, une communication interne matrise et pertinente peut savrer un outil de confiance et dadhsion du personnel un projet difficile et/ou comportant des risques pour lentreprise. De mme, cela peut faciliter lacceptation dun nouvel indicateur, dont lalimentation et le suivi ncessiteront leur concours. En outre, cela permet au chef dentreprise et/ou au contrleur de gestion de se tisser un vritable rseau dalerte interne, par lintermdiaire des diffrents responsables oprationnels, ainsi que des salaris, car ils sont souvent les mieux placs pour dceler des problmes dangereux pour la bonne marche de lentreprise. Or, ces derniers remonteront dautant mieux une information importante et se sentiront dautant mieux en confiance, sils sont rgulirement informs de ce qui se passe dans leur entreprise, et sils savent quils seront toujours couts et respects par le dirigeant et le contrleur de gestion.
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Exemple n 1 La communication interne chez la socit Mtalor Face une situation financire difficile, le grant de lentreprise Mtalor dcide den informer ses salaris, afin de leur faire mieux comprendre la ncessit de participer son projet de rduction des cots de production. Ainsi, suite sa prsentation visuelle (sous la forme de graphiques) des principaux lments constituant chaque cot de production (matires premires, nergies, sous-traitance), il leur propose de rflchir en commun des solutions techniques pour rduire en priorit ces cots. Aprs quelques semaines de rflexion, un des responsables techniques du service production propose au chef dentreprise une nouvelle mthode dorganisation de certaines oprations de fabrication, afin de rduire les consommations de gaz et dlectricit des machines les plus puissantes. En parallle, le responsable de la logistique soumet, au grant, une solution pour rduire les cots dachat de certains mtaux et certains alliages, en utilisant le principe des achats paiements diffrs (march terme), afin dattnuer les hausses brutales du cours de ces matires premires. Ainsi, grce sa volont dtre transparent envers ses salaris et ses responsables oprationnels, ce chef dentreprise a pu rapidement mettre en place ces solutions, sans perdre un temps prcieux en rflexion personnelle, et en vitant ainsi de passer ct de solutions techniques efficaces et peu coteuses. De mme, sa volont de mettre en place des indicateurs dalerte pour chaque type de cots concerns, a t plus facilement comprise et accepte par la majorit du personnel, et ce malgr le travail supplmentaire que cela demande pour les alimenter en donnes et en contrler rgulirement la fiabilit et la pertinence. Quant la ralisation de chacune de ces tapes, elle a t rendue efficace par le fait que le chef dentreprise et ses responsables oprationnels nont jamais oubli de garder une vision conomique et commerciale de lactivit de lentreprise, notamment lors du calcul et de lanalyse des cots et des charges dexploitation par nature et par destination. En outre, pour continuer motiver durablement ses salaris, le grant a dcid de leur reverser un pourcentage sur les conomies rellement ralises laide de leurs solutions.
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Les principes essentiels retenir Afin de maintenir oprationnel un systme de contrle de gestion, et ce de manire durable, il est impratif :
de lautomatiser au maximum ;
de mettre en place des procdures de rcolte, de contrle et de prise de dcision simples, claires et acceptes par tous les acteurs concerns ; de veiller une bonne matrise de lensemble des processus constituant le contrle de gestion de lentreprise, soit de la saisie dune information jusqu la prise de dcision ; de faire participer lensemble des membres de lentreprise (dirigeants, responsables oprationnels, salaris) sa maintenance et son amlioration continue, en favorisant les changes de points de vue, et en les intressant aux rsultats obtenus grce leur contribution.
6 Ltude de cas Plastoc

[] La seule entreprise qui continue russir est celle qui continue se battre pour y arriver [] (Roberto Goizueta)
La socit Plastoc est une petite entreprise industrielle de quarante personnes, spcialise dans la fabrication et la commercialisation demballages complexes pour les mtiers de lindustrie. Les secteurs dactivit de ses principaux clients sont : lindustrie pharmaceutique ; lagroalimentaire ; la chimie ; la menuiserie industrielle ; lindustrie du btiment et des travaux publics (BTP). Une des particularits propre lensemble de ses produits est lexigence croissante des clients, tant en termes de qualit (solidit, facilit et rapidit dutilisation, biodgradabilit...), de technicit (dimensions personnalises, compositions techniques particulires, forte capacit de recyclage), que de dlai de livraison (dures de fabrication de plus en plus rduites, prestations de stockage pour le compte des clients...).
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Paralllement ce phnomne, une autre contrainte pse progressivement sur la prennit de lentreprise : une concurrence europenne (Allemagne, pays de lEst) et asiatique (Chine, Inde) trs agressive au niveau des prix de vente et de la qualit des produits finis (sachets, cabas) ou semi-finis (films demballage, granules de plastiques). Face cette situation, le dirigeant de Plastoc M. Grgoire constate que son entreprise a de plus en plus de mal faire face techniquement et commercialement cette situation proccupante. Cinq raisons essentielles sont prendre en compte : une stagnation de son chiffre daffaires ; une baisse de productivit de ses ateliers de production, suite une modernisation de son parc de machines ; des stocks de matires premires et de produits finis de plus en plus importants (tant en valeurs quen volume) ; des marges de manuvre financires trs rduites (rsultats comptables dficitaires, cot de la main-duvre de production leve, difficults de trsorerie croissantes, augmentation des garanties demandes par les banques) ; un manque de visibilit en matire de gestion court et moyen termes, notamment par labsence de vritables outils daide la dcision (indicateurs de suivi techniques et financiers, tableaux de bord, reportings dtaills). Dsireux damliorer ses prises de dcision, notamment en matire de stratgie commerciale et industrielle, M. Grgoire dsire mettre en place, le plus rapidement possible, un vritable systme de contrle de gestion. Pour mener bien cette opration, il dcide au pralable de constituer une liste des principales qualits quil attend de son futur systme de contrle de gestion, savoir : une simplicit dutilisation ; une grande souplesse dvolution ; un degr dinformatisation lev ; des outils de gestion dvelopps dans une approche industrielle et commerciale de lactivit de son entreprise. Puis, afin dviter de se disperser dans la recherche des outils de suivi ncessaires au pilotage de lentreprise, le dirigeant dsire construire un tableau rcapitulatif des besoins en gestion par secteur dactivit (chimie, agroalimentaire, pharmacie, menuiserie
Ltude de cas Plastoc
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industrielle, BTP) et par fonction (marketing, production, logistique, qualit, comptabilit, direction gnrale). Pour ce faire, il dsire sappuyer sur une analyse prcise des principaux problmes rencontrs dans les domaines techniques, commerciaux, organisationnels, juridiques et financiers. De mme, afin de faciliter lanalyse de ces besoins, ce tableau devra aussi comporter les lments qui suivent : les cots actuels et futurs de chaque problme nonc ; les principales causes des problmes ; les solutions possibles pour y remdier (en distinguant celles concernant le court terme et le moyen terme) ; une estimation prcise des cots de chaque solution envisage ; les avantages (techniques et financiers) de ces solutions ; les dlais de mise en place de chaque solution ; une liste exhaustive des outils de suivi et de contrle dvelopper, afin la fois de vrifier lefficacit des futures solutions mises en place et danticiper la survenance de nouveaux problmes ; une estimation de la dure de dveloppement de ces outils de gestion.
6.1 Lanalyse des besoins

laide des diffrents paramtres et critres tablis prcdemment, M. Grgoire labore un tableau danalyse, afin de synthtiser toutes les informations utiles la recherche et au choix des outils de suivi crer et utiliser dans la gestion quotidienne de lentreprise. Le tableau 6.1, page suivante, prsente la manire dont cette analyse peut tre synthtise. Ne disposant pas du temps ncessaire pour concrtiser ces besoins, le dirigeant dcide dembaucher temporairement un contrleur de gestion expriment, afin de laider dans sa dmarche. Il lui confie comme tche prioritaire de remplir ce tableau avec rflexion et mthode, de manire constituer un cahier des charges prcis et pertinent. Pour atteindre cet objectif, le contrleur de gestion dcide de scinder son travail en plusieurs tapes distinctes, afin dtre le plus efficace possible.
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Les diffrentes tapes de lanalyse des besoins

1re tape Rcuprer un organigramme dtaill de lentreprise. 2e tape Prendre rendez-vous avec le responsable oprationnel de chaque fonction concerne (marketing, production, logistique). 3e tape tablir un questionnaire simple et prcis, constitu de cinq points dont la chronologie est respecter, afin de rcuprer le maximum dinformations utiles la comprhension de la situation, savoir : 1) demander au responsable rencontr de prsenter, de manire synthtique, ses principales missions et tches oprationnelles ; 2) questionner celui-ci sur les principaux problmes quil rencontre dans son travail quotidien ; 3) rechercher et analyser avec le responsable les origines profondes de ces diffrentes problmatiques ; 4) tudier avec ce dernier les diffrentes solutions possibles et les consquences positives que lon peut en attendre (gains/conomies) ; 5) demander au responsable quels sont ses principaux besoins en matires dindicateurs de gestion et doutils daide la dcision. 4e tape Rencontrer les diffrents responsables oprationnels. 5e tape Recouper les informations obtenues, afin de ne garder que les donnes les plus prcises et/ou les plus fiables. 6e tape Commencer remplir le tableau laide des lments prcdemment rcolts, et si ncessaire recontacter certains responsables pour approfondir ou claircir diffrents points techniques complexes. 7e tape Calculer ou estimer les pertes occasionnes par les diffrents problmes constats, ainsi que le cot des solutions proposes et leur dlai.
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Lvaluation des cots

Pour faciliter cette tape, le contrleur de gestion dcide au pralable de se constituer un tableau de calcul des principaux cots et charges consomms par chaque fonction concerne par cette tude. Aprs plusieurs jours de travail, il obtient le rsultat qui suit :
Tableau 6.2 Calcul du cot de fonctionnement par fonction
Fonction Charges de fonctionnement Salaires et charges sociales Frais location vhicule Marketing (1 salari) Frais de dplacements Forfait tlphone mobile Frais de carburant Amortissements matriels et mobiliers utiliss Total cot de fonctionnement Salaires et charges sociales Amortissements machines et quipements industriels Production (32 salaris) nergies (lectricit, eau, gaz) Petits outillages et consommables Sous-traitances industrielles Total cot de fonctionnement Salaires et charges sociales Frais entretien matriels Maintenance (2 salaris) Afftage Sous-traitance rparations Assurance matriels industriels Total cot de fonctionnement Salaires et charges sociales Achats palettes Achats cartons Logistique (1 salari) Location matriel levage Frais entretien matriel transport Transports s/ventes Sous-traitance transport Total cot de fonctionnement Montant/an 79 518 4 320 10 140 2 124 7 200 374 103 676 1 003 616 34 368 94 259 8 832 52 411 1 193 486 68 040 22 380 6 170 7 485 2 592 106 667 46 570 8 512 18 566 1 905 2 865 159 460 4 905 242 783
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Fonction
Charges de fonctionnement Salaires et charges sociales Sous-traitance travaux comptables
Montant/an 35 370 1 012 362 730 3 935 41 409 40 500 346 684 41 530
Comptable (1 salari)
Amortissements matriels et mobiliers utiliss Redevance logiciel comptable Honoraires expert-comptable Total cot de fonctionnement Salaires et charges sociales
Amortissements matriels et mobiliers utiliss Contrle de gestion (1 salari) Forfait tlphone mobile Total cot de fonctionnement
Les donnes ainsi obtenues vont permettre au contrleur de gestion dvaluer avec pertinence et justesse les diffrents cots utiles (investissements techniques et humains ncessaires) et inutiles (pertes relles ou potentielles).
Exemple n 1 Les besoins en gestion du service Maintenance Un des problmes majeurs du responsable du service maintenance est de ne jamais savoir sil fait rellement le choix le plus optimal en matire dinvestissement. La principale raison de cette situation vient du fait quil na aucune vision globale de ce que son service cote rellement lentreprise sil prend telle ou telle dcision. Ainsi, laide des lments calculs dans le tableau 6.2, le contrleur de gestion peut tre capable de solutionner rapidement ce besoin en ramenant simplement le cot de fonctionnement total annuel un cot horaire ou journalier. Soit la formule suivante : Cot de fonctionnement total annuel Nombre dheures ou de jours travaills par an Ce qui nous donne le rsultat ci-dessous : 106 667 28,69 /h ou 222,34 /j (1 859 h x 2 salaris) Soit : 28,69 x 7,75h
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Conclusion
En tant inform du cot horaire (ou journalier) de son service, le responsable maintenance pourra amliorer lefficacit de ses futures dcisions en intgrant, au cot dacquisition dun investissement, les cots de fonctionnement en dcoulant (temps dinstallation et de rglages dune nouvelle machine, cot de maintenance mensuel si on ne remplace pas tel ou tel outillage industriel...).
Ainsi, aprs avoir valu le cot de fonctionnement annuel de chaque principale fonction de lentreprise (marketing, production, maintenance, logistique, qualit, comptabilit, contrle de gestion), le contrleur de gestion va pouvoir calculer leur cot horaire ou journalier, afin de pouvoir remplir la colonne Cots/pertes du tableau 6.1 danalyse des besoins. De mme, il pourra sappuyer sur ces lments, afin dvaluer au plus juste : le cot global de la mise en place et du fonctionnement de chaque solution envisage (colonne Cots du mme tableau) ; la valeur montaire des conomies pouvant tre obtenues laide des solutions prvues (colonne Gains/conomies du mme tableau) ; afin que M. Grgoire puisse prendre une dcision en relle connaissance de causes. Au final, cela permet au contrleur de gestion de dfinir quels sont les indicateurs de gestion ncessaires, et de prsenter au dirigeant le tableau 6.3 de synthse.
6.2 Le choix des outils de contrle de gestion

En sappuyant sur les rsultats du tableau 6.3, ci-contre et pages suivantes, le contrleur de gestion va pouvoir tablir un cahier des charges prcis et exhaustif des diffrents outils daide la dcision quil doit concevoir en priorit. Aprs rflexion et change de points de vue avec son contrleur de gestion, M. Grgoire dcid que le problme le plus urgent rsoudre est celui exprim par la fonction logistique, notamment au niveau des stocks. Pour y remdier, il demande au contrleur de gestion daider le responsable de la logistique laborer un tableau de bord prospectif, afin danticiper le plus en amont possible cette problmatique qui pse trs lourd sur la situation actuelle de la trsorerie.
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Le reporting dtaill
Suite une tude approfondie des diffrents paramtres et diffrentes contraintes techniques de la logistique, le contrleur de gestion propose au responsable de cette fonction de concevoir un reporting dtaill comprenant, pour chaque commande-client, les lments suivants : la date de livraison au plus tard fixe par le client (date contractuelle) ; la date de fin de fabrication du lot command, estime par le chef dquipe concern ; la date de fin de fabrication relle ; la date de dpart au plus tard de la commande chez le client (date de lancement prvue de la livraison) ; la date de dpart relle de la commande chez le client ; le dlai de scurit interne (en nombre de jours), calcul en faisant la diffrence entre la date de dpart prvue de la commande et la date relle de fin de fabrication ; le dlai de scurit externe (en nombre de jours), valu par diffrence entre la date de livraison contractuelle et celle du dpart effectif de la commande. Dautre part, afin de gagner en lisibilit, le contrleur de gestion suggre de crer un code couleur en fonction du niveau de chaque dlai de scurit. La rgle de fonctionnement de ce code couleur est : si le dlai de scurit est suprieur zro, la couleur est verte ; si le dlai de scurit est gale ou quivalent zro, la couleur est orange ; si le dlai de scurit est infrieur zro, la couleur est rouge. En crant cette notion de dlai de scurit , le responsable de la logistique a disposition deux indicateurs dalerte lui permettant danticiper au mieux les risques de retard de livraison. De cette manire, il pourra rapidement en informer le client concern en indiquant la nouvelle date au plus tard de la livraison de sa commande, afin que ce dernier ne soit plus mis devant le fait accompli sans aucune explication. Inversement, si les dlais de scurit rels deviennent suprieurs par rapport ceux prvus initialement, cela indiquera au responsable logistique quil existe un risque lev de sur-stockage.
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Le tableau de bord
Aprs avoir labor le reporting dtaill, le contrleur de gestion attire lattention du responsable logistique sur la ncessit davoir aussi une vue plus gnrale et plus synthtique de la situation, afin de lui faire gagner du temps dans son travail de suivi du problme des stocks. Pour ce faire, le contrleur de gestion lui propose de constituer un tableau de bord, qui devra notamment comprendre un indicateur de suivi du niveau mensuel moyen (prvu et rel) des stocks de produits finis par secteur dactivit (menuiserie/agroalimentaire) et/ou par client. Pour une lisibilit maximale, le contrleur de gestion suggre de privilgier laspect visuel, en ayant recours deux graphiques labors laide de certaines donnes du reporting dtaill. Ce qui donne les deux graphiques prsents sur les figures 6.1 et 6.2, page suivante.
6.3 Lutilisation des outils de suivi

Aprs avoir labor les diffrents outils daide la dcision prvus dans le cahier des charges, le contrleur de gestion veut sassurer que leurs destinataires ont bien compris leur mode de fonctionnement respectif, afin dtre sr que ces derniers les interprteront correctement et les utiliseront avec pertinence et discernement. Pour cela, il considre que la meilleure technique est de tester ces outils sur un cas ou une problmatique du moment pris au hasard.
Lutilisation dun budget cibl

Ayant propos de tester le principe du budget cibl au responsable de la production, le contrleur de gestion se voit confier ltude dun investissement industriel trs important pour lavenir de lentreprise. Lobjectif principal de cet investissement est de permettre lun des ateliers daugmenter sa productivit horaire et la qualit des produits fabriqus, afin de se dvelopper sur un nouveau march. Le cot dacquisition de ce nouveau matriel industriel est valu par le responsable technique 176 000 HT .
68
40 Kg 35 Kg 30 Kg 25 Kg 20 Kg 15 Kg 10 Kg 5 Kg 0 Kg
Janv. Fv. Mars Avril Mai Juin Juillet Aot Sept. Oct. Nov. Dc.
Stock rel Stock prvu
Figure 6.1 Suivi des stocks produits Menuiserie

50 Kg 45 Kg 40 Kg 35 Kg 30 Kg 25 Kg 20 Kg 15 Kg 10 Kg 5 Kg 0 Kg
Stock rel Stock prvu
Figure 6.2 Suivi des stocks produits Agroalimentaire
Dans ce cas de figure, le but du contrleur de gestion sera double, il devra : 1) valuer avec justesse le vritable cot dacquisition et de fonctionnement de cette machine ; 2) vrifier si cet investissement est effectivement rentabilisable au bout de trois ans, comme le service Production laffirme. Afin de mener bien la premire tape de cette tude, le contrleur de gestion tablit avec laide du directeur technique et du responsable du service maintenance le budget prsent dans le tableau 6.4, ci-contre, en sappuyant la fois sur des devis et les cots de fonctionnement calculs prcdemment.
69
70
Conclusion de la premire tape
En analysant le budget de cet investissement (cf. tableau 6.4) avec le contrleur de gestion, le directeur technique et M. Grgoire en constatent la pertinence et la ncessit. En effet, si on stait limit au cot annonc par le directeur technique (soit 176 000 ), on aurait ce faisant minor considrablement le cot total de cet investissement : soit un diffrentiel de 32 345 (208 345 176 000 ) qui est loin dtre ngligeable. La premire tape de cette tude tant ralise, il reste au contrleur de gestion vrifier si cet investissement peut effectivement tre rentabilisable au bout de trois ans. Afin de raliser cette dernire tape, il rcolte auprs du service commercial et du responsable technique les diffrents paramtres conomiques et commerciaux qui lui permettront destimer ce dlai de rentabilit, savoir :
le chiffre daffaires supplmentaire minimal ralisable laide de cet investissement ; le volume optimal de produits pouvant tre fabriqu par cette nouvelle machine ; le cot dachat des matires premires et des composants ncessaires ; le cot de fonctionnement total de la machine (main-duvre directe, nergies, entretien, amortissement) ;
son cot de financement (frais de dossier et intrts de lemprunt bancaire).

Ce qui permet au contrleur de gestion dtablir un tableau danalyse de la rentabilit prvisionnelle de la machine.
Tableau 6.5 Analyse de rentabilit de linvestissement
Charges/Annes Chiffre daffaires prvu Achats matires premires Achats composants Salaires et charges sociales Amortissement machine nergies (lectricit, gaz et eau) Entretien/maintenance N 233 000 78 217 14 629 62 726 41 669 2 700 5 544 N+1 270 257 94 955 17 760 63 479 41 669 2 765 5 616 N+2 331 875 130 659 24 437 64 113 41 669 2 831 5 689 N+3 381 988 161 363 30 180 64 883 41 669 2 899 5 763 N+4 435 085 193 152 36 125 65 532 41 669 2 969 5 838
71
Charges/Annes Sous-traitance afftage Pices de rechange Cots logistiques/conditionnement Quote-part de charges de structure Charges totales Rsultat dexploitation prvisionnel Taux de rentabilit prvisionnel (*)
N 25 200 0 20 151 9 795 260 631 -27 631 -11,86%
N+1 25 477 250 22 822 10 049 284 841 -14 585 -5,40%
N+2 25 757 2 280 28 600 10 598 336 634 -4 759 -1,43%
N+3 26 041 600 29 207 10 606 373 211 8 778 2,30%
N+4 26 327 780 31 076 10 800 414 268 20 817 4,78%
(*) ( Rsultat dexploitation prvisionnel/Chiffre daffaires prvu) x 100
Conclusion de la seconde et dernire tape Aux vues des rsultats de lanalyse de rentabilit (cf. tableau 6.5), le contrleur de gestion constate que le taux de rentabilit prvisionnel nest positif qu partir de la quatrime anne dactivit (soit N + 3). Ce qui signifie que lobjectif initial de rentabilit ne pourra pas tre atteint la fin de la troisime anne, comme lesprait le directeur technique. En outre, le contrleur de gestion prcise par prudence que ce dlai de quatre ans ne pourra tre atteint qu la condition que les prvisions de chiffre daffaires soient rellement atteintes, ce qui du point de vue de M. Grgoire est loin dtre garanti pour le moment.
Lutilisation dun tableau de bord prospectif

Afin davoir une meilleure visibilit de la situation conomique et commerciale de son entreprise, M. Grgoire demande son contrleur de gestion de lui concevoir des outils daide la dcision lui permettant : danticiper les futurs risques de rupture de trsorerie ; davoir une vision prcise du niveau de rentabilit du chiffre daffaires par segment produit/march (famille de produits) ; de connatre lvolution de la rentabilit des ventes dun nouveau produit par rapport aux prvisions ;
72
de voir sil y a une relle corrlation, ou non, entre lvolution des impays et celle
des litiges techniques lis notamment des problmes de qualit sur certains produits vendus. Pour rpondre ses diffrents besoins, le contrleur de gestion propose M. Grgoire de lui mettre en place un tableau de bord prospectif, qui aura pour objectif de faire un comparatif entre des donnes relles et celles prvues ou anticipes. Ces donnes se caractrisent par deux types dindicateurs visuels : des indicateurs gnraux et permanents ; des indicateurs cibls et ponctuels. La premire catgorie dindicateurs porte sur : le suivi mensuel de la trsorerie dexploitation relle et prvue ; le suivi mensuel de la rentabilit du chiffre daffaires par famille de produits. La seconde catgorie concerne : la courbe de rentabilit relle et prvue dun nouveau produit (le film BTP grande rsistance GRX ) ; le suivi mensuel du montant des litiges et des impays. Ce qui donne au final le tableau de bord constitu des figures 6.3 6.6.
4 000 3 000 2 000 1 000 0 -1 000 -2 000 -3 000 -4 000

Solde rel Solde prvu
Figure 6.3 Suivi de la trsorerie dexploitation
73
15%
10%
Sachets Pharma Films Pharma
5%
Cabas Isotherme Films Agro
0%
Films BTP Films Menuiserie
-5%
Films Chimie
-10%
Janv. Fv. M ars Avril M ai Juin Juillet Aot
Figure 6.4 Courbes de rentabilit par famille de produits
4% 3% 2% 1% 0% -1% -2% -3%

Janv. Fv. M ars Avril M ai Juin Juillet Aot
Rentabilit relle Rentabilit prvue
Figure 6.5 Courbe de rentabilit du produit BTP GRX
74
Litiges 30 000 25 000 20 000 15 000 10 000 5 000 0

Janv. Fv. Mars Avril Mai Juin Juillet Aot
Impays
Figure 6.6 Suivi des litiges et des impays
Conclusion Ainsi, ce nouveau tableau de bord a permis M. Grgoire de mieux mesurer les consquences des principaux problmes actuels subis par son entreprise. De mme, travers lvolution de certains indicateurs, il a pu mieux se rendre compte de limportance des difficults rencontres par le service production et le service marketing, tant au niveau technique (problmes de qualit, de productivit, de difficults lies la situation du march) que financier (problmes de rentabilit du chiffre daffaires, de trsorerie dexploitation). En outre, en analysant et en comparant les tendances de certains indicateurs de suivi, M. Grgoire a pu prendre conscience du degr rel de corrlation directe et indirecte de certains problmes commerciaux, techniques et financiers. Ce qui va, terme, lui permettre de mieux prvoir les risques financiers des dcisions futures, que ce soit au niveau de la stratgie commerciale, des investissements industriels, ou de la gestion quotidienne de son entreprise.
Conclusion
[] chouer, cest avoir la possibilit de recommencer de manire plus intelligente [] (Henry Ford)
Aprs avoir tudi lensemble des chapitres prcdents, on aura pu constater que le contrle de gestion est loin dtre une gageure pour les petites et trs petites entreprises (PTPE). Et cest donc en cela, que ce dernier est finalement un mtier part entire, avec ses mthodes et ses outils propres chaque type et taille dentreprise. De mme, on comprendra aprs avoir lu cet ouvrage quil nexiste pas un contrle de gestion universel et unique, mais diffrents types de systme de contrle de gestion. Chacun dentre eux tant spcifiquement adapt une catgorie dentreprises dtermine. On peut donc dire ds prsent et sans se tromper, quil existe certes un contrle de gestion propre aux grandes et moyennes entreprises, mais quil en existe aussi un spcifique aux petites et trs petites entreprises, et que ce dernier ne doit pas tre nglig au profit du premier, sous prtexte que lon communique nettement plus sur le premier que sur le second. Cependant, bien que ce domaine apparaisse trs technique pour certains chefs dentreprise, il savre aujourdhui un moyen incontournable pour comprendre les
76
vritables origines et consquences financires de tous les principaux aspects techniques, commerciaux et organisationnels, qui font la particularit et la complexit de lactivit de lentreprise. Ainsi, le systme de contrle de gestion devient le prolongement naturel de celui de la comptabilit gnrale, prsente dans toute entreprise quels que soient sa taille et son secteur dactivit. Le tout est de ne jamais oublier quun outil de gestion, quel quil soit, doit tre au service des diffrents responsables de lentreprise (dirigeants, responsables oprationnels), et ne doit jamais conditionner la rflexion et les dcisions de ces derniers. Car cest toujours le besoin qui doit susciter loutil et non linverse. Ceci tant dailleurs valable dans tous les domaines de la vie de lentreprise, quelle que soit la taille de cette dernire. Cest donc uniquement ces conditions, que le contrle de gestion pourra devenir un outil efficace et rentable pour les PTPE, en leur procurant ainsi un indniable avantage concurrentiel pour le dveloppement futur de leur(s) activit(s).
Coordonnes utiles
SGI Gestion (Audit, tudes financires, conseil en contrle de gestion industriel pour les PME/PMI) Michel Renaut Tl. : 06 08 30 49 53 Site web : www.sgi-gestion.com Association UVA (dont lobjet est de promouvoir une mthode de calcul de cots auprs des PME/PMI et des universits de gestion) Jean Fievez Tl. : 01 40 90 05 35 Site web : www.association-uva.org PM Conseils (Conseil et formation en contrle de gestion pour les PME, les TPE et les crateurs dentreprise) Pierre Maurin Tl. : 06 66 06 41 47 Site web : http://gestionentreprise.monsite.orange.fr HK Consult (Direction financire externalise pour les PME, formation en comptabilit et gestion pour les PME, les TPE et les crateurs dentreprise) Herv Karacha Tl. : 06 82 56 00 21 Site web : www.capactiongestion.com
78
CNE-CNAM (Propose aux crateurs, repreneurs et dveloppeurs dentreprise des modules de formation en contrle de gestion) Site web : www.cne-cnam.fr SILOG (Dveloppement de logiciels de contrle de gestion pour les PME/PMI) Olivier Duval Tl. : 06 61 00 28 29 Site web : www.esilog.com DMA Audit et Conseil (Audit, conseil en gestion et organisation pour les PME et et lesTPE) Daniel Maas Tl. : 03 87 71 45 50 Site web : www.dma.experts-comptables.fr EC2L (Conseil et formation en management, conception de tableaux de bord, conseil en organisation pour les TPE, les PME et les crateurs dentreprise) Tl. : 06 77 76 72 25 E-mail : ec2l.contact@wanadoo.fr CABINET FRANIATTE (Audit, conseil et expertise-comptable pour PME et TPE) Jean-Pierre Franiatte Tl. : 03 87 62 85 25 Site web : www.cabinetfraniatte.com
Lexique
Actifs Ensemble des lments corporels (machines, stocks, btiments) et incorporels (brevets, marques, crances-clients, trsorerie) constituant le patrimoine de lentreprise. BFR Besoin en fonds de roulement Soit la mesure du dsquilibre favorable ou dfavorable dune trsorerie. Ce dsquilibre est gal, schmatiquement, la diffrence entre la valeur comptable des stocks et des crances-clients et la valeur comptable des dettes-fournisseurs. Budget Tableau synthtique reprsentant des donnes financires prvisionnelles concernant un domaine particulier (investissements, charges de fonctionnement dun service ou dune direction, chiffre daffaires prvu, flux de trsorerie estims...). Cahier des charges Document prsentant de faon dtaille les objectifs atteindre, les tapes raliser et les moyens ncessaires pour rpondre un ou plusieurs besoins prcis. Charges ou frais fixes Ensemble des charges de lentreprise ne variant pas en fonction des volumes de ventes (loyer, salaires, charges sociales, impts et taxes...). Elles peuvent se dcomposer en charges spcifiques et charges de structure.
80
Charges spcifiques Ensemble des charges fixes directement consommes par les diffrentes fonctions de lentreprise (grance, marketing, production, logistique, administration...). Soit, par exemple, les salaires et les charges sociales que lon peut affecter directement chaque fonction concerne. Charges de structure Ensemble des charges fixes qui ne sont pas consommes de manire directe par les produits ou les fonctions de lentreprise (loyers, charges locatives, lectricit, impts et taxes.....), car elles concernent indiffremment toutes les fonctions la fois (sans aucune distinction) : soit, la structure mme de lentreprise. Charges variables Ensemble des charges variant proportionnellement aux quantits vendues (matires premires, marchandises, composants et autres fournitures dquipements entrant dans le processus normal de la production de lentreprise). Comptabilit analytique Systme dinformation de gestion (SIG) permettant de tracer toutes les oprations conomiques et commerciales ralises par lentreprise, en classant ces informations par nature et par destination. Contrle budgtaire Opration danalyse des carts entre des donnes prvues (budgets) et des donnes relles (soit le ralis), afin den comprendre les vritables origines et dy apporter des mesures correctrices, si ncessaire. Courbe de rentabilit du chiffre daffaires Graphique prsentant le rapprochement entre les rsultats sur vente croissant et le chiffre daffaire correspondant, pour chaque transaction ou groupe de transactions commerciales, sur une priode dtermine. Cot Regroupement de charges consommes dans un mme but (fabrication dun produit, fonctionnement dune machine ou dune fonction de lentreprise...).
Lexique
81
Cycle de vie dun produit Ensemble des diffrentes tapes constituant la vie dun produit (cration, lancement sur le march, maturit ou saturation du march, dclin ou disparition). Dlai de rglement-clients Dure moyenne au bout de laquelle les clients rglent leur(s) facture(s). Ce dlai peut, si ncessaire, tre calcul par type de clients, afin de dceler quels sont ceux qui sont les plus sujets des retards et/ou des impays. Il se calcule en faisant le rapport entre le chiffre daffaires TTC et le montant des crances-clients correspondant, le tout multipli par le nombre de jours de la priode tudie (360 j pour 1 an, 30 j pour 1 mois). EBE Excdent brut dexploitation Il reprsente la vritable richesse cre par lactivit courante de lentreprise. Schmatiquement, il sobtient par le calcul suivant : valeur ajoute comptable + subvention dexploitation salaires et charges sociales impts et taxes (hors impt sur les bnfices). ETE Excdent de trsorerie dexploitation Soit le solde de trsorerie (positif ou ngatif) gnr uniquement par lactivit courante de lentreprise (hors oprations exceptionnelles). Schmatiquement, il sobtient par diffrence entre lEBE et la variation du BFR. Exercice comptable Priode cumule de douze mois dactivit pouvant tre cheval sur deux annes ou correspondre au calendrier civil (de janvier dcembre). Famille de produits Groupe de produits homognes, dont les principales caractristiques techniques et commerciales sont similaires (soit un mme processus de production et de vente, ainsi quune catgorie de clients concerns identiques). Parfois aussi appel segment produit-march .
82
Frais gnraux Ensemble des charges fixes de lentreprise, autres que les salaires et charges sociales (loyers, assurances, impts et taxes, frais de dplacements...). Indicateur Donne synthtique permettant, par le suivi de ses tendances, dalerter les dcideurs de lentreprise sur une problmatique prsente ou future, et/ou de contrler la pertinence et lefficacit dune dcision correctrice. Marge commerciale Diffrence entre le chiffre daffaires (net de remises), les achats de marchandises (nets de remises) et la variation de stocks de marchandises. Son rle est de financer les consommations de charges fixes de lentreprise. Plan comptable Ensemble des comptes comptables servant retranscrire toutes les oprations conomiques et commerciales ralises par lentreprise. Prix de revient Cot total dun produit vendu. Soit la somme de toutes les charges consommes pour raliser lacte de vente (charges variables, charges spcifiques et charges de structure). Processus de vente Ensemble doprations ordonnes et combines entre elles, afin de dboucher sur la ralisation dune vente dun ou plusieurs produits (biens ou services). Reporting Acte consistant rendre compte de son travail ou activit un ou plusieurs responsables. Dans la pratique, il se caractrise par un ou plusieurs documents de synthses plus ou moins dtaills, chargs dinformer leurs destinataires des actions ralises et/ou venir (prvisions). Rsultat dexploitation Rsultat de lentreprise (bnficiaire ou dficitaire) gnr uniquement par lactivit courante de lentreprise (cest--dire hors oprations financires et exceptionnelles).
Lexique
83
Soit schmatiquement la diffrence entre le chiffre daffaires hors taxe et les charges dexploitation de la priode considre (anne ou mois). Segment produit-march Voir Famille de produits. Seuil de rentabilit Montant minimum des ventes (en valeur et en volume) ncessaire pour financer les consommations de charges gnres par lactivit de lentreprise. SIG Systme dinformation de gestion Il permet la collecte, le traitement et la restitution dinformations (financires et non financires) utiles pour la gestion de lentreprise. Tableau de bord Outil daide la dcision se composant de plusieurs indicateurs graphiques (5 ou 6 au maximum) comments, permettant dalerter les diffrents responsables de lentreprise sur les principaux problmes et risques menaant lentreprise. Il est une partie intgrante du SIG, et est situ dans la partie aval de ce dernier. Taux de rentabilit du chiffre daffaires Il mesure la capacit du chiffre daffaires gnrer ou non des bnfices. Soit le rsultat dexploitation en pourcentage du chiffre daffaires hors taxe. Transaction commerciale Opration ou acte de vente matrialis par une facture, un ticket de caisse ou un contrat. Valeur ajoute conomique et commerciale Ensemble des avantages techniques et technologiques apports par un produit (bien ou service) un client final. Cette dernire pouvant se mesurer en terme de cot (soit le prix de revient du produit) et en terme de valeur commerciale (soit le prix de vente rellement pay par les clients).
84
Valeur ajoute comptable Schmatiquement, elle est gale la diffrence entre la valeur de la production et de la vente (de biens et de services) et les charges consommes pour les raliser. Soit Marge commerciale + Ventes de produits finis Variation de stocks de produits finis + Production immobilise Achats de matires consommables Achats de prestations de services (services extrieurs)..
Bibliographie
Pour les lecteurs dsireux dapprofondir certaines notions prsentes dans cet ouvrage, les lectures suivantes peuvent tre prcieuses. Les outils daide la gestion pour les petites entreprises Gilles Barouch, laborer des objectifs et un tableau de bord de suivi, ditions Livres Vivre, 2005 Pour en savoir plus sur les thories et les mthodes de contrle de gestion Philippe Lorino, Ren Demeestre, Nicolas Mottis, Contrle de gestion et pilotage de lentreprise, Dunod, 2006 Didier Leclre, Lessentiel de la comptabilit analytique , ditions dOrganisation, 2004 Sylvie Gerbaix, Le contrle de gestion, PUF, 2006 Pour amliorer la rentabilit de votre systme de contrle de gestion David Autissier, Mesurer la performance du contrle de gestion, ditions dOrganisation, 2007 Pour apprendre automatiser ses outils de gestion avec MS Access et MS Excel tienne Chouard, Crer une application avec Access, ditions Corroy, 2004 tienne Chouard, Prendre de bonnes habitudes avec Excel, ditions Corroy, 2004

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Du mme auteur Les 5 cls dune gestion financire efficace, ditions La Compagnie Littraire-Brdys, 2006 Petites entreprises amliorez

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Avertissement aux lecteurs

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Mode de prsentation de louvrage

Les termes utiliss

1 Le contrle de gestion dans les petites entreprises

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1.1 Ce quest vritablement le contrle de gestion

Le contrle de gestion dans les petites entreprises

1.2 Ce quil nest absolument pas

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1.3 Les consquences dune vision errone du problme

Le contrle de gestion dans les petites entreprises

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Les tches comptables et administratives ralises par un contrleur de gestion

Ce qui donne au final le tableau comparatif qui suit.

Le contrle de gestion dans les petites entreprises

Tableau 1.1 Analyse comparative des cots

25 057 24 212 (a)

23 855 25 414 (b)

26 515 22 754 (c)

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2 La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

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La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

Figure 2.1 Schma processus danalyse des besoins

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2.1 La rsolution des problmes financiers

La problmatique de la rentabilit commerciale

La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

La problmatique de la rentabilit financire

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Dans la pratique, le terme le plus juste est insuffisance de trsorerie dexploitation .

La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

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Janvier Fvrier Mars Mois

Figure 2.2 Courbe de suivi de lvolution mensuelle du BFR

La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

Janvier 1859 2 880 159 6 820 7242 263

Fvier 1 707 2 409 103 4 793 6 820 2 130

Mars 2 021 1 250 187 2 452 -1 845 4 458 4 793 -1 510

Avril 1 204 3 072 2 200 2 598 4 458 -340

Mai 1 838 2 417 887 3 268 2 598 1 557

(*) LEBE reprsente la vritable richesse gnre par lactivit de lentreprise.

laide de ce tableau de calcul, lartisan met en place lindicateur de suivi ci-aprs :

Figure 2.3 Courbe de suivi des variations mensuelles de lETE

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2.2 La rsolution des problmes de nature non financire

Les problmes lis au systme dinformation

Ensemble des comptes comptables utiliss par la comptabilit gnrale de lentreprise.

La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

Les problmes concernant laide la dcision

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Les problmes propres lorganisation

La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

Figure 2.4 Schma processus de laudit de situation

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La remise plat et la mise en place de procdures simples, pertinentes et

La mise en place de plans de formation en gestion et/ou informatique de gestion

La mthode la plus efficace pour rsoudre un problme

3 Le meilleur outil danticipation des risques