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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTAs 01 a 16

COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

PUBLICAO DO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE SAS Quadra 5 Bloco J - Ed. CFC Fone: (61) 3314 9600 / Fax: (61) 3322 2033 CEP: 70070-920 Braslia DF Site: www.cfc.org.br E-mail: cfc@cfc.org.br

Edio eletrnica

Edio sob responsabilidade de: JUAREZ DOMINGUES CARNEIRO Presidente do Conselho Federal de Contabilidade VERNICA SOUTO MAIOR Vice-presidente Tcnica LUIZ CARLOS DE SOUZA Coordenador Adjunto da Cmara Tcnica JOS LUS CORRA GOMES Coordenador de Execuo Tcnica HLIO JOS CORAZZA Contador

Capa: MARCUS HERMETO

Conselho Federal de Contabilidade Normas brasileiras de contabilidade: comunicados de auditoria independente: CTAs 01 a 16/ Conselho Federal de Contabilidade. -- Braslia: Conselho Federal de Contabilidade, 2012. Publicao eletrnica. [140] p. 1. Normas Brasileiras de Contabilidade - Brasil. 2. Auditoria Independente. I. Ttulo. CDU 657.6(81)(083.74)
Ficha Catalogrfica elaborada pela Bibliotecria Lcia Helena Alves de Figueiredo CRB 1/1.401

APRESENTAO

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), no cumprimento de sua atribuio privativa, edita as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) que devem ser adotadas por todos os profissionais da contabilidade no Brasil. Para assegurar a evoluo das Cincias Contbeis e a aplicao do conhecimento atualizado e globalizado no exerccio profissional, uma das prioridades do CFC tem sido a busca da convergncia das Normas Brasileiras de Contabilidade aos padres internacionais. A elaborao e a reviso das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) Tcnicas e Profissionais, assim como dos Princpios de Contabilidade (Resoluo CFC n 750/93), fazem parte de um processo constante que congrega, em igual medida, o saber tcnico e a aplicao prtica, sem se descuidar da realidade atual da profisso contbil. Visando contribuir com o acesso a informao pelos profissionais de contabilidade, usurios de informaes e demais interessados, o CFC disponibiliza livros eletrnicos, reunindo as Normas Brasileiras de Contabilidade. Para facilitar a consulta o sumrio do livro indexado eletronicamente e remete diretamente norma de interesse da pesquisa.

Juarez Domingues Carneiro Presidente

ATUALIZAES De 18/12/2012 Includo os CTAs 15 e 16 face s edies das Resoluos CFC nos 1.405/12 e 1.410/12.

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

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CTAs 01 a 16 CFC Resoluo 1.155/09 1.320/11 1.321/11 1.322/11 1.331/11 1.332/11 1.333/11 1.334/11 1.335/11 1.336/11 1.338/11 1.387/12 1.388/12 1.393/12 1.405/12 1.410/12

Numerao CTA 01 CTA 02 CTA 03 CTA 04 CTA 05 CTA 06 CTA 07 CTA 08 CTA 09 CTA 10 CTA 11 CTA 12 CTA 13 CTA 14 CTA 15 CTA 16

Nome do comunicado Emisso de Parecer dos Auditores Independentes face edio da NBC TG 13 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Instituies Financeiras e Demais Instituies Autorizadas a Funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades Supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP) Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Fundos de Investimento Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Companhias Abertas, conforme facultado pela Deliberao CVM n. 656/11 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades Supervisionadas pela ANS Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis das Entidades Fechadas de Previdncia Complementar (EFPC) Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Entidades de Incorporao Imobiliria Emisso do Relatrio (Parecer) do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Pequenas e Mdias Empresas Emisso de Relatrios de Reviso das Informaes Trimestrais do ano de 2010 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis de Grupo Econmico Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades Supervisionadas pela ANS Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Instituies Autorizadas a Funcionar pelo BCB, em decorrncia da Resoluo CMN n. 4.036/11 Emisso de Relatrio de Auditoria sobre as Demonstraes Contbeis Intermedirias Individuais de Entidades Supervisionadas pela SUSEP, referentes ao semestre findo em 30 de junho de 2012 Emisso de Relatrio de Auditoria sobre a Base de Contribuies dos Agentes Financeiros ao Fundo de Compensao de Variaes Salariais (FCVS) e altera o Anexo II do CTR 01

Fl. 4 14 30 46 60 65 68 73 87 94 108 110 117 123 126 130

RESOLUO CFC N. 1.155/09 Aprova o Comunicado Tcnico CTA 01 que trata da emisso de Parecer dos Auditores Independentes face edio da NBC TG 13.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, CONSIDERANDO que o Conselho Federal de Contabilidade, em conjunto com outras entidades, membro do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), criado pela Resoluo CFC n. 1.055/05; CONSIDERANDO que o CPC tem por objetivo estudar, preparar e emitir Pronunciamentos Tcnicos sobre procedimentos de contabilidade e divulgar informaes dessa natureza, visando permitir a emisso de normas uniformes pelas entidades-membro, levando sempre em considerao o processo de convergncia s normas internacionais; CONSIDERANDO que o Conselho Federal de Contabilidade aprovou a NBC TG 13 Adoo Inicial da Lei n. 11.638/07 e da Medida Provisria n. 449/08 e a necessidade de orientao quanto emisso de Parecer dos Auditores Independentes sobre as primeiras demonstraes contbeis elaboradas de acordo com as novas prticas contbeis adotadas no Brasil trazidas pela Lei n. 11.638/07 e Medida Provisria n. 449/98, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o Comunicado Tcnico CTA 01 que trata da emisso de Parecer dos Auditores Independentes face edio da NBC TG 13. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data da sua publicao.

Braslia, 23 de janeiro de 2009.

Contadora Silvia Mara Leite Cavalcante Presidente em exerccio

Ata CFC n 921

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 01 EMISSO DE PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES FACE EDIO DA NBC TG 13
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ndice OBJETIVO COMPARABILIDADE DAS DEMONSTRAES

Item 12 CONTBEIS 3 8 EXERCCIO(S) 9 13

ENTRE OS EXERCCIOS AJUSTES NAS DEMONSTRAES DO(S)

ANTERIOR(ES), APRESENTADAS PARA FINS DE COMPARAO, NOS CASOS EM QUE HOUVE MUDANA DE AUDITOR NO EXERCCIO ATUAL DISPOSIO FINAL ANEXOS I, II e II 14

OBJETIVO 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar o auditor independente na emisso de parecer sobre as primeiras demonstraes contbeis elaboradas pelas entidades de acordo com as novas prticas contbeis adotadas no Brasil, com atendimento da Lei no 11.638/07, Medida Provisria n 449/08 e das Normas emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade CFC que se refiram, portanto, a um perodo ou a um exerccio social iniciado a partir de 1 de janeiro de 2008. Este CT aborda como os pareceres de auditoria devem tratar os seguintes temas: (a) comparabilidade das demonstraes contbeis entre os exerccios; (b) concesses especiais conferidas pela NBC TG 13, para (i) no reapresentao das cifras referentes ao exerccio anterior, para fins de comparao e (ii) dispensa da necessidade da apresentao das demonstraes dos fluxos de caixa e do valor adicionado referentes ao exerccio anterior; e (c) ajustes nas demonstraes contbeis do exerccio anterior, apresentadas para fins de comparao, nos casos em que houve mudana de auditor no exerccio atual.

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COMPARABILIDADE DAS DEMONSTRAES CONTBEIS ENTRE OS EXERCCIOS 3. Em decorrncia da promulgao, em 28 de dezembro de 2007, da Lei n. 11.638, com vigncia a partir de 1 de janeiro de 2008, e da edio da Medida Provisria n. 449/08, o CFC emitiu a NBC TG 13 Adoo Inicial da Lei n. 11.638/07 e da Medida Provisria n. 449/08, que aborda a forma como as exigncias de ajustes de prticas contbeis trazidos pela referida Lei devem ser tratados. Conforme previsto nos itens 3, 4 e 10 da NBC TG 13: 3. As exigncias de ajustes trazidos pela Lei n. 11.638/07 e Medida Provisria n. 449/08 no se enquadram como mudana de circunstncias, estimativas ou evento 5
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econmico subseqente, pois decorrem de processo normativo em direo s Normas Internacionais de Contabilidade. Assim, esta Norma considera que os ajustes devem ser contabilizados de acordo com as disposies contbeis aplicveis mudana de critrio (ou prtica) contbil. A esse respeito, o 1 do art. 186 da Lei n. 6.404/76 determina que os correspondentes ajustes iniciais devem ser contabilizados na conta de lucros ou prejuzos acumulados. A NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros requer que, alm de discriminar os efeitos da adoo da nova prtica contbil na conta de lucros ou prejuzos acumulados, a entidade deve demonstrar o balano de abertura para cada conta ou grupo de contas relativo ao perodo mais antigo apresentado para fins de comparao, bem como os demais valores comparativos apresentados, como se a nova prtica contbil estivesse sempre em uso. Todavia, para fins da aplicao inicial da Lei n. 11.638/07 e Medida Provisria n. 449/08, esta Norma desobriga as entidades quanto aplicao dessa norma, ou seja, ao aplicar a Lei pela primeira vez, as entidades so requeridas apenas a aplicar o 1. do art. 186 acima referido. 4. Embora desobrigadas de reapresentao das cifras comparativas nos termos do item anterior, as entidades podem optar por efetuar essa reapresentao e, nesse caso, a presente Norma inclui dispensas especficas para evitar custos que, provavelmente, superariam os benefcios para os preparadores e os usurios de demonstraes contbeis, alm de determinadas outras excees por razes prticas. 10. A entidade deve elaborar balano patrimonial inicial na data de transio para as novas prticas contbeis adotadas no Brasil, que o ponto de partida para sua contabilidade de acordo com a Lei n. 11.638/07 e Medida Provisria n. 449/08. Esse balano patrimonial inicial deve ser elaborado de acordo com os termos desta Norma. Por exemplo: para uma entidade que tem seu exerccio social coincidente com o anocalendrio, a data-base das primeiras demonstraes contbeis elaboradas de acordo com as novas prticas contbeis adotadas no Brasil 31 de dezembro de 2008. Nesse caso, a data de transio depender da opo feita pela entidade, constante dos itens 3 e 4, considerando que: (a) se optar por seguir estritamente o 1 do art. 186 da Lei n. 6.404/76, a data de transio ser a abertura em 1 de janeiro de 2008 ou o encerramento em 31 de dezembro de 2007; (b) se optar por reapresentar cifras comparativas ajustadas conforme a NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros, a data de transio ser o incio do exerccio mais antigo apresentado, ou seja, a abertura em 1 de janeiro de 2007 ou o encerramento em 31 de dezembro de 2006. 5. Assim, nessa fase de transio, aplicvel somente para o exerccio de 2008, que incluir os ajustes decorrentes de mudanas de prticas contbeis exclusivamente introduzidos pela Lei n. 11.638/07 e Medida Provisria n. 449/08, conforme previsto na NBC TG 13, as entidades tm a opo de: (a) registrar os ajustes aplicveis ao balano de abertura, na conta de lucros ou prejuzos acumulados como ajustes de exerccios anteriores, mantendo as cifras relativas ao perodo anterior, apresentadas para fins de comparao, como reportados no exerccio anterior, sem alteraes (item 10(a) da NBC TG 13); ou (b) reapresentar as cifras do exerccio anterior, incluindo balano patrimonial, demonstraes do resultado, do patrimnio lquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicvel), para apresent-las de acordo com as prticas contbeis aplicveis para 2008 6
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como se a nova prtica contbil estivesse sempre em uso, conforme previsto na NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros (item 10(b) da NBC TG 13). 6. O CFC entende que a opo que melhor atende s prticas contbeis adotadas no Brasil (que esto alinhadas s normas internacionais de contabilidade IFRS), aquela que consta do item 10(b) da NBC TG 13 e, portanto, recomenda essa aplicao. Nos casos em que a entidade seguir a opo 10(b) da NBC TG 13 e, portanto, reapresentar as cifras do(s) exerccio(s) anterior(es) conforme previsto na NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros, o parecer do auditor deve seguir a seguinte estrutura (assumindo-se que no h ressalvas, nem limitao na extenso dos trabalhos para qualquer exerccio): (a) primeiro pargrafo identifica tanto as demonstraes contbeis do exerccio atual quanto do(s) exerccio(s) ou perodo(s) anterior(es), incluindo, quando aplicvel a demonstrao do valor adicionado; (b) segundo pargrafo descrevendo a extenso dos trabalhos; (c) terceiro pargrafo expressando opinio para todos os exerccios que esto sendo apresentados; (d) pelo fato de as demonstraes contbeis apresentadas para fins de comparao serem diferentes das originalmente divulgadas, e considerando a relevncia dos ajustes efetuados, o auditor pode incluir pargrafo de nfase, destacando esse fato. O Anexo I inclui modelo de parecer, com essa nfase para fins de orientao. 8. Nos casos em que houver mudanas de prticas contbeis e a entidade optar por seguir o item 10(a) da NBC TG 13, as demonstraes contbeis de exerccio(s) ou perodo(s) anterior(es) apresentada(s) para fins de comparao tero sido preparadas por um conjunto de normas diferentes do exerccio atual. Nessa situao, o parecer do auditor deve ser redigido com a seguinte estrutura (assumindo-se uma situao em que no h limitaes na extenso dos trabalhos ou ressalvas no exerccio atual): (a) primeiro pargrafo com a identificao das demonstraes contbeis do exerccio atual (nos casos aplicveis, deve incluir tambm nesse primeiro pargrafo a demonstrao do valor adicionado); (b) segundo pargrafo descrevendo a extenso dos trabalhos; (c) terceiro pargrafo que expressa a opinio somente sobre as demonstraes contbeis do exerccio atual; (d) quarto pargrafo com a identificao das demonstraes contbeis do(s) exerccio(s) ou perodo(s) anterior(es), apresentadas de forma conjunta com as do exerccio ou perodo atual, as bases de sua preparao, o exame conduzido, data e tipo de parecer emitido e uma descrio de eventuais ressalvas ou nfases, conforme aplicvel. importante observar que se a entidade optar por reportar as demonstraes contbeis como apresentadas no(s) exerccio(s) anterior(es), preparadas de acordo com as prticas contbeis adotadas naquele(s) exerccio(s), a entidade ainda ter a opo de substituir a demonstrao das origens e aplicaes de recursos (DOAR) do exerccio(s) / perodo (s) anterior(es) pela demonstrao dos fluxos de caixa, de forma comparativa com o exerccio atual. Nos casos em que no exerccio anterior no havia demonstrao dos fluxos de caixa, apresentada como informao suplementar, mas a administrao decidiu apresent-la para fins de comparao, o 7
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atual parecer do auditor deve cobrir esse demonstrativo em um pargrafo adicional, aps o pargrafo referido na alnea (d) acima. Em relao estrutura acima comentada, ver modelo no Anexo II. AJUSTES NAS DEMONSTRAES DO(S) EXERCCIO(S) ANTERIOR(ES), APRESENTADAS PARA FINS DE COMPARAO, NOS CASOS EM QUE HOUVE MUDANA DE AUDITOR NO EXERCCIO ATUAL 9. As normas de auditoria aplicveis no Brasil prevem que nos casos em que um auditor sucede outro auditor, o auditor sucessor deve mencionar em seu parecer que as demonstraes contbeis do(s) exerccio(s) anterior(es) que esto sendo apresentadas para fins de comparao, foram examinadas por outros auditores, referindo a data do parecer destes, expressando as eventuais ressalvas e nfases, seus efeitos e possveis reflexos no exerccio atual. Em decorrncia das mudanas de prticas contbeis adotadas no Brasil, introduzidas pela Lei n. 11.638/07, Medida Provisria n. 449/08 e pela edio de novas normas contbeis por parte do CFC, as demonstraes contbeis de exerccio(s) anterior(es), apresentadas para fins de comparao, provavelmente sero ajustadas, ou por meio de ajustes conta de lucros (prejuzos) acumulados ou por meio de reapresentao segundo a NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros. Na situao de reapresentao das cifras do exerccio anterior, surge a necessidade de o auditor sucessor observar um adequado procedimento ao emitir seu parecer sobre as demonstraes contbeis do exerccio corrente. Considerando que as normas de auditoria aplicveis no Brasil ainda no tratam dos procedimentos que devem ser adotados pelo auditor sucessor nesses casos, uma adequada orientao a ser observada a que consta da norma internacional de auditoria (ISA 710, verso revisada em dezembro de 2008), que estabelece que o tema deve ser discutido pelo auditor com a administrao da entidade e o auditor antecessor deve ser comunicado. Portanto, na situao de reapresentao das cifras do exerccio anterior, a administrao da entidade deve preparar as demonstraes contbeis ajustadas do(s) exerccio(os) anterior(es) e o auditor antecessor deve auditar referidos ajustes e reemitir seu parecer sobre essas demonstraes contbeis modificadas. O auditor sucessor deve, quando fizer referncia em seu parecer que as demonstraes contbeis do(s) exerccio(s) anterior(es) foram examinadas por outros auditores, referir-se a essas demonstraes contbeis modificadas e o novo parecer emitido pelo auditor antecessor. O Anexo III deste CT apresenta procedimentos da norma internacional com o objetivo de ajudar na orientao desse processo. Por outro lado, a norma internacional tambm prev que o auditor antecessor pode estar impedido ou no ser capaz de reemitir seu parecer de auditoria sobre as demonstraes contbeis modificadas do exerccio anterior. Esse fato deve ser documentado pela entidade e pelo auditor antecessor. Excepcionalmente nessas situaes, o auditor sucessor pode ser contratado para auditar e aplicar procedimentos de auditoria sobre os ajustes decorrentes de mudanas de prticas contbeis. Em um pargrafo de nfase deve indicar que o auditor antecessor emitiu parecer sobre as demonstraes contbeis do(s) exerccio(s) anterior(es) antes dos ajustes efetuados. Em adio, se o auditor sucessor for contratado para auditar e aplicar procedimentos suficientes que o satisfaa quanto adequao dos ajustes, pode incluir o seguinte pargrafo adicional no seu parecer: O exame das demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2007, preparadas originalmente antes dos ajustes decorrentes das mudanas de 8
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prticas contbeis descritos na nota X, foi conduzido sob a responsabilidade de outros auditores independentes, que emitiram parecer sem ressalvas (ou mencionar as ressalvas), com data de xxxx de yyyy de 2008. Em conexo com nosso exame das demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2008, auditamos, tambm, os ajustes decorrentes de mudana de prtica contbil descritos nessa nota X. Em nossa opinio, tais ajustes so adequados e foram corretamente efetuados, considerando todos os aspectos relevantes. Fomos contratados somente para auditar os ajustes descritos na nota X e no para auditar, revisar ou aplicar quaisquer outros procedimentos sobre as demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2007 e, portanto, no expressamos opinio sobre referidas demonstraes. 13. O auditor antecessor, nessa circunstncia, quando for contratado para reemitir seu parecer, dever aplicar procedimentos suficientes que o satisfaa quanto adequao dos ajustes (ver Anexo III) e quanto s divulgaes adequadas nas demonstraes contbeis em consonncia com a NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros. Caso isso seja verificado, reemitir seu parecer, em conexo com as demonstraes contbeis do exerccio atual, e incluir um pargrafo de nfase aps a opinio para descrever a situao, que pode ser da seguinte forma: Conforme descrito na nota X s demonstraes contbeis, em decorrncia das mudanas nas prticas contbeis adotadas no Brasil, durante 2008, o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2007 e as correspondentes demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e das origens e aplicaes de recursos [ou dos fluxos de caixa, se a administrao da entidade optar por substitu-la] do exerccio findo em 31 de dezembro de 2007 foram ajustadas e esto sendo reapresentadas como previsto na NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros. DISPOSIO FINAL 14. O objetivo deste CT orientar o auditor independente na emisso de parecer sobre as primeiras demonstraes contbeis elaboradas pelas entidades de acordo com as novas prticas contbeis adotadas no Brasil. Essa orientao e os exemplos includos nos anexos so genricos e, assim, podem existir particularidades no abordadas em funo de normas especficas de reguladores. Portanto, essas situaes particulares devem ser adequadamente adaptadas, considerando os princpios e/ou orientaes gerais tratadas neste CT.

ANEXO I MODELO DE PARECER PARA ENTIDADES QUE SEGUIREM A OPO QUE CONSTA DO ITEM 10(B) DA NBC TG 13 E, PORTANTO, ADOTARAM A NBC TG 23 MUDANAS NAS PRTICAS CONTBEIS, NAS ESTIMATIVAS E CORREO DE ERROS PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES Aos Acionistas, Conselheiros e Diretores da Entidade X Cidade - Estado

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1. Examinamos os balanos patrimoniais (controladora e consolidado quando aplicvel) da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicvel), correspondentes aos exerccios findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua Administrao. Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis. 2. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicveis no Brasil e compreenderam: a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e os sistemas contbil e de controles internos da Entidade; b) a constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as informaes contbeis divulgados; e c) a avaliao das prticas e das estimativas contbeis mais representativas adotadas pela Administrao da Entidade, bem como da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. 3. Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, o resultado de suas operaes, as mutaes de seu patrimnio lquido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicvel) nas operaes referentes aos exerccios findos nessas datas, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. 4. Conforme mencionado na nota explicativa X, em decorrncia das mudanas nas prticas contbeis adotadas no Brasil, durante 2008, as demonstraes contbeis referentes ao exerccio anterior, apresentadas para fins de comparao, foram ajustadas e esto sendo reapresentadas como previsto na NBC TG 23 Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros.

ANEXO II MODELO DE PARECER PARA ENTIDADES QUE SEGUIREM A OPO QUE CONSTA DO ITEM 10(A) DA NBC TG 13 E, PORTANTO, NO ADOTARAM A NBC TG 23 MUDANAS NAS PRTICAS CONTBEIS, NAS ESTIMATIVAS E CORREO DE ERROS PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES Aos Acionistas, Conselheiros e Diretores da Entidade X Cidade - Estado 1. Examinamos o(s) balano(s) patrimonial(is) (controladora e consolidado quando aplicvel) da Entidade X em 31 de dezembro de 2008, e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicvel) correspondentes ao exerccio findo nessa data, elaborado(s) sob a responsabilidade de sua Administrao. Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis. 2. Nosso(s) exame(s) foi(ram) conduzido(s) de acordo com as normas de auditoria aplicveis no Brasil e compreenderam: a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e os sistemas contbil e de controles internos da Entidade; b) a 10
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constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as informaes contbeis divulgados; e c) a avaliao das prticas e das estimativas contbeis mais representativas adotadas pela Administrao da Entidade, bem como da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. 3. Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade X em 31 de dezembro de 2008, o resultado de suas operaes, as mutaes de seu patrimnio lquido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicvel) nas operaes referentes ao exerccio findo nessa data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. 4. Anteriormente, auditamos as demonstraes contbeis (controladora e consolidado quando aplicvel) referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2007, compreendendo o balano patrimonial, as demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e das origens e aplicaes de recursos, alm das informaes suplementares compreendendo as demonstraes do fluxo de caixa e do valor adicionado (quando aplicvel), sobre as quais emitimos parecer sem ressalva [ou descrever eventual ressalva, quando aplicvel], datado de __, de ______, de 2008. Conforme mencionado na nota explicativa X, as prticas contbeis adotadas no Brasil foram alteradas a partir de 1. de janeiro de 2008. As demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2007, apresentadas de forma conjunta com as demonstraes contbeis de 2008, foram elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil vigentes at 31 de dezembro de 2007 e, como permitido pela NBC TG 13 Adoo Inicial da Lei n. 11.638/07 e da Medida Provisria n. 449/08, no esto sendo reapresentadas com os ajustes para fins de comparao entre os exerccios. 5. As demonstraes dos fluxos de caixa e do valor adicionado (quando aplicvel) correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2007, preparadas em conexo com as demonstraes contbeis do exerccio de 2008, foram submetidas aos mesmos procedimentos de auditoria descritos no pargrafo 2 e, em nossa opinio, essas demonstraes esto adequadamente apresentadas, em todos os seus aspectos relevantes, em relao s demonstraes contbeis mencionadas no pargrafo 4, tomadas em conjunto. Este quinto pargrafo aplicvel para os casos em que as demonstraes contbeis do exerccio anterior foram originalmente auditadas e no havia demonstrao de fluxos de caixa, apresentada como informao suplementar, mas a administrao decidiu apresent-la para fins de comparao apenas no exerccio atual, em substituio demonstrao das origens e aplicaes de recursos, conforme descrito no item 8 do Comunicado Tcnico CT 02.

ANEXO III ORIENTAO QUANTO AOS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA A SEREM EXECUTADOS POR OCASIO DA REEMISSO DE PARECER DE AUDITORIA A norma internacional de auditoria ISA 710 Comparativos, emitida pelo International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), trata da reemisso de parecer pelo auditor antecessor, conforme abordado nos itens 11 e 12 desse Comunicado Tcnico CT, mas no trata de procedimentos a executar para a reemisso de seu parecer. A partir da leitura do ISA 710 e das normas de auditoria do AICPA American Institute of Certified Public Accountants, os seguintes aspectos devem ser observados: Reemisso do parecer originalmente emitido pelo auditor: 11
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1. Se, durante a auditoria do exerccio corrente, o auditor tomar conhecimento de circunstncias ou eventos que afetam as demonstraes contbeis do exerccio / perodo anterior, o auditor deve considerar essas circunstncias ou eventos para atualizar seu parecer sobre as demonstraes contbeis do exerccio / perodo anterior. Por exemplo, se o auditor emitiu anteriormente parecer com ressalvas ou adverso sobre as demonstraes contbeis do exerccio / perodo anterior em razo de descumprimento de prticas contbeis adotadas no Brasil, por parte da entidade, e essas demonstraes contbeis forem reemitidas no exerccio / perodo corrente com o objetivo de cumprir com as prticas contbeis, o novo parecer do auditor sobre as demonstraes contbeis do exerccio / perodo anterior deve indicar que referidas demonstraes contbeis foram reemitidas, com novo parecer sem ressalvas. 2. Se, em um novo parecer, a opinio do auditor diferente da opinio originalmente emitida sobre as demonstraes contbeis do exerccio / perodo anterior, o auditor deve divulgar no seu parecer os fatos que suportam a alterao de sua opinio em um pargrafo separado precedendo o pargrafo de opinio. Esse pargrafo deve conter (a) a data do parecer originalmente emitido pelo auditor, (b) o tipo de parecer originalmente emitido, (c) as circunstncias ou eventos que levaram o auditor a emitir uma opinio diferente daquela originalmente emitida, e (d) que a nova opinio do auditor sobre as demonstraes contbeis do exerccio / perodo anterior diferente daquela originalmente emitida sobre as demonstraes contbeis daquele exerccio / perodo. A seguir, apresentamos um exemplo desse tipo de pargrafo quando o auditor reemite parecer sobre as demonstraes contbeis do exerccio / perodo anterior, cuja opinio difere daquela originalmente emitida por ele: Parecer dos Auditores Independentes Em nosso parecer datado de 1 de maro de 20x2, expressamos opinio de que as demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 20x1 no representavam adequadamente a posio patrimonial, o resultado das operaes, as mutaes do patrimnio lquido, os fluxos de caixa e nem o valor adicionado da Entidade XXXX, conforme as prticas contbeis adotadas no Brasil em razo do no cumprimento, por parte da Entidade, das prticas contbeis adotadas no Brasil para os seguintes itens: (a) o ativo imobilizado da Entidade no tem sido depreciado de acordo com a expectativa de vida til, e (b) a Entidade no registrou imposto de renda diferido sobre diferenas temporais. Conforme descrito na nota explicativa XX, a Entidade alterou suas prticas contbeis referentes aos itens mencionados anteriormente e reemitiu as demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 20x1, para adequ-las s prticas contbeis adotadas no Brasil. Dessa forma, nossa opinio revisada sobre as demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 20x1, conforme apresentamos nesse parecer, diferente daquela emitida anteriormente no nosso parecer datado de 1 de maro de 20x2. Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas, representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial da Entidade em 31 de dezembro de 20X2 e 20X1, os resultados de suas operaes, as mutaes do patrimnio lquido, os fluxos de caixa e o valor adicionado, referentes aos exerccios findos naquelas datas, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. Parecer do auditor antecessor 3. O auditor antecessor geralmente pode, a pedido de um ex-cliente, reemitir o seu parecer sobre demonstraes contbeis, referentes a exerccios/perodos anteriores sob sua responsabilidade, 12
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desde que seja contratado pelo ex-cliente para a realizao do servio e execute os procedimentos descritos no item 4. Reemisso do parecer do auditor antecessor 4. Antes de reemitir - ou consentir com a reutilizao de - um parecer emitido anteriormente sobre demonstraes contbeis de anos/perodos anteriores, quando estas demonstraes contbeis sero apresentadas de forma comparativa com as demonstraes contbeis de exerccio/perodo subseqente, o auditor antecessor deve considerar se o parecer anteriormente emitido sobre aquelas demonstraes contbeis ainda apropriado. A forma atual ou a maneira de apresentao de demonstraes contbeis de exerccio/perodo anterior, ou um ou mais eventos subseqentes, podem tornar o parecer anteriormente emitido inapropriado. Conseqentemente, o auditor antecessor deve: (a) ler as demonstraes contbeis do exerccio/perodo corrente; (b) comparar as demonstraes contbeis do perodo/exerccio anterior sobre as quais seu parecer foi emitido com as demonstraes contbeis do exerccio/perodo corrente para fins de comparao; e (c) obter cartas de representao da Administrao do ex-cliente e do auditor sucessor. A carta de representao da administrao do ex-cliente deve indicar: (a) se alguma informao chegou ao conhecimento da administrao que a levasse a acreditar que qualquer representao fornecida anteriormente devesse ser modificada; e (b) se ocorreu qualquer evento subseqente data do ltimo balano patrimonial auditado pelo auditor antecessor que pudesse requerer ajustes ou divulgaes nessas demonstraes contbeis. A carta de representao do auditor sucessor deve indicar se a auditoria por ele executada revelou quaisquer assuntos que na opinio do auditor sucessor pudesse ter um efeito significativo ou requerer divulgaes nas demonstraes contbeis auditadas pelo auditor antecessor. Tambm, o auditor antecessor pode considerar parte da auditoria executada por outros auditores independentes, itens 10 a 12. No entanto, o auditor antecessor no deve se referir ao parecer ou aos trabalhos do auditor sucessor em seu parecer reemitido. 5. Um auditor antecessor que concordou em reemitir seu parecer pode tomar conhecimento de eventos ou transaes que ocorreram subseqentemente data de seu parecer sobre demonstraes contbeis de exerccios/perodos anteriores que podem afetar o seu parecer emitido anteriormente (por exemplo, o auditor sucessor pode indicar em sua carta de representao que certos assuntos tiveram um efeito material nas demonstraes contbeis auditadas pelo auditor antecessor). Nessas circunstncias, o auditor antecessor deve fazer indagaes e realizar outros procedimentos que ele considere necessrios (por exemplo, revisar os papis de trabalho do auditor sucessor que documentem assuntos que afetam exerccios/perodos anteriores). O auditor deve ento decidir, com base nas evidncias de auditoria obtidas, se o seu parecer deve ser modificado. Se o auditor antecessor concluir que seu parecer deva ser modificado, ele deve seguir a orientao contida nos itens 1, 2 e 6 deste anexo III. 6. O conhecimento pelo auditor antecessor das atividades correntes de seu ex-cliente obviamente limitado pela ausncia de um relacionamento contnuo. Conseqentemente, quando reemitir o parecer sobre demonstraes contbeis de exerccios/perodos anteriores, o auditor antecessor deve usar a mesma data de seu parecer anteriormente emitido para evitar qualquer interpretao / entendimento de que ele examinou quaisquer registros, transaes ou eventos aps aquela data. Se o auditor antecessor modificar o seu parecer ou se as demonstraes contbeis forem refeitas, o auditor deve reemitir o seu parecer com dupla data.

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RESOLUO CFC N. 1.320/11

Aprova o CTA 02 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do DecretoLei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 02 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 21 de janeiro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 946

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 02 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS E CONSOLIDADAS
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ndice

Item

Objetivo Antecedentes
Adoo inicial das NBC Ts convergidas em 2009 Novas normas de auditoria que entraram em vigor no Brasil, em 2010

1 28 47 8 9 31 10 14 15 16 17 18 20 21 30 31

Entendimento e orientao
Apresentao de demonstraes contbeis lado a lado Apresentao de demonstraes contbeis individuais, quando no existem investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial e nem saldo de ativo diferido como permitido pela legislao societria Apresentao da demonstrao do valor adicionado Apresentao separada de dois conjuntos de demonstraes contbeis Modificaes no relatrio do auditor independente Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria Modelos de relatrios do auditor independente

Anexos I a V

Objetivo
1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes contbeis referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010, considerando as seguintes situaes (*): (a) demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil; (b) demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS); e (c) quando aplicvel, apresentao dessas demonstraes (individuais e consolidadas) lado a lado, em um nico conjunto de demonstraes contbeis ou separadamente (um conjunto contendo as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e outro conjunto de acordo com as IFRSs).
(*) Em alguns normativos citados neste CT foi utilizada a expresso normas internacionais de contabilidade e em outros, padro contbil internacional, normas internacionais de relatrio financeiro ou IFRS. Embora todas essas expresses possuam o mesmo significado, os auditores devem utilizar a expresso normas internacionais de relatrio financeiro, que a traduo oficial para a expresso em ingls International Financial Reporting Standards. A referida expresso deve ser seguida pela sigla IFRSs. As

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expresses demonstraes contbeis e demonstraes financeiras citadas neste CT possuem o mesmo significado.

Antecedentes
2. Em 13 de julho de 2007, a CVM editou a Instruo CVM n. 457, que dispe sobre a elaborao e divulgao das demonstraes contbeis consolidadas, com base no padro contbil internacional emitido pelo International Accounting Standards Board (IASB). O art. 1 da Instruo CVM n. 457/07, estabelece: Art. 1 As companhias abertas devero, a partir do exerccio findo em 2010, apresentar as suas demonstraes financeiras consolidadas adotando o padro contbil internacional, de acordo com os pronunciamentos emitidos pelo International Accounting Standards Board IASB. Adoo inicial das NBC Ts convergidas em 2009 4. Em 9 de dezembro de 2010, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) emitiu a NBC TG 43 Adoo Inicial das NBC Ts Convergidas em 2009. De acordo com o contemplado nessa Norma, no deve haver divergncia entre o patrimnio lquido consolidado e o resultado consolidado constante das demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e aquelas elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), restringindo-se a diferena s demonstraes contbeis individuais, em decorrncia da avaliao dos investimentos em controladas ou em empreendimentos controlados em conjunto, que de acordo com a legislao brasileira vigente devem ser avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial nas demonstraes contbeis individuais, assim como pela eventual manuteno de saldos no diferido dessas demonstraes contbeis individuais, conforme permitido pela Lei n. 11.941, que alterou a Lei das Sociedades por Aes. As divergncias admitidas entre as demonstraes elaboradas at este momento com obedincia aos documentos emitidos por este CFC e as normas internacionais de contabilidade esto estabelecidas nos itens 4 a 6 da NBC TG 43. Por meio da Interpretao Tcnica ITG 09 do CFC, que trata das demonstraes contbeis individuais, demonstraes separadas, demonstraes consolidadas e aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial, entre outros assuntos, o CFC esclarece que, enquanto mantida a atual legislao societria brasileira, ser requerida a apresentao das demonstraes contbeis individuais de todas as entidades, mesmo quando apresentadas as demonstraes contbeis consolidadas. Conforme item 39 da NBC TG 26 (tambm requerido pelo item 21 da Norma Internacional de Contabilidade IAS 1), no caso de adoo de nova poltica contbil, incluindo reclassificaes, de forma retrospectiva, nos termos da NBC TG 23, a entidade deve apresentar, no mnimo, 3 (trs) balanos patrimoniais e duas de cada uma das demais demonstraes contbeis, bem como as respectivas notas explicativas. Os balanos patrimoniais a serem apresentados nesse caso devem ser os relativos: (a) ao trmino do perodo corrente; (b) ao trmino do perodo anterior (que corresponde ao incio do perodo corrente); e (c) ao incio do mais antigo perodo comparativo apresentado. 16
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Exemplificando, no caso de entidade com encerramento do exerccio social igual ao ano calendrio (31 de dezembro), ela apresentaria, em 2010 (assumindo-se que houve modificaes nos saldos iniciais pela adoo das novas prticas contbeis), balanos para as seguintes datas: 31/12/2010, 31/12/2009 e 01/01/2009 (que corresponde aos saldos de 31/12/2008 ajustados). Novas normas de auditoria que entraram em vigor no Brasil, em 2010 8. Em 27 de novembro de 2009, o CFC emitiu novas normas de auditoria (NBC TAs), convergidas com as normas internacionais de auditoria (ISAs). Essas novas normas trouxeram uma srie de alteraes, destacando-se, entre elas, a nova forma e contedo do Relatrio do Auditor Independente, anteriormente denominado Parecer do Auditor Independente, que deve ser utilizado pelos auditores independentes para as auditorias de demonstraes contbeis dos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Entendimento e orientao
9. Conforme mencionado no item 8, as novas normas de auditoria emitidas pelo CFC esto em vigor desde 1 de janeiro de 2010 para o exame das demonstraes contbeis de exerccios que se iniciaram em ou a partir de 1 de janeiro de 2010 e que se findam em ou aps 31 de dezembro de 2010. Dessa forma, devem ser utilizados os novos modelos de Relatrio do Auditor Independente (relatrio) para as auditorias dessas demonstraes contbeis. No Anexo I deste CT, reproduz-se modelo de relatrio, sem modificaes, extrado da NBC TA 700 (*). requerido que os auditores independentes atentem para as demais situaes apresentadas nessa norma e nas: (a) NBC TA 705, no caso do relatrio conter modificaes (adverso, absteno de opinio ou ressalva); (b) NBC TA 706, quando for necessria a adio de pargrafo de nfase ou pargrafo de outros assuntos; e (c) NBC TA 710, quando se tratar de demonstraes contbeis comparativas e no valores correspondentes.
(*) As NBC TAs emitidas pelo CFC possuem a mesma numerao das normas internacionais equivalentes (ISAs) emitidas pelo IAASB da Federao Internacional de Contadores (IFAC); portanto, neste CT esto sendo citadas apenas as NBC TAs, uma vez que elas esto convergidas com as referidas normas internacionais.

Apresentao de demonstraes contbeis lado a lado 10. Desde 1976, com a edio da Lei n. 6.404/76, tem sido prtica no Brasil apresentar demonstraes contbeis individuais da controladora e demonstraes contbeis consolidadas, lado a lado, em um nico conjunto de demonstraes contbeis. Nada impede, entretanto, que sejam elaborados dois conjuntos de demonstraes contbeis (um individual e outro consolidado), desde que seja mencionada em cada conjunto de demonstraes contbeis, a existncia do outro conjunto. As prticas contbeis adotadas no Brasil, considerada a adoo de todas as NBC Ts convergidas s IFRSs, j editadas, apresentam diferenas pontuais remanescentes, tal como mencionado anteriormente. Assim sendo, caso a entidade opte em apresentar as demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil em um nico conjunto, lado a lado, com as demonstraes contbeis consolidadas 17
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elaboradas de acordo com as IFRSs, considerando que a diferena, quando existente (no resultado e patrimnio lquido), estaria representada exclusivamente pela manuteno do saldo do ativo diferido e essa diferena seria objeto de apropriada divulgao, conforme requerido pela Instruo CVM n. 457, o auditor independente poder emitir um nico relatrio, nos termos da NBC TA 700, contendo duas opinies: (i) uma opinio sobre as demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil; e

(ii) outra opinio sobre as demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB). Apenas nos casos em que no houver diferena entre as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e aquelas apresentadas de acordo com as IFRSs, a opinio sobre as demonstraes contbeis consolidadas seria tambm estendida para as prticas contbeis adotadas no Brasil. 12. Algumas entidades, tais como instituies financeiras e demais entidades autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil ou companhias seguradoras, supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP), cujas prticas contbeis estabelecidas pelos respectivos rgos reguladores, podem, ainda, no ter adotado todos os pronunciamentos e orientaes tcnicas emitidos pelo CPC por falta de aprovao pelos respectivos reguladores. Como as diferenas remanescentes entre as prticas contbeis adotadas por essas entidades reguladas em relao s IFRSs ainda so significativas, as disposies contidas neste CT no so aplicveis a essas entidades, uma vez que nessas circunstncias no seria apropriada a apresentao, lado a lado, de demonstraes contbeis elaboradas com a utilizao de prticas contbeis diferentes e que geram diferenas relevantes entre as demonstraes contbeis elaboradas com prticas contbeis distintas. Logo, o auditor estaria impossibilitado de emitir opinio sobre conjuntos distintos de demonstraes contbeis apresentadas lado a lado em um nico relatrio. Dessa forma, essas entidades devem apresentar suas demonstraes contbeis individuais e consolidadas de acordo com as prticas contbeis aplicveis para seus setores e, separadamente, outro conjunto distinto de demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs. O CFC emitiu o Comunicado Tcnico CTA 03 para as entidades reguladas pelo Banco Central do Brasil e o CTA 04 para as entidades reguladas pela Superintendncia de Seguros Privados, cujo contedo pode ser adaptado situao especfica e aplicado por outras entidades reguladas por outros rgos ou agncias reguladoras, quando aplicvel.

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Apresentao de demonstraes contbeis individuais, quando no existem investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial e nem saldo de ativo diferido como permitido pela legislao societria. 15. Podem ocorrer situaes em que a entidade no possua investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial e nem saldo de ativo diferido. Nessa circunstncia, as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil podem, tambm, ser declaradas como estando de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), desde que atendidos todos os requerimentos das IFRSs, incluindo os requerimentos de transio contidos na IFRS 1 e sua equivalente NBC TG 37, que trata da adoo inicial das normas internacionais de contabilidade. Nessa circunstncia, de acordo com o item A32 da NBC TA 700, essas opinies podem ser expressas separadamente ou em 18
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uma nica sentena. A opinio em uma nica sentena pode ser expressa da seguinte forma: as demonstraes contbeis esto apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e normas internacionais de relatrio financeiro. A expresso em negrito foi adaptada em substituio estrutura de relatrio financeiro que consta nesse item A32 (estrutura nacional e normas internacionais de contabilidade). Apresentao da demonstrao do valor adicionado 16. importante destacar que a demonstrao do valor adicionado (DVA) obrigatria, segundo a legislao societria brasileira, somente para as companhias abertas, enquanto que de acordo com as IFRSs, por no ser uma demonstrao obrigatria no conjunto de demonstraes contbeis, deve ser considerada uma informao suplementar. Para simplificar a redao e o entendimento do relatrio do auditor independente, a DVA deve ser tratada em pargrafo de outros assuntos, aps o pargrafo da opinio, observando o modelo apresentado no Anexo II. Para manter a uniformidade dos relatrios de auditoria, o tratamento da DVA deve seguir essa disposio para todas as entidades.

Apresentao separada de dois conjuntos de demonstraes contbeis 17. Caso a opo da entidade seja apresentar dois conjuntos distintos de demonstraes contbeis, ou seja, as demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil separadamente das demonstraes contbeis consolidadas (pelas IFRSs), o auditor deve, tambm, emitir dois relatrios distintos. Nesse caso, com as adaptaes necessrias para cada situao especfica, o auditor deve utilizar o modelo apresentado no Anexo I deste CT, adicionando um pargrafo de outros assuntos, conforme exemplo 1 do Anexo V, em cada um dos relatrios para explicar que na mesma data foi emitido outro relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas (ou individuais) elaboradas de acordo com a estrutura de relatrio financeiro que seja aplicvel em cada circunstncia, IFRS ou prticas contbeis adotadas no Brasil.

Modificaes no relatrio do auditor independente 18. No caso especfico das entidades que optaram pela manuteno do saldo em conta do ativo diferido, conforme permitido pela NBC TG 13 (em linha com o art. 299A da Lei n. 6.404/76, alterada pela Lei n. 11.941/09) permanecer uma diferena entre os patrimnios lquidos e os resultados das demonstraes contbeis individuais (prticas contbeis adotadas no Brasil) e consolidadas (IFRSs). Na hiptese de ser mantido esse ativo diferido nas demonstraes contbeis consolidadas, e estas forem declaradas estarem de acordo com as IFRSs, o auditor deve proceder necessria modificao em sua opinio, conforme requerido pela NBC TA 705, pois essa manuteno est em desacordo com as IFRSs. A modificao no relatrio do auditor, com ressalva ou adverso, quando necessria, de que trata o item 18, seria somente aplicvel para as demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs, uma vez que as demonstraes contbeis individuais estariam de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil conforme modelo no Anexo III. Nos casos em que so requeridas modificaes no relatrio do auditor independente, o item 16 da NBC TA 705 requer que seja includo um pargrafo adicional no relatrio do auditor, antes do pargrafo da opinio, com o ttulo Bases para opinio com ressalva, Base para opinio adversa ou Base para absteno de opinio, conforme seja apropriado em cada 19
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circunstncia. O pargrafo final da seo que descreve as responsabilidades do auditor independente tambm deve ser alterado. A ttulo de modelo, o Anexo III apresenta uma situao em que foi mantido o ativo diferido nas demonstraes contbeis consolidadas em IFRSs. Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria 21. Conforme j mencionado anteriormente, o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do exerccio que findou em, ou aps, 31 de dezembro de 2010 deve ser emitido de acordo com as novas normas de auditoria emitidas pelo CFC, que trouxeram uma srie de mudanas em relao s normas anteriores. Entre essas mudanas, destaca-se, como exemplo, a proibio de diviso de responsabilidade com outro auditor no caso desse outro auditor examinar demonstraes contbeis de investidas avaliadas pelo mtodo de equivalncia patrimonial ou includas nas demonstraes contbeis consolidadas, conforme estabelece a NBC TA 600, assim como o fato de que o relatrio do auditor, emitido no contexto de valores correspondentes, menciona apenas as demonstraes contbeis do perodo corrente, de acordo com a NBC TA 710. Assim, a incluso de informaes comparativas do exerccio anterior e dos saldos de abertura do balano patrimonial do incio do perodo comparativo apresentado mais antigo, nos termos da NBC TG 26, conforme mencionado no item 7 deste CT, torna implcito aos usurios das demonstraes contbeis que o auditor independente atual, na ausncia de qualquer informao em contrrio, emitiu anteriormente opinio sem qualquer modificao e sem a adio de qualquer pargrafo aps a opinio que devessem ser considerados na apresentao das demonstraes contbeis do exerccio corrente. Dessa forma, caso essa no seja a situao, o auditor das demonstraes contbeis do perodo corrente deve adicionar um pargrafo de outros assuntos para informar que os valores correspondentes ao exerccio anterior e aos saldos de abertura do balano patrimonial, referidos anteriormente, apresentados em conjunto com aqueles das demonstraes contbeis do ano corrente no foram auditados ou, no caso de terem sido auditados por outro auditor antecessor, que essas informaes foram auditadas por outro auditor antecessor. Adicionalmente, conforme mencionado nos itens 22 e 23 deste CT, as demonstraes contbeis do perodo anterior (particularmente em 2010) foram auditadas de acordo com outro conjunto de normas que vigoravam naquela oportunidade (2009). Nessas circunstncias, o auditor pode querer alertar aos usurios das demonstraes contbeis que os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, foram por ele auditados de acordo com as normas de auditoria vigentes naquela oportunidade, que permitiam a diviso de responsabilidade com outros auditores que auditaram alguma investida. Dessa forma, o exemplo 2 do Anexo V deste CT apresenta um modelo de redao para essa situao. No caso das informaes correspondentes s demonstraes contbeis do exerccio anterior ou os saldos de abertura do balano patrimonial do exerccio anterior terem sido alterados, nos termos da NBC TG 26, conforme mencionado no item 7 deste CT, esses valores no so mais aqueles que foram originalmente auditados. Quando as demonstraes contbeis do exerccio ou do perodo anterior tiverem sido auditadas por outro auditor e por algum motivo forem modificadas, um novo relatrio do auditor antecessor ser necessrio para a incluso da meno no relatrio do exerccio ou do perodo corrente que os valores correspondentes 20
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foram auditados por outros auditores independentes, conforme mencionado no item 24 deste CT. 27. No caso de alterao daquelas informaes anteriormente auditadas pelo auditor antecessor, a administrao da entidade deve comunicar ao auditor antecessor. Se o auditor independente antecessor concordar em emitir novo relatrio sobre as demonstraes contbeis alteradas, o auditor atual deve emitir relatrio somente sobre o perodo corrente. A incluso de pargrafo de Outros Assuntos no relatrio do auditor independente (atual) pode ocorrer quando o auditor independente antecessor pode no ter condio ou no querer reemitir o relatrio de auditoria independente sobre as demonstraes contbeis do perodo anterior. Essa e outras situaes so apresentadas no item A11 da NBC TA 710. Espera-se que essas situaes sejam casos excepcionais. Conforme requerido pela Instruo CVM n. 457/07, os auditores independentes devem emitir opinio sobre a adequao das demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs, bem como sobre a suficincia e adequao da nota explicativa referida no 1 do art. 2 daquela Instruo. Como as notas explicativas j fazem parte do alcance da auditoria, uma vez que j esto expressamente mencionadas no pargrafo introdutrio do novo modelo de relatrio a ser utilizado, torna-se desnecessrio qualquer meno adicional quela nota explicativa no relatrio do auditor independente, quando a referida divulgao, no julgamento do auditor, estiver adequada e suficiente, todavia, se a concluso for contrria, ou seja, no estiver adequada ou suficiente, o auditor deve proceder necessria modificao em sua opinio, conforme requerido pela NBC TA 705, observando exemplo de redao para essa situao no anexo IV. Tendo em vista, o esforo empreendido para que as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil sejam iguais quelas elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) e como as diferenas remanescentes so pontuais, conforme mencionado no item 4 deste CT, a CVM requer a adio de um pargrafo no relatrio do auditor independente para enfatizar esse assunto, nos casos em que exista tal diferena, de forma a alertar os usurios que essas diferenas entre as demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e demonstraes contbeis separadas de acordo com as IFRSs se restringem avaliao dos investimentos em controladas, coligadas e empreendimentos controlados em conjunto pelo mtodo de equivalncia patrimonial e manuteno do diferido nas demonstraes contbeis individuais. O anexo II inclui modelo de pargrafo de nfase a ser adaptado situao especfica e adicionado aps a opinio para atender esse requerimento da CVM.

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Modelos de relatrios do auditor independente 31. Para que se consiga uma desejada uniformidade na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, este CT inclui nos Anexos modelos de relatrios e de pargrafos de nfase ou de outros assuntos a serem utilizados pelos auditores independentes.

Anexo I
Novo modelo de relatrio dos auditores independentes 21
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Modelo de relatrio do auditor independente sem modificao, sobre as demonstraes contbeis constante da NBC TA 700 Este modelo no aplicvel para demonstraes contbeis consolidadas e companhias abertas e foi includo neste CT apenas para alertar sobre o novo modelo de relatrio, mencionado no item 9 do CT RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS (Destinatrio apropriado) Examinamos as demonstraes contbeis da Companhia ABC (companhia), que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado [do resultado abrangente quando aplicvel], das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da Companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de 22
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dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]

Anexo II
Modelo de relatrio do auditor independente sobre as (i) demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e (ii) demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs e tambm de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, apresentadas em conjunto (lado a lado) e que no apresentam diferena entre o resultado e o patrimnio lquido. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONTRAES CONTBEIS (Destinatrio apropriado) Examinamos as demonstraes contbeis individuais e consolidadas da Companhia ABC (companhia), identificadas como controladora e consolidado, respectivamente, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado, do resultado abrangente [esta quando aplicvel] , das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa, para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis individuais de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e das demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB), e de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, assim como pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao dessas demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a 23
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auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio sobre as demonstraes contbeis individuais Em nossa opinio, as demonstraes contbeis individuais acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. Opinio sobre as demonstraes contbeis consolidadas Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho consolidado de suas operaes e os seus fluxos de caixa consolidados para o exerccio findo naquela data, de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB) e as prticas contbeis adotadas no Brasil [somente nos casos em que no houver diferenas entre as duas prticas contbeis] . nfase Conforme descrito na nota explicativa X, as demonstraes contbeis individuais foram elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. No caso da Companhia ABC, essas prticas diferem da IFRS, aplicvel s demonstraes contbeis separadas, somente no que se refere avaliao dos investimentos em controladas, coligadas e controladas em conjunto pelo mtodo de equivalncia patrimonial, enquanto que para fins de IFRS seria custo ou valor justo; e pela opo pela manuteno do saldo de ativo diferido, existente em 31 de dezembro de 2008, que vem sendo amortizado [somente nos casos em que for aplicvel] . Nossa opinio no est ressalvada em funo desse assunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.378/11) Outros assuntos Demonstraes do valor adicionado Examinamos, tambm, as demonstraes individual e consolidada do valor adicionado (DVA) (*), referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 20X1, elaboradas sob a responsabilidade da 24
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administrao da Companhia, cuja apresentao requerida pela legislao societria brasileira para companhias abertas [adaptar no caso de outras companhias que elaboram essa informao requerida pelo respectivo rgo regulador] , e como informao suplementar pelas IFRSs que no requerem a apresentao da DVA. Essas demonstraes foram submetidas aos mesmos procedimentos de auditoria descritos anteriormente e, em nossa opinio, esto adequadamente apresentadas, em todos os seus aspectos relevantes, em relao s demonstraes contbeis tomadas em conjunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.378/11) [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente] (*) As notas explicativas sobre prticas contbeis devem divulgar a base para elaborao da demonstrao do valor adicionado (DVA). No seria apropriado simplesmente mencionar elaboradas de acordo com a NBC TG 09 porque essa informao no requerida pelas IFRSs.

Anexo III
Modelo de relatrio do auditor independente com exemplo de alterao no ltimo pargrafo da seo responsabilidades do auditor independente e do pargrafo a ser includo entre esse pargrafo da responsabilidade do auditor e o de sua opinio no relatrio para descrever a base para emitir a opinio com ressalva. (Exemplo ilustrativo para os itens 19 e 20 do CT). RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONTRAES CONTBEIS (Destinatrio apropriado) Examinamos as demonstraes contbeis individuais e consolidadas da Companhia ABC (companhia), identificadas como controladora e consolidado, respectivamente, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado, do resultado abrangente [esta quando aplicvel], das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa, para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis individuais de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e das demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB), e de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, assim como pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao dessas demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. 25
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Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio com ressalva. Opinio sobre as demonstraes contbeis individuais Em nossa opinio, as demonstraes contbeis individuais acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. Base para opinio com ressalva (*) sobre as demonstraes contbeis consolidadas Conforme mencionado na nota explicativa X, a Administrao da Companhia ABC optou pela manuteno de saldo no ativo diferido, prevista no item 20 da NBC TG 13 (em linha com o art. 299A da Lei n. 6.404/76, alterada pela Lei n. 11.941/09), referente a despesas pr-operacionais, tambm nas demonstraes contbeis consolidadas. A manuteno desse ativo diferido no permitida pelas prticas contbeis adotadas no Brasil e pelas normas internacionais de relatrio financeiro nas demonstraes contbeis consolidadas. Consequentemente, em 31 de dezembro de 20X1, o saldo do ativo e patrimnio lquido esto aumentados em R$ __________ e R$ __________ (R$ __________ e R$ __________em 20X0), respectivamente, e o lucro lquido do exerccio est diminudo em R$ __________ (R$ __________ em 20X0) em decorrncia dos valores amortizados. Opinio com ressalva Em nossa opinio, exceto pelos efeitos do assunto descrito no pargrafo Base para opinio com ressalva sobre as demonstraes contbeis consolidadas, essas demonstraes contbeis consolidadas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho consolidado de suas operaes e os seus fluxos de caixa consolidados para o exerccio findo

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naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]
(*) Assumido que os efeitos no esto disseminados nas demonstraes contbeis no requerendo, portanto, a emisso de relatrio com opinio adversa.

Anexo IV
Exemplo de pargrafo a ser includo no relatrio de auditoria no ltimo pargrafo da seo responsabilidades do auditor independente e entre esse pargrafo da responsabilidade do auditor e o da sua opinio, para descrever a base para emisso de opinio com ressalva, aplicvel no caso em que a nota explicativa requerida pelo 1 do art. 2 da Instruo CVM n. 457/07, no atender suficincia e adequao das divulgaes requerida pela CVM. (Exemplo ilustrativo para o item 29 do CT). Responsabilidade dos auditores independentes Primeiro e segundo pargrafos inalterados, complementando-se o terceiro pargrafo para explicar o tipo de evidncia obtida para fundamentar sua opinio: Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio com ressalva. Base para opinio com ressalva sobre as demonstraes contbeis (*) As divulgaes na nota explicativa X s demonstraes contbeis individuais e consolidadas no apresentam todas as informaes requeridas para explicar de forma apropriada e suficiente as diferenas existentes entre as demonstraes contbeis individuais, elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, e as demonstraes contbeis consolidadas, elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), conforme requerido pela Comisso de Valores Mobilirios. As informaes requeridas e no divulgadas esto relacionadas com os seguintes aspectos: (descrever os itens no divulgados) Opinio com ressalva Em nossa opinio, exceto pela insuficincia das divulgaes referentes ao assunto descrito no pargrafo Base para opinio com ressalva sobre as demonstraes contbeis, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes,... (Adaptar a cada situao especfica e seguir a mesma redao do exemplo completo do Anexo II, atentando para quais demonstraes esto sendo afetadas pela divulgao no apropriada).

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(*)

De forma similar ao exemplo anterior, tambm foi assumido que o efeito no estaria disseminado pelas demonstraes contbeis como um todo e, dessa forma, foi considerado que a ressalva seria suficiente; todavia, esse item tambm requer julgamento do auditor e, caso seja considerado que o mais apropriado seja a emisso de opinio adversa, o exemplo deve ser adaptado situao concreta.

Anexo V
Modelos de pargrafos de outros assuntos a serem adicionados no relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis, quando apropriado. Exemplo 1: relacionado com o item 17 deste CT em que o auditor emite relatrio sobre dois conjuntos distintos de demonstraes contbeis. Neste caso, o pargrafo foi redigido para ser adicionado no relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas, que pode ser adaptado ao relatrio sobre as demonstraes contbeis individuais, onde a referncia seria feita ao relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas. Outros assuntos Demonstraes contbeis individuais A Companhia ABC elaborou um conjunto completo de demonstraes contbeis individuais para o exerccio findo em 31 de dezembro de 2010 de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil apresentadas separadamente, sobre as quais emitimos relatrio de auditoria independente separado, no contendo qualquer modificao, com data de xx de xx de 2011 [adaptar caso contenha ressalva ou outra modificao]. Exemplo 2: relacionado com o item 25 deste CT para alertar os usurios das demonstraes contbeis que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados pelo mesmo auditor atual de acordo com as normas de auditoria anteriormente vigentes e que conteve diviso de responsabilidade com outro auditor que auditou as demonstraes contbeis de investida. Este pargrafo somente aplicvel no caso em que no ano anterior houve diviso de responsabilidade, permitida at 2009 e no permitida a partir de 2010. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente por ns auditados de acordo com as normas de auditoria vigentes por ocasio da emisso do relatrio em xx de xx de 20x0, que no conteve nenhuma modificao. As normas de auditoria anteriormente vigentes permitiam diviso de responsabilidade, portanto,... (copiar e adaptar a redao que constou do relatrio emitido no ano anterior). Exemplo 3: relacionado com o item 24 deste CT para alertar que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados por outros auditores independentes antecessores. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior 28
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Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente auditados por outros auditores independentes que emitiram relatrio datado em xx de xx de 20x0, que no conteve qualquer modificao.

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RESOLUO CFC N. 1.321/11 Aprova o CTA 03 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Instituies Financeiras e Demais Instituies Autorizadas a Funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) de exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 03 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Instituies Financeiras e Demais Instituies Autorizadas a Funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) de exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 21 de janeiro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 946

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 03 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS E CONSOLIDADAS DE INSTITUIES FINANCEIRAS E DEMAIS INSTITUIES AUTORIZADAS A FUNCIONAR PELO BANCO CENTRAL DO BRASIL
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ndice

Item

Objetivo Antecedentes Entendimento Orientaes aos auditores independentes


Emisso do relatrio de auditoria no caso de adoo da opo (a) da Carta-Circular BCB n. 3.435/10, itens 6, 9, 10, 11, 12 e 13 deste CT Emisso do relatrio de auditoria no caso da adoo da opo (b) ou (c) da CartaCircular BCB n. 3.435/10, itens 6 e 13 deste CT Emisso de relatrio de auditoria separado para demonstraes contbeis individuais Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria Modelos

1 28 9 16 17 34 17 18 19 21 22 25 26 33 34

Anexos I a V Objetivo
1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Antecedentes
2. Em sesso realizada em 9 de maro de 2006, a Diretoria Colegiada do BCB emitiu o Comunicado Tcnico n. 14.259, determinando o desenvolvimento de ao especfica para a convergncia das normas de contabilidade e de auditoria, aplicveis s instituies financeiras e s demais instituies autorizadas a funcionar pelo BCB, com as normas internacionais promulgadas, respectivamente, pelo International Accounting Standards Board (IASB) e pela International Federation of Accountants (IFAC). Em 24 de setembro de 2009, o BCB, na forma do art. 9, da Lei n. 4.595, tornou pblico, por meio da Resoluo CMN n. 3.786/09, que o Conselho Monetrio Nacional (CMN), em sesso realizada em 24 de setembro de 2009, com base no art. 4, inciso XII, da referida Lei, e tendo em vista o disposto no art. 61, da Lei n. 11.941, de 27 de maio de 2009, resolveu que as instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo BCB, constitudas sob a forma de companhia aberta ou que sejam obrigadas a constituir comit de 31
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auditoria nos termos da regulamentao em vigor, devem, a partir da data-base 31 de dezembro de 2010, elaborar e divulgar anualmente demonstraes contbeis consolidadas, adotando o padro contbil internacional (*), de acordo com os pronunciamentos emitidos pelo IASB, traduzidos para a lngua portuguesa por entidade brasileira credenciada pela International Accounting Standards Committee Foundation (IASC). O IBRACON Instituto dos Auditores Independentes do Brasil a entidade brasileira credenciada para traduo dos pronunciamentos oficiais do IASB. Para elaborao das demonstraes contbeis de 2010, deve ser utilizada a verso de 2009, considerando as melhorias e as mudanas implementadas para 2010 e com vigncia em 2010. O Anexo V deste CT apresenta um sumrio das principais mudanas ocorridas da verso de 2009 para 2010. Algumas normas sofreram modificaes em 2010 (com aplicaes obrigatrias a partir de 2011 ou alm).
(*) Em alguns normativos citados neste CT, foi utilizada a expresso normas internacionais de contabilidade e, em outros, padro contbil internacional, normas internacionais de relatrio financeiro ou IFRS. Embora todas essas expresses possuam o mesmo significado, os auditores devem utilizar a expresso normas internacionais de relatrio financeiro, que a traduo oficial para a expresso em ingls International Financial Reporting Standards. A referida expresso deve ser seguida pela sigla IFRS. As expresses demonstraes contbeis e demonstraes financeiras citadas neste CT possuem o mesmo significado.

4.

A Resoluo CMN n. 3.786/09 tambm se aplica instituio constituda sob a forma de companhia fechada, lder de conglomerado integrado por instituio constituda sob a forma de companhia aberta. Essa Resoluo facultou a apresentao de demonstraes contbeis consolidadas, elaboradas de acordo com as IFRSs, comparativas para a data-base 31 de dezembro de 2010, e mencionou que disciplinar os procedimentos adicionais a serem observados na elaborao e divulgao das informaes de que trata essa Resoluo, podendo, inclusive, indicar o critrio contbil a ser observado pelas instituies, quando houver mais de uma opo prevista no padro contbil internacional. O Departamento de Normas do Sistema Financeiro do BCB, por meio da Carta-Circular n. 3.435, de 18 de maro de 2010, esclareceu acerca da elaborao do balano de abertura das demonstraes contbeis consolidadas a serem elaboradas em atendimento s determinaes anteriormente emitidas. A Carta-Circular n. 3.435/10 estabeleceu as seguintes opes a serem adotadas como balano de abertura (data de transio) (*) das demonstraes contbeis consolidadas: (a) 1 de janeiro de 2010, para as instituies que no apresentarem demonstraes contbeis consolidadas de forma comparativa; (b) 1 de janeiro de 2009, para as instituies que optarem por fazer a apresentao comparativa das demonstraes contbeis consolidadas dos anos 2010 e 2009; (c) 1 de janeiro de 2008, para as instituies que optarem por fazer a apresentao comparativa das demonstraes contbeis consolidadas dos anos 2010, 2009 e 2008.
(*) Essa expresso entre parnteses e grifada foi inserida para o entendimento de que balano de abertura o balano na
data de transio para adoo das normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS).

5.

6.

7.

A Norma Internacional de Relatrio Financeiro IFRS 1 Adoo pela Primeira Vez das Normas Internacionais de Relatrio Financeiro (IFRS) estabelece que: 3 As primeiras demonstraes financeiras de acordo com as IFRSs de uma entidade so as primeiras demonstraes financeiras anuais em que a entidade adota as IFRSs, por meio de uma declarao explcita e sem reservas nessas demonstraes financeiras de cumprimento das IFRSs. 32
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(...) 21 Para cumprir a IAS 1, as primeiras demonstraes financeiras de acordo com as IFRSs de uma entidade incluiro pelo menos trs demonstraes da posio financeira (*), duas demonstraes do resultado abrangente, duas demonstraes do resultado separadas (se apresentadas), duas demonstraes dos fluxos de caixa e duas demonstraes das mutaes do patrimnio lquido e respectivas notas explicativas, incluindo informaes comparativas. (...) 23 Uma entidade explicar como a transio dos PCGAs (**) anteriores para as IFRSs afetou sua posio financeira, seu desempenho financeiro e seus fluxos de caixa. (*) Balano patrimonial. (**) Princpios de Contabilidade Geralmente Aceitos (PCGAs). 8. Por sua vez, as normas contbeis aplicveis na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis individuais pelas instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo BCB so aquelas consubstanciadas no Plano Contbil das Instituies do Sistema Financeiro Nacional (COSIF), que ainda no incorporou e, portanto, ainda no requer a adoo de todas as normas convergidas emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).

Entendimento
9. A adoo da opo (a) da Carta-Circular mencionada no item 6 no permite instituio apresentar suas demonstraes contbeis consolidadas, referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), uma vez que essas normas requerem a apresentao de informaes comparativas elaboradas de acordo com a mesma base contbil. Assim, as instituies que adotarem essa opo para as demonstraes contbeis consolidadas de 31 de dezembro de 2010 no estaro em condies de declarar, conforme requerido pelas IFRSs, que essas demonstraes foram elaboradas de acordo com as referidas normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS). Adicionalmente, a instituio que adotar a opo (b) ou (c) do item 6 sem apresentar trs balanos patrimoniais tambm no poder declarar que essas demonstraes foram elaboradas de acordo com as IFRSs. Nesse contexto, a adoo da opo (a) gera demonstraes contbeis que no se enquadram no contexto de um conjunto completo de demonstraes contbeis para fins gerais e, portanto, a persistir essa opo, essas demonstraes contbeis devem ser tratadas como demonstraes contbeis para fins especiais. Portanto, o relatrio a ser emitido pelo auditor independente sobre essas demonstraes contbeis, que possuem propsito especial diferente das demonstraes contbeis para fins gerais, no pode ser elaborado de acordo com a NBC TA 700 Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis (ISA 700). Nessas circunstncias, o relatrio do auditor independente deve ser elaborado de acordo com a NBC TA 800 Consideraes Especiais Auditorias de Demonstraes Contbeis Elaboradas de Acordo com Estruturas Conceituais de Contabilidade para Propsitos Especiais (ISA 800), que trata das consideraes especiais quando as demonstraes contbeis so elaboradas de acordo com estruturas conceituais de contabilidade para propsitos especiais. 33
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10.

11.

12.

A NBC TA 800 (ISA 800), referida anteriormente, traz requisitos que devem ser observados pelos auditores independentes, principalmente no que tange aceitao do trabalho, do planejamento e da execuo da auditoria, assim como referncia formao da opinio; portanto, independentemente das orientaes contidas neste CT, recomendvel que essa norma seja considerada em sua ntegra pelo auditor independente antes da contratao e execuo de seu trabalho. As orientaes aos auditores independentes para emisso do seu relatrio de auditoria no caso em que as instituies adotarem essa opo (a), descrita no item 6, esto contidas nos itens 17 e 18 deste CT, enquanto que para os casos em que forem adotadas as opes (b) e (c), tambm descritas no item 6, que permitem a apresentao de demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs (se e quando apresentarem trs balanos patrimoniais e cumprirem com os demais requisitos), esto contidas nos itens 19, 20 e 21 deste CT. Conforme mencionado no item 8 deste CT, as normas contbeis estabelecidas no COSIF, que devem ser utilizadas pelas instituies para elaborao das demonstraes contbeis individuais (e para aquelas que tambm elaborarem demonstraes contbeis consolidadas de acordo com o COSIF), ainda no incorporam as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos convergidos emitidos pelo CFC; portanto, as demonstraes contbeis individuais requeridas pela legislao societria (e as consolidadas ou o consolidado operacional de acordo com o COSIF) ao serem elaboradas de acordo com essas normas contbeis (COSIF), e enquanto no forem adotadas todas as normas convergidas do CFC, apresentaro diferenas relevantes em relao s demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs. Assim, enquanto persistirem essas diferenas de prticas contbeis, no apropriado apresentar de forma conjunta, lado a lado, demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com o COSIF e demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs, uma vez que o item A8 da NBC TA 700 (ISA 700), que trata da formao da opinio e emisso do relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis, no permite a emisso de relatrio de auditoria sobre essa apresentao conjunta quando existam diferenas relevantes de prticas contbeis. As orientaes para emisso de relatrio do auditor independente esto contidas nos itens 22, 23, 24 e 25 deste CT. A concluso apresentada no item anterior independe da opo exercida pela instituio, relacionada com o balano de abertura (data de transio), conforme mencionado no item 6 deste CT.

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Orientaes aos auditores independentes


Emisso do relatrio de auditoria no caso de adoo da opo (a) da Carta-Circular BCB n. 3.435/10, itens 6, 9, 10, 11, 12 e 13 deste CT 17. Conforme mencionado no item 11 deste CT, o relatrio de auditoria deve ser elaborado tomando por base a NBC TA 800 (ISA 800) e adaptado situao concreta, conforme modelo no Anexo I. Esse modelo no inclui nenhuma limitao no alcance da auditoria executada, tampouco distoro identificada que devesse gerar relatrio com ressalva ou outro tipo de modificao. No caso em que seja requerida modificao ou incluso de outros pargrafos de nfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706). 34
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Emisso do relatrio de auditoria no caso da adoo da opo (b) ou (c) da Carta-Circular BCB n. 3.435/10, itens 6 e 13 deste CT 19. Conforme mencionado no item 13 deste CT, no caso da instituio adotar a opo (b) ou (c) descritas no item 6, as demonstraes contbeis consolidadas resultantes, desde que cumpridos todos os demais requisitos que constam da IFRS 1, podem atender integralmente aos requisitos estabelecidos pelas IFRSs para apresentao de demonstraes contbeis consolidadas para fins gerais e, dessa forma, o auditor independente deve emitir o seu relatrio de auditoria tomando por base a NBC TA 700 (ISA 700), que trata da formao da opinio e emisso de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis para fins gerais. O exemplo 3 contido no apndice da NBC TA 700 (ISA 700) refere-se situao de relatrio do auditor independente sobre demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com a estrutura de apresentao adequada, elaborada para satisfazer as necessidades de informaes contbeis comuns de ampla gama de usurios (por exemplo, IFRS). Esse modelo foi adaptado situao concreta e est includo no Anexo II deste CT. Esse modelo, de forma similar ao do Anexo I, tambm no inclui nenhuma limitao no alcance da auditoria executada, tampouco distoro identificada que devesse gerar relatrio com ressalva ou outro tipo de modificao. No caso em que seja requerida modificao ou incluso de outros pargrafos de nfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706).

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Emisso de relatrio de auditoria separado para demonstraes contbeis individuais 22. Conforme mencionado no item 15 deste CT, as normas, as interpretaes e os comunicados convergidos emitidos pelo CFC, com exceo dos CPCs 01, 03, 05 e 25, que foram aprovadas pelo CFC como NBC TGs 01, 03, 05 e 25, respectivamente, ainda no foram aprovados pelo Conselho Monetrio Nacional para que sejam adotados pelas instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo BCB; portanto, as prticas contbeis adotadas pelas instituies reguladas e autorizadas a funcionar pelo BCB apresentam diferenas em relao s prticas contbeis adotadas pelas demais entidades que, por determinao de outro rgo regulador ou do prprio CFC, foram requeridas a adotar aqueles normativos. Dessa forma, permanece a orientao contida no item 7 do CT n. 02/2010 do IBRACON, que tratou da emisso de relatrio de reviso de informaes trimestrais e parecer de auditoria de demonstraes contbeis intermedirias durante o perodo em que no tenham sido homologados pelo CMN e pelo BCB as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos emitidos pelo CFC. Essa orientao requer que a concluso dos relatrios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre demonstraes contbeis de instituies autorizadas a funcionar pelo BCB devem usar temporariamente a expresso especfica ... prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil em substituio expresso prticas contbeis adotadas no Brasil, que utilizada nas concluses de relatrios sobre demonstraes contbeis de entidades que adotam integralmente as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos do CFC. O Anexo III apresenta o modelo de relatrio contido na NBC TA 700 (ISA 700) adaptado situao especfica de instituies autorizadas a funcionar pelo BCB. De forma similar aos modelos dos demais anexos, esse modelo no inclui nenhuma modificao no relatrio; 35
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portanto, no caso de ressalva, absteno de opinio ou emisso de opinio adversa ou, ainda, adio de outros pargrafos, devem ser consideradas as orientaes contidas nas normas NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706). Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria 26. Conforme mencionado no item 15 deste CT, no apropriado apresentar de forma conjunta, lado a lado, demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com o COSIF e demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs, por haver vrias diferenas entre essas duas prticas contbeis. Dessa forma, o auditor independente emitir relatrios de auditoria sobre mais de um conjunto de demonstraes contbeis. Nessas circunstncias, o auditor deve observar as orientaes contidas no item A8 da NBC TA 706 (ISA 706). Essa orientao deve ser observada, principalmente, na emisso do segundo relatrio, quando em data diferente (tendo atendido aos procedimentos de auditoria adicionais necessrios), ou em ambos os relatrios, no caso de serem emitidos na mesma data, observando o modelo de pargrafo no exemplo 1 do Anexo IV. No caso em que for apresentada a demonstrao do valor adicionado como informao adicional nas demonstraes contbeis consolidadas, informao esta no requerida pelas IFRSs, os auditores independentes devem adicionar um pargrafo ao seu relatrio, aps a opinio sobre as demonstraes contbeis bsicas, conforme modelo apresentado no Anexo III deste CT. importante considerar que o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do exerccio findo em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010 ser emitido de acordo com as novas normas de auditoria aprovadas pelo CFC, que trouxeram uma srie de mudanas em relao s normas vigentes anteriormente. Entre essas mudanas, destaca-se, como exemplo, a proibio de diviso de responsabilidade com outro auditor no caso desse outro auditor examinar demonstraes contbeis de investidas avaliadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial ou includas nas demonstraes contbeis consolidadas, conforme NBC TA 600 (ISA 600), assim como o fato de que o relatrio do auditor, emitido no contexto de valores correspondentes, menciona apenas as demonstraes contbeis do perodo corrente, de acordo com a NBC TA 710 (ISA 710). Nessas circunstncias, o auditor pode querer alertar os usurios das demonstraes contbeis que os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, foram auditados de acordo com as normas de auditoria vigentes naquela oportunidade. Dessa forma, o exemplo 3 do Anexo IV deste CT inclui um modelo de redao para essa situao. Quando os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, tiverem sido auditados por outros auditores independentes, o auditor atual deve adicionar um pargrafo de outros assuntos para alertar sobre esse fato, conforme NBC TA 706 (ISA 706), uma vez que a omisso desse pargrafo levaria o usurio das demonstraes contbeis a entender que essas informaes correspondentes foram auditadas pelo auditor atual. O exemplo 4 do Anexo IV aplica-se a essa situao. Este CT deve ser lido em conjunto com o CTA 02 em particular, para os itens que tratam de alteraes havidas nas demonstraes contbeis do perodo anterior e suas consequncias, 36
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assim como naquilo que se refere especificamente s companhias abertas, que podem afetar a instituio ou banco, de forma especfica.

Modelos
34. Para que se consiga uma desejada uniformidade na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, principalmente nessa fase de implementao das novas normas de auditoria, recomendvel que os auditores independentes observem os modelos apresentados neste CT.

Anexo I Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis consolidadas de propsito especial [aplicvel quando no for apresentado um conjunto completo de demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs, incluindo a no apresentao das informaes correspondentes do perodo ou do exerccio anterior (ver itens 17 e 18 do CT)].
RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS PARA PROPSITO ESPECIAL [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis consolidadas da Instituio Financeira X e suas controladas (instituio ou banco), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas do resultado, do resultado abrangente, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Essas demonstraes contbeis consolidadas foram elaboradas de acordo com a opo (a) da CartaCircular n. 3.435 do Banco Central do Brasil, utilizando as prticas contbeis descritas na nota explicativa Y, sendo consideradas para propsito especial porque no atendem a todos os requerimentos constantes da IFRS 1. Responsabilidade da administrao pelas demonstraes contbeis consolidadas A administrao da instituio (ou do banco) responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as prticas contbeis descritas na nota explicativa Y e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis consolidadas com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento das exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis consolidadas esto livres de distoro relevante.

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Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis consolidadas. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis consolidadas, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao das demonstraes contbeis consolidadas da instituio para planejar procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos da instituio (ou do banco). Uma auditoria inclui tambm a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis consolidadas tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas da Instituio Financeira X (ou do Banco X) e suas controladas em 31 de dezembro de 2010 foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com as prticas contbeis descritas na nota explicativa Y s demonstraes contbeis consolidadas. nfase sobre a base de elaborao das demonstraes contbeis consolidadas para propsito especial Sem modificar nossa opinio, chamamos a ateno para a nota explicativa Y s demonstraes contbeis consolidadas, que descreve sua base de elaborao. As demonstraes contbeis consolidadas foram elaboradas pela administrao da instituio (ou do banco) para cumprir os requisitos da Carta-Circular BCB n. 3.435. Consequentemente, essas demonstraes contbeis consolidadas podem no ser adequadas para outro fim. Outros assuntos (*) [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]
(*) Se for aplicvel em decorrncia dos itens 26, 27, 28, 29, 30, 31 e 32 deste CT (ver exemplos no Anexo IV).

Anexo II
Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis consolidadas de uso geral [aplicvel somente quando for apresentado um conjunto completo de demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs, incluindo a comparao com o perodo ou 38
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exerccio anterior e o balano de abertura do primeiro exerccio apresentado (ver itens 10 a 21 do CT)]. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES CONTBEIS CONSOLIDADAS DE USO GERAL (Destinatrio apropriado) Examinamos as demonstraes contbeis consolidadas da Instituio Financeira X e suas controladas (instituio ou banco), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas do resultado, do resultado abrangente, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis consolidadas A administrao da instituio (ou do banco) responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis consolidadas com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis consolidadas esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis consolidadas. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis consolidadas, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e a adequada apresentao das demonstraes contbeis consolidadas da instituio para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos da instituio. Uma auditoria inclui tambm a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis consolidadas tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas referidas acima apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Instituio Financeira X (ou do Banco X) e suas controladas em 31 de dezembro de 2010, o desempenho consolidado de suas operaes e os seus fluxos de caixa consolidados para o exerccio findo naquela data, de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) emitidas pelo International Accounting Standard Board (IASB). 39
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SOBRE DEMONSTRAES

Pargrafo(s) de nfase Pargrafo(s) de outros assuntos (Obs.: Pargrafos de nfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 (ISA 706) (ver exemplo de pargrafo de nfase no Anexo I e de pargrafos de outros assuntos no Anexo IV)). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]

Anexo III
Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis individuais de uso geral (relacionado com os itens 22 a 25 do CT). RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS DE USO GERAL (Destinatrio apropriado) Examinamos as demonstraes contbeis individuais da Instituio Financeira X (instituio ou banco), que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa (*) para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da instituio (ou do banco) responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. 40
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Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e a adequada apresentao das demonstraes contbeis da instituio para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos da instituio (ou do banco). Uma auditoria inclui tambm a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis referidas acima apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Instituio Financeira X em 31 de dezembro de 2010, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil. Pargrafo(s) de nfase Pargrafo(s) de outros assuntos Demonstrao do valor adicionado (**) Examinamos tambm a demonstrao do valor adicionado (DVA) para o exerccio findo em 31 de dezembro de 20X1, elaborada sob responsabilidade da administrao da instituio, cuja apresentao requerida pela legislao societria brasileira para companhias abertas [adaptar no caso de outras companhias que elaboram essa informao requerida pelo respectivo rgo regulador] , e como informao suplementar pelas IFRSs, que no requer a apresentao da DVA. Essa demonstrao foi submetida aos mesmos procedimentos de auditoria descritos anteriormente e, em nossa opinio, est adequadamente apresentada, em todos os seus aspectos relevantes, em relao s demonstraes contbeis tomadas em conjunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n.
1.378/11)

Obs.: Pargrafos de nfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 (ISA 706) (ver exemplo de pargrafo de nfase no Anexo I e de pargrafos de outros assuntos no Anexo IV). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente] 41
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(*) No caso de apresentao de demonstraes contbeis consolidadas, este modelo deve ser adaptado para incluir essas demonstraes tanto no primeiro pargrafo como no pargrafo da opinio (ver apndice da NBC TA 700 (ISA 700)). (**) No caso de instituies financeiras ou bancos que sejam companhias abertas, a demonstrao do valor adicionado obrigatria e normalmente a auditoria dessa demonstrao seria mencionada no primeiro pargrafo do relatrio do auditor independente; todavia, como as demais companhias abertas podem optar pela apresentao conjunta de demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e de acordo com as IFRSs, para facilitar o entendimento do usurio das demonstraes contbeis, o CTA 02 apresenta orientao para incluir esse assunto em pargrafo de outros assuntos. Esse pargrafo deve ser adaptado s circunstncias de cada relatrio.

Anexo IV
Modelos de pargrafos de outros assuntos a serem adicionados no relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis Exemplo 1: relacionado com os itens 26 e 27 deste CT em que o auditor emite relatrio sobre dois conjuntos distintos de demonstraes contbeis. Neste caso, o pargrafo foi redigido para ser adicionado no relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas, que pode ser adaptado ao relatrio sobre as demonstraes contbeis individuais, sendo feita a referncia ao relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas. Outros assuntos Demonstraes contbeis individuais A Companhia ABC elaborou um conjunto completo de demonstraes contbeis individuais para o exerccio findo em 31 de dezembro de 2010 de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil apresentadas separadamente, sobre as quais emitimos relatrio de auditoria independente separado, no contendo nenhuma modificao, datado de xx de xxxxxx de 2011 [adaptar caso contenha ressalva ou outra modificao]. Exemplo 2: relacionado com os itens 29 a 31 deste CT para alertar os usurios das demonstraes contbeis que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados pelo mesmo auditor atual de acordo com as normas de auditoria anteriormente vigentes e que conteve diviso de responsabilidade com outro auditor que auditou as demonstraes contbeis de alguma investida. Esse pargrafo somente aplicvel no caso em que no ano anterior houve diviso de responsabilidade, permitida at 2009 e no permitida a partir de 2010. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente por ns auditados de acordo com as normas de auditoria vigentes por ocasio da emisso do relatrio em xx de xxxxxx de 20x0, que no conteve nenhuma modificao. As normas de auditoria anteriormente vigentes permitiam diviso de responsabilidade; portanto, ... (copiar e adaptar a redao que constou do relatrio emitido no ano anterior).

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Exemplo 3: relacionado com o item 32 deste CT para alertar que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados por outros auditores independentes antecessores. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente auditados por outros auditores independentes que emitiram relatrio datado de xx de xxxxxx de 20X0, que no conteve nenhuma modificao.

Anexo V
Mudanas na edio de 2010 do livro das Normas Internacionais de Relatrio Financeiro (IFRS) Este Anexo um guia resumido das mudanas desde a edio de 2009 que foram incorporadas na edio de 2010 do Volume Encadernado das Normas Internacionais de Relatrio Financeiro (IFRS). Introduo As principais mudanas nesta edio so a incluso de: Uma nova norma IFRS 9. Uma norma revisada IAS 24. Alteraes s IFRSs que foram emitidas como documentos separados. Alteraes s IFRSs emitidas no segundo projeto de melhorias anuais. Alteraes a outras IFRSs resultantes dessas normas revisadas ou alteradas. Duas novas interpretaes IFRICs 18 e 19.

A verso da IAS 24 que foi substituda pela nova verso foi omitida. Novos pronunciamentos Seguem detalhes das normas novas, revisadas e alteradas, das novas interpretaes e das alteraes s IFRSs includas na edio de 2010. IFRS 9 A IFRS 9 Instrumentos Financeiros foi emitida em novembro de 2009. Trata-se da primeira fase do projeto para substituio integral da IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao at o final de 2010. A IFRS 9 deve ser aplicada a partir de 1 de janeiro de 2013. A aplicao antecipada permitida pelo IASB; entretanto, como ainda no foi editada no Brasil, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM) orienta que no deveria ser utilizada para elaborar demonstraes contbeis a serem divulgadas no Brasil. IAS 24 Uma verso revisada da IAS 24 Divulgao sobre Partes Relacionadas foi emitida em novembro de 2009. Ela substituiu a IAS 24 Divulgao sobre Partes Relacionadas (tal como emitida em 43
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2003). A IAS 24 revisada deve ser aplicada a partir de 1 de janeiro de 2011. A aplicao antecipada, seja integral ou parcial, permitida. IFRICs 18 e 19 As duas novas interpretaes desenvolvidas pelo Comit de Interpretaes de Relatrio Financeiro Internacional (International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC)) e includas nesta edio so: IFRIC 18 Recebimentos em Transferncia de Ativos dos Clientes. IFRIC 19 Extino de Passivos Financeiros com Instrumentos Patrimoniais.

A IFRIC 18 deve ser aplicada para perodos anuais iniciados em/ou aps 1 de julho de 2009. A IFRIC 19 deve ser aplicada para perodos anuais iniciados em/ou aps 1 de julho de 2010. Em cada um desses casos, a aplicao antecipada permitida. Alteraes s IFRSs emitidas como documentos separados Alteraes IFRS 7 Melhorias nas Divulgaes sobre Instrumentos Financeiros (alteraes IFRS 7) foi emitida em maro de 2009. As alteraes devem ser aplicadas para perodos anuais iniciados em/ou aps 1 de janeiro de 2009. A aplicao antecipada permitida. Alteraes IFRIC 9 e IAS 39 Derivativos Embutidos (alteraes IFRIC 9 e IAS 39) foi emitida em maro de 2009. As alteraes devem ser aplicadas para perodos findos em/ou aps 30 de junho de 2009. Melhorias anuais O projeto de melhorias anuais fornece um veculo para a realizao de alteraes no urgentes, mas necessrias, s IFRSs. O segundo produto desse projeto foi emitido em abril de 2009 como Melhorias s IFRSs. A maioria das diversas alteraes deve ser aplicada a partir de 1 de janeiro de 2010, mas algumas tm outras datas de vigncia. Na maioria dos casos, a aplicao antecipada permitida. Alteraes IFRS 2 Transaes de Pagamento Baseadas em Aes Liquidadas em Caixa do Grupo (alteraes IFRS 2) foi emitida em junho de 2009. As alteraes devem ser aplicadas para perodos anuais iniciados em/ou aps 1 de janeiro de 2010. A aplicao antecipada permitida. As alteraes incorporam ainda a orientao contida na IFRIC 8 e na IFRIC 11, as quais, portanto, so revogadas. Consequentemente, essas interpretaes foram omitidas da edio de 2010. Alteraes IFRS 1 Isenes Adicionais para Adotantes pela Primeira Vez (alteraes IFRS 1) foi emitida em julho de 2009. As alteraes devem ser aplicadas para perodos anuais iniciados em/ou aps 1 de janeiro de 2010. A aplicao antecipada permitida.

Alteraes IAS 32

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Classificao de Emisses de Direitos (alterao IAS 32) foi emitida em outubro de 2009. A alterao deve ser aplicada para perodos anuais iniciados em/ou aps 1 de fevereiro de 2010. A aplicao antecipada permitida. Alteraes IFRIC 14 Pr-pagamentos de um Requisito de Fundamento Mnimo (alteraes IFRIC 14) foi emitida em novembro de 2009. As alteraes devem ser aplicadas para perodos anuais iniciados em/ou aps 1 de janeiro de 2011. A aplicao antecipada permitida. Outro material alterado A disposio do contedo desta edio difere daquela de edies anteriores. Em virtude do tamanho crescente do contedo, esta edio do Volume Encadernado publicada em duas partes. A Parte A apresenta as IFRSs individualmente e suas introdues e rubricas explicativas. A Parte B contm os documentos anexos, tais como bases para concluses, orientaes de implementao e exemplos ilustrativos. Essa diviso, portanto, distingue os requisitos das IFRSs (na Parte A) do material anexo no obrigatrio (na Parte B), permitindo que sejam lidos lado a lado. O IASB afirmou no pargrafo BC15 da Base para Concluses sobre a IAS 8 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro que, nas IFRSs, o termo Apndice utilizado somente para materiais que faam parte das IFRSs. Contudo, algumas IASs e Interpretaes SIC tm, at agora, sido acompanhadas de apndices que no faziam parte da IFRS. Para permitir consistncia em todas as IFRSs, esses apndices no obrigatrios contidos na Parte B foram renomeados como exemplos ilustrativos ou orientaes de implementao, conforme apropriado, e as referncias cruzadas a eles foram alteradas conforme necessrio. As IFRSs envolvidas so:

Normas Internacionais de Contabilidade (IASs) 7, 11, 12, 18, 19, 34, 37 e 41. Interpretaes SIC 12, 15, 27 e 32.

O Glossrio foi revisado. Foram feitas pequenas correes editoriais s IFRSs (incluindo a atualizao necessria): uma lista dessas correes est disponvel no Website. Texto atualizado de documentos O texto das IFRSs (incluindo as IASs e as interpretaes) apresentado nesta edio representa a ltima verso consolidada em 1 de janeiro de 2010. Em alguns casos, a data de vigncia do texto consolidado posterior a 1 de janeiro de 2010. A pgina de rosto que precede cada IFRS indica a data de vigncia de alteraes recentes. Esta edio no inclui verses de IFRS (ou partes de IFRS) que esto sendo substitudas.

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RESOLUO CFC N. 1.322/11 Aprova o CTA 04 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades Supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP) referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do DecretoLei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 04 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades Supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP) referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 21 de janeiro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 946

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 04 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS E CONSOLIDADAS DE ENTIDADES SUPERVISIONADAS PELA SUPERINTENDNCIA DE SEGUROS PRIVADOS
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ndice

Item

Objetivo Antecedentes Entendimento Orientaes aos auditores independentes


Emisso do relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis consolidadas no caso de adoo da opo (a) indicada do item 10 deste CT Emisso do relatrio de auditoria nos casos em que seja possvel a adoo da opo (b) indicada no item 10 deste CT e a entidade atenda a todos os requisitos estabelecidos pelas IFRSs Emisso de relatrio de auditoria separado para demonstraes contbeis individuais Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria Modelos

1 23 4 12 13 29 13 15 16 18 19 21 22 28 29

Anexos I a IV

Objetivo
1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela SUSEP, referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010. Deve ser considerado em conjunto com o CTA 02, emitido nessa mesma data e que trata de relatrios do auditor independente sobre demonstraes contbeis individuais e consolidadas apresentadas em conjunto (lado a lado) ou separadamente, observando-se, em particular, as orientaes contidas nos itens 26, 27 e 28 daquele CT, aplicveis nos casos em que as informaes correspondentes ao perodo anterior ou ao balano de abertura de que trata o item 12 deste CT (balano na data de transio) tenham sido alterados.

Antecedentes
2. Em 23 de agosto de 2010, a SUSEP emitiu a Circular SUSEP n. 408, cujos arts. 1 ao 5 esto reproduzidos a seguir: Art. 1 As sociedades e entidades supervisionadas pela SUSEP devem apresentar suas informaes contbeis, por meio do Formulrio de Informaes Peridicas da SUSEP FIPSUSEP, e suas demonstraes financeiras individuais (*) referentes s datas-base de 47
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30 de junho e 31 de dezembro de 2010 elaboradas de acordo com as normas contbeis que foram utilizadas para as demonstraes financeiras do exerccio findo em 31 de dezembro de 2009. Art. 2 As sociedades e entidades supervisionadas devero publicar, a partir do exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, inclusive, as demonstraes financeiras consolidadas elaboradas de acordo com os pronunciamentos emitidos pelo International Accounting Standards Board IASB (**), na forma homologada pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis - CPC. o 1 O disposto no caput deste artigo aplica-se s demonstraes financeiras consolidadas do exerccio anterior, apresentadas para fins comparativos. o 2 Excepcionalmente para a data-base de 31 de dezembro de 2010, as demonstraes financeiras consolidadas podero ser publicadas sem apresentao das cifras comparativas do exerccio anterior. o 3 Em virtude da adoo das determinaes do caput e sem prejuzo do disposto nos demais normativos vigentes, devem ser divulgados, por meio de nota explicativa, na forma de reconciliao, os efeitos dos eventos que ocasionaram a diferena entre os montantes do patrimnio lquido e do resultado da controladora, em confronto com os montantes do patrimnio lquido e do resultado consolidados. Art. 3 As demonstraes financeiras das sociedades e entidades supervisionadas pela SUSEP devero ser acompanhadas da opinio de auditor independente que aborde, entre outros: o I - a adequao das demonstraes financeiras individuais s prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s instituies autorizadas a funcionar pela SUSEP; e o II - a adequao das demonstraes financeiras consolidadas aos pronunciamentos emitidos pelo IASB, na forma homologada pelo CPC. Art. 4 A SUSEP continuar acompanhando os pronunciamentos emitidos pelo CPC e as decorrentes aes a serem promovidas sero divulgadas por meio da Comisso Contbil, criada pela Resoluo CNSP N 86/2002, cujas atas podero ser consultadas no seu stio na internet. Art. 5 Alterar o item 39. Contratos de Seguros, do anexo I, da Circular SUSEP N 379, de 19 de dezembro de 2008, que passa a vigorar com a seguinte redao: (...) o 39. Contratos de Seguros o 39.1 No que no contrariem as disposies dessa Circular, aplicam-se integralmente s demonstraes financeiras consolidadas, a partir da data-base de 31 de dezembro de 2010, inclusive, e s demonstraes financeiras individuais, a partir de 1 de janeiro de 2011, as disposies e critrios estabelecidos no Pronunciamento CPC 11. Contratos de Seguro, emitido pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis - CPC.
(*) As expresses demonstraes contbeis e demonstraes financeiras citadas neste CT possuem o mesmo significado. (**) Conforme definido no CTA 02, mencionado no primeiro item deste CT, essa expresso se refere s normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), que a forma recomendada aos auditores independentes para se referir a essas normas em seus relatrios de auditoria.

3.

A Norma Internacional de Relatrio Financeiro IFRS 1 Adoo pela Primeira Vez das Normas Internacionais de Relatrio Financeiro (IFRS) estabelece que: 48
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3 As primeiras demonstraes financeiras de acordo com as IFRSs de uma entidade so as primeiras demonstraes financeiras anuais em que a entidade adota as IFRSs, por meio de uma declarao explcita e sem reservas nessas demonstraes financeiras de cumprimento das IFRSs. (...) 21 Para cumprir a IAS 1, as primeiras demonstraes financeiras de acordo com as IFRSs de uma entidade incluiro pelo menos trs demonstraes da posio financeira, duas demonstraes do resultado abrangente, duas demonstraes do resultado separadas (se apresentadas), duas demonstraes dos fluxos de caixa e duas demonstraes das mutaes do patrimnio lquido e respectivas notas explicativas, incluindo informaes comparativas. (...) 23 Uma entidade explicar como a transio dos PCGAs anteriores para as IFRSs afetou sua posio financeira, seu desempenho financeiro e seus fluxos de caixa.

Entendimento
4. O art. 1 da Circular SUSEP n. 408/10, mencionada no item 2, estabelece que as demonstraes contbeis individuais de 2010 sejam elaboradas de acordo com as normas contbeis que foram utilizadas para as demonstraes contbeis do exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, no considerando, portanto, as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos emitidos pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), principalmente aqueles para aplicao em 2010, gerando diferenas relevantes em relao s prticas contbeis adotadas no Brasil. Por sua vez, o art. 5 da referida Circular posterga para 2011 a aplicao do CPC 11 (NBC TG 11) na elaborao das demonstraes contbeis individuais, mantendo sua aplicao requerida nas demonstraes consolidadas de 2010. Esse pronunciamento trata especificamente de contratos de seguros. Enquanto persistirem essas diferenas de prticas contbeis, no apropriado apresentar de forma conjunta, lado a lado, demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as normas contbeis da SUSEP e demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs ou critrios especiais de consolidao que no levem em conta todos os requerimentos estabelecidos nas IFRSs. Adicionalmente, tambm no apropriado considerar que as demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com essas regras transitrias da SUSEP, que no consideram todas as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos do CFC como estando em conformidade com as prticas contbeis adotadas no Brasil, conforme definido no item 7 (Definies) da NBC TG 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis. Assim, as orientaes para a emisso do relatrio do auditor independente esto apresentadas nos itens 19, 20 e 21 deste CT, devendo ser utilizado o modelo apresentado no Anexo III. No que se refere s demonstraes contbeis consolidadas, o art. 2 da referida Circular da SUSEP, descrita em sua ntegra no item 2 deste CT, estabelece que estas devem ser elaboradas de acordo com os pronunciamentos emitidos pelo International Accounting Standards Board (IASB) na forma homologada pelo CPC, dispensando, excepcionalmente

5.

6.

7.

8.

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para 2010, a apresentao dos valores correspondentes ao ano anterior para fins de comparao. 9. No item anterior, as expresses foram grifadas para expressar o entendimento de que esto vedadas s entidades supervisionadas pela SUSEP a aplicao de pronunciamentos do IASB enquanto estes no forem homologados pelo CPC. Essa proibio aliada dispensa de comparabilidade no permitem administrao declarar, conforme requerido pelas IFRSs, que as demonstraes contbeis consolidadas foram elaboradas de acordo com as referidas IFRSs. Ainda no que se refere s demonstraes contbeis consolidadas, a Circular SUSEP n. 408/10, referida no item 2, omissa quanto data de transio a ser considerada para fins de elaborao do balano de abertura das demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs. Na falta de orientao especfica, presume-se que as entidades podero adotar uma das seguintes alternativas: (a) data de transio em 1 de janeiro de 2010, para as entidades que no apresentarem demonstraes contbeis consolidadas de forma comparativa; (b) data de transio em 1 de janeiro de 2009, para as entidades que optarem por fazer a apresentao comparativa das demonstraes contbeis consolidadas dos anos 2010 e 2009. 11. A alternativa (a) do item 10 no apropriada ao objetivo de apresentao de demonstraes contbeis em conformidade com as IFRSs. No obstante, considerando-se que a regulamentao emitida pela SUSEP no clara a esse respeito, cabe administrao de cada entidade a escolha do critrio de apresentao a ser adotado. As orientaes aos auditores para emisso de seu relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas, caso esta seja a opo adotada pela entidade, esto contidas nos itens 13, 14 e 15 deste CT, devendo ser utilizado o modelo de relatrio apresentado no Anexo I. Caso seja possvel entidade adotar a alternativa (b), do item 10, e a entidade consiga atender a todos os requisitos estabelecidos pelas IFRSs, incluindo o atendimento IFRS 1, sumariado no item 3 deste CT, que requer no primeiro ano de apresentao de demonstraes contbeis em IFRS a apresentao do balano em trs colunas, a entidade estar em condies de declarar que as demonstraes contbeis foram elaboradas de acordo com as IFRSs. Por exemplo, considerando que o exerccio compreenda o ano-calendrio, as demonstraes contbeis de 31 de dezembro de 2010 seriam apresentadas com os valores correspondentes ao exerccio anterior (31 de dezembro de 2009) e ao balano de abertura desse exerccio em 1 de janeiro de 2009 (data de transio). As orientaes para emisso do relatrio sobre demonstraes contbeis consolidadas que atendam integralmente s IFRSs esto nos itens 16, 17 e 18 deste CT, utilizando o modelo de relatrio apresentado no Anexo II.

10.

12.

Orientaes aos auditores independentes


Emisso do relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis consolidadas no caso de adoo da opo (a) indicada do item 10 deste CT 13. A adoo dessa opo gera demonstraes contbeis que no se enquadram no contexto de um conjunto completo de demonstraes contbeis para fins gerais e, portanto, a persistir essa opo, essas demonstraes contbeis devem ser encaradas como demonstraes contbeis para fins especiais. Portanto, o relatrio a ser emitido pelo auditor independente sobre essas demonstraes contbeis que possuem propsito especial, diferente das demonstraes 50
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contbeis para fins gerais, no pode ser elaborado de acordo com a NBC TA 700 Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis (ISA 700). Nessas circunstncias, o relatrio do auditor independente deve ser elaborado de acordo com a NBC TA 800 Consideraes Especiais - Auditorias de Demonstraes Contbeis Elaboradas de Acordo com Estruturas Conceituais de Contabilidade para Propsitos Especiais (ISA 800), que trata das consideraes especiais quando as demonstraes contbeis so elaboradas de acordo com estruturas conceituais de contabilidade para propsitos especiais. O modelo de relatrio para essa situao est apresentado no Anexo I, que deve ser adaptado situao concreta. 14. Esse modelo no inclui nenhuma limitao no alcance da auditoria executada, tampouco distoro identificada que devesse gerar relatrio com ressalva ou outro tipo de modificao. No caso em que seja requerida modificao ou incluso de outros pargrafos de nfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706). A NBC TA 800 (ISA 800) traz requisitos que devem ser observados pelos auditores independentes, principalmente no que tange aceitao do trabalho, ao planejamento e execuo de auditoria, assim como referncia formao da opinio; portanto, independentemente das orientaes contidas neste CT, recomendvel que essa norma seja lida e considerada em sua ntegra pelo auditor independente antes da contratao e execuo de seu trabalho.

15.

Emisso do relatrio de auditoria nos casos em que seja possvel a adoo da opo (b) indicada no item 10 deste CT e a entidade atenda a todos os requisitos estabelecidos pelas IFRSs 16. Nesse caso, as demonstraes contbeis consolidadas resultantes, desde que cumpridos todos os demais requisitos que constam das IFRSs, podem atender integralmente aos requisitos estabelecidos pelas IFRSs para apresentao de demonstraes contbeis consolidadas para fins gerais e, dessa forma, o auditor independente deve emitir o seu relatrio de auditoria tomando por base a NBC TA 700 (ISA 700), que trata da formao da opinio e emisso de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis para fins gerais. O exemplo 3, contido no apndice da NBC TA 700 (ISA 700), refere-se situao de relatrio do auditor independente sobre demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com a estrutura de apresentao adequada, elaborada para satisfazer as necessidades de informaes contbeis comuns de ampla gama de usurios (por exemplo, IFRS). Esse modelo foi adaptado situao concreta e est includo no Anexo II deste CT. Esse modelo, de forma similar ao Anexo I, tambm no inclui nenhuma limitao no alcance da auditoria executada, tampouco distoro identificada que devesse gerar relatrio com ressalva ou outro tipo de modificao. No caso em que seja requerida modificao ou incluso de outros pargrafos de nfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706).

17.

18.

Emisso de relatrio de auditoria separado para demonstraes contbeis individuais 19. Conforme mencionado nos itens 4, 5, 6 e 7 deste CT, as normas contbeis estabelecidas pela SUSEP, que devem ser utilizadas pelas entidades para elaborao das demonstraes contbeis individuais (e para aquelas que elaborarem demonstraes contbeis consolidadas 51
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de acordo com essas normas contbeis) ainda no incorporam todas as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos emitidos pelo CFC; portanto, as prticas contbeis adotadas por essas entidades apresentam diferenas em relao s prticas contbeis adotadas pelas demais entidades que, por determinao de outro rgo regulador ou do prprio CFC, foram requeridas a adotar aqueles normativos. 20. Dessa forma, a concluso dos relatrios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela SUSEP, elaboradas de acordo com as normas da SUSEP, devem usar, temporariamente, a expresso especfica: ... prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP), em substituio expresso: prticas contbeis adotadas no Brasil, que utilizada nas concluses de relatrios sobre demonstraes contbeis de entidades que adotam integralmente as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos do CFC. O Anexo III apresenta o modelo de relatrio contido na NBC TA 700 (ISA 700) adaptado situao especfica de entidades supervisionadas pela SUSEP. De forma similar aos demais anexos, o modelo no inclui nenhuma modificao no relatrio; portanto, no caso de ressalva, absteno de opinio ou emisso de opinio adversa ou, ainda, adio de outros pargrafos, devem ser consideradas as orientaes contidas nas normas NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706).

21.

Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria 22. Conforme mencionado no item 6 deste CT, no apropriado apresentar de forma conjunta, lado a lado, demonstraes contbeis individuais elaboradas de acordo com as prticas contbeis aplicveis s instituies supervisionadas pela SUSEP e demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs, por haver diferenas relevantes entre essas duas prticas contbeis. Dessa forma, o auditor independente emitir relatrios de auditoria sobre mais de um conjunto de demonstraes contbeis. Nessas circunstncias, o auditor deve observar as orientaes contidas no item A8 da NBC TA 706 (ISA 706). Essa orientao deve ser observada, principalmente na emisso do segundo relatrio, quando em data diferente (tendo atendido aos procedimentos de auditoria adicionais necessrios), ou em ambos os relatrios, no caso de serem emitidos na mesma data, conforme modelo de pargrafo no exemplo 1, do Anexo IV. No caso em que for apresentada a demonstrao do valor adicionado como informao adicional nas demonstraes contbeis consolidadas, informao esta no requerida pelas IFRSs, os auditores independentes devem adicionar um pargrafo ao seu relatrio, aps a opinio sobre as demonstraes contbeis bsicas, conforme modelo apresentado no Exemplo 2, do Anexo IV, deste CT. Para as entidades que so companhias abertas, a demonstrao do valor adicionado obrigatria e, normalmente, a auditoria dessa demonstrao seria mencionada no primeiro pargrafo do relatrio do auditor independente; todavia, como as demais companhias abertas podem optar pela apresentao conjunta de demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e de acordo com as IFRSs, para facilitar o entendimento do usurio das demonstraes contbeis, o CT emitido nessa mesma data apresenta orientao para incluir esse assunto em pargrafo de outros assuntos, de forma similar ao relatrio sobre demonstraes contbeis consolidadas em IFRS. importante considerar que o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do exerccio findo em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010 ser emitido de acordo com as 52
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35.

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novas normas de auditoria aprovadas pelo CFC, que trouxeram uma srie de mudanas em relao s normas vigentes anteriormente. 38. Entre essas mudanas, consta, como exemplo, a proibio de diviso de responsabilidade com outro auditor no caso de esse outro auditor examinar demonstraes contbeis de investidas avaliadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial ou includas nas demonstraes contbeis consolidadas, conforme estabelecido pela NBC TA 600, assim como o fato de que o relatrio do auditor, emitido no contexto de valores correspondentes, menciona apenas as demonstraes contbeis do perodo corrente, de acordo com a NBC TA 710 (ISA 710). Nessas circunstncias, o auditor pode querer alertar os usurios das demonstraes contbeis de que os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, foram auditados de acordo com as normas de auditoria vigentes naquela oportunidade. Dessa forma, o exemplo 3, do Anexo IV, deste CT inclui modelo de redao para essa situao. Quando os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, tiverem sido auditados por outros auditores independentes, o auditor atual deve adicionar um pargrafo de outros assuntos para alertar sobre esse fato, conforme estabelecido pela NBC TA 706 (ISA 706), uma vez que a omisso desse pargrafo levaria o usurio das demonstraes contbeis a entender que essas informaes correspondentes foram auditadas pelo auditor atual. O exemplo 4, do Anexo IV, contm exemplo para essa situao.

39.

40.

Modelos
29. Para que se consiga uma desejada uniformidade na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, principalmente nessa fase de implementao das novas normas de auditoria, recomendvel que os auditores independentes observem os modelos apresentados neste CT.

Anexo I
Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis consolidadas para propsito especial [aplicvel quando no for apresentado um conjunto completo de demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs, incluindo as informaes correspondentes ao perodo ou exerccio anterior, opo (a), do item 10, deste CT]. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS PARA PROPSITO ESPECIAL [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis consolidadas da Seguradora/Entidade X e suas controladas (seguradora), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas do resultado, do resultado abrangente, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Essas demonstraes contbeis consolidadas foram elaboradas de acordo com a opo contida no 2, do art. 2, da Circular SUSEP n. 408, de 23 de agosto de 2010, utilizando as prticas contbeis descritas na nota 53
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explicativa Y, sendo consideradas para propsito especial, porque no atendem a todos os requerimentos constantes da IFRS 1. Responsabilidade da administrao pelas demonstraes contbeis consolidadas A administrao da Seguradora/Entidade X responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as prticas contbeis descritas na referida nota e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidades dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis consolidadas com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento das exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e das divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis consolidadas. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis consolidadas, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao das demonstraes contbeis consolidadas da seguradora para planejar procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia dos controles internos da seguradora. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis consolidadas tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas da Seguradora/Entidade X e suas controladas em 31 de dezembro de 2010 foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com as prticas contbeis descritas na nota explicativa Y s demonstraes contbeis consolidadas. nfase sobre a base de elaborao das demonstraes contbeis consolidadas para propsito especial Sem modificar nossa opinio, chamamos a ateno para a nota explicativa Y s demonstraes contbeis consolidadas, que descreve sua base de elaborao. As demonstraes contbeis consolidadas foram elaboradas pela administrao da Seguradora/Entidade X para cumprir os requisitos da Circular n. 408/10, da SUSEP. Consequentemente, essas demonstraes contbeis consolidadas podem no ser adequadas para outro fim. Outros assuntos (ver Anexo IV para situaes que possam ser aplicveis adio de pargrafo de outros assuntos). 54
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[Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente]. [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)]. [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)]. [Nmeros de registro no Conselho Regional de Contabilidade (CRC) da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]. [Assinatura do auditor independente].

Anexo II
Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis consolidadas de uso geral [aplicvel somente quando for apresentado um conjunto completo de demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs, incluindo a comparao com o perodo ou exerccio anterior e o balano de abertura do primeiro exerccio apresentado]. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES CONTBEIS CONSOLIDADAS DE USO GERAL [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis consolidadas da Seguradora/Entidade X e suas controladas (seguradoras), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas do resultado, do resultado abrangente, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis consolidadas A administrao da Seguradora/Entidade X responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis consolidadas com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelo auditor e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis consolidadas esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e das divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis consolidadas. Os 55
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SOBRE DEMONSTRAES

procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis consolidadas, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis consolidadas da seguradora para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da seguradora. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis consolidadas tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas anteriormente referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Seguradora/Entidade X e de suas controladas em 31 de dezembro de 2010, o desempenho consolidado de suas operaes e os seus fluxos de caixa consolidados para o exerccio findo naquela data, de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) emitidas pelo International Accounting Standard Board (IASB). Pargrafo(s) de nfase. Pargrafo(s) de outros assuntos. (Observao: Pargrafos de nfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 (ISA 706). Ver exemplo de pargrafo de nfase no Anexo I e de pargrafos de outros assuntos no Anexo IV). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente]. [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)]. [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)]. [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]. [Assinatura do auditor independente].

Anexo III
Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis individuais de uso geral elaboradas de acordo com as normas contbeis estabelecidas pela SUSEP. (Esse modelo pode ser adaptado situao em que a entidade apresente em conjunto, lado a lado, demonstraes contbeis individuais e consolidadas de acordo com as mesmas normas contbeis estabelecidas pela SUSEP. Nesse caso, os pargrafos introdutrio e de opinio devem ser adaptados). 56
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RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS DE USO GERAL [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis individuais da Seguradora/Entidade X (seguradora), que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da seguradora responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP) e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e das divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da seguradora para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da seguradora. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis anteriormente referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Seguradora/Entidade X em 31 de dezembro de 2010, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s entidades supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP). Pargrafo(s) de nfase. 57
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Pargrafo(s) de outros assuntos. (Observao: Pargrafos de nfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 (ISA 706). Ver exemplo de pargrafo de nfase no Anexo I e de pargrafos de outros assuntos no Anexo IV). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente]. [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)]. [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)]. [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]. [Assinatura do auditor independente].

Anexo IV
Modelos de pargrafos de outros assuntos a serem adicionados ao relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis. Exemplo 1: relacionado ao item 23 deste CT, em que o auditor emite relatrio sobre dois conjuntos distintos de demonstraes contbeis. Nesse caso, o pargrafo foi redigido para ser adicionado ao relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas, que pode ser adaptado ao relatrio sobre as demonstraes contbeis individuais, em que a referncia seria feita ao relatrio sobre as demonstraes contbeis consolidadas. Outros assuntos Demonstraes contbeis individuais A Seguradora ABC elaborou um conjunto completo de demonstraes contbeis individuais para o exerccio findo em 31 de dezembro de 2010 de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s entidades supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP), apresentadas separadamente, sobre as quais emitimos relatrio de auditoria independente separado, no contendo nenhuma modificao, com data de xx de xxx de 2011. [Adaptar caso contenha ressalva ou outra modificao].

Exemplo 2: relacionado incluso da demonstrao consolidada do valor adicionado nas demonstraes contbeis consolidadas, referente ao item 24 deste CT. Pargrafo(s) de outros assuntos Demonstrao do valor adicionado Examinamos, tambm, a demonstrao do valor adicionado (DVA) referente ao exerccio findo em 31 de dezembro de 20X1, elaborada sob responsabilidade da administrao da seguradora, 58
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cuja apresentao requerida pela legislao societria brasileira para companhias abertas [adaptar no caso de outras companhias que elaboram essa informao requerida pelo respectivo rgo regulador], e como informao suplementar pelas IFRSs que no requerem a apresentao da DVA. Essa demonstrao foi submetida aos mesmos procedimentos de auditoria descritos anteriormente e, em nossa opinio, est adequadamente apresentada, em todos os seus aspectos relevantes, em relao s demonstraes contbeis tomadas em conjunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.378/11) Exemplo 3: relacionado ao item 27 deste CT para alertar os usurios das demonstraes contbeis de que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados pelo mesmo auditor atual, de acordo com as normas de auditoria anteriormente vigentes. Este pargrafo somente aplicvel se no ano anterior houve diviso de responsabilidade. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente por ns auditados, de acordo com as normas de auditoria vigentes, por ocasio da emisso do relatrio em xx de xxxx de 20x0, que no conteve nenhuma modificao. As normas de auditoria anteriormente vigentes permitiam diviso de responsabilidade; portanto,(...) [Copiar e adaptar a redao que constou do relatrio emitido no ano anterior].

Exemplo 4: relacionado ao item 28 deste CT, para alertar de que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados por outros auditores independentes antecessores. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente auditados por outros auditores independentes que emitiram relatrio datado de xx de xxxx de 20X0, que no conteve nenhuma modificao.

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RESOLUO CFC N. 1.331/11


Aprova o CTA 05 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Fundos de Investimento referentes aos exerccios ou perodos findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 05 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Fundos de Investimento referentes aos exerccios ou perodos findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 18 de maro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 948

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 05 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS DE FUNDOS DE INVESTIMENTO
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ndice OBJETIVO ANTECEDENTES ORIENTAES AOS AUDITORES INDEPENDENTES Emisso do relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria Modelos ANEXO

Item 1 24 5 13 59 10 12 13

Objetivo 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes contbeis de fundos de investimento referentes aos exerccios ou perodos findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Antecedentes 2. Os Fundos de Investimento nas modalidades definidas pela Instruo CVM n. 409 (Fundos 409), os Fundos de Investimento em Direitos Creditrios (FIDC), os Fundos de Investimento Imobilirio (FII), os Fundos de Investimento em Participaes (FIP) e outros fundos existentes so regulados pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM), que estabelece as prticas contbeis a serem aplicadas por cada tipo de fundo de investimento, alm da forma e periodicidade de apresentao das demonstraes contbeis. Para determinadas modalidades de fundos, essas prticas contbeis, inclusive, fazem referncia s normas contbeis do Banco Central do Brasil (BCB), e at mesmo s determinaes previstas no regulamento do fundo. Atualmente, a CVM est em processo de reviso das normas contbeis dos fundos de investimento. Nesse processo, o objetivo convergir, no que for possvel, para as Normas Internacionais de Relatrios Financeiros (IFRS). Dessa forma, as normas contbeis aplicveis elaborao e apresentao das demonstraes contbeis dos fundos de investimento so aquelas consubstanciadas nas regulamentaes da CVM para cada modalidade de fundo, as quais ainda no incorporaram plenamente e, portanto, ainda no requerem a adoo de todas as normas editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).

3.

4.

Orientaes aos auditores independentes Emisso do relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis

61
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5.

Conforme mencionado no item 4 deste CT, os fundos de investimento devem seguir prticas contbeis especficas para cada modalidade de fundo, as quais ainda no incorporaram plenamente e, portanto, ainda no requerem a adoo de todas as normas editadas pelo CFC. Dessa forma, a orientao contida no item 7 do Comunicado Tcnico IBRACON n. 02, de 20 de abril de 2010, que tratou sobre a emisso de Relatrio de Reviso das Informaes Trimestrais durante o ano 2010 e Parecer de Auditoria das Demonstraes Contbeis Intermedirias de Instituies Financeiras, durante o perodo em que no tenham sido homologadas pelo Conselho Monetrio Nacional (CMN) e pelo BCB as normas editadas pelo CFC, tambm deve ser adotada para os fundos de investimento. Assim, a orientao que a concluso dos relatrios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre as demonstraes contbeis de fundos de investimento deve conter a expresso especfica ...prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis a fundos de investimentos [identificar o tipo de fundo] , em substituio expresso ...prticas contbeis adotadas no Brasil, que utilizada na concluso de relatrios de auditoria sobre as demonstraes contbeis de entidades que adotam integralmente as normas editadas pelo CFC. O objetivo da identificao do tipo de fundo importante porque cada fundo possui instrues especficas que podero ser modificadas futuramente em momentos diferentes. O Anexo deste CT contm modelo de relatrio contido na NBC TA 700 adaptado situao especfica dos fundos de investimento. Esse modelo no inclui nenhuma modificao no relatrio; portanto, no caso de ressalva, absteno de opinio ou emisso de opinio adversa, ou mesmo adio de outros pargrafos, devem ser consideradas as orientaes contidas nas normas NBCs TA 705 e 706. Ainda com relao ao descrito no item 5 deste CT, o CFC refora a necessidade de ampla, completa e elucidativa divulgao das principais prticas contbeis adotadas pela administrao do fundo, entre elas os critrios de registro e mensurao dos ativos e passivos do fundo.

6.

7.

8.

9.

Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria 10. importante considerar que o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do exerccio findo em, ou a findar aps, 31 de dezembro de 2010 ser emitido de acordo com as novas normas de auditoria aprovadas pelo CFC, as quais trouxeram uma srie de mudanas em relao s normas vigentes anteriormente. A nova estrutura de relatrio do auditor independente consta na NBC TA 700. Quando os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, tiverem sido auditados por outros auditores independentes, o auditor atual deve adicionar um pargrafo de Outros assuntos para alertar sobre esse fato (ver NBC TA 706), uma vez que a omisso desse pargrafo levaria o usurio das demonstraes contbeis a entender que as informaes desses valores correspondentes foram auditadas pelo auditor atual. O Anexo contm um exemplo para essa situao. Este CT deve ser lido em conjunto com o Comunicado Tcnico CTA 02, em particular para a situao descrita nos seus itens 24 e 25, que tratam de alteraes havidas nas demonstraes contbeis do perodo anterior e suas consequncias.

11.

12.

Modelos 62
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13.

Para que se consiga uma desejada uniformidade na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, principalmente nesta fase de implementao das novas normas de auditoria, recomendvel que os auditores independentes observem os modelos apresentados neste CT.

Anexo Modelo de Relatrio de Auditoria sobre Demonstraes Contbeis, para os casos em que no h necessidade de modificao do parecer. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis do Fundo X (Fundo), que compreendem o demonstrativo da composio e diversificao da carteira em ___ de _______ de ____ e a respectiva demonstrao das mutaes do patrimnio lquido para o exerccio findo naquela data [ou perodo de __ de ________ de ___ a __ de ________ de ___], assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A Administrao do Fundo responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis a fundos de investimento e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis do Fundo para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos do Fundo. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela Administrao do Fundo, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio 63
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Em nossa opinio, as demonstraes contbeis anteriormente referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira do Fundo X em ___ de __________de ____ e o desempenho das suas operaes para o exerccio findo naquela data [ou perodo de ___ de ___________ de _____ a ___ de __________ de _____], de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis a fundos de investimentos [identificar o tipo de fundo]. [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]

Observaes Modelo de pargrafo de Outros assuntos a serem adicionados ao relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis Exemplo relacionado ao item 11 deste CT para alertar os usurios das demonstraes contbeis de que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados por outros auditores independentes. Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em ___ de _____________de _____, apresentados para fins de comparao, foram auditados por outros auditores independentes, que emitiram relatrio datado de ____ de _____________de ____, que no conteve nenhuma modificao. (Obs.: Pargrafos de nfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 ISA 706.)

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RESOLUO CFC N. 1.332/11


Aprova o CTA 06 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis do exerccio social iniciado a partir de 1 de janeiro de 2010 de companhias abertas que estejam apresentando, conforme facultado pela Deliberao CVM n. 656/11, nessas demonstraes contbeis anuais, nota explicativa evidenciando, para cada trimestre de 2010 e de 2009, os efeitos no resultado e no patrimnio lquido decorrentes da plena adoo das normas contbeis de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do DecretoLei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 06 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis do exerccio social iniciado a partir de 1 de janeiro de 2010 de companhias abertas que estejam apresentando, conforme facultado pela Deliberao CVM n. 656/11, nessas demonstraes contbeis anuais, nota explicativa evidenciando, para cada trimestre de 2010 e de 2009, os efeitos no resultado e no patrimnio lquido decorrentes da plena adoo das normas contbeis de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose aos exerccios sociais iniciados a partir de 1 de janeiro de 2010.

Braslia, 18 de maro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 948

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 06 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS DE COMPANHIAS ABERTAS, CONFORME FACULTADO PELA DELIBERAO CVM N. 656/11
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ndice OBJETIVO FATOS ENTENDIMENTO E ORIENTAO

Item 1 2 36

Objetivo 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes contbeis do exerccio social iniciado a partir de 1 de janeiro de 2010 de companhias abertas que estejam apresentando, conforme facultado pela Deliberao CVM n. 656/11, nessas demonstraes contbeis anuais, nota explicativa evidenciando, para cada trimestre de 2010 e de 2009, os efeitos no resultado e no patrimnio lquido decorrentes da plena adoo das normas contbeis de 2010.

Fatos 2. Em 26 de janeiro de 2011, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM) emitiu a Deliberao n. 656, que altera a Deliberao CVM n. 603 facultando s companhias abertas, que optaram por no aplicar, originalmente, em suas informaes trimestrais (ITRs) de 2010 todas as alteraes introduzidas pelos pronunciamentos tcnicos emitidos pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) e transformados em Normas Brasileiras de Contabilidade pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) que entraram em vigor em 2010, reapresentar as ITRs de 2010, comparativamente com as de 2009 tambm ajustadas s normas de 2010, pelo menos quando da apresentao da primeira ITR de 2011. Tambm consta nessa Deliberao que as companhias abertas, que at a data da apresentao das demonstraes contbeis do exerccio social iniciado a partir de 1 de janeiro de 2010 no tiverem reapresentado as suas ITRs de 2010, devero incluir nas demonstraes contbeis anuais de 2010 nota explicativa evidenciando, para cada trimestre de 2010 e de 2009, os efeitos no resultado e no patrimnio lquido decorrentes da plena adoo das normas de 2010.

Entendimento e orientao 3. O CFC orienta os auditores independentes que, caso no tenham sido contratados pela companhia aberta e/ou no tenham conseguido executar satisfatoriamente procedimentos de auditoria sobre tais informaes trimestrais que so objeto de reviso, adequada divulgao seja mencionada em nota explicativa. Conforme previsto nas normas de auditoria, os procedimentos de confirmao de saldos, observao de inventrios fsicos, testes de controle e outros podero ser executados ou no, dependendo da poca em que os servios so contratados. Nas circunstncias em que no foram executados procedimentos de auditoria, por quaisquer dos motivos mencionados anteriormente, tendo sido possvel apenas a reviso das 66
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informaes divulgadas, os auditores devem solicitar administrao da companhia que, na nota explicativa requerida pela Deliberao CVM n. 656/11, seja mencionado que tais informaes trimestrais foram sujeitas aos procedimentos de reviso especial aplicados pelos auditores independentes da companhia aberta de acordo com os requerimentos da CVM para informaes trimestrais (NPA 06 do Ibracon), no tendo sido, portanto, objeto de exame de auditoria no contexto das demonstraes contbeis. O entendimento a respeito das informaes suplementares, isto , informaes adicionais ao requerido pela NBC TG 26 e IAS 1, est baseado nos itens A49 e A50 da NBC TA 700. 4. A nota explicativa requerida pela CVM por meio da Deliberao n. 656/11 deve ser revisada pelos auditores independentes de acordo com o alcance aplicvel para as ITRs (NPA 06 do Ibracon). Por ser uma informao revisada e, assim, no auditada, e para evitar confundir os usurios das demonstraes contbeis, adequada divulgao nesse sentido deve ser feita na nota explicativa por parte da administrao da companhia, conforme mencionado no item 3 anterior, portanto, sem nenhuma referncia ou modificao no relatrio dos auditores independentes. A divulgao incompleta ou incorreta na nota explicativa elaborada pela administrao da companhia, inclusive quanto a eventual esclarecimento sobre o escopo do trabalho do auditor aplicvel para os itens de conciliao das ITRs, poder resultar na incluso de pargrafo adicional no relatrio dos auditores independentes, em Outros assuntos, conforme previsto no item 10 da NBC TA 720. Nessas circunstncias, a nota explicativa em referncia poderia conter uma explicao como a seguir: Estas informaes trimestrais foram sujeitas aos procedimentos de reviso especial aplicados pelos auditores independentes da companhia de acordo com os requerimentos da CVM para informaes trimestrais (NPA 06 do Ibracon), incluindo os ajustes decorrentes da adoo das novas prticas contbeis, no tendo sido, portanto, sujeitas aos procedimentos de auditoria. A falta da divulgao da nota explicativa nas demonstraes contbeis anuais de 2010 para as companhias abertas que exercerem a opo de no reapresentar as ITRs de 2010 at a data da divulgao das referidas demonstraes contbeis anuais pode representar descumprimento de normas da CVM e, portanto, o auditor deve efetuar as comunicaes adequadas, conforme previsto na NBC TA 250.

5.

6.

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RESOLUO CFC N. 1.333/11 Aprova o CTA 07 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades supervisionadas pela ANS referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do DecretoLei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 07 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS) referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 18 de maro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 948

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 07 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS E CONSOLIDADAS DE ENTIDADES SUPERVISIONADAS PELA ANS
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ndice OBJETIVO ANTECEDENTES ENTENDIMENTO ORIENTAES AOS AUDITORES INDEPENDENTES Emisso de relatrio de auditoria separado para demonstraes contbeis Modelo ANEXO

Item 1 23 45 6 10 69 10

Objetivo 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes financeiras individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS), referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.

Antecedentes 2. Em 22 de dezembro de 2009, a Diretoria de Normas e Habilitao das Operaes da ANS emitiu a Instruo Normativa n. 37, cujos arts. 1 a 3 esto reproduzidos a seguir: Art. 1 A presente Instruo Normativa incorpora legislao de sade suplementar as diretrizes dos Pronunciamentos Tcnicos emitidos pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis CPC e aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC, que devem ser integralmente observados pelas operadoras de planos de assistncia sade. Art. 2 Os Pronunciamentos Tcnicos aprovados pelo CFC no ano de 2008 devem ser observados nas demonstraes contbeis relativas ao exerccio social de 2009, e so os seguintes: CPC 01, CPC 02, CPC 03, CPC 04, CPC 05, CPC 06, CPC 07, CPC 08 e CPC 09. Art. 3 Para as demonstraes contbeis relativas ao exerccio social de 2010, sero observados, alm dos pronunciamentos constantes do art. 2. da presente Instruo Normativa, os Pronunciamentos Tcnicos aprovados pelo CFC no ano de 2009, exceto o CPC 11 Contratos de Seguro que ser objeto de regulamentao especfica da ANS. 3. A ANS no requereu s entidades sob a sua superviso a elaborao e divulgao de demonstraes contbeis consolidadas, com base no padro contbil internacional emitido pelo International Accounting Standards Board (IASB).

Entendimento 4. O art. 3 da Instruo Normativa n. 37 da ANS, mencionada no item 2, estabelece que na elaborao das demonstraes contbeis relativas ao exerccio social de 2010, sero 69
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observados, alm dos pronunciamentos constantes do art. 2. da referida Instruo Normativa, as normas aprovadas pelo CFC no ano de 2009, exceto a NBC TG 11 Contratos de Seguro que ser objeto de regulamentao especfica da ANS, gerando diferenas relevantes em relao s prticas contbeis adotadas no Brasil. 5. Enquanto a aplicao da NBC TG 11 no for regulamentada e requerida pela ANS, no apropriado considerar que as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com essas regras transitrias da ANS, que no consideram todas as normas editadas pelo CFC, como estando em conformidade com as prticas contbeis adotadas no Brasil, conforme definido no item 7 (Definies) da NBC TG 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis.

Orientaes aos auditores independentes Emisso de relatrio de auditoria separado para demonstraes contbeis 6. Conforme mencionado nos itens 2, 4 e 5 deste CT, as normas contbeis estabelecidas pela ANS, que devem ser utilizadas pelas entidades para elaborao das demonstraes contbeis ainda no incorporam todas as normas emitidas pelo CFC; portanto, as prticas contbeis adotadas por essas entidades apresentam diferenas em relao s prticas contbeis adotadas pelas demais entidades que, por determinao de outro rgo regulador ou do prprio CFC, forem requeridas a adotar aqueles normativos. Dessa forma, a concluso dos relatrios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela ANS, elaboradas de acordo com as normas da ANS, devem usar, temporariamente, a expresso especfica: ... prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS), em substituio expresso: prticas contbeis adotadas no Brasil, que utilizada nas concluses de relatrios sobre demonstraes contbeis de entidades que adotam integralmente as normas emitidas pelo CFC. O Anexo apresenta o modelo de relatrio contido na NBC TA 700 (ISA 700) adaptado situao especfica de entidades supervisionadas pela ANS. Este modelo no inclui nenhuma modificao no relatrio; portanto, no caso de ressalva, emisso de opinio adversa ou absteno de opinio ou, ainda, adio de outros pargrafos, devem ser consideradas as orientaes contidas nas normas NBCs TA 705 e 706 (ISA 705 e 706). Este CT deve ser lido em conjunto com o CTA 02, quando devem ser consideradas todas as observaes l includas a respeito das modificaes do modelo de relatrio a ser emitido pelos auditores independentes a partir de 31 de dezembro de 2010. O assunto especfico para entidades supervisionadas pela ANS deve seguir a orientao contida neste CT. importante considerar que o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do exerccio findo em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010 ser emitido de acordo com as novas normas de auditoria aprovadas pelo CFC, que trouxeram uma srie de mudanas em relao s normas vigentes anteriormente.

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Modelo 10. Para que se consiga uma desejada uniformidade na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, principalmente nessa fase de implementao das novas normas de auditoria, recomendvel que os auditores independentes observem o modelo apresentado neste CT. 70
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Anexo Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis individuais e consolidadas de uso geral elaboradas de acordo com as normas contbeis estabelecidas pela ANS. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis individuais e consolidadas [quando aplicvel] da Entidade X (Entidade), identificadas como controladora e consolidado [quando aplicvel], respectivamente, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes do resultado [do resultado abrangente quando aplicvel], das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre demonstraes contbeis A Administrao da Entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s entidades supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e das divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. 71
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Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis anteriormente referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade X, individual e consolidada [quando aplicvel], em 31 de dezembro de 2010, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s entidades supervisionadas pela ANS. Pargrafo de nfase. Pargrafo de outros assuntos. (Observao: Pargrafos de nfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 (ISA 706). Ver exemplos nos Anexos do CTA 02). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente]. [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)]. [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)]. [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]. [Assinatura do auditor independente].

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RESOLUO CFC N. 1.334/11


Aprova o CTA 08 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis das Entidades Fechadas de Previdncia Complementar (EFPC) referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 08 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis das Entidades Fechadas de Previdncia Complementar (EFPC) referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 18 de maro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 948

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 08 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS DAS ENTIDADES FECHADAS DE PREVIDNCIA COMPLEMENTAR (EFPC)
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ndice

Item

OBJETIVO 1 ANTECEDENTES 26 ENTENDIMENTO 7 14 ORIENTAES AOS AUDITORES INDEPENDENTES 15 20 Emisso do relatrio de auditoria no caso da EFPC possuir um nico plano de 15 17 benefcio previdencirio Emisso do relatrio de auditoria no caso de EFPC multiplanos 18 19 Consideraes quando houve a troca de auditores em relao ao ano anterior 20 Modelos 21 Anexos I a VII

Objetivo 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes contbeis das Entidades Fechadas de Previdncia Complementar (EFPC) referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.

Antecedentes 2. As EFPCs so reguladas pelo Conselho Nacional de Previdncia Complementar (CNPC) e supervisionadas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), que estabelecem, entre outras, as prticas contbeis a serem aplicadas por essas entidades, alm da forma e periodicidade das demonstraes contbeis a serem divulgadas. As normas contbeis aplicveis na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis das EFPCs so aquelas consubstanciadas em regulamentaes do CNPC, que substituiu o Conselho de Gesto de Previdncia Complementar (CGPC), e da Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), que no requerem a adoo das normas do Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Em 26 de janeiro de 2009, o Ministrio da Previdncia Social, por meio do Conselho de Gesto da CGPC, emitiu a Resoluo CGPC n. 28, que dispe sobre procedimentos contbeis a serem observados pelas EFPCs a partir de 1 de janeiro de 2010. Essa Resoluo introduziu mudanas significativas no plano de contas e na forma de divulgao das demonstraes contbeis das EFPCs. O item 17 do Anexo C da referida Resoluo determina que: 17. A EFPC dever apresentar, anualmente, os seguintes demonstrativos contbeis, pareceres e manifestao, referentes ao exerccio social: a) Balano Patrimonial Consolidado comparativo com o exerccio anterior; 74
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b) Demonstrao do Ativo Lquido DAL (por plano de benefcio previdencial) comparativa com o exerccio anterior; c) Demonstrao da Mutao do Ativo Lquido DMAL (consolidada e por plano de benefcio previdencial) comparativa com exerccio anterior; d) Demonstrao do Plano de Gesto Administrativa DPGA (consolidada) comparativa com o exerccio anterior; e) Demonstrao das Obrigaes Atuariais por Plano DOAP (por plano de benefcio previdencial) comparativa com o exerccio anterior; f) Notas Explicativas s Demonstraes Contbeis consolidadas; g) Parecer dos Auditores Independentes; h) Parecer do Aturio, relativo a cada plano de benefcios previdencial; i) Parecer do Conselho Fiscal; e j) Manifestao do Conselho Deliberativo com aprovao das Demonstraes Contbeis. No Anexo B da referida Resoluo, que trata dos modelos e instrues de preenchimento das demonstraes contbeis, consta no rodap dos modelos das demonstraes das alneas a a e de que na elaborao dessas demonstraes referentes ao exerccio de 2010 no ser necessrio o preenchimento da coluna exerccio anterior. 6. Em 31 de janeiro de 2011, a PREVIC emitiu o Ofcio Circular n. 01 com esclarecimentos quanto s peas que compem as demonstraes contbeis anuais e que o relatrio do auditor independente deve ser sobre a posio consolidada dos planos de benefcios administrados pela EFPC, conforme o item 2 do referido Oficio Circular reproduzido abaixo: 2. Considerando as normas e procedimentos de auditoria adotadas no Brasil o Parecer de Auditoria Independente deve ser apresentado contendo manifestao tcnica com relao posio consolidada dos planos de benefcio administrados pela EFPC, no obstante a necessidade de registrar os aspectos relevantes verificados nos trabalhos de auditoria relativos a cada um dos planos de benefcios.(o grifo do original). Entendimento 7. Conforme mencionado no item 2 deste CT, as EFPCs devem seguir as prticas contbeis especficas estabelecidas pelo CNPC e pela PREVIC, que no requerem a adoo das normas do CFC. Dessa forma, as prticas contbeis adotadas pelas EFPCs diferem das prticas contbeis adotadas pelas demais entidades que, por determinao de rgo regulador ou do prprio Conselho Federal de Contabilidade, foram requeridas a adotar as normas emitidas pelo CFC. Considerando os fatos acima expostos, entendimento do Ibracon que a orientao contida no item 7 do Comunicado Tcnico 2/2010, que tratou sobre a emisso de relatrio de reviso de informaes trimestrais e Parecer de Auditoria de Demonstraes Contbeis Intermedirias de Instituies Financeiras, durante o perodo em que no tenham sido homologadas pelo Conselho Monetrio Nacional e pelo Banco Central do Brasil os Pronunciamentos Tcnicos, as Orientaes e as Interpretaes emitidas pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis CPC, tambm deve ser adotado para as EFPCs e, portanto, no relatrio de auditoria deve ser utilizada a expresso especfica ... prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s Entidades autorizadas e reguladas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), em substituio expresso prticas contbeis adotadas no 75
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Brasil, que utilizada nas concluses de relatrios sobre demonstraes contbeis de entidades que adotam integralmente as normas emitidas pelo CFC. 10. No desenvolvimento da auditoria sobre as demonstraes contbeis o auditor deve levar em considerao o ambiente de controles internos, as principais caractersticas dos planos de benefcio entre outros aspectos para planejar seus procedimentos de forma a ter segurana razovel que as demonstraes contbeis consolidadas das EFPCs, esto livres de erros materiais causados por erros ou fraude. Esses procedimentos no permitem que o auditor forme uma opinio sobre a adequao das informaes por plano de benefcio individualmente, que esto sendo apresentadas em atendimento ao item 17 do Anexo C da citada Resoluo CGPC n. 28. No relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis deve constar um pargrafo especfico informando que os procedimentos de auditoria no foram desenvolvidos de forma a permitir uma opinio individual sobre os planos de benefcio individualmente e sim sobre o consolidado. Esse assunto tambm deve ser coerente com os termos da contratao e abordado na carta de representao da administrao da entidade para o auditor independente. No caso das EFPCs que possuem um nico plano de benefcios a meno descrita no item anterior no aplicvel. Conforme consta no Anexo B da Resoluo CGPC n. 28, na elaborao das demonstraes contbeis para o exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, no necessria a apresentao das informaes comparativas com o ano de 2009. Caso a entidade opte pela no apresentao das informaes financeiras do ano anterior de forma comparativa, como permitido pela referida Resoluo, o auditor independente dever incluir em seu relatrio um pargrafo especfico chamando a ateno para esta no apresentao, com meno nota explicativa especfica s demonstraes contbeis que deve, tambm, abordar o assunto. Como a no comparao no ano de 2010 permitida pelas regras contbeis aplicveis s EFPCs, emitidas pelos rgos competentes, e a opinio do auditor de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC, o relatrio deve ser elaborado de acordo com a NBC TA 700 Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis com a incluso de uma nfase sobre o assunto. Caso a EFPC opte pela elaborao das demonstraes contbeis para o exerccio findo em 31 de dezembro de 2010 comparativas ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, deve constar uma nota explicativa s demonstraes contbeis descrevendo o fato que as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC foram alteradas a partir de 2010 e as demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, compreendendo o balano patrimonial, as demonstraes do resultado e do fluxo financeiro desse exerccio, esto sendo reapresentadas de acordo com o novo padro contbil para fins de comparabilidade. Como o ano de 2010 o ano da primeira adoo do padro de apresentao das demonstraes contbeis de acordo com a Resoluo CGPC n. 28, as notas explicativas devem ser abrangentes no sentido de proporcionar aos usurios das demonstraes contbeis informaes suficientes para compreender as prticas contbeis utilizadas na elaborao dessas demonstraes contbeis, critrios de preparao, incertezas, etc. Especial ateno deve ser dada para as informaes financeiras por plano de benefcios que so a base para a elaborao das demonstraes contbeis da EFPC, denominadas Consolidadas pela Resoluo CGPC n. 28; portanto, os aspectos relevantes sobre a forma de rateio e alocao devem constar nas notas explicativas, bem como aspectos importantes sobre planos que apresentam 76
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situaes de desequilbrio que, no julgamento da EFPC, meream divulgao diferenciada, como por exemplo, planos que apresentam situao de dficit significativo em suas operaes ou mesmo supervits relevantes e recorrentes que devero ser destinados conforme legislao aplicvel, em especial os aspectos contidos na Resoluo CGPC n 26, entre outras situaes que ensejem divulgao especfica, tais como cises e incorporaes. Orientaes aos auditores independentes Emisso do relatrio de auditoria no caso da EFPC possuir um nico plano de benefcio previdencirio 15. Conforme mencionado no item 11 deste CT, o relatrio de auditoria deve ser elaborado sem a incluso do pargrafo relacionado s informaes por plano de benefcios descritas no item 10 deste CT, conforme modelo no Anexo I. Esse modelo foi elaborado no pressuposto de que no houve qualquer limitao no alcance da auditoria executada, tampouco que qualquer distoro relevante tenha sido identificada que devesse gerar um relatrio com ressalva ou outro tipo de modificao. No caso em que seja requerida modificao ou incluso de outros pargrafos de nfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBCs TA 705 e 706, respectivamente. Conforme mencionado no item 12 deste CT, para o exerccio findo em 31 de dezembro de 2010 as EFPC tm a opo da no apresentao das informaes dos valores comparativos do exerccio anterior; se a EFPC fizer uso desta opo, o auditor deve incluir pargrafo de nfase em seu relatrio sobre esse fato, como os constantes nos Anexos II e IV, referente no comparabilidade.

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Emisso do relatrio de auditoria no caso de EFPC multiplanos 18. Conforme mencionado no item 10 deste CT, para as EFPC com mais de um plano de benefcios (multiplanos), onde o auditor planejou e desenvolveu sua auditoria com o objetivo de emitir opinio sobre as demonstraes contbeis da entidade, denominadas consolidadas, deve ser includo um pargrafo especfico no relatrio do auditor conforme modelo nos Anexos III e IV. Esse modelo foi elaborado no pressuposto de que no houve qualquer limitao no alcance da auditoria executada, tampouco que qualquer distoro relevante tenha sido identificada que devesse gerar um relatrio com ressalva ou outro tipo de modificao. No caso em que seja requerida modificao ou incluso de outros pargrafos de nfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBCs TA 705 e 706, respectivamente. De outra forma, mesmo com a faculdade prevista no Oficio Circular n. 01, mencionado no item 6 deste CT, eventualmente podem existir Entidades que requeiram do auditor a manifestao de opinio tambm por plano de benefcio. Neste caso, o auditor deve planejar e desenvolver a auditoria levando em conta esse objetivo. Os modelos de relatrio para essa situao esto nos Anexos V e VI.

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Consideraes quando houve a troca de auditores em relao ao ano anterior 20. Quando os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, tiverem sido auditados por outros auditores independentes, o auditor atual deve adicionar um pargrafo de outros assuntos para alertar sobre esse fato (ver NBC TA 706), 77
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uma vez que a omisso desse pargrafo levaria o usurio das demonstraes contbeis a entender que essas informaes correspondentes foram auditadas pelo auditor atual. Modelos 21. Para que se consiga uma desejada uniformidade na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, principalmente nesta fase de implementao das novas normas de auditoria, recomendvel que os auditores independentes observem os modelos apresentados neste CT.

Anexo I Modelo do relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis no caso da entidade possuir um nico plano de benefcio previdencirio e apresentar informaes dos valores correspondentes do exerccio anterior. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis da Entidade ABC (Entidade), que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes do ativo lquido, da mutao do ativo lquido, do plano de gesto administrativa e das obrigaes atuariais para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis a entidades reguladas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da 78
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adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade ABC em 31 de dezembro de 2010 e o desempenho de suas operaes para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC. [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] Anexo II Modelo do relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis no caso da entidade possuir um nico plano de benefcio previdencirio e optar por no apresentar informaes dos valores correspondentes do exerccio anterior. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis da Entidade ABC (Entidade), que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes do ativo lquido, da mutao do ativo lquido, do plano de gesto administrativa e das obrigaes atuariais para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre demonstraes contbeis A administrao da entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis a entidades reguladas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes

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Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade ABC em 31 de dezembro de 2010 e o desempenho de suas operaes para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC. nfase sobre a no apresentao dos valores correspondentes do exerccio anterior Conforme mencionado na nota explicativa n. __ s demonstraes contbeis, de acordo com a Resoluo CGPC n. 28, de 26 de janeiro de 2009, do Conselho de Gesto da Previdncia Complementar (CGPC), as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC foram alteradas a partir de 2010. De acordo com faculdade prevista nessa Resoluo, no esto sendo apresentadas as informaes dos valores correspondentes do exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, para fins de comparabilidade. Nossa opinio no est ressalvada em funo desse assunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.378/11)

[Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]

Anexo III 80
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Modelo do relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis no caso da entidade com multiplanos e com a apresentao das informaes dos valores correspondentes do exerccio anterior. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis consolidadas da Entidade ABC (Entidade), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas das mutaes do ativo lquido e do plano de gesto administrativa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre demonstraes contbeis consolidadas A administrao da entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis a entidades reguladas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis consolidadas com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis consolidadas esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis consolidadas. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis consolidadas, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis consolidadas da entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis consolidadas tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Entidade ABC em 31 de dezembro de 2010, e o desempenho consolidado de suas operaes para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC. 81
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Outros assuntos As demonstraes contbeis referidas no primeiro pargrafo representam os registros contbeis de todos os planos de benefcios sob a responsabilidade da entidade. Os procedimentos de auditoria foram planejados e executados considerando a posio consolidada da entidade, e no sobre as informaes individuais por plano de benefcio, que esto sendo apresentadas em atendimento ao item 17 do Anexo C da Resoluo CGPC n. 28, de 26 de janeiro de 2009, do Conselho de Gesto da Previdncia Complementar (CGPC). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]

Anexo IV Modelo do relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis no caso da entidade com multiplanos e optar por no apresentar informaes dos valores correspondentes do exerccio anterior. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis consolidadas da Entidade ABC (Entidade), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas das mutaes do ativo lquido e do plano de gesto administrativa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis consolidadas A administrao da entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis a entidades reguladas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis consolidadas com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis consolidadas esto livres de distoro relevante.

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Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis consolidadas. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis consolidadas, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis consolidadas da entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis consolidadas tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Entidade ABC em 31 de dezembro de 2010 e o desempenho consolidado de suas operaes para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC. nfase sobre a no apresentao de informaes dos valores do exerccio anterior Conforme mencionado na nota explicativa n. __ s demonstraes contbeis, de acordo com a Resoluo CGPC n. 28, de 26 de janeiro de 2009, do Conselho de Gesto da Previdncia Complementar (CGPC), as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC foram alteradas a partir de 2010. De acordo com a faculdade prevista nessa Resoluo, no esto sendo apresentadas as informaes dos valores correspondentes do exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, para fins de comparabilidade. Nossa opinio no est ressalvada em funo desse assunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.378/11) Outros assuntos As demonstraes contbeis referidas no primeiro pargrafo representam os registros contbeis de todos os planos de benefcios sob a responsabilidade da entidade. Os procedimentos de auditoria foram planejados e executados considerando a posio consolidada da entidade, e no sobre as informaes individuais por plano de benefcio, que esto sendo apresentadas em atendimento ao item 17 do Anexo C da Resoluo CGPC n. 28. [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]

Anexo V 83
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Modelo do relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis no caso da entidade com multiplanos, com emisso de opinio por plano de benefcios e com a apresentao de informaes dos valores correspondentes do exerccio anterior. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis da Entidade ABC (Entidade), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas da mutao do ativo lquido e do plano de gesto administrativa, bem como as demonstraes individuais por plano de benefcio do ativo lquido, da mutao do ativo lquido, do plano de gesto administrativa (se apresentada) e das obrigaes atuariais para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis a entidades reguladas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis consolidadas e individuais por plano de benefcio. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas e individuais por plano de benefcio acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial 84
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e financeira consolidada da Entidade ABC e individual por plano de benefcio em 31 de dezembro de 2010 e o desempenho consolidado e por plano de benefcio de suas operaes para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC. [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]

Anexo VI Modelo do relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis no caso de entidade com multiplanos, com emisso de opinio por plano de benefcios e sem a apresentao de informaes dos valores correspondentes do exerccio anterior. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis da Entidade ABC (Entidade), que compreendem o balano patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 2010 e as respectivas demonstraes consolidadas da mutao do ativo lquido e do plano de gesto administrativa, e as demonstraes individuais por plano de benefcio do ativo lquido, da mutao do ativo lquido, do plano de gesto administrativa (se apresentada) e das obrigaes atuariais para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre demonstraes contbeis A administrao da entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela Superintendncia Nacional de Previdncia Complementar (PREVIC), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa 85
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avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis por plano de benefcio tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas e individuais por plano de benefcio acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Entidade ABC e individual por plano de benefcio em 31 de dezembro de 2010 e o desempenho consolidado e por plano de benefcio de suas operaes para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC. nfase sobre a no apresentao dos valores correspondentes do exerccio anterior Conforme mencionado na nota explicativa n. __ s demonstraes contbeis, de acordo com a Resoluo CGPC n. 28, de 26 de janeiro de 2009, do Conselho de Gesto da Previdncia Complementar (CGPC), as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades reguladas pela PREVIC foram alteradas a partir de 2010. De acordo com a faculdade prevista nessa Resoluo, no esto sendo apresentadas as informaes dos valores correspondentes do exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, para fins de comparabilidade. Nossa opinio no est ressalvada em funo desse assunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.378/11)

[Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] Anexo VII Modelo de pargrafo quando houve a troca dos auditores em relao ao exerccio anterior Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, so oriundos das demonstraes contbeis anteriormente auditados por outros auditores independentes que emitiram relatrio datado __/__/__, que no conteve nenhuma modificao. 86
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RESOLUO CFC N. 1.335/11 Aprova o CTA 09 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis do exerccio social encerrado em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010 de entidades de incorporao imobiliria.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 09 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis do exerccio social encerrado em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010 de entidades de incorporao imobiliria. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 18 de maro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 948

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 09 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS DE ENTIDADES DE INCORPORAO IMOBILIRIA
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ndice OBJETIVO ORIENTAO AOS AUDITORES MODELO ANEXO

Item 17 8 16 17

Objetivo 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na anlise e discusso do registro contbil das operaes de incorporao imobiliria face edio da Orientao OCPC 04 Aplicao da Interpretao Tcnica ICPC 02 s Entidades de Incorporao Imobiliria Brasileiras, aprovada pela Deliberao CVM n. 653, de 16 de dezembro de 2010, e pela Resoluo CFC n. 1.317/10, de 9 de dezembro de 2010 (no caso do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) denominado CTG 04 Aplicao da Interpretao Tcnica ITG 02 Contrato de Construo do Setor Imobilirio), bem como na emisso dos respectivos relatrios dos auditores independentes sobre as demonstraes contbeis das entidades dessa indstria. O CFC, com o objetivo de tratar de contratos de construo do setor imobilirio, emitiu o CTG 04 que, de acordo com seu item 6, foi emitido com o objetivo de auxiliar na anlise de se os contratos de construo se enquadram mais adequadamente no alcance da NBC TG 17 Contratos de Construo ou da NBC TG 30 Receitas e assim auxiliar na definio pelos preparadores das demonstraes contbeis do momento do reconhecimento da receita com a incorporao ou construo de imveis. Para determinar se um contrato de construo de imveis est de acordo com o alcance da IAS 11 (NBC TG 17 Contratos de Construo) ou da IAS 18 (NBC TG 30 Receitas), preciso usar como base para julgamento a IFRIC 15 (ITG 02 Contratos de Construo do Setor Imobilirio), que interpreta a orientao da IAS 11 e da IAS 18 no tocante a contratos de construo de imveis, como segue: IAS 11 um contrato enquadra-se na definio de contrato de construo quando o comprador capaz de especificar os principais elementos estruturais do projeto do imvel, antes ou durante a construo. IAS 18 um contrato de venda de bens quando a construo ocorre independentemente do contrato e o comprador tem apenas uma possibilidade limitada de influenciar o projeto; por exemplo, ao selecionar um projeto entre um leque de opes definidas pela entidade (IFRIC 15 ITG 02, item 12). 4. O item 37 do CTG 04 descreve o seguinte: 88
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37. Desta forma, pode existir casos em que uma mesma entidade possua (i) contratos que sejam caracterizados como de prestao de servios, se atendidos todos os requisitos da NBC TG 17, (ii) contratos de venda de unidades, onde ocorram a transferncia contnua dos riscos e benefcios significativos sobre tais bens, que permitam o reconhecimento das receitas e custos medida que ocorram essas transferncias e (iii) contratos que somente permitam a transferncia de tais riscos, benefcios e controles quando da entrega do imvel pronto (entrega da chave), sendo que nesse ltimo caso, o reconhecimento das receitas e custos ocorrer de uma nica vez, quando da entrega do imvel para uso do comprador, tendo atendido, nesses dois ltimos casos, todos os requisitos da NBC TG 30. Assim sendo, cada entidade deve analisar seus contratos (formais e verbais), aditivos, prticas atuais e passadas e, principalmente, seu modelo de negcio a fim de efetuar uma adequada determinao de sua poltica de reconhecimento de receitas e custos, considerando que o objetivo final o pleno atendimento do axioma citado no item 2 deste Comunicado Tcnico. 5. Muito embora o CTG 04 prescreva que cada entidade deve analisar seus contratos a fim de efetuar uma adequada determinao de sua poltica de reconhecimento de receitas e custos, os itens 7 a 29 desse Comunicado podem conter orientao, com base nos elementos apresentados, que no ambiente econmico brasileiro, usualmente, os contratos de promessa de compra e venda ou contratos de compra e venda de uma unidade a ser entregue no futuro, necessrio o reconhecimento das receitas e despesas medida que a construo avana uma vez que a transferncia de riscos e benefcios ocorre de forma contnua. Apesar do entendimento expresso pelo CFC ao editar o CTG 04, o Ibracon concluiu de forma diferente, aps trabalho do seu Grupo Tcnico especialmente constitudo para tratar de temas de incorporao imobiliria, que analisou, com o apoio de advogados especializados, a legislao aplicvel e contratos praticados no mercado, luz das normas, bases de concluses e exemplos trazidos pelo IASB. No entanto, cabe mencionar que o IFRS Interpretations Committee (IFRIC) incluiu em sua agenda um tpico de discusso sobre o significado e aplicao do conceito de transferncia contnua de riscos, benefcios e controle na venda de unidades imobilirias a pedido de alguns pases, incluindo o Brasil. Entretanto, em funo do projeto para edio de uma norma revisada para reconhecimento de receitas, que est em forma de draft para discusso, ao longo de 2012, o IFRIC decidiu no continuar com esse tpico na agenda, por entender que o conceito para reconhecimento de receita dever estar contido na norma presentemente em discusso. Assim, espera-se que o assunto seja concludo somente aps a edio da norma revisada para reconhecimento de receitas. (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.386/12)

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Orientao aos auditores 8. Em decorrncia dessa divergncia de concluses, o Ibracon entende que no transferido aos promitentes compradores o controle da obra em andamento, ficando este sob responsabilidade da incorporadora. No entendimento do Ibracon, a incorporadora tem total envolvimento gerencial sobre a obra em andamento, pois dela a responsabilidade pela adequao da construo em razo de controlar e fiscalizar os trabalhos da construtora, se dela no for a responsabilidade tambm de construir. Da mesma forma, dela a responsabilidade de obter os recursos financeiros necessrios execuo da obra, pois, na maioria dos casos, os pagamentos efetuados pelos promitentes compradores durante a fase de construo representa a menor poro dos recursos necessrios para a obra total. Se a obra for executada por ela, dela a responsabilidade pela contratao e demisso de empregados, prestadores de servio, seguro, compra do material, etc. 89
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De acordo com o entendimento do Ibracon, somente pela abordagem do controle pode-se concluir que a receita s passvel de registro quando esse controle passar para o promitente comprador (que ocorre na entrega das chaves). Sob o aspecto da transferncia de riscos e benefcios, conclui-se que os riscos e benefcios significativos so, tambm, detidos pelo incorporador at a efetiva entrega das chaves a esse comprador. Pelo que foi exposto anteriormente, entendimento do Ibracon que, para atender aos preceitos da IFRIC 15 (ITG 02), na elaborao das demonstraes contbeis em International Financial Reporting Standards (IFRS) como emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB), as receitas e os custos das operaes de incorporao imobiliria levadas a cabo no Brasil, consideradas eventuais excees quando da anlise de contratos especficos, devem ser registrados somente quando da entrega efetiva do imvel, em geral, na entrega das chaves, quando efetivamente ocorre a transferncia para o promitente comprador e no de acordo com o andamento da obra. Conforme definido no item 7 (Definies) do CPC 26, as prticas contbeis adotadas no Brasil abrangem a legislao societria brasileira, os pronunciamentos, as orientaes e as interpretaes emitidos pelo CPC homologados pelos rgos reguladores... (grifamos). Dentro deste conceito, a OCPC 04 est abrangida no contexto de prticas contbeis adotadas no Brasil, pois contou com a aprovao da Comisso de Valores Mobilirios e do Conselho Federal de Contabilidade. Desta forma, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), por intermdio do Ofcio-Circular CVM/SNC/SEP n 002/2011, considera que a entidade que adotar as concluses dos itens 7 a 29 do CTG 04, est atendendo as prticas contbeis adotadas no Brasil e as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) aplicveis a entidades brasileiras de incorporao imobiliria, como aprovadas pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Consequentemente, o auditor pode emitir seu relatrio sem modificaes caso a entidade adote o critrio de reconhecimento de receita pela progresso da obra (como contrato de construo) ou pela entrega das chaves aps a devida anlise de seus contratos, conforme requerido pelo item 37 do CTG 04, desde que mencione que tais demonstraes estejam de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e/ou (dependendo das circunstncias) IFRS aplicveis a esse setor como aprovadas pelo CPC, CVM e CFC citadas acima. Eliminado. (Eliminado pela Resoluo CFC n. 1.386/12) Os auditores devem orientar as entidades no reguladas, que optarem por apresentar demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as IFRSs, seguindo as prticas de reconhecimento de receita conforme a progresso fsica das obras conforme o CTG 04, que mencionem em suas demonstraes contbeis que houve atendimento s normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) aplicveis a entidades brasileiras de incorporao imobiliria, como aprovadas pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Os auditores devem assegurar que o contedo do relatrio de auditoria est consistente com as representaes da administrao, incluindo a informao de que as demonstraes contbeis consolidadas foram elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) aplicveis a entidades de incorporao imobiliria no Brasil como aprovadas pelo 90
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Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). (Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.386/12) Modelo 17. Objetivando uma desejada consistncia na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, este CT inclui um Anexo com o modelo de relatrio a ser utilizado para as incorporadoras imobilirias no Brasil.

Anexo RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis individuais e consolidadas da Companhia ABC (Companhia), identificadas como controladora e consolidado, respectivamente, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado, do resultado abrangente [esta quando aplicvel], das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa, para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis individuais e consolidadas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e das demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) aplicveis a entidades de incorporao imobiliria no Brasil como aprovadas pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM)(*) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), assim como pelos controles internos que a administrao determinou como necessrios para permitir a elaborao dessas demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao 91
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da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio sobre as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil Em nossa opinio, as demonstraes contbeis, individuais (controladora) e consolidadas, acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. Opinio sobre as demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), aplicveis a entidades de incorporao imobiliria no Brasil como aprovadas pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM)(*) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Em nossa opinio, as demonstraes contbeis consolidadas acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira consolidada da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho consolidado de suas operaes e os seus fluxos de caixa consolidados para o exerccio findo naquela data, de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) aplicveis a entidades de incorporao imobiliria no Brasil como aprovadas pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM)(*) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). nfase Conforme descrito na Nota Explicativa X, as demonstraes contbeis individuais (controladora) e consolidadas foram elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. As demonstraes contbeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRS aplicveis a entidades de incorporao imobiliria, consideram adicionalmente o CTG 04 editado pelo CFC. Esse Comunicado trata do reconhecimento da receita desse setor e envolve assuntos relacionados ao significado e aplicao do conceito de transferncia contnua de riscos, benefcios e de controle na venda de unidades imobilirias, conforme descrito em maiores detalhes na Nota Explicativa X. Nossa opinio no est ressalvada em funo desse assunto. (Redao alterada pela Resoluo CFC n.
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Outros assuntos Demonstrao do valor adicionado Examinamos, tambm, as demonstraes individual e consolidada do valor adicionado (DVA), referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 20X1, elaboradas sob a responsabilidade da administrao da Companhia, cuja apresentao requerida pela legislao societria brasileira para companhias abertas, mas no requerida pelas IFRSs. Essas demonstraes foram submetidas aos mesmos procedimentos de auditoria descritos anteriormente e, em nossa opinio, esto adequadamente apresentadas, em todos os seus aspectos relevantes, em relao s demonstraes 92
COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

contbeis elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil tomadas em conjunto.
(Redao alterada pela Resoluo CFC n. 1.378/11)

[Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]
(*) Para as entidades no reguladas que adotarem a prtica contbil de reconhecimento de receita do CTG 04, caber ao auditor emitir o seu relatrio sobre as demonstraes contbeis citando o atendimento s prticas contbeis adotadas no Brasil e s normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS) aplicveis s entidades brasileiras de incorporao imobiliria, como aprovadas pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), eliminando a referncia Comisso de Valores Mobilirios (CVM).

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RESOLUO CFC N. 1.336/11 Aprova o CTA 10 Emisso do Relatrio (Parecer) do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Pequenas e Mdias Empresas referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 10 Emisso do Relatrio (Parecer) do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Pequenas e Mdias Empresas referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.

Braslia, 18 de maro de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente Ata CFC n. 948

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 10 EMISSO DO RELATRIO (PARECER) DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS DE PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS
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ndice OBJETIVO ANTECEDENTES ENTENDIMENTO E ORIENTAES AOS AUDITORES INDEPENDENTES Elaborao e apresentao das demonstraes contbeis Elaborao do relatrio (parecer) dos auditores independentes Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria nos casos de aplicao das novas normas de auditoria ANEXOS I A VI

Item 1 25 6 21 6 11 12 17 18 21

Objetivo 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio (parecer) sobre as demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas referentes aos exerccios findos em 31 de dezembro de 2010.

Antecedentes 2. Em 10 de dezembro de 2009, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por meio da Resoluo CFC n. 1.255/09, aprovou a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, destacando-se o item 3.14 que trata de informao comparativa e os itens, que tambm esto reproduzidos a seguir, relacionados com a sua adoo inicial (alguns aspectos foram por ns grifados para chamar ateno): A) Item 3.14 que trata da comparabilidade 3.14 Exceto quando esta Norma (NBC TG 1000) permitir ou exigir de outra forma, a entidade deve divulgar informao comparativa com respeito ao perodo anterior para todos os valores apresentados nas demonstraes contbeis do perodo corrente. A entidade deve apresentar de forma comparativa a informao descritiva e detalhada que for relevante para compreenso das demonstraes contbeis do perodo corrente. B) Item 35.4 que trata da declarao explcita de cumprimento da norma contbil 35.4 As primeiras demonstraes contbeis da entidade elaboradas em conformidade com esta Norma devem conter uma declarao, explcita e no reservada, de conformidade com esta NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. As demonstraes contbeis elaboradas em conformidade com esta Norma so as primeiras demonstraes da entidade se, por exemplo, a entidade: (a) no apresentou demonstraes contbeis para os perodos anteriores; (b) apresentou suas demonstraes contbeis anteriores mais recentes de acordo com outras exigncias que no so consistentes com esta Norma em todos os aspectos; ou 95
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(c) apresentou suas demonstraes contbeis anteriores mais conformidade com o conjunto completo das normas do CFC. C) Item 35.6 que trata sobre a comparabilidade

recentes

em

35.6 O item 3.14 da NBC TG 1000 exige que a entidade divulgue, no conjunto completo de demonstraes contbeis, informaes comparativas com relao aos perodos comparveis anteriores para todos os valores monetrios apresentados nas demonstraes contbeis e tambm para as informaes descritivas e narrativas especificadas. A entidade pode apresentar informaes comparativas para mais de um perodo anterior comparvel. Portanto, a data de transio para esta Norma da entidade o incio do perodo mais antigo para o qual a entidade apresentar todas as informaes comparativas em conformidade com esta Norma nas suas primeiras demonstraes contbeis que se adequarem a esta Norma. D) Item 35.7 que o comando para os procedimentos a serem seguidos no balano de abertura 35.7 Exceto pelo evidenciado nos itens 35.9 a 35.11, a entidade deve, no seu balano patrimonial de abertura, sendo essa sua data de transio para esta Norma (isto , o incio do perodo apresentado mais antigo): (a) reconhecer todos os ativos e passivos cujos reconhecimentos so exigidos por esta Norma; (b) no reconhecer itens como ativos ou passivos se esta Norma no permitir tais reconhecimentos; (c) reclassificar itens que reconheceu, de acordo com seu arcabouo contbil anterior, como certo tipo de ativo, passivo ou componente de patrimnio lquido, mas que seja um tipo distinto de ativo, passivo ou componente de patrimnio lquido de acordo com esta Norma; e (d) aplicar esta Norma na mensurao de todos os ativos e passivos reconhecidos. E) Item 35.8 que trata dos ajustes para refletir as mudanas de prticas contbeis 35.8 As polticas contbeis que a entidade utiliza em seu balano patrimonial de abertura sob esta Norma podem divergir daquelas que a entidade utilizou na mesma data usando as prticas contbeis anteriores. Os ajustes resultantes derivam de transaes, outros eventos ou condies antes da data de transio para esta Norma. Portanto, a entidade deve reconhecer esses ajustes diretamente em lucros ou prejuzos acumulados (ou, caso apropriado e determinado por esta Norma, em outro grupo do patrimnio lquido) na data de transio para esta Norma. 3. Em 9 de dezembro de 2010, o CFC, por meio da Resoluo CFC n. 1.319/10, facultou, para o exerccio de 2010, a elaborao e a divulgao de ajustes retrospectivos das demonstraes contbeis de exerccios anteriores para fins de comparao com as demonstraes contbeis do exerccio de 2010, na forma prevista no item 3.14 da NBC TG 1000, mantendo-se a obrigatoriedade da divulgao comparada com os valores das demonstraes contbeis do exerccio de 2009. Essa Resoluo do CFC determina tambm: Pargrafo nico do artigo 1. A faculdade prevista no caput deste artigo no poder ser exercida pelas entidades obrigadas a essa divulgao em decorrncia de legislao de rgo regulador especfico. 96
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Art. 2 As entidades que exercerem a faculdade prevista no art. 1 devem mencionar este fato nas notas explicativas s demonstraes contbeis. Art. 3 Esta Resoluo entra em vigor na data da sua publicao (DOU de 21/12/2010). 5. Em fins de 2009, o CFC aprovou a aplicao de um novo conjunto de normas de auditoria, em linha com as normas internacionais de auditoria (ISAs) emitidas pelo IAASB da IFAC, a serem utilizadas nas auditorias das demonstraes contbeis de exerccios que se findam em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010. Todavia, em 18 de fevereiro de 2011, o CFC, por meio da Resoluo CFC n. 1.325/11, publicada no Dirio Oficial da Unio de 1 de maro de 2011, considerando as dificuldades identificadas de implantao e adaptao s alteraes introduzidas pelas novas normas de auditoria editadas em fins de 2009, nos prazos requeridos pelas Resolues n.os 1.201/09 a 1.238/09, assim como outras consideraes explicitadas na referida resoluo, resolveu: Art. 1 Fica prorrogada a aplicao das NBCs PA e TA, aprovadas pelas Resolues CFC n.os 1.201/09 a 1.238/09, das NBCs TR, aprovadas pelas Resolues CFC n.os 1.274/10 e 1.275/10 e, no que for pertinente, dos CTs aprovados pelas Resolues CFC n.os 1.320/11 a 1.322/11, para as auditorias de demonstraes contbeis das pequenas e mdias empresas no reguladas, ainda que tenham requerimento de prestao pblica de contas. 1 Incluem-se na prorrogao as pequenas e mdias empresas que no tenham seus instrumentos de dvida ou patrimoniais negociados em mercado de aes; que no sejam instituies financeiras, conforme definido pelo Banco Central do Brasil, que no estejam sujeitas a regulao, ou em processo de registro, da Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e da Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP). 2 Esta prorrogao pode ser adotada no exame das demonstraes contbeis para os perodos, completos ou intermedirios, que se encerrarem at 31 de dezembro de 2011, inclusive, restaurando-se para esse perodo de prorrogao as normas anteriormente revogadas pelo art. 4 da Resoluo CFC n. 1.203/09, de 27 de novembro de 2009. 3 facultada e incentivada a aplicao das normas a que se refere o caput deste artigo para as auditorias de demonstraes contbeis das entidades compreendidas na definio do caput para perodo ou exerccio iniciado a partir de 1 de janeiro de 2010. Art. 2 Os pareceres de auditoria a serem emitidos sobre demonstraes contbeis das pequenas e mdias empresas e de outras entidades, cuja execuo dos trabalhos tenha observado o disposto no caput do art. 1, devem seguir o modelo da NBC T 11, aprovada pela Resoluo CFC n. 820/97. Nesses casos, as normas aplicveis devem ser identificadas nos pareceres de auditoria como normas de auditoria aprovadas no Brasil pela Resoluo CFC n. 820/97. Art. 3 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, retroagindo os seus efeitos a 31 de dezembro de 2010.

Entendimento e orientaes aos auditores independentes


Elaborao e apresentao das demonstraes contbeis 6. A Resoluo CFC n. 1.319/10, citada no item 3 deste CT, teve como principal objetivo flexibilizar a aplicao da NBC TG 1000 neste primeiro ano de implementao, tornando facultativa a elaborao e divulgao dos ajustes retrospectivos nas informaes comparativas (2009) que sero apresentadas em conjunto com as demonstraes contbeis de 2010 como valores correspondentes ao exerccio anterior; portanto, pode ser entendido que a adoo 97
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dessa faculdade implica na permisso de se adotar como data de transio o incio do exerccio de 2010 e no o incio do exerccio mais antigo apresentado (2009, uma vez que no Brasil, normalmente, a comparao abrange os valores correspondentes apenas do exerccio anterior). 7. Dessa forma, supondo que o exerccio da pequena e mdia empresa seja igual ao ano calendrio, a faculdade permitida pelo CFC implica que as demonstraes contbeis de 2010 devero incluir o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010 e demais demonstraes contbeis do exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, elaboradas de acordo com a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, acompanhadas dos respectivos valores correspondentes ao exerccio de 2009, de acordo com as prticas contbeis adotadas anteriormente implementao da referida NBC TG 1000. Adicionalmente, de acordo com os demais considerandos constantes da Resoluo CFC n. 1.319/10, importante entender que essa Resoluo, ao permitir o no ajustamento dos valores correspondentes, apresentados para fins de comparao juntamente com as demonstraes contbeis de 2010, tem como objetivo evitar desembolso de recursos pelas pequenas e mdias empresas neste primeiro ano de implementao, incompatvel ao benefcio que dele possa advir, e que essas informaes comparativas passaro a estar disponveis a partir do exerccio social iniciado em 2010 em funo da aplicao da NBC TG 1000, mas no probe as pequenas ou mdias empresas de elaborar e divulgar tais ajustes retrospectivos, de acordo com o estabelecido na NBC TG 1000. O exerccio da faculdade permitida pela referida Resoluo no permite que a administrao da pequena ou mdia empresa faa uma declarao, de forma explcita e sem reservas, da conformidade com a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, que somente ser possvel a partir das demonstraes contbeis de 2011, quando os valores correspondentes (2010) sero apresentados na mesma base contbil. Assim, as pequenas ou mdias empresas cujas demonstraes contbeis esto sendo auditadas devem ser orientadas sobre a modificao necessria na declarao a ser includa nas notas explicativas s demonstraes contbeis, no sentido de que elas foram elaboradas e apresentadas utilizando-se da faculdade conferida por essa Resoluo. Para auxiliar o auditor na verificao da adequao das informaes constantes dessa nota explicativa de responsabilidade da administrao da pequena ou mdia empresa, est sendo apresentado no Anexo VI um exemplo ilustrativo de redao contendo as informaes mnimas a serem includas na nota explicativa.

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Elaborao do relatrio (parecer) dos auditores independentes 12. Como a pequena ou mdia empresa que tomou a faculdade permitida pelo CFC no pode declarar, de forma explcita e sem reservas, a conformidade com a NBC TG 1000, devendo complement-la para explicar a referida faculdade que foi observada, o auditor tambm deve compatibilizar a redao da sua opinio em seu relatrio (parecer) de auditoria, utilizando a seguinte redao na concluso: ... de acordo com as prticas contbeis aplicveis s pequenas e mdias empresas (NBC TG 1000) com a faculdade conferida pela Resoluo CFC n. 1.319/10, que permitiu a no alocao dos ajustes retrospectivos s informaes correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009(*), apresentadas para fins de comparao. 98
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(*) Adaptar caso o exerccio anterior tenha terminado em outra data, por exemplo, 31 de maro de 2010, no caso do exerccio corresponder ao perodo compreendido entre 1 de abril a 31 de maro de cada ano. 13. Por sua vez, conforme mencionado no item 5 deste CT, em 18 de fevereiro de 2011, o CFC, por meio da Resoluo CFC n. 1.325/11 facultou que as auditorias das demonstraes contbeis dos exerccios findos entre 31 de dezembro de 2010 e 31 de dezembro de 2011, inclusive, das pequenas e mdias empresas especificadas na referida Resoluo podem continuar a ser realizadas de acordo com as normas de auditoria aplicveis antes da aprovao das novas normas de auditoria ocorrida em fins de 2009. Assim, nesse perodo de transio, os resultados das auditorias de demonstraes contbeis de exerccios que se encerram entre 31 de dezembro de 2010 e 31 de dezembro de 2011, inclusive, sero expressos por meio de diferentes modelos de relatrio (parecer), a saber: (a) nos casos em que tenham sido aplicadas integralmente as novas normas de auditoria, em linha com as normas internacionais de auditoria (ISAs) emitidas pelo IAASB da IFAC, aprovadas em fins de 2009, por meio das Resolues CFC n.os 1.201/09 a 1.238/09, os relatrios devero ser emitidos de acordo com o novo modelo de relatrio constante da NBC TA 700, aprovada pela Resoluo CFC n. 1.231/09, aplicvel situao em que o relatrio no contm qualquer modificao (adverso, ressalva ou absteno de opinio), pargrafo de nfase ou de outros assuntos, casos em que devem ser observados, tambm as NBCs TA 705 e 706, aprovadas, respectivamente, pelas Resolues CFC n.os 1.232/09 e 1.233/09; (b) no caso da auditoria das demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas e de outras entidades, cuja execuo dos trabalhos tenha observado o disposto no caput do art. 1 da Resoluo CFC n. 1.325/11 devem seguir o modelo da NBC T 11, aprovada pela Resoluo CFC n. 820/97. 15. Na situao (a) do item anterior, o auditor poder declarar no seu relatrio que a auditoria foi executada de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria, utilizando os modelos apresentados nos Anexos I e II deste CT, enquanto que no caso da situao (b), o auditor deve identificar em seu parecer que a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria aprovadas no Brasil pela Resoluo CFC n. 820/97, utilizando os modelos apresentados nos Anexos III e IV. Tendo em vista as diferentes alternativas existentes, neste perodo de transio, tanto no que tange a adoo das normas de auditoria como das normas contbeis, recomendvel que se utilize os modelos de acordo com cada situao especfica a seguir resumida, que facilitar e possibilitar a compreenso pelos usurios das demonstraes contbeis e do relatrio (parecer) de auditoria sobre essas demonstraes contbeis, a saber: Anexo I apresenta o modelo de relatrio (sem modificao) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as novas normas de auditoria e a pequena ou mdia empresa adotou a faculdade prevista na Resoluo CFC n. 1.319/10. Anexo II apresenta o modelo de relatrio (sem modificao) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as novas normas de auditoria e a pequena ou mdia empresa optou pela estrita observncia da NBC TG 1000, considerando os ajustes retrospectivos nos valores correspondentes, conforme requerido por essa NBC TG 1000, inclusive no que tange adoo da data de transio como sendo a data de incio do exerccio mais antigo apresentado (1 de janeiro de 2009 no caso do exerccio coincidir com o ano calendrio), assim como observar todos os demais requisitos da NBC TG 1000. 99
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Nessa situao, as pequenas ou mdias empresas (entidades) podero declarar, de forma explcita e sem reservas, a conformidade com a NBC TG 1000 e o auditor tambm pode usar essa expresso na opinio em seu relatrio de auditoria. Anexo III apresenta o modelo de parecer (limpo ou padro) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria anteriores (NBC T 11) e a pequena ou mdia empresa adotou a faculdade prevista na Resoluo CFC n. 1.319/10. Anexo IV apresenta o modelo de parecer (limpo ou padro) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria anteriores (NBC T 11) e a pequena ou mdia empresa optou pela estrita observncia da NBC TG 1000, considerando os ajustes retrospectivos nos valores correspondentes, conforme requerido por essa NBC TG 1000, inclusive no que tange adoo da data de transio como sendo a data de incio do exerccio mais antigo apresentado (1 de janeiro de 2009 no caso do exerccio coincidir com o ano calendrio), assim como observar todos os demais requisitos da NBC TG 1000. Nessa situao, as pequenas e mdias empresas (entidades) podero declarar, de forma explcita e sem reservas, a conformidade com a NBC TG 1000 e o auditor tambm pode usar essa expresso na opinio em seu parecer de auditoria. 17. Nos casos em que a pequena e mdia empresa adotar integralmente a NBC TG 1000, o modelo de nota explicativa apresentada no Anexo VI deve ser adaptado para declarar, de forma explcita e sem reservas, a plena observncia da NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, destacando-se os efeitos dos ajustes retrospectivos que afetaram os exerccios de 2010, 2009 e o resultado acumulado em 31 de dezembro de 2008.

Consideraes adicionais para emisso do relatrio de auditoria nos casos de aplicao das novas normas de auditoria 18. Quando o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis do exerccio findo em, ou aps, 31 de dezembro de 2010 for emitido de acordo com as novas normas de auditoria aprovadas em fins de 2009 pelo CFC, o auditor deve atentar que essas novas normas trouxeram uma srie de mudanas em relao s normas anteriores. Assim, a incluso de informaes comparativas do exerccio anterior torna implcito aos usurios das demonstraes contbeis que o auditor independente atual, na ausncia de qualquer informao em contrrio, emitiu anteriormente opinio sem qualquer modificao e sem a adio de qualquer pargrafo aps a opinio que devesse ser considerado na apresentao das demonstraes contbeis do exerccio corrente. Dessa forma, caso essa no seja a situao, o auditor das demonstraes contbeis do perodo corrente deve adicionar pargrafo de outros assuntos para informar que os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados em conjunto com aqueles das demonstraes contbeis do ano corrente, no foram auditados ou, no caso de terem sido auditados por outro auditor antecessor, que essas informaes foram auditadas por outro auditor antecessor (ver exemplo 1 do Anexo V). Adicionalmente, conforme j mencionado neste CT, as demonstraes contbeis do perodo anterior (particularmente em 2010) foram auditadas de acordo com outro conjunto de normas que vigoravam naquela oportunidade (2009). Nessas circunstncias, o auditor que utilizou as novas normas de auditoria pode querer alertar os usurios das demonstraes contbeis que os valores correspondentes ao exerccio anterior, apresentados para fins de comparao, foram auditados por ele de acordo com as normas de auditoria vigentes naquela oportunidade, que permitiam a diviso de responsabilidade com outros auditores que auditaram alguma 100
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investida. Dessa forma, o exemplo 2 do Anexo V deste CT apresenta um modelo de redao para essa situao.

Anexo I Modelo de relatrio (sem modificao) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as novas normas de auditoria e a pequena ou mdia empresa adotou a faculdade prevista na Resoluo CFC n. 1.319/10. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS [Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis da Empresa ABC, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010(*) e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da Empresa ABC responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis aplicveis s pequenas e mdias empresas (NBC TG 1000), com a faculdade conferida pela Resoluo CFC n. 1.319/10, descrita na nota explicativa n. __ s demonstraes contbeis, e pelos controles internos que ela (administrao) determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelo auditor e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgao apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e apresentao das demonstraes contbeis da empresa para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da empresa. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio 101
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Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 2010, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo as prticas contbeis aplicveis s pequenas e mdias empresas (NBC TG 1000), com a faculdade conferida pela Resoluo CFC n. 1.319/10, que permitiu a no alocao dos ajustes retrospectivos s informaes correspondentes ao exerccio findo em 31 dezembro de 2009(**), apresentadas para fins de comparao, conforme descrito na nota explicativa n. __ s demonstraes contbeis. [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]
(*) Tanto neste como no pargrafo da opinio, no contexto de valores correspondentes, o auditor deve se referir apenas ao exerccio corrente em seu relatrio, no obstante sejam apresentados os valores correspondentes ao exerccio de 2009. (**) Adaptar caso o exerccio anterior tenha terminado em outra data, por exemplo, 31 de maro de 2010, no caso do exerccio corresponder ao perodo compreendido entre 1 de abril a 31 de maro de cada ano.

Anexo II Modelo de relatrio (sem modificao) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as novas normas de auditoria e a pequena ou mdia empresa optou pela estrita observncia da NBC TG 1000. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS (Destinatrio apropriado) Examinamos as demonstraes contbeis da Empresa ABC, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2010(*) e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da Empresa ABC responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s pequenas e mdias empresas (NBC TG 1000), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes

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Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da empresa para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da empresa. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas financeiras feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 2010, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s pequenas e mdias empresas (NBC TG 1000). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]
(*) Tanto neste como no pargrafo da opinio, no contexto de valores correspondentes, o auditor deve se referir apenas ao exerccio corrente em seu relatrio, no obstante sejam apresentados os valores correspondentes ao exerccio de 2009.

Anexo III Modelo(*) de parecer (limpo ou padro) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria anteriores (NBC T 11) e a pequena ou mdia empresa adotou a faculdade prevista na Resoluo CFC n. 1.319/10. PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES 103
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Destinatrio (1) Examinamos o balano patrimonial da Empresa ABC, levantado em 31 de dezembro de 2010, e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa correspondentes ao exerccio findo naquela data, elaborados sob a responsabilidade da administrao. Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis. (2) Nosso exame foi conduzido de acordo com as normas de auditoria aprovadas no Brasil pela Resoluo CFC n. 820/97 e compreendeu: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e o sistema contbil e de controles internos da empresa; (b) a constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as informaes contbeis divulgados; e (c) a avaliao das prticas e das estimativas contbeis mais representativas adotadas pela administrao da empresa, bem como da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. (3) Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 2010, o resultado de suas operaes, as mutaes do seu patrimnio lquido e os seus fluxos de caixa referentes ao exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis aplicveis s pequenas e mdias empresas (NBC TG 1000), com a faculdade conferida pela Resoluo CFC n. 1.319/10, que permitiu a no alocao dos ajustes retrospectivos s informaes correspondentes ao exerccio findo em 31 dezembro de 2009(**), apresentadas para fins de comparao, conforme descrito na nota explicativa n. __. (4) As demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentadas para fins de comparao, foram anteriormente por ns examinadas, conforme parecer, sem ressalvas, emitido em __ de ____________ de _______(***). Conforme mencionado na nota explicativa X, essas demonstraes contbeis foram elaboradas e esto apresentadas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil anteriores aprovao da norma contbil NBC TG 1000, aplicvel s pequenas e mdias empresas. [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]
(*) Este modelo foi aprovado pela Resoluo CFC n. 820/97, adaptado substituio da demonstrao das origens e aplicaes de recursos pela demonstrao dos fluxos de caixa e situao do uso de prticas contbeis diferentes, destacando-se, portanto em um quarto pargrafo o exame das demonstraes contbeis do exerccio anterior. Adaptar caso o exerccio anterior tenha terminado em outra data, por exemplo, 31 de maro de 2010, no caso do exerccio corresponder ao perodo compreendido entre 1 de abril a 31 de maro de cada ano.

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(***) Adaptar situao em que o parecer emitido anteriormente conteve ressalva ou tenha sido emitido por outros auditores.

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Anexo IV Modelo(*) de parecer (limpo ou padro) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria anteriores (NBC T 11) e a pequena ou mdia empresa optou pela estrita observncia da NBC TG 1000. PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES Destinatrio (1) Examinamos o balano patrimonial da Empresa ABC, levantado em 31 de dezembro de 2010, e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa correspondentes ao exerccio findo naquela data, elaborados sob a responsabilidade da administrao. Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis. (2) Nosso exame foi conduzido de acordo com as normas de auditoria aprovadas no Brasil pela Resoluo CFC n. 820/97 e compreendeu: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e o sistema contbil e de controles internos da empresa; (b) a constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as informaes contbeis divulgados; e (c) a avaliao das prticas e das estimativas contbeis mais representativas adotadas pela administrao da empresa, bem como da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. (3) Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 2010, o resultado de suas operaes, as mutaes do seu patrimnio lquido e os seus fluxos de caixa referentes ao exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis as pequenas e mdias empresas (NBC TG 1000). (4) As demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentadas para fins de comparao, foram anteriormente por ns examinadas, conforme parecer, sem ressalvas, emitido em __ de ___________ de ____(**). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio] [Assinatura do auditor independente]
(*) Este modelo foi aprovado pela Resoluo CFC n. 820/97, adaptado substituio da demonstrao das origens e aplicaes de recursos pela demonstrao dos fluxos de caixa e situao do uso de prticas contbeis diferentes, destacando-se, portanto em um quarto pargrafo o exame das demonstraes contbeis do exerccio anterior.

(**) Adaptar situao em que o parecer emitido anteriormente conteve ressalva ou tenha sido emitido por outros auditores.

Anexo V 105
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Modelos de pargrafos de Outros Assuntos a serem adicionados no relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis, quando apropriado. (Aplicveis apenas quando o relatrio for emitido de acordo com as novas normas de auditoria). Exemplo 1 relacionado com o item 21 deste CT para alertar que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados por outros auditores independentes antecessores. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente auditados por outros auditores independentes que emitiram relatrio datado em __de ________de 20X0, que no conteve qualquer modificao.

Exemplo 2 relacionado com o item 22 deste CT para alertar os usurios das demonstraes contbeis que os valores correspondentes ao exerccio anterior foram auditados pelo mesmo auditor atual de acordo com as normas de auditoria anteriormente vigentes e que conteve diviso de responsabilidade com outro auditor que auditou as demonstraes contbeis de alguma investida. Este pargrafo somente aplicvel no caso em que no ano anterior houve diviso de responsabilidade, permita at 2009 e no permitida a partir de 2010. Outros assuntos Auditoria dos valores correspondentes ao exerccio anterior Os valores correspondentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2009, apresentados para fins de comparao, foram anteriormente por ns auditados de acordo com as normas de auditoria vigentes por ocasio da emisso do relatrio em __ de ___________ de20x0, que no conteve nenhuma modificao. As normas de auditoria anteriormente vigentes permitiam diviso de responsabilidade, portanto,... (copiar e adaptar a redao que constou do relatrio emitido no ano anterior)

Anexo VI Exemplo de Nota Explicativa da administrao da pequena e mdia empresa no caso de uso da opo conferida pela Resoluo CFC n. 1.319/10, que permitiu, para o exerccio de 2010, a no elaborao e divulgao de ajustes retrospectivos, requeridos pela NBC TG 1000. Nota X As demonstraes contbeis para o exerccio findo em 31 de dezembro de 2010(*) foram elaboradas e apresentadas de acordo com a Resoluo CFC n. 1.319/10, que permitiu, para este exerccio de implementao da nova norma contbil, a no elaborao e divulgao dos ajustes retrospectivos requeridos pela NBC TG 1000. Dessa forma, os valores correspondentes ao balano patrimonial levantado em 31 de dezembro de 2009 e das demais demonstraes contbeis no foram ajustados pelos ajustes retrospectivos, permanecendo com os valores apresentados anteriormente de acordo com as normas contbeis 106
COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

aplicadas anteriormente vigncia da NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. Assim, a administrao da empresa no pode declarar e no declara, de forma explcita e sem reservas, a conformidade com a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, que somente ser possvel a partir das demonstraes contbeis de 2011, quando os valores correspondentes (2010) sero apresentados na mesma base contbil. Os efeitos das mudanas de prticas contbeis so assim resumidos: Descrio da mudana Valor contabilizado no Valor contabilizado no Total do efeito da ou efeito resultado de 2010 Patrimnio Lquido mudana de prtica (resultado acumulado contbil at 31/12/2009)

(*) Neste exemplo foi considerado que o exerccio igual ao ano calendrio. No caso do exerccio, por exemplo, compreender o perodo de 1 de fevereiro de 2010 a 31 de janeiro de 2011. As referncias seriam aos balanos de 31 de janeiro de 2011 e 2010, assim como aos exerccios findos nessas datas.

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RESOLUO CFC N. 1.338/11


Aprova o CTA 11 Emisso de Relatrios de Reviso das Informaes Trimestrais do ano de 2010 a serem reapresentadas, considerando as normas contbeis vigentes em 2010.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 11 Emisso de Relatrios de Reviso das Informaes Trimestrais do ano de 2010 a serem reapresentadas, considerando as normas contbeis vigentes em 2010. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao.

Braslia, 15 de abril de 2011.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 949

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 11 EMISSO DE RELATRIOS DE REVISO DAS INFORMAES TRIMESTRAIS DO ANO DE 2010
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Objetivo e orientao 1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo revogar a orientao contida no item 21 do CT n.o 01/2010 do Ibracon, que permitia a utilizao de dupla data nos relatrios de reviso das informaes trimestrais de 2010 a serem reapresentadas em 2011. Os relatrios de reviso das informaes trimestrais reapresentadas, emitidos a partir da data deste CT, devem ter nica e exclusivamente uma data que ser a de concluso dos trabalhos de reviso em 2011. importante enfatizar que esses trabalhos de reviso referem-se s informaes trimestrais do exerccio de 2010, portanto, devem ser executados de acordo com a NPA 06 do Ibracon Reviso Especial das Informaes Trimestrais (ITR) das Companhias Abertas, utilizando-se do mesmo modelo de relatrio apresentado no citado CT n.o 01/2010. As adaptaes sero: (a) a no incluso da Demonstrao do Valor Adicionado no primeiro pargrafo do relatrio, que, conforme orientao contida no item 16 do CTA 02, a partir desse CT passou a ser referida aps o pargrafo da opinio ou concluso, em decorrncia da apresentao conjunta de informaes financeiras de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e nas normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS); (b) a concluso do relatrio deve ser condizente com a base de elaborao das informaes apresentadas, ou seja, prticas contbeis adotadas no Brasil e nas normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), se for o caso, e com as normas da Comisso de Valores Mobilirios (CVM); e (c) outras adaptaes que possam ser necessrias em decorrncia da apresentao das informaes, de acordo com a NBC TG 21, que trata das informaes intermedirias.

2.

3.

4.

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COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

RESOLUO CFC N. 1.387/12 Aprova o CTA 12 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis de Grupo Econmico que no elabora demonstraes contbeis consolidadas e a controladora no se enquadrar nos requerimentos previstos no item 10 da NBC TG 36 Demonstraes Consolidadas.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 12 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis de Grupo Econmico que no elabora demonstraes contbeis consolidadas e a controladora no se enquadrar nos requerimentos previstos no item 10 da NBC TG 36 Demonstraes Consolidadas.

Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao.

Braslia, 30 de maro de 2012.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 963

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 12 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS DE GRUPO ECONMICO
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ndice OBJETIVO ANTECEDENTES ENTENDIMENTO E ORIENTAO ANEXOS I e II

Item 1 25 6 14

Objetivo
1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do relatrio de auditoria para grupo econmico que no elabore demonstraes contbeis consolidadas conforme requerido pela NBC TG 36 e a controladora no se enquadrar nos requerimentos previstos no item 10 dessa Norma.

Antecedentes
2. Anteriormente emisso da NBC TG 36, a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas era efetuada substancialmente pelas companhias abertas. Apesar da Lei das Sociedades por Aes requerer especificamente a elaborao de demonstraes consolidadas somente para companhias de capital aberto, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) editou a NBC TG 36 Demonstraes Consolidadas, aprovada pela Resoluo CFC n.o 1.240/09, alterada pela Resoluo CFC n. 1.351/11, estendeu essa obrigao a todos os tipos de entidade, com exceo daquelas que atenderem a todos os requerimentos dispostos no item 10 da referida Norma. O Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) enfatizou em sua publicao intitulada Documentos do CPC Destaques o seguinte entendimento no que se refere aplicao da NBC TG 36 pelas sociedades limitadas: No Brasil, devido aprovao do CPC 36 pelos rgos reguladores que assim o fizeram, a partir de 2010, com rarssimas excees, a obrigatoriedade das demonstraes consolidadas se estendeu a todas as sociedades (grifo contido no documento original), no mais se limitando s companhias abertas; assim, mesmo as sociedades limitadas, se tiverem investimento em controlada, a consolidao requerida. 5. A NBC TG 35 Demonstraes Separadas tambm enfatiza o requerimento de apresentao de demonstraes consolidadas ao ressaltar que as demonstraes contbeis separadas so elaboradas adicionalmente s demonstraes contbeis consolidadas, conforme itens 6 e 6A da referida Norma. Alm das normas e orientaes acima, importante questo refere-se base de elaborao das demonstraes contbeis. Para que uma demonstrao contbil possa ser considerada como estando de acordo com as Prticas Contbeis Adotadas no Brasil, ela deve atender, alm da 111
COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

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4.

legislao societria brasileira, tambm as normas emitidas pelo CPC, homologadas pelos rgos reguladores, conforme previsto no item 6 da NBC TG 13. Nesse contexto, ao elaborar suas demonstraes contbeis e declarar conformidade com as prticas contbeis adotadas no Brasil, o grupo econmico deve atender tambm a NBC TG 36, que trata de demonstraes contbeis consolidadas. Cabe ressaltar ainda que a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, em seus itens 9.2 a 9.9, tambm determina a necessidade de consolidao para os grupos econmicos que se enquadrem na definio de PME, sendo os critrios de dispensa da necessidade de consolidao os mesmos estabelecidos pela NBC TG 36.

Entendimento e orientao
6. Tendo em vista a nova literatura contbil trazida pela NBC TG 36, as demonstraes contbeis consolidadas de grupo econmico de entidades sob o controle da controladora (seja esse grupo de capital aberto, fechado ou sociedade limitada) passaram a ser requeridas, exceto se os requerimentos permitidos pelo item 10 da NBC TG 36 forem aplicveis. As demonstraes contbeis individuais de entidades que possuem investimentos em controladas ou em joint ventures continuam a ser divulgadas, por fora da legislao societria brasileira, obrigatoriamente com as demonstraes contbeis consolidadas. Desde 1976, com a edio da Lei n 6.404/76, tem sido prtica no Brasil apresentar demonstraes contbeis individuais da controladora e demonstraes contbeis consolidadas, lado a lado, em um nico conjunto de demonstraes contbeis. Nada impede, entretanto, que sejam elaborados dois conjuntos de demonstraes contbeis (um individual e outro consolidado), desde que a demonstrao contbil individual declare a existncia de demonstraes contbeis consolidadas a ausncia de demonstraes contbeis consolidadas, quando da emisso das demonstraes contbeis individuais, impede que essa declarao seja efetuada. Portanto, a no apresentao de demonstraes contbeis consolidadas por grupo econmico de entidades sob o controle da controladora que no se enquadra na exceo prevista pelo item 10 da NBC TG 36, lado a lado com as demonstraes individuais ou em conjunto separado, impossibilita, ao auditor, emitir uma opinio sem ressalvas sobre as demonstraes individuais, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB), quando os efeitos da no apresentao das demonstraes contbeis consolidadas forem relevantes, generalizados ou quando o auditor no consegue obter evidncia apropriada e suficiente de auditoria para suportar sua opinio, mas ele conclui que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes ou generalizados, em conformidade com a NBC TA 705 Modificaes na Opinio do Auditor Independente. Importante observar que as opinies em pargrafos separados, para as demonstraes contbeis individuais e consolidadas, deve-se necessidade de claramente distinguir duas bases de elaborao das demonstraes contbeis, no sendo possvel uma opinio isolada sobre as demonstraes contbeis individuais, sem ressalvas, quando a entidade requerida, mas no apresenta as demonstraes contbeis consolidadas, observada a NBC TA 705 conforme mencionado acima. Na conduo de seus exames de auditoria, o auditor pode identificar duas situaes possveis nos casos em que um grupo econmico de entidades sob o controle de uma controladora no 112
COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

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apresentar demonstraes contbeis consolidadas e quando a controladora no se enquadrar nos requerimentos previstos no item 10 da NBC TG 36: (a) as controladas no consolidadas no so relevantes em relao s demonstraes contbeis individuais, no distorcendo, portanto, de forma substancial a anlise dessas demonstraes do grupo econmico pelos usurios; (b) as controladas no consolidadas so relevantes em relao s demonstraes contbeis individuais, e a ausncia das cifras consolidadas no permite aos usurios efetuar uma anlise adequada das demonstraes contbeis do grupo econmico. 11. Cabe ao auditor exercer seu julgamento profissional para avaliar em qual dos casos acima se enquadra a situao do grupo econmico que est sendo auditado. Como referncia para esse julgamento, o auditor deve considerar a NBC TA 320 Materialidade no Planejamento e na Execuo da Auditoria e a NBC TA 705. Quando o auditor se deparar com a situao da alnea (a) do item 10 da NBC TG 36, a opinio do auditor pode no conter ressalva em relao a esse assunto. Para os casos identificados que se enquadrem na alnea (b) do item 10 da NBC TG 36, o entendimento do CFC de que a amplitude da relevncia e a disseminao dos efeitos nas demonstraes contbeis devem ser avaliadas. Usualmente, o relatrio de auditoria para uma holding, por exemplo, que no apresente demonstraes contbeis consolidadas, conforme for requerido pela norma contbil, deve conter uma opinio adversa, dada a relevncia da no apresentao de demonstraes consolidadas ser to representativa que impossibilita ao usurio conseguir efetuar uma anlise adequada da situao patrimonial e financeira do grupo econmico. Por outro lado, possvel que uma holding deixe de consolidar alguma controlada, cujos efeitos no sejam relevantes e nem disseminados. Nesses casos, a incluso de uma ressalva pode ser eventualmente apropriada, uma vez que embora os efeitos possam no ser relevantes ou disseminados, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil que esto alinhadas com as normas internacionais de relatrio financeiro, a divulgao das informaes deve-se dar sempre sob a perspectiva do grupo ecnomico, que estaria prejudicada quando a holding deixa de apresentar demonstraes consolidadas desse grupo econmico. As circunstncias individuais devem ser analisadas, considerando o que prev a NBC TA 705. Cabe destacar tambm que, para fins de aplicao do item 10(d) da NBC TG 36, a controladora final (ou qualquer controladora intermediria) da controladora deve estar domiciliada no Brasil. Exemplificando, uma holding domiciliada no Brasil, que controle determinadas subsidirias no Brasil e seja ela prpria controlada por uma entidade domiciliada no exterior, deve elaborar suas prprias demonstraes contbeis consolidadas, mesmo que sua controladora no exterior apresente demonstraes contbeis consolidadas de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), emitidas pelo IASB. Esse entendimento decorre do fato de que a entidade domiciliada no exterior poder no divulgar as demonstraes contbeis consolidadas no Brasil, conforme requerido pelo item 10(d) da NBC TG 36. Os anexos I e II deste Comunicado proporcionam modelos de relatrio de auditoria refletindo (i) os casos em que seria aplicvel somente uma ressalva, e (ii) os casos em que seria necessrio a emisso de relatrio de auditoria adverso.

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Anexo I
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COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

Modelo de relatrio dos auditores independentes com pargrafo de modificao, nos casos em que ainda possvel concluir sobre as demonstraes contbeis, sem quantificao dos efeitos.
RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS

(Destinatrio apropriado) Introduo


Examinamos as demonstraes contbeis da Companhia ABC (Companhia), que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado [do resultado abrangente quando aplicvel], das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas.

Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis


A administrao da Companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.

Responsabilidade dos auditores independentes


Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da Companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio com ressalva. Base para opinio com ressalva

A Companhia ABC no est divulgando demonstraes contbeis consolidadas em conjunto ou separadamente s demonstraes individuais, conforme requerido pela NBC TG 36 Demonstraes Consolidadas. Se a Companhia tivesse apresentado demonstraes contbeis consolidadas, alguns elementos nas demonstraes contbeis teriam sido afetados de forma 114
COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

relevante. Os efeitos da no apresentao de demonstraes contbeis consolidadas no foram determinados. Opinio com ressalva Em nossa opinio, exceto pela insuficincia de divulgao referente ao assunto descrito no pargrafo Base para opinio com ressalva, as demonstraes contbeis individuais acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. Pargrafo de nfase (quando requerido) Pargrafo de outros assuntos (quando requerido)

Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente. Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica), nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica), nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio. Assinatura do auditor independente.

Anexo II
Modelo de relatrio dos auditores independentes com pargrafo de modificao, nos casos em que o auditor ter que emitir uma opinio adversa, sem quantificao dos efeitos
RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS

(Destinatrio apropriado) Introduo


Examinamos as demonstraes contbeis da Companhia ABC (Companhia), que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado [do resultado abrangente quando aplicvel], das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas.

Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis


A administrao da Companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.

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COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

Responsabilidade dos auditores independentes


Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelo auditor e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da Companhia. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio adversa. Base para opinio adversa

A Companhia ABC no est divulgando demonstraes contbeis consolidadas em conjunto ou separadamente s demonstraes individuais, conforme requerido pela NBC TG 36 Demonstraes Consolidadas. Se a Companhia tivesse apresentado demonstraes contbeis consolidadas, muitos elementos nas demonstraes contbeis teriam sido afetados de forma significativa e generalizada. Os efeitos da no apresentao de demonstraes contbeis consolidadas no foram determinados. Opinio adversa Em nossa opinio, devido relevncia das divulgaes no efetuadas descritas no pargrafo Base para opinio adversa, as demonstraes contbeis individuais acima referidas no apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Cia. ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. Pargrafo de nfase (quando requerido) Pargrafo de outros assuntos (quando requerido)

Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente. Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica), nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica), nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio. Assinatura do auditor independente. 116
COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

RESOLUO CFC N. 1.388/12 Aprova o CTA 13 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades Supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS) referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2011.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o CTA 13 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis Individuais e Consolidadas de Entidades Supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS) referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2011. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao, aplicandose aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2011.

Braslia, 30 de maro de 2012.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente

Ata CFC n. 963

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COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 13 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS E CONSOLIDADAS DE ENTIDADES SUPERVISIONADAS PELA ANS
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ndice ANTECEDENTES OBJETIVO ENTENDIMENTO

Item 14 5 67 8 14 15

ORIENTAES AOS AUDITORES INDEPENDENTES


MODELO ANEXO

Antecedentes
1. Em 22 de dezembro de 2009, a Diretoria de Normas e Habilitao das Operadoras da ANS emitiu a Instruo Normativa 37, cujos arts. 1 a 3 esto reproduzidos a seguir: Art. 1 A presente Instruo Normativa incorpora legislao de sade suplementar as diretrizes dos Pronunciamentos Tcnicos emitidos pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis CPC e aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC, que devem ser integralmente observados pelas operadoras de planos de assistncia sade. Art. 2 Os Pronunciamentos Tcnicos aprovados pelo CFC no ano de 2008 devem ser observados nas demonstraes financeiras relativas ao exerccio social de 2009, e so os seguintes: CPC 01, CPC 02, CPC 03, CPC 04, CPC 05, CPC 06, CPC 07, CPC 08 e CPC 09. Art. 3 Para as demonstraes financeiras relativas ao exerccio social de 2010, sero observados, alm dos pronunciamentos constantes do art. 2 da presente Instruo Normativa, os Pronunciamentos Tcnicos aprovados pelo CFC no ano de 2009, exceto o CPC 11 Contratos de Seguro que ser objeto de regulamentao especfica da ANS. 2. A ANS no requereu s entidades sob a sua superviso a elaborao e divulgao de demonstraes contbeis de acordo com as normas internacionais de relatrio financeiro (IFRS), sendo a elas requerida a elaborao e divulgao de demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades supervisionadas pela ANS. Em 18 de maro de 2011, o CFC emitiu o Comunicado Tcnico CTA 07, que trata da emisso do relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela ANS referentes, exclusivamente, ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010.

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COMUNICADOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

4.

Em 21 de julho de 2011, a Diretoria de Normas e Habilitao das Operadoras da ANS emitiu a Instruo Normativa 47, que dispe sobre os procedimentos de contabilizao a serem observados pelas operadoras de planos privados de assistncia sade que fizeram a avaliao dos seus ativos imobilizados, ao custo atribudo, e das suas propriedades para investimento, ao valor justo, em suas demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, conforme previsto pela Interpretao Tcnica ITG 10, emitida pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). O art. 2 da dessa IN 47 menciona que as operadoras de planos privados de assistncia sade que utilizaram, em 2010, a opo prevista na ITG 10, para refletir no saldo do imobilizado e nas propriedades para investimento os efeitos do custo atribudo e do valor justo, respectivamente, devero efetuar os devidos estornos em seus registros contbeis, retroativamente, retornando ao critrio de avaliao destes ativos ao custo de aquisio, deduzido da depreciao acumulada.

Objetivo
5. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emisso do seu relatrio sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela ANS, referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2011.

Entendimento
6. O art. 3 da IN 37 da ANS, mencionada no item 4, estabelece que na elaborao das demonstraes contbeis relativas ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, devem ser observados, alm dos pronunciamentos constantes do art. 2 da referida Instruo Normativa, os pronunciamentos tcnicos aprovados pelo CFC no ano de 2009, exceto o CPC 11 Contratos de Seguro que ser objeto de regulamentao especfica da ANS, gerando diferenas relevantes em relao s prticas contbeis adotadas no Brasil. At o presente momento, alm da IN 47, a ANS no emitiu orientao adicional ratificando ou retificando as diretrizes da IN 37, para as demonstraes contbeis relativas ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2011. O art. 1 da IN 47 da ANS, mencionada no item 4, dispe sobre os procedimentos de contabilizao a serem observados pelas operadoras de planos privados de assistncia sade que fizeram a avaliao dos seus ativos imobilizados, ao custo atribudo, e das suas propriedades para investimento, ao valor justo, em suas demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, conforme permitido pela ITG 10 do CFC. O art. 2 da referida IN 47 menciona que as operadoras de planos privados de assistncia sade que utilizaram, em 2010, a opo prevista na ITG 10, para refletir no saldo do imobilizado e das propriedades para investimento os efeitos do custo atribudo e do valor justo, respectivamente, devem efetuar os devidos estornos em seus registros contbeis, retroativamente, retornando ao critrio de avaliao desses ativos ao custo de aquisio, deduzido da depreciao acumulada. Os arts. 3 e 4 definem que, entre outros, que (i) no necessria a republicao das demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010 e (ii) que os ajustes referidos no art. 2 devem ser efetuados, somente, em 2011, nas demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, a serem apresentadas, de forma comparativa, em conjunto com as demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2011. Desta forma, considerando: (i) que a ANS a agncia reguladora vinculada ao Ministrio da Sade responsvel pelo setor de planos de sade no Brasil; (ii) que a utilizao do custo atribudo e do valor justo para a avaliao do ativo imobilizado e da propriedade para 119
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7.

investimento, respectivamente, uma opo e no um requerimento dos normativos emitidos pelo CFC; as operadoras de planos privados de assistncia sade que utilizaram, em 2010, a opo prevista na ITG 10, para refletir no saldo do imobilizado e das propriedades para investimento os efeitos do custo atribudo e do valor justo, respectivamente, devem efetuar os devidos estornos em seus registros contbeis, retroativamente, retornando ao critrio de avaliao destes ativos ao custo de aquisio, deduzido da depreciao acumulada.

Orientaes aos auditores independentes


8. Enquanto a aplicao do CPC 11 (NBC TG 11) no for regulamentada e requerida pela ANS, no apropriado considerar que as demonstraes contbeis elaboradas de acordo com essas regras transitrias da ANS, que no consideram todas as normas, interpretaes e comunicados tcnicos do CFC, como estando em conformidade com as prticas contbeis adotadas no Brasil, conforme definido no item 7 (Definies) da NBC TG 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis. Conforme mencionado neste Comunicado, as normas contbeis estabelecidas pela ANS que devem ser utilizadas pelas entidades para elaborao das demonstraes contbeis ainda no incorporam todas as normas, interpretaes e comunicados tcnicos do CFC; portanto, as prticas contbeis adotadas por essas entidades apresentam diferenas em relao s prticas contbeis adotadas pelas demais entidades que, por determinao de outro rgo regulador ou do prprio Conselho Federal de Contabilidade, forem requeridas a adot-las. Dessa forma, a concluso dos relatrios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela ANS, elaboradas de acordo com as normas da ANS, devem usar, temporariamente, a expresso especfica: ... prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS), em substituio expresso: prticas contbeis adotadas no Brasil, que utilizada nas concluses de relatrios sobre demonstraes contbeis de entidades que adotam integralmente as normas, interpretaes e comunicados tcnicos do CFC. O Anexo I apresenta o modelo de relatrio contido na NBC TA 700 (ISA 700) adaptado situao especfica de entidades supervisionadas pela ANS. Esse modelo no inclui nenhuma modificao no relatrio; portanto, no caso de ressalva, emisso de opinio adversa ou absteno de opinio ou, ainda, adio de outros pargrafos, devem ser consideradas as orientaes contidas nas NBCs TA 705 e 706 (ISAs 705 e 706). Os ajustes, relativos IN 47, necessrios s demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2010, quando aplicveis, que sero apresentadas para fins comparativos, com as demonstraes contbeis referentes ao exerccio findo em 31 de dezembro de 2011, devem ser contabilizados e apresentados em conformidade com a NBC TG 23 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro, aprovada pela Resoluo n 1.179/09, do CFC, que requer, entre outros, a clara indicao de que as demonstraes contbeis esto sendo reapresentadas e uma descrio detalhada, em nota explicativa, dos ajustes e/ou reclassificaes efetuados. A nota explicativa deve conter a informao que as cifras do exerccio anterior esto sendo reapresentadas conforme requerido pela ANS e que essas demonstraes contbeis reapresentadas substituem aquelas anteriormente divulgadas. O relatrio do auditor pode conter um pargrafo de nfase, mencionando que, conforme descrito na nota explicativa X, as demonstraes contbeis referentes ao exerccio anterior, apresentadas para fins de comparao, esto sendo reapresentadas, conforme previsto no item A6 da NBC TA 710. 120
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9.

10.

11.

12.

Conforme descrito no item 1, a ANS aprovou, com exceo do CPC 11, os pronunciamentos contbeis emitidos pelo CPC e aprovados pelo CFC. Entende-se que a NBC TG 36, que trata da elaborao de demonstraes contbeis consolidadas foi tambm aprovada. Portanto, entidades supervisionadas pela ANS que tiverem controladas, salvo se atenderem aos requisitos do item 10 da NBC TG 36, devem tambm elaborar demonstraes contbeis consolidadas. Para as entidades que devem e no elaborarem demonstraes contbeis consolidadas conforme previsto na NBC TG 36, os auditores devem observar o Comunicado Tcnico CTA 12. Caso a ANS, na condio de rgo regulador para essa indstria vier a facultar a elaborao de demonstraes contbeis consolidadas, o entendimento descrito no item 12 acima ser objeto de nova avaliao. Este Comunicado deve ser lido em conjunto com o CTA 02 e com o CTA 12 (Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis de Grupo Econmico que no elaborarem demonstraes contbeis consolidadas e a controladora no se enquadrar nos requerimentos previstos no item 10 da NBC TG 36 Demonstraes Consolidadas).

13.

14.

Modelo
15. Visando a obteno de consistncia na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes recomendvel que os auditores independentes observem o modelo apresentado neste Comunicado.

Anexo
Modelo de relatrio de auditoria sobre demonstraes contbeis individuais e consolidadas de uso geral elaboradas de acordo com as normas contbeis estabelecidas pela ANS. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS

[Destinatrio apropriado] Examinamos as demonstraes contbeis individuais e consolidadas [quando aplicvel] da Entidade X (Entidade), identificadas como controladora e consolidado [quando aplicvel], respectivamente, que compreendem o balano patrimonial em 31 de dezembro de 2011 e as respectivas demonstraes do resultado [do resultado abrangente quando aplicvel], das mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas. Responsabilidade da administrao sobre as demonstraes contbeis A administrao da Entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s entidades supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS), e pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. 121
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Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e das divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao das demonstraes contbeis da Entidade para planejar os procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da Entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio. Opinio Em nossa opinio, as demonstraes contbeis anteriormente referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade X, individual e consolidada [quando aplicvel], em 31 de dezembro de 2011, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s entidades supervisionadas pela Agncia Nacional de Sade Suplementar (ANS). Pargrafo de nfase (quando requerido). Pargrafo de outros assuntos (quando requerido). (Observao: Pargrafos de nfase e de outros assuntos somente devem ser adicionados nos casos requeridos pela NBC TA 706 (ISA 706). Ver exemplos nos Anexos do CTA 02). [Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente]. [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)]. [Nome do profissional (scio ou responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)]. [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]. [Assinatura do auditor independente].

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RESOLUO CFC N. 1.393/12 Aprova o CTA 14 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Instituies Autorizadas a Funcionar pelo Banco Central do Brasil, em decorrncia da opo facultada pela Resoluo CMN n. 4.036/11 para diferimento do resultado lquido negativo, a partir de 1 de janeiro de 2012, de renegociaes de operaes de crdito cedidas at 30 de novembro de 2011.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto Lei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o Comunicado Tcnico CTA 14 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis de Instituies Autorizadas a Funcionar pelo Banco Central do Brasil, em decorrncia da opo facultada pela Resoluo CMN n. 4.036/11 para diferimento do resultado lquido negativo, a partir de 1 de janeiro de 2012, de renegociaes de operaes de crdito cedidas at 30 de novembro de 2011, que tem por base o Comunicado Tcnico IBRACON n. 03/2012. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao.

Braslia, 25 de maio de 2012.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente Ata CFC n. 964

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 14 EMISSO DO RELATRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAES CONTBEIS DE INSTITUIES AUTORIZADAS A FUNCIONAR PELO BCB EM DECORRNCIA DA RESOLUO CMN N. 4.036/11
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ndice OBJETIVO ANTECEDENTES ENTENDIMENTO E ORIENTAO AOS AUDITORES INDEPENDENTES EXEMPLO

Item 1 2 35 6

Objetivo
1. Este Comunicado Tcnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes quando da emisso de relatrios de auditoria das demonstraes contbeis e ou de reviso das informaes trimestrais (IFT e ITR) das instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, para perodos que se iniciam a partir de 1 de janeiro de 2012, que optarem pelo diferimento do resultado lquido negativo decorrente de renegociaes de operaes de crdito anteriormente cedidas, como facultado pela Resoluo CMN n. 4.036 de 30 de novembro de 2011.

Antecedentes
2. A Resoluo CMN n. 4.036 facultou s instituies financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil o diferimento do resultado lquido negativo decorrente de renegociaes de operaes de crdito anteriormente cedidas (at a data da edio da Resoluo - 30 de novembro de 2011).

Entendimento e orientao aos auditores independentes


3. O resultado lquido negativo decorrente de renegociaes de operaes de crdito anteriormente cedidas deve ser, como regra geral, reconhecido como despesa no perodo em que ocorrer a renegociao, no devendo ser essa perda, conhecida e mensurvel, diferida para perodos subsequentes. Dessa forma, no caso em que a instituio financeira utilize a faculdade de diferir esse resultado lquido negativo, o auditor deve considerar esse procedimento um desvio de prtica contbil e, se o assunto for relevante em relao s demonstraes contbeis tomadas em conjunto, o auditor deve modificar sua opinio, observando a NBC TA 705 Modificaes na Opinio do Auditor Independente, ou modificar sua concluso, no caso de revises, observando a norma de reviso (NBC TR 2410 - Reviso de Informaes Intermedirias Executada pelo Auditor da Entidade), dependendo de cada caso especfico.

4.

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5.

A NBC TA 705 fornece orientao ao auditor quando necessria a modificao da opinio, bem como detalha os trs tipos de opinio modificada previstos: (i) opinio com ressalva, (ii) opinio adversa e (iii) absteno de opinio. De forma similar, para os relatrios de reviso, a norma de reviso (NBC TR 2410) fornece orientao quando necessria a modificao da concluso do auditor.

Exemplo
6. Para que se consiga, a partir da data de emisso deste Comunicado, uma desejada consistncia na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, inclumos a seguir exemplo de opinio com ressalva em relao ao assunto: (a) Opinio com ressalva Base para opinio com ressalva Conforme descrito na nota explicativa x, a administrao da [Instituio] optou pelo diferimento do resultado lquido negativo (perdas) decorrente de renegociaes de operaes de crdito cedidas em exerccios anteriores, conforme facultado pela Resoluo CMN 4.036/11. As prticas contbeis adotadas no Brasil, aplicveis s instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, que tem por objetivo a apresentao adequada da posio patrimonial e financeira, do desempenho operacional e dos fluxos de caixa requerem que o referido resultado lquido negativo seja apropriado em despesa no perodo em que ocorrer, no devendo, portanto, ser diferido. Em 31 de dezembro de 20x2, o montante da perda diferida, includo na rubrica do ativo [completar com o nome da conta] de R$ xxx mil. Consequentemente, o lucro lquido do perodo / exerccio findo em 31 de xxx de 20x2 e o patrimnio lquido naquela data esto aumentados(*) em R$ xxx mil e R$ xxx mil, respectivamente, aps os efeitos tributrios. Opinio com ressalva Em nossa opinio(**), exceto pelos efeitos do assunto descrito no pargrafo Base para opinio com ressalva, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da [Instituio] em 31 de dezembro de 20X2, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil.
(*) No primeiro perodo da opo pelo diferimento, o aumento indevido do lucro lquido ser igual ao aumento do patrimnio lquido. A partir do segundo perodo, em funo da amortizao do valor anteriormente diferido, e dependendo do volume de novos diferimentos, o resultado do perodo poder ser indevidamente diminudo, enquanto o patrimnio lquido sempre ficar indevidamente aumentado pelo saldo lquido das perdas diferidas, aps considerao do efeito do imposto de renda e contribuio social. (**) Modificar quando se tratar de relatrio sobre informaes financeiras intermedirias (IFT e ITR). A concluso seria: Com base em nossa reviso, com exceo do assunto descrito no pargrafo base com concluso com ressalva, no temos conhecimento de nenhum fato que nos leve a acreditar que as informaes contbeis contidas nas informaes financeiras trimestrais (IFT) [ou ITR adaptar conforme necessrio] acima referidas no foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil e apresentadas de acordo como requerido pelo Banco Central do Brasil para fins das IFT [quando for ITR, adaptar e apresentadas de forma condizente com as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM), aplicveis elaborao das Informaes Trimestrais (ITR)].

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RESOLUO CFC N. 1.405/12

Aprova o CTA 15 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis Intermedirias Individuais de Entidades Supervisionadas pela SUSEP, referentes ao semestre findo em 30 de junho de 2012, em decorrncia da edio da Circular SUSEP n. 446/12.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais e com fundamento no disposto na alnea f do Art. 6 do DecretoLei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o Comunicado Tcnico CTA 15 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis Intermedirias Individuais de Entidades Supervisionadas pela SUSEP, referentes ao semestre findo em 30 de junho de 2012, em decorrncia da edio da Circular SUSEP n. 446/12, que tem por base o Comunicado Tcnico IBRACON n. 06/12. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao.

Belm - PA, 25 de agosto de 2012.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente Ata CFC n. 968

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 15 EMISSO DE RELATRIO DE AUDITORIA SOBRE AS DEMONSTRAES CONTBEIS INTERMEDIRIAS INDIVIDUAIS DE ENTIDADES SUPERVISIONADAS PELA SUSEP, REFERENTES AO SEMESTRE FINDO EM 30 DE JUNHO DE 2012
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ndice OBJETIVO ANTECEDENTES ENTENDIMENTO E ORIENTAO AOS AUDITORES INDEPENDENTES EXEMPLO

Item 1 28 9 15 16

Objetivo
1. Este Comunicado Tcnico tem por objetivo orientar os auditores independentes para a emisso de seu relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis intermedirias individuais de sociedades seguradoras, entidades abertas de previdncia complementar e resseguradores locais, referentes ao semestre findo em 30 de junho de 2012.

Antecedentes
2. As prticas contbeis adotadas no Brasil, em vigor, aplicveis s sociedades seguradoras, entidades abertas de previdncia complementar e resseguradores locais, doravante referidos coletivamente como entidades supervisionadas pela SUSEP, foram estabelecidas pela Resoluo n. 86/02 do Conselho Nacional de Seguros Privados (CNSP) e alteraes posteriores. A Circular SUSEP n. 430, de 5 de maro de 2012, mantm a obrigatoriedade da elaborao e auditoria das demonstraes contbeis intermedirias individuais, referentes a 30 de junho, pelas entidades supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP). Em relao necessidade de elaborao de demonstraes contbeis consolidadas intermedirias, de acordo com o 5, Art. 19, Anexo I, da Circular SUSEP n. 430/12, deve ser observado o seguinte: As sociedades supervisionadas esto dispensadas da elaborao das demonstraes financeiras consolidadas intermedirias. Em 21 de janeiro de 2011, o CFC emitiu o Comunicado Tcnico CTA 04, cujos itens 19 e 20 so reproduzidos a seguir:
19. Conforme mencionado nos itens 4, 5, 6 e 7 deste CT, as normas contbeis estabelecidas pela SUSEP, que devem ser utilizadas pelas entidades para elaborao das demonstraes contbeis individuais (e para aquelas que elaborarem demonstraes contbeis consolidadas de acordo com essas normas contbeis) ainda no incorporam todas as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos emitidos pelo CFC; portanto, as prticas contbeis adotadas por essas entidades apresentam diferenas em relao s prticas contbeis adotadas pelas demais

3.

4.

5.

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entidades que, por determinao de outro rgo regulador ou do prprio CFC, foram requeridas a adotar aqueles normativos. 20. Dessa forma, a concluso dos relatrios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre as demonstraes contbeis individuais e consolidadas de entidades supervisionadas pela SUSEP, elaboradas de acordo com as normas da SUSEP, devem usar, temporariamente, a expresso especfica: ... prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades supervisionadas pela Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP), em substituio expresso: prticas contbeis adotadas no Brasil, que utilizada nas concluses de relatrios sobre demonstraes contbeis de entidades que adotam integralmente as normas, as interpretaes e os comunicados tcnicos do CFC.

6.

Em 4 de julho de 2012, a SUSEP emitiu a Circular SUSEP n. 446, que suspendeu os efeitos, na apurao das demonstraes contbeis intermedirias individuais referentes ao exerccio de 2012, da Circular SUSEP n. 410, de 22 de dezembro de 2010. A Circular SUSEP n. 410/10 instituiu o teste de adequao de passivos para fins de elaborao das demonstraes contbeis das entidades supervisionadas pela SUSEP e definiu regras e procedimentos para sua realizao. A realizao de teste de adequao de passivos, destinado verificao de que o passivo por contratos de seguro est adequado, requerida pela NBC TG 11 cujo item 15 reproduzido a seguir:
15. A seguradora deve avaliar, a cada data de balano, se seu passivo por contrato de seguro est adequado, utilizando estimativas correntes de fluxos de caixa futuros de seus contratos de seguro. Se essa avaliao mostrar que o valor do passivo por contrato de seguro (menos as despesas de comercializao diferidas relacionadas e ativos intangveis relacionados, como os discutidos nos itens 31 e 32) est inadequado luz dos fluxos de caixa futuros estimados, toda a deficincia deve ser reconhecida no resultado.

7.

8.

O Anexo IV da Circular SUSEP n. 430/12, ao dispor sobre as normas contbeis a serem observadas pelas entidades supervisionadas pela SUSEP, estabeleceu no Art. 15 o seguinte:
Art. 15. No que no contrariem esta Circular, aplicam-se integralmente as disposies e os critrios estabelecidos no Pronunciamento CPC 11, emitido pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis, obedecidos, na elaborao do Teste de Adequao do Passivo, os preceitos estabelecidos na norma especfica.

Entendimento e orientao
9. A dispensa de elaborao de demonstraes contbeis consolidadas intermedirias citada no item 4 deste Comunicado no caracteriza descumprimento das prticas contbeis adotadas no Brasil aplicveis s entidades supervisionadas pela SUSEP; portanto, no sendo aplicvel para esta situao especfica o CTA12 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis de Grupo Econmico que no elabora demonstraes contbeis consolidadas e a controladora no se enquadrar nos requerimentos previstos no item 10 da NBC TG 36 Demonstraes Consolidadas. A Circular SUSEP n. 446/12, ao suspender temporariamente os efeitos do requerido pela Circular SUSEP n. 410/10, modifica um requerimento, para as demonstraes contbeis intermedirias de 2012, que faz parte do conjunto de critrios contbeis que serve de base s entidades supervisionadas pela SUSEP para a elaborao de suas demonstraes contbeis intermedirias individuais. 128
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10.

11.

A suspenso desse requerimento no desobriga as entidades supervisionadas pela SUSEP nem reduz a responsabilidade de seus administradores pela adequada apresentao da posio financeira e dos resultados das suas operaes, incluindo a adequada apresentao dos seus passivos. Para tanto, o conjunto de critrios contbeis estabelecidos pela SUSEP j prev outros mecanismos de reviso dos passivos relacionados a contratos de seguros alm do teste de adequao de passivos, como a avaliao da necessidade de constituio de proviso para insuficincia de prmios e de contribuies e a realizao anual de avaliao atuarial. A suspenso temporria, para as demonstraes contbeis intermedirias de 2012, do requerimento previsto na Circular SUSEP n. 410/10 no impede que as entidades que o desejarem elaborem o teste de adequao, seja utilizando os mesmos preceitos, parmetros e regras estabelecidos pela mencionada Circular, seja utilizando outros que considerem mais adequados. Portanto, se a entidade no fizer uso da referida suspenso temporria, tal informao deve ser claramente divulgada em suas demonstraes contbeis intermedirias e, naturalmente, o disposto nos itens 13 a 16 deste Comunicado no aplicvel. No obstante, a suspenso temporria do requerimento para a realizao do teste de adequao de passivos uma informao relevante para o entendimento adequado das demonstraes contbeis intermedirias individuais referentes ao semestre findo em 30 de junho de 2012 e, portanto, deve ser levada em considerao pelos seus usurios, sendo que, em virtude disso, necessrio o auditor da entidade chamar a ateno dos usurios para esse assunto em seu relatrio de auditoria. Dessa forma, ao emitir o seu relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis intermedirias individuais de entidades supervisionadas pela SUSEP relativas ao semestre findo em 30 de junho de 2012, os auditores independentes devem continuar a emitir o relatrio conforme orientao que consta do item 20 do CTA 04, reproduzido no item 5 e incluir um pargrafo de nfase sobre o assunto descrito no item 13. A NBC TA 706, aprovada pela Resoluo CFC n. 1.233/09, fornece orientao ao auditor independente sobre esse assunto.

12.

13.

14.

15.

Exemplo
16. Para que se consiga, a partir da emisso deste Comunicado, uma desejada consistncia na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, para as demonstraes contbeis intermedirias, referentes a 30 de junho de 2012, das entidades supervisionadas pela SUSEP, incluiu-se a seguir um exemplo de pargrafo de nfase em relao Circular SUSEP n. 446/12:

nfase
Chamamos a ateno para a nota explicativa n. X s demonstraes contbeis intermedirias, que informa sobre a suspenso, pela Circular SUSEP n. 446/12, do requerimento institudo pela Circular SUSEP n. 410/10, para a execuo do teste de adequao de passivos para as demonstraes contbeis intermedirias referentes ao exerccio de 2012 segundo regras e procedimentos que especifica. Nossa opinio no contm ressalva relacionada a esse assunto.

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RESOLUO CFC N. 1.410/12

Aprova o CTA 16 Emisso de Relatrio de Auditoria sobre a Base de Contribuies dos Agentes Financeiros ao Fundo de Compensao de Variaes Salariais (FCVS) e altera o Anexo II do CTR 01.
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O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais e com fundamento no disposto na alnea f do Art. 6 do DecretoLei n. 9.295/46, alterado pela Lei n. 12.249/10, RESOLVE: Art. 1 Aprovar o Comunicado Tcnico CTA 16 Emisso de Relatrio de Auditoria sobre a Base de Contribuies dos Agentes Financeiros ao Fundo de Compensao de Variaes Salariais (FCVS), anexo presente Resoluo, que tem por base o Comunicado Tcnico IBRACON n. 09/12. Art. 2 No CTR 01, aprovado pela Resoluo CFC n. 1.345/11, publicada no D.O.U., Seo I, de 26.5.11, alterar o texto do ttulo nfase do Anexo II. Art. 3 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao.

Braslia, 26 de outubro de 2012.

Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente Ata CFC n. 970

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CTA 16 EMISSO DE RELATRIO DE AUDITORIA SOBRE A BASE DE CONTRIBUIES DOS AGENTES FINANCEIROS AO FCVS
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ndice OBJETIVO ANTECEDENTES ENTENDIMENTO E ORIENTAO ANEXO I ANEXO II

Item 1 23 4 10

OBJETIVO 1. Este Comunicado tem por objetivo orientar os auditores independentes na execuo dos trabalhos e emisso de relatrio de auditoria sobre a base das contribuies dos agentes financeiros (ou entidade) ao Fundo de Compensao de Variaes Salariais (FCVS), para atendimento ao requerimento do Conselho Curador do referido fundo.

ANTECEDENTES Requerimento de auditoria das contribuies ao FCVS 2. Em 19 de setembro de 1988, o Ministrio da Habitao e do Bem-Estar Social (MBES) instituiu, com base nos Arts. 18 e 19 do Regulamento aprovado pela Portaria n. 118, o Manual de Normas e Procedimentos Operacionais (MNPO). Esse Manual estabelece as diretrizes para que os agentes financeiros do Sistema Financeiro de Habitao (SFH) efetuem contribuies mensais e trimestrais ao FCVS. O Conselho Curador do FCVS (CCFCVS) emitiu, em 9 de fevereiro de 2012, a Resoluo n. 305, atualizando determinados itens do MNPO referentes ao requerimento de emisso de Relatrio de Auditores Independentes (RAI) que demonstre e ateste (*) que os valores das bases de incidncia relativos s contribuies mensais e trimestrais feitas ao FCVS foram informados adequadamente, conforme trecho abaixo:
(*) A Resoluo n. 305 do CCFCVS utiliza o termo atestar. De acordo com a NBC TA 200: 5. Como base para a opinio do auditor, as NBC TAs exigem que ele obtenha segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro. Assegurao razovel um nvel elevado de segurana. Esse nvel conseguido quando o auditor obtm evidncia de auditoria apropriada e suficiente para reduzir a um nvel aceitavelmente baixo o risco de auditoria (isto , o risco de que o auditor expresse uma opinio inadequada quando as demonstraes contbeis contiverem distoro relevante). Contudo, assegurao razovel no um nvel absoluto de segurana porque h limitaes inerentes em uma auditoria, as quais resultam do fato de que a maioria das evidncias de auditoria em que o auditor baseia suas concluses e sua opinio, persuasiva e no conclusiva (ver itens A28 a A52).

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7.7.1 Auditores Independentes. O Agente Financeiro deve apresentar CAIXA, anualmente, at 30 de abril, relatrio firmado por auditores independentes, pessoa fsica ou jurdica, acompanhado da certido atualizada do registro no IBRACON e/ou na Comisso de Valores Mobilirios - CVM, demonstrando e atestando que os valores das bases de incidncia relativos s contribuies mensais e trimestrais do ano civil anterior, foram informados em consonncia com os dispositivos legais e as prticas contbeis pertinentes, atendendo aos requisitos mnimos necessrios descritos no Anexo V deste Manual. O anexo V do Manual (*), por sua vez, descreve os seguintes procedimentos obrigatrios para a auditoria das contribuies:
(*) Foi mantida a redao original descrita na MNPO, anexo V, no entanto, vale acrescentar que no item c) onde se l em conexo com os exames, conforme NBC TA 805, itens 7 e A6, se o auditor contratado para auditoria dos quadros especficos ou de elementos especficos das demonstraes contbeis no tiver sido tambm contratado para auditar o conjunto completo de demonstraes contbeis, o auditor deve determinar se a auditoria de quadros especficos ou de elementos especficos das demonstraes contbeis de acordo com as normas de auditoria praticvel.

MNPO - Anexo V RELATRIO DE AUDITORES INDEPENDENTES Para emisso do Relatrio de Auditores Independentes, adotar os requisitos mnimos necessrios: 1) Aspectos formais do relatrio: a) Ttulo - indicar que Relatrio de Auditoria Independente; b) Destinatrio - enderear ao Agente Financeiro ou Administrador da carteira; c) Pargrafo Introdutrio - identificar o nome do agente financeiro, sua matrcula, e afirmar que o exame das informaes operacionais apresentadas no relatrio foi realizado em conexo com os exames dos registros contidos nas demonstraes financeiras relativas ao exerccio (identificar o exerccio examinado), as quais foram elaboradas de acordo com as normas contbeis aceitas no Brasil e tcnicas de auditoria aplicveis; d) Local e data do relatrio do auditor independente - apor localidade do escritrio de auditoria e data do relatrio. e) Assinatura do auditor - o relatrio ser rubricado e assinado respectivamente pelo tcnico responsvel e pelo representante legal da empresa de auditoria, quando pessoa jurdica, ou, apenas pelo auditor, se pessoa fsica, com a qualificao profissional na rea contbil, registro no CRC e IBRACON e/ou CVM. f) Registro profissional do auditor - anexar ao relatrio de auditoria a certido do registro ativo junto ao IBRACON e/ou CVM, contendo as informaes do cdigo, data e a situao do cadastro na data de assinatura do relatrio. 2) Aspectos tcnicos

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a) Responsabilidade da administrao da carteira - descrever a responsabilidade dos responsveis nos controles internos para administrao da carteira; b) Responsabilidade do Auditor - informar se houve, ou no, limitao no escopo dos trabalhos, especificar a responsabilidade do auditor, quanto extenso necessria ao seu opinamento, no que concerne a eficcia dos controles operacionais e contbeis mantidos pelo agente financeiro, para apurao das bases de incidncia dirias das contribuies mensais, e das bases de incidncia das contribuies trimestrais ao Fundo de Compensao de Variaes Salariais - FCVS, e o alcance da auditoria, que incluir no mnimo: b.1) A especificao de que a auditoria foi conduzida em conformidade com as normas de auditoria, aos pressupostos contidos no Manual de Normas e Procedimentos Operacionais do FCVS - MNPO/FCVS vigente, Roteiro de Anlise e Lei 10.150/00. b.2) Metodologia de avaliao: b.2.1) Reviso dos controles mantidos pelo Agente para segregao, clculo e acumulao dos contratos de financiamentos com cobertura do FCVS (constatadas ressalvas, citar e opinar sobre). b.2.2) Apurao das bases de incidncia das contribuies mensais e trimestrais ao FCVS: (constatadas ressalvas, citar e opinar sobre). Observao: Constatadas bases de incidncia de contribuies ao FCVS e FUNDHAB, no perodo em anlise e em perodos anteriores, no informadas Administradora do FCVS, preencher um quadro especfico para o ms e trimestre de cada perodo. b.2.2.1) Contribuio Trimestral: O valor da base de incidncia informada deve ser posicionado no ltimo dia do trimestre de competncia da contribuio, na moeda vigente poca, com a informao inclusive dos centavos, conforme exemplo a seguir: EXERCCIO: Competncia 1 Trimestre 2 Trimestre 3 Trimestre 4 Trimestre Valor da Base de Incidncia

b.2.2.2) Contribuio Mensal: Os valores das bases de incidncia devem ser demonstrados por data de vencimento (dd/mm/aaaa), na moeda vigente poca, segregados por competncia da contribuio, com a informao inclusive dos centavos, conforme exemplo a seguir: EXERCCIO:
Data Vencimento Janeiro Fevereiro Maro 1 2 3 4 5 6 Abril Maio Junho Julho Agosto Setembro Outubro Novembro Dezembro

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7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 Total

b.3) Opinio do auditor - emitir opinio expressa e conclusiva sobre a adequao das bases de incidncia aos pressupostos contidos no MNPO/FCVS, Roteiro de Anlise e Lei 10.150/00 ou, na sua impossibilidade, apontar as ressalvas, e opinar sobre. ENTENDIMENTO E ORIENTAO 4. O relatrio de auditoria requerido pelo FCVS por meio da referida Resoluo n. 305 um exame adicional em relao auditoria das demonstraes contbeis dos agentes financeiros, por apresentar objetivos distintos e requer carta de contratao especfica. Com base nessa Resoluo, os trabalhos para a emisso do relatrio de auditoria devem ser executados de acordo com a NBC TA 805 Consideraes Especiais - Auditoria de Quadros Isolados das Demonstraes Contbeis e de Elementos, Contas ou Itens Especficos das Demonstraes Contbeis, uma vez que a base para as contribuies mensais e trimestrais fundamentada na respectiva carteira de operaes de crdito especficas desses agentes e, portanto, enquadra-se na definio de elementos, contas ou itens especficos das demonstraes contbeis. Conforme especificado no item A6 da NBC TA 805, esperado que o trabalho objeto deste Comunicado seja executado pelo mesmo auditor independente que examina as demonstraes contbeis da entidade. O auditor deve observar os requerimentos constantes da NBC TA 805, que incluem aspectos relevantes para a emisso do relatrio dos auditores independentes, tais como a aceitao do trabalho, planejamento e a execuo do referido trabalho (envolve a definio de materialidade e sua considerao no planejamento, execuo e identificao de deficincias), 134
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e a formao da opinio e emisso do relatrio do auditor independente sobre quadros isolados das demonstraes contbeis ou sobre elementos, contas ou itens especficos das demonstraes contbeis. Dessa forma, recomenda-se a leitura, na ntegra, da referida norma para que o trabalho seja efetuado de acordo com seus requisitos. O relatrio do auditor deve fazer referncia aos demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais previstos no MNPO, conforme item 3. Tambm devem ser apresentadas as respectivas notas explicativas, para que a apresentao do relatrio esteja em conformidade com os requerimentos da NBC TA 805. 8. Adicionalmente, de forma similar s outras representaes, os auditores devem obter da administrao, conforme a NBC TA 580, representao formal sobre a adequao e a integridade das informaes inseridas nos demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais estabelecidas no MNPO. A contratao desse trabalho deve constar da carta de contratao que detalha os trabalhos e responsabilidades do auditor e da entidade a ser auditada, conforme requerido pela NBC TA 210, podendo ser emitida carta especfica para a realizao desse trabalho e da consequente emisso do relatrio do auditor independente. Para que se consiga, a partir da data de emisso deste Comunicado, uma uniformidade na emisso dos relatrios por parte dos auditores independentes, o Anexo I a este Comunicado inclui exemplo de relatrio a ser emitido. O referido exemplo no contempla eventuais modificaes provenientes de ressalvas, absteno de opinio ou opinio adversa, que podem ser necessrias em circunstncias especficas. De forma a orientar os auditores independentes na execuo dos trabalhos necessrios para a emisso do relatrio, este Comunicado inclui, tambm, em seu Anexo II, procedimentos ilustrativos mnimos de auditoria a serem realizados. Cabe ressaltar que esse anexo no contempla uma lista exaustiva a ser utilizada. A abordagem a ser adotada pelos auditores independentes deve ser primariamente definida com base no uso de seu julgamento profissional e circunstncias especficas de cada entidade auditada, como requerem as normas de auditoria.

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ANEXO I do CTA 16 Exemplo de Relatrio de Auditoria sobre os demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais ao FCVS

Relatrio dos Auditores independentes sobre os demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais ao FCVS

[Agente financeiro ou administrador da carteira]

Examinamos os demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais efetuadas ao Fundo de Compensao de Variaes Salariais (FCVS) da (Companhia), referentes ao exerccio findo em ___ de ___________ de ____ e as respectivas notas explicativas, elaborados pela Administrao da Entidade com base no Manual de Normas e Procedimentos Operacionais institudo pelo Conselho Curador do FCVS (CCFCVS), de acordo com a Resoluo n. 305, de 9 de fevereiro de 2012. 135
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Responsabilidade da Administrao pelo demonstrativo A Administrao da Entidade responsvel pela elaborao e adequada apresentao dos demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais efetuadas ao FCVS de acordo com o Captulo V do Manual de Normas e Procedimentos Operacionais do FCVS, institudos pela Resoluo n.o 158, de 31 de maro de 2004 (com as alteraes posteriores) e pelos controles internos que ela determinou como relevantes para a sua elaborao livre de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro. Responsabilidade dos auditores independentes Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre esses demonstrativos com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria, levando em considerao a NBC TA 805 Consideraes Especiais Auditoria de Quadros Isolados das Demonstraes Contbeis e de Elementos, Contas ou Itens Especficos das Demonstraes Contbeis. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que o demonstrativo est livre de distoro relevante. Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a respeito dos valores e divulgaes apresentados nos demonstrativos. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante no demonstrativo, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e adequada apresentao do demonstrativo da entidade para planejar procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas, no, para fins de expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da entidade. Uma auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas pela Administrao, bem como a avaliao da apresentao dos referidos demonstrativos. Acreditamos que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinio de auditoria. Opinio Em nossa opinio, as informaes financeiras apresentadas nos demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais ao FCVS da (Companhia), referentes ao exerccio findo em ___ de ___________ de ____ foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com o Manual de Normas e Procedimentos Operacionais institudo pelo Conselho Curador do FCVS com base na Resoluo n. 305, de 9 de fevereiro de 2012, no que se refere s contribuies mensais e trimestrais ao FCVS. Outros assuntos Base de elaborao do demonstrativo e restrio sobre distribuio Sem modificar nossa opinio, chamamos a ateno para a Nota Explicativa 1 aos demonstrativos, que descreve sua base de elaborao. Esses demonstrativos foram elaborados especificamente para cumprimento dos requisitos do FCVS. Consequentemente, os demonstrativos podem no servir para outras finalidades. Nosso relatrio destina-se exclusivamente para utilizao e informao pela 136
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Entidade e pelo Conselho Curador do FCVS e no deve ser distribudo ou utilizado por outras partes.

[Local (localidade do escritrio de auditoria que emitiu o relatrio) e data do relatrio do auditor independente] [Nome do auditor independente (pessoa fsica ou jurdica)] [Nome do profissional (responsvel tcnico, no caso de o auditor ser pessoa jurdica)] [Nmeros de registro no CRC da firma de auditoria e do profissional que assina o relatrio]

ANEXO II do CTA 16 Procedimentos de auditoria para emisso do relatrio dos auditores independentes sobre os demonstrativos das bases de contribuies mensais e trimestrais ao FCVS. Conforme ressaltado anteriormente neste Comunicado, os procedimentos abaixo listados no so exaustivos, e cabe ao auditor exercer julgamento profissional para identificar outros procedimentos adicionais que ele julgue necessrio para permitir a emisso de seu relatrio. 1. Obter entendimento da entidade e do seu ambiente, inclusive do controle interno, conforme NBC TA 315. Avaliar e efetuar testes dos controles internos mantidos pela entidade para segregao dos contratos de financiamento com cobertura do FCVS e clculo das contribuies mensais e trimestrais devidas ao Fundo implantados pela entidade para prevenir ou detectar e corrigir eventuais distores no clculo das referidas contribuies. Efetuar totalizao das bases de incidncia, com base nos arquivos analticos dos contratos de financiamento com cobertura do FCVS. Selecionar uma amostra, atendendo s normas de auditoria (considerando a materialidade estabelecida de acordo com a NBC TA 320 e a determinao do tamanho de amostras de acordo com a NBC TA 530), a natureza, o perodo e a extenso dos trabalhos, de contratos que fazem parte da base de incidncia das contribuies (mensais e trimestrais) ao FCVS e para os contratos de financiamento habitacional selecionados: (a) obter documentao comprobatria do contrato; (b)revisar se o contrato atende aos requisitos do Roteiro de Anlise; (c) revisar o clculo das prestaes do contrato, com base no Banco de ndices atualizado e divulgado pela Caixa Econmica Federal e utilizado na evoluo dos saldos devedores dos contratos habilitados ao FCVS, em conformidade com as diretrizes emanadas pelo CCFCVS. 5. 6. Efetuar testes dos clculos das contribuies mensais e trimestrais ao FCVS. Confrontar os arquivos e os registros que sumariam o valor das contribuies mensais e trimestrais ao FCVS com os registros contbeis. 137
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Obteno do quadro-resumo referente aos adquirentes de unidades habitacionais e verificar o sumrio das contribuies mensais ao FCVS que esto includas nas prestaes dos financiamentos habitacionais. Selecionar contribuies mensais para testes de reclculo (ou quando aplicvel, efetuar clculos globais) e confrontar com os valores apurados pela entidade. Obter relatrios que sumariam as contribuies mensais e confrontar com os valores includos nas relaes das referidas contribuies. Obter os mapas de recolhimento preenchidos pela entidade e confrontar os dados includos testados com base nos procedimentos descritos acima com o pagamento ao agente centralizador das contribuies ao FCVS.

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10. Verificar o cumprimento das normas regulamentares contidas no Captulo VI do MNPO-FCVS vigente, Lei n. 10.150/00 e resolues pertinentes, relacionadas aos recolhimentos.

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