022 Tratamientos Contables y Tributarios de Los Costos de Producción

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& EMPRESAS
CONTADORES
SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIN
PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES
BIBLIOTECA
O
PERATIVA
DEL CON
TADOR
Martha Cecilia Abanto Bromley
Tratamientos contables
y tributarios de los
costos de produccin
NDICE
2

TRATAMIENTOS CONTABLES
Y TRIBUTARIOS DE LOS
COSTOS DE PRODUCCIN
PRIMERA EDICIN
ABRIL 2012
6,950 EJEMPLARES
PROHIBIDA SU REPRODUCCIN
TOTAL O PARCIAL
DERECHOS RESERVADOS
D. LEG. N 822
Martha Cecilia Abanto Bromley
Gaceta Jurdica S.A.
HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LA
BIBLIOTECA NACIONAL DEL PER
2012-04743
LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED
ISBN: 978-612-4113-63-5
REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL
31501221200300
DISEO DE CARTULA
Martha Hidalgo Rivero
DIAGRAMACIN DE INTERIORES
Wilfredo Gallardo Calle
ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES
LIMA 18 - PER
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GACETA JURDICA S.A.
Impreso en:
Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L.
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Per
CONTADORES
& EMPRESAS
I. PARA QU SE UTILIZA EL COSTO? .............................................. 3
II. FORMAS DE PRODUCCIN ............................................................. 4
III. ELEMENTOS QUE CONFORMAN EL COSTO DE PRODUCCIN .. 6
IV. DINMICA CONTABLE ...................................................................... 9
V. TCNICAS DE VALORACIN DE LOS COSTOS DE
PRODUCCIN APLICABLES ............................................................ 12
VI. COSTOS POR RDENES Y COSTOS POR PROCESOS................ 15
VII. COSTOS CONJUNTOS ..................................................................... 21
VIII. DESMEDRO DE EXISTENCIAS ........................................................ 24
IX. TRATAMIENTO DE LAS MERMAS .................................................... 31
X. FRMULAS DE COSTO .................................................................... 34
XI. CONTROL DE LAS EXISTENCIAS .................................................... 39
XII. INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT ............................................ 43
XIII. RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL RELACIONADAS
CON EXISTENCIAS ........................................................................... 44
3
Tratamientos contables y tributarios de los costos de produccin
I. PARA QU SE UTILIZA EL
COSTO?
La contabilidad es el sistema de infor-
macin que mide las actividades de una
empresa, procesa esa informacin elabo-
rando resmenes, a los que denomina, es-
tados fnancieros, permitiendo comunicar a
los usuarios de estos la situacin fnancie-
ra de la empresa. La contabilidad patrimo-
nial tiene dos objetivos fundamentales: infor-
mar acerca de la situacin del ente (Balance)
y evaluar los cambios que se producen en
el capital como resultado de las actividades
(Estado de Resultados).
Los informes relativos al costo afectan a
ambos, ya que el costo de los productos no
vendidos se refeja en el primero y el de los
vendidos en el segundo. Por lo tanto, el sis-
tema de contabilidad de costos no es inde-
pendiente de las cuentas patrimoniales. En
efecto, dentro del sistema contable, existe un
subsistema de costos, que tiene como objeti-
vo: i) proveer informacin al costear servicios,
productos y otros objetos de inters para la
administracin, ii) proporcionar informacin
para la planeacin y el control, y iii) ofrecer in-
formacin para la toma de decisiones.
1. OBJETIVO DEL COSTO
El objetivo u objeto del costo se defne
como cualquier actividad (cliente, servicio(s),
producto(s), proyecto, programa, horas hom-
bre, horas mquina y otros) para la que se
desea una medicin o acumulacin de los
costos incurridos por separado. En este sen-
tido, el subsistema de costos est diseado
para distribuir costos a los productos y servi-
cios individuales y a otros objetos, con el fn
de valuar los inventarios y determinar el cos-
to de ventas.
2. QU COMPRENDE EL COSTO?
El costo de los inventarios comprender
todos los costos derivados de su adquisicin
y transformacin, as como otros en los que
se haya incurrido para darles su condicin y
ubicacin actuales. No obstante, de acuerdo
con lo anterior, se puede sealar que con-
forme con la NIC 2 se tendran los siguien-
tes tipos de costos, segn la actividad desa-
rrollada por la empresa como se muestra a
continuacin:
Tipo de empresa Costo utilizado
Comercial
El costo de adquisicin de los in-
ventarios comprender el precio
de compra, los aranceles de im-
portacin y otros impuestos (que
no sean recuperables posterior-
mente de las autoridades fiscales),
los transportes, el almacenamien-
to y otros costos directamente
atribuibles a la adquisicin de
las mercaderas, los materiales
o los servicios. Los descuentos
comerciales, las rebajas y otras
partidas similares se deducirn
para determinar el costo de ad-
quisicin.
TRATAMIENTOS CONTABLES
Y TRIBUTARIOS DE LOS
COSTOS DE PRODUCCIN
4
CONTADORES & EMPRESAS
Industrial
Los costos de transformacin
de los inventarios comprendern
aquellos costos directamente
relacionados con las unidades
producidas, tales como la mano
de obra directa. Tambin com-
prendern una parte, calculada
de forma sistemtica, de los cos-
tos indirectos, variables o fijos,
en los que se haya incurrido para
transformar las materias primas
en productos terminados.
Servicio
Estos costos se componen fun-
damentalmente de mano de obra
y otros costos del personal direc-
tamente involucrado en la pres-
tacin del servicio, incluyendo
personal de supervisin y otros
costos indirectos atribuibles. La
mano de obra y los dems cos-
tos relacionados con las ventas,
y con el personal de la adminis-
tracin general, no se incluirn
en el costo de los inventarios,
sino que se contabilizarn como
gastos del periodo en el que se
hayan incurrido. Los costos de
los inventarios de un prestador de
servicios no incluirn mrgenes
de ganancia ni costos indirectos
no atribuibles que, a menudo, se
tienen en cuenta en los precios
facturados por el prestador de
servicios.
3. QU ES EL COSTO O PROCESO DE
PRODUCCIN?
Es el monto acumulado en que se incurre
para la transformacin primaria, secundaria
o progresiva a partir de ciertos productos en
bienes o servicios. Dicho de otra forma, es
aquella actividad de transformacin por la
cual se cambia el estado de los materiales
con los que se trabaja, modifcndolos o in-
corporndoles nuevos elementos, que los
convierte en satisfactores de las necesida-
des del hombre.
4. CMO SE COMPONE EL COSTO O PRO-
CESO DE PRODUCCIN?
El proceso de produccin requiere la mo-
vilizacin de los factores de la produccin:
tierra, capital, trabajo y organizacin.
Materiales directos
Composicin
del Costo de
Produccin
Mano de obra directa
Costos indirectos de
fabricacin
5. CMO ES UN COSTO DE PRODUCCIN?
ESTADO DE COSTO DE PRODUCCIN
Inventario inicial de produccin en proceso
+ Compras
= Material disponible
- Inventario final de materia prima
= Materia prima utilizada
+ Mano de obra directa
= Costo directo
+ Gastos indirectos de fabricacin
= Costo incurrido
- Inventario final de produccin en proceso
= Costo de produccin de artculos terminados
II. FORMAS DE PRODUCCIN
De acuerdo con el rgimen de produc-
cin, en aquellas industrias en que la pro-
duccin sigue una lnea de operaciones
consecutivas de manufactura, la forma de
produccin concluye en los productos elabo-
rados rgimen simple o lineal hasta llegar
a las ms complicadas, o sea, las de produc-
cin simultnea, a travs de procesos trans-
formativos conjuntos.
1. RGIMEN SIMPLE O LINEAL
En este tipo de industrias, una o varias
materias primas principales se someten
5
a uno o varios procesos consecutivos de
transformacin, hasta la obtencin del o de
los productos elaborados.
Cuando un proceso recibe la produccin
de otro proceso, ambos procesos estn den-
tro de un arreglo secuencial. En estos proce-
sos la transformacin de las materias primas
obedece a una serie de etapas secuencia-
les, es decir, la produccin se realiza a tra-
vs de dos o ms procesos, de tal forma que
esta, una vez terminada, es un proceso que
constituye total o parcialmente el material di-
recto del proceso siguiente. La produccin,
en estas condiciones, asume la forma de
una o varias lneas rectas, de principio a fn.
La fabricacin en serie tambin es llama-
da produccin en lnea o cadena, dado que
implica el infujo continuo de los materiales
de una operacin a la siguiente y se emplea
para la produccin en masa de un produc-
to uniforme. Podramos citar como ejemplo
de este tipo de industrias la fabricacin del
papel, en que la madera se sujeta a varios
procesos consecutivos: trozado, descorte-
zado, hervido, formacin de pasta, colora-
cin, refnacin y secado, hasta la obtencin
de papeles de diferentes pesos y para dis-
tintos usos.
2. RGIMEN CONVERGENTE
En estas industrias los productos se
transforman inicialmente a travs de proce-
sos separados y, posteriormente, las par-
tes semielaboradas se arman en un proce-
so que puede ser el fnal o el primero de otra
nueva lnea de procesos consecutivos.
La transformacin de las materias pri-
mas se realiza a travs de dos o ms proce-
sos simultneos e independientes entre s,
pero que llegado el caso al fnalizar esa eta-
pa, o en la siguiente, pueden transformarse
en consecutivos. Las partes semielaboradas
en varios procesos separados que se conju-
gan en el nuevo proceso transformativo, son
dos: el rgimen doble de fabricacin, como
sucede en la elaboracin de cemento; y
los regmenes de produccin convergen-
te mltiple, los ejemplos de este rgimen
de produccin seran la industria automo-
triz, la maquinaria en general, la relojera,
la naviera, etc.
3. RGIMEN CONJUNTO, SIMULTNEO O
DIVERGENTE
En este tipo de industrias ocurre lo contra-
rio al de las industrias de produccin conver-
gente, ya que en ellas se separan los productos
que anteriormente representaban un conjunto,
en tanto que en estas se unen los que original-
mente constituan productos separados.
Es caracterstico de estas industrias el
hecho de que partiendo de una materia pri-
ma bsica que puede sujetarse a uno o va-
rios procesos iniciales de transformacin,
se rompa, separe o subdivida, surgiendo
simultneamente diversos productos o se-
miproductos en cuyo ltimo caso, cada uno
de estos se someter a uno o varios proce-
sos propios de transformacin, hasta la ob-
tencin de los diversos artculos elaborados.
Como ejemplos podemos mencionar las in-
dustrias de refnacin de petrleo crudo y la
industria empacadora de carne.
En relacin con el carcter continuo o as-
pecto lotifcado de la produccin, los siste-
mas de costos pueden ser:
a) De carcter interrumpido, lotifcado, di-
versifcado, que responda a rdenes e
instrucciones concretas y especfcas
de producir uno o varios artculos o un
conjunto similar de estos. Para el control
de cada partida de artculos se requerir,
por consiguiente, la emisin de una or-
den de produccin. De ah que en estos
casos se establezca un sistema de cos-
tos correlativo, denominado sistema de
rdenes de produccin.
b) En forma continua e ininterrumpida en
que la produccin no est sujeta a las
interrupciones.
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III. ELEMENTOS QUE
CONFORMAN EL COSTO
DE PRODUCCIN
La planta, el equipo de produccin, la
materia prima, los empleados de todos los
tipos (asalariados y ejecutivos), forman los
costos fundamentales del costo de produc-
cin de una empresa. En general, de mane-
ra resumida, el Costo de Produccin se en-
cuentra conformado por tres elementos, tal
como se muestra en el cuadro adjunto:
Es importante sealar, que conforme con
la NIC 2 no forman parte del costo del pro-
ducto, y por lo tanto reconocidos como gas-
tos del periodo en el que se incurren, los
siguientes:
a) las cantidades anormales de desperdicio
de materiales, mano de obra u otros cos-
tos de produccin;
b) los costos de almacenamiento, a menos
que sean necesarios en el proceso pro-
ductivo, previos a un proceso de elabora-
cin ulterior;
c) los costos indirectos de administracin que
no hayan contribuido a dar a los inventarios
su condicin y ubicacin actuales; y
d) los costos de venta.
De otro lado, respecto de los costos de
fnanciamiento, debe tenerse en cuenta que
en la NIC 23 Costos por Prstamos, se iden-
tifcan las limitadas circunstancias en las que
los costos fnancieros se incluyen en el cos-
to de los inventarios, tal como el que corres-
ponde a intereses relacionados con un acti-
vo cualifcado, es decir, aquel que requiere,
necesariamente, de un periodo de tiempo
sustancial antes de estar listo para su uso o
para la venta.
En el caso de la diferencia de cambio ge-
nerada por los pasivos en moneda extran-
jera, conforme con la NIC 21, denominada
Efectos de las Variaciones en las Tasas de
Cambio de la Moneda Extranjera, esta debe-
r reconocerse en el estado de resultados.
1. MATERIALES DIRECTOS
Los materiales son los elementos b-
sicos que se transforman en bienes termi-
nados, que se convierten en costo de pro-
duccin en el momento en que salen del
almacn hacia la fbrica para utilizarse en la
produccin. Si bien, el elemento distintivo es
su identifcacin con el producto elaborado,
es decir que pueden ser asociados con este
o con el grupo de productos fabricados, en la
prctica ello no siempre es posible, porque
no resulta conveniente o costeable desde un
punto de vista prctico.
Ejemplo: Si una empresa para produ-
cir galletas con hojuelas de chocolate utiliza
los siguientes insumos: harina blanca, az-
car, hojuelas de chocolate, disolvente para
limpiar las mquinas, aceite de soya par-
cialmente hidrogenado, huevos, lubricantes
para mquinas y autoadhesivos para las ca-
jas de galletas, en funcin del grado de iden-
tifcacin de los materiales con el producto
terminado pueden clasifcarse de la siguien-
te forma:
Materiales directos Materiales indirectos
Harina blanca.
Azcar.
Hojuelas de chocolate.
Aceite de soya parcial-
mente hidrogenado.
Huevos.
Disolvente para limpiar las
mquinas.
Lubricantes para las mqui-
nas.
Autoadhesivos para las ca-
jas de galletas.
Directa
Costo del producto
Materiales
directos
Mano de obra
directa
Materiales Mano de obra
Directos Indirectos Indirectos
Otros costos de
manufactura
Costos indirectos
de fabricacin
7
2. MANO DE OBRA DIRECTA (MOD)
Corresponde a la remuneracin o re-
tribucin a los trabajadores de la empresa
que intervienen directamente en la produc-
cin de un bien terminado, que se puede
asociar a este con facilidad. Para Polimeni,
corresponde a la remuneracin de los tra-
bajadores directamente involucrados en la
fabricacin de un producto terminado que
puede asociarse con este con facilidad y
representa un importante costo en la ela-
boracin del producto.
Ejemplo: Una empresa industrial ha
incurrido en costos de mano de obra por
S/. 24,200. Dentro de estos costos se en-
cuentran salarios de los obreros de los de-
partamentos de hilado y teido, sueldos de
los supervisores de planta y remuneracio-
nes del personal de los departamentos de
servicios.
Mano de obra directa Mano de obra indirecta
Remuneraciones de obre-
ros de los departamen-
tos de hilado y teido.
Sueldo de los supervisores de
planta.
Remuneraciones del personal
de los departamentos de ser-
vicios.
3. CARGA FABRIL O CARGAS INDIREC-
TAS DE FABRICACIN
Corresponde a los costos indirectos de
fabricacin, grupo diverso, heterogneo,
compuesto por aquellos costos de produccin
que no pueden identifcarse directamente con
los productos especfcos:
a) Materiales indirectos: Materiales in-
volucrados en la elaboracin de un
producto que no pueden relacionarse
directamente, tales como combustibles
y lubricantes. Ejemplo: hilos en la con-
feccin de prendas de vestir o goma en
muebles de madera.
b) Mano de obra indirecta: Corresponde al
costo de la mano de obra que no se pue-
de identifcar directamente con el bien
o el servicio producido, tal como la co-
rrespondiente a supervisores y operarios
que cumplen funciones indirectamente
productivas como los acarreadores, me-
cnicos, aceiteros, etc.
c) Otros costos indirectos: Incluye con-
ceptos tales como el arrendamiento, la
energa, la calefaccin, la depreciacin
fja de las maquinarias y equipos y la
amortizacin de intangibles relacionados
con las existencias.
Contrario al caso de la materia prima y la
mano de obra donde con mayor facilidad se
puede asignar el costo de manera directa,
no sucede lo mismo con los costos indirec-
tos de fabricacin o cargas fabriles (CIF). En
consecuencia, tenemos que elegir una base
de distribucin para imputar a la produccin
el total gastado en conceptos tan diferentes.
El primer paso es identifcar los CIF que le
corresponden a cada departamento de pro-
duccin o auxiliar. A este procedimiento se
le conoce como distribucin primaria, don-
de los costos identifcados se distribuyen en
cada departamento segn sea su consumo,
de acuerdo a una base apropiada. Entre las
bases de distribucin ms difundidas pode-
mos citar:
a) Horas MOD
b) Horas Mquina
c) Costo Primo
d) Unidades producidas
e) Costo Materia Prima
f) MOD
Posteriormente, los departamentos auxi-
liares deben ser absorbidos por los departa-
mentos de produccin, repartiendo sus cos-
tos mediante una base que guarde relacin
directa entre los departamentos de auxiliares
y los de produccin. Procedimiento denomi-
nado distribucin secundaria, por lo que se
requiere efectuar un subreparto de los cos-
tos indirectos de los centros auxiliares en los
centros principales.
8
CASO PRCTICO N 1
Reparto de costos en departamentos
de servicios
Una empresa industrial fabrica un ni-
co producto a travs de dos departamentos
de produccin. Asimismo, la empresa cuen-
ta tambin con dos departamentos de servi-
cios. A continuacin, se muestran los costos
incurridos en los distintos departamentos
durante el periodo:
Departamento Costo
Produccin
Corte 63,200
Ensamblaje 92,820
Servicio
Compras 19,000
Limpieza 16,590
A manera de relaciones entre departa-
mentos se tiene lo siguiente:
Departamento
Mano
de obra
directa
Requeri-
mientos
rea
Produccin
Corte 1,500 42 400
Ensamblaje 900 38 300
Servicio
Compras 200
Limpieza 150 12
Basndose en lo anterior cmo se dis-
tribuiran los costos indirectos incurridos en
los departamentos de servicios?
Solucin:
De acuerdo con el mtodo directo, los
costos indirectos de fabricacin se asignan
de manera directa a los departamentos de
produccin, con base en un criterio de asig-
nacin, tal como el rea correspondiente a
cada departamento de produccin. Acorde
con la informacin proporcionada, la asigna-
cin se efectuara de la siguiente forma:
Porcentaje de distribucin a los departa-
mentos de produccin:
Departamento rea Porcentaje
Corte 400 0.57142857
Ensamblaje 300 0.42857143
Total 700 1
Distribucin del costo de los departa-
mentos de servicio:
Departa-
mento
Porcentaje
Dpto. servicios
Dpto.
produccin
Total
Compras Limpieza
Corte 0.5714286 10,857 9,480 63,200 83,537
Ensamblaje 0.4285714 8,143 7,110 92,820 108,073
Total 19,000 16,590 156,020 191,610
De aplicarse la distribucin secundaria de
acuerdo con el mtodo escalonado, se tiene en
cuenta un criterio de imputacin arbitrario por el
cual se asignan los costos indirectos en funcin
de los servicios proporcionados por un depar-
tamento de servicios a otro. De esta forma, los
costos de los departamentos de servicios que
prestan servicio a la mayor cantidad de otros
departamentos, como sera el caso de los re-
querimientos atendidos por el departamento de
compras a los dems departamentos. Por con-
siguiente, la primera asignacin de los costos
indirectos sera del departamento de compras
y luego del departamento de limpieza como se
muestra a continuacin:
Detalle
Departamentos
Limpieza Corte Ensamblaje
Costos 16,590 63,200 92,820
Requerimiento 92 12 42 38
Porcentual 0.13 0.46 0.41
Distribucin Compras 19,000 2,478 8,674 7,848
Total 19,068 71,874 100,668
rea 700 400 300
Porcentual 0.57 0.43
Distribucin Limpieza 19,068 10,896 8,172
Total 82,770 108,840
CASO PRCTICO N 2
Costo de produccin del periodo
Durante el periodo una empresa ha incu-
rrido en los siguientes conceptos:
Inventario inicial de trabajos en proceso 22,000
Inventario final de trabajos en proceso 13,000
Costos de materiales directos 92,000
Costo de mano de obra directa 108,000
Costos indirectos de fabricacin 74,000
9
Inventario inicial de productos terminados 13,000
Inventario final de productos terminados 38,000
Determine el costo de produccin y el costo
de los productos terminados del periodo.
Solucin:
En este caso el costo de la produccin del
periodo se determinar de la siguiente forma:
Costos del periodo anterior S/.
Inventario inicial del producto en proceso (PP) 22,000
Costos del periodo
Materiales directos 92,000
Mano de obra directa 108,000
Carga indirecta de fabricacin 74,000 274,000
Total costos del periodo
Costos totales de produccin 296,000
De esta forma, el costo del producto
terminado se determinara de la siguiente
manera:
Costo de los productos terminados del periodo S/.
Costo de produccin 296,000
(-) Inventario final del producto en proceso -13,000
Costo de los productos terminados 283,000
Por consiguiente, el costo de las unida-
des vendidas sera el siguiente:
Costo de ventas S/.
Inventario inicial del producto terminado 13,000
Producto terminado del periodo 283,000
(-) Inventario final del producto terminado -38,000
Total costo de ventas 258,000
IV. DINMICA CONTABLE
El Consejo Normativo de Contabilidad
(1)

emiti la Resolucin CNC N 041-2008-EF/94
(1) rgano del Sistema Nacional de Contabilidad que tiene
como parte de sus atribuciones, el estudio, anlisis y
opinin sobre las propuestas de normas relativas a la
contabilidad de los sectores pblico y privado.
que aprueba el Plan Contable General para
Empresas (PCGE), que contempla los as-
pectos normativos establecidos por las Nor-
mas Internacionales de Informacin Finan-
ciera (NIIF).
Uno de los objetivos del PCGE es propor-
cionar a las empresas los cdigos contables
para el registro de sus transacciones, que les
permitan, tener un grado de anlisis adecuado;
y con base en ello, obtener estados fnancieros
que refejen su situacin fnanciera, como re-
sultados de las operaciones y fujos de efectivo.
Al respecto, se debe tener en cuenta que
las operaciones se deben registrar en las
cuentas que corresponden a su naturaleza y
que se encuentran desarrolladas hasta un ni-
vel de cinco dgitos, de acuerdo a la informa-
cin que se pretende identifcar como detalle.
Las cuentas se han estructurado sobre la
siguiente base:
Concepto Detalle
Elemento
Se identifica con el primer dgito y
corresponde a los elementos de los
estados financieros, excepto para los
Elementos cuyos dgitos son 8 y 0.
Rubro o cuenta
A nivel de dos (2) dgitos, es el nivel
mnimo de presentacin de estados
financieros requeridos.
Subcuenta
Acumula clases de activos, pasivos,
patrimonio neto, ingresos y gastos
del mismo rubro, desagregndose a
nivel de tres (3) dgitos.
Divisionaria
Se descompone en cuatro (4) dgitos.
Identifica el tipo o la condicin de la
subcuenta, u otorga un mayor nivel
de especificidad a la informacin pro-
vista por las subcuentas.
Subdivisionaria
Se presenta a nivel de cinco (5) dgitos.
Indica valuacin cuando existe ms de
un mtodo para medirla u otorga un ni-
vel de especificidad mayor.
En relacin con los costos de produccin,
estos se acumulan en el Elemento 9 Con-
tabilidad Analtica de Explotacin: Costos
10
de Produccin y Gastos por Funcin com-
prende la contabilidad analtica de explota-
cin, que muestra los costos de produccin
y los gastos por funcin. Sin embargo, debe
tenerse presente que se deja a criterio de las
empresas el uso de las cuentas de este ele-
mento con el objetivo de que cubran las ne-
cesidades de informacin de sus costos de
produccin y gastos por funcin.
Los inventarios se registran en el Ele-
mento 2 Activo Realizable que comprende
desde la cuenta 20 hasta la 29. Estas se re-
feren a los bienes y servicios acumulados
de propiedad de la empresa, cuyo destino
es la venta. Incluye los bienes destinados
al proceso productivo, los adquiridos para la
venta, los manufacturados, los recursos na-
turales y los productos biolgicos, as como
las existencias de servicios, cuyo ingreso
asociado an no se devenga.
Las adquisiciones de existencias sern
registradas y transferidas a las cuentas per-
tinentes a travs de la cuenta de gastos por
naturaleza (cuenta 61 Variacin de existen-
cias). Los productos elaborados, en proce-
so, subproductos, desechos y desperdicios,
y envases y embalajes fabricados en el
periodo sern transferidos a las cuen-
tas correspondientes a travs de la cuenta
71 Variacin de produccin almacenada.
Para las existencias de una empresa in-
dustrial, se utilizarn las siguientes cuentas
del PCGE:
Cuentas de existencias en una empresa industrial
Materiales Productos Por recibir
Materias
primas (24)
Materiales auxilia-
res, suministros y
repuestos (25)
Envases y em-
balajes (26)
Productos ter-
minados (21)
Subproductos,
desechos y des-
perdicios (22)
Productos en
proceso (23)
Existencias
por recibir
(28)
Desvalorizacin de existencias (29)
En cuanto a los materiales, de acuerdo
con el PCGE se tiene lo siguiente:
Materiales Descripcin
Materias primas (24):
Agrupa las subcuentas
que representan los in-
sumos que intervienen
directamente en los proce-
sos de fabricacin, para la
obtencin de los produc-
tos terminados, y que
quedan incorporados en
estos ltimos.
Materias primas para produc-
tos manufacturados. Adquiri-
das para su posterior ingreso al
proceso productivo (241).
Materias primas para produc-
tos de extraccin. Incluye re-
cursos extrados que sirven de
materia prima para su posterior
transformacin (242).
Materias primas para pro-
ductos agropecuarios y
pisccolas. Incluye los pro-
ductos agropecuarios y pis-
ccolas que luego van a ser
transformados (243).
Materias primas para pro-
ductos inmuebles. Incluye
las materias primas necesa-
rias para la construccin de
inmuebles (244).
Materiales auxiliares,
suministros y repuestos
(25): Agrupa las cuentas
divisionarias que repre-
sentan los materiales
diferentes de los insu-
mos principales (materias
primas) y los suministros
que intervienen en el
proceso de fabricacin.
Asimismo, incluye los
repuestos que no califi-
can como bienes inmo-
vilizados.
Materiales auxiliares. Ma-
teriales destinados para el
proceso de fabricacin, com-
plementarios a las materias
primas (251).
Suministros. Insumos que
intervienen en los procesos
de produccin o comerciali-
zacin, o procesos comple-
mentarios, como el de man-
tenimiento (252).
Repuestos. Partes y piezas a
ser destinadas a su montaje
en instalaciones, equipos o
mquinas en sustitucin de
otras semejantes (253).
Envases y embalajes (26):
Agrupa las subcuentas
que representan los bie-
nes complementarios para
la presentacin y comer-
cializacin del producto.
Envases. Recipientes o vasi-
jas, destinados a contener el
producto que se comercializa
(261).
Embalajes. Cubiertas o en-
volturas, destinadas a guar-
dar productos o mercaderas
al momento de transportarlas
o almacenarlas (262).

11
En relacin con los productos, se deben
considerar las siguientes divisionarias de
acuerdo con el PCGE y descripcin:
Productos Descripcin
Productos terminados (21):
Agrupa las subcuentas que
representan los bienes fa-
bricados o producidos por
la empresa destinados a la
venta. Asimismo, se incluye
el costo de los servicios pres-
tados por la empresa, que
se relacionan con ingresos
que sern reconocidos en el
futuro, y los costos de finan-
ciacin incorporados al valor
de estos activos.
Productos manufacturados.
Productos que resultan de pro-
cesos de fabricacin (211).
Productos de extraccin ter-
minados. Obtenidos a partir
del procesamiento de recursos
naturales (212).
Productos agropecuarios y pis-
ccolas terminados. Productos
de origen animal o vegetal que
han sufrido algn proceso de
cambio en la empresa (213).
Productos inmuebles. Edificacio-
nes que la empresa ha construido
o modificado para su venta. Inclu-
ye tambin terrenos sobre los que
se construyen estas edificaciones
y cuya propiedad se transferir
conjuntamente con la venta de la
edificacin (214).
Existencias de servicios ter-
minados. Se compone princi-
palmente de la mano de obra
y otros costos incurridos en la
prestacin del servicio conclui-
do (215).
Otros productos terminados.
Productos terminados que la
empresa ha procesado, que no
se contemplan en las subcuen-
tas anteriores (217).
Costos de financiacin - Pro-
ductos terminados. Costos de
financiacin incorporados en el
valor de los activos de produc-
tos terminados, generados hasta
el momento en que las existen-
cias se encuentran listas para su
comercializacin (218).
Subproductos, desechos y
desperdicios (22): Agrupa las
subcuentas que representan
los productos accesorios ob-
tenidos en la produccin de los
bienes del giro de la empresa.
Asimismo, se incluye los resi-
duos o mermas de produccin
de toda naturaleza, originadas
en los procesos productivos,
pero que mantienen algn va-
lor en su realizacin.
Subproductos. Productos obte-
nidos accesoriamente en el pro-
ceso de produccin. Resultan de
la produccin conjunta donde el
subproducto tiene un valor redu-
cido respecto del producto o de
los productos principales (221).
Desechos y desperdicios. Ma-
teriales desechados por pre-
sentar defectos o que resultan
no utilizables en el proceso de
transformacin (222).
Productos Descripcin
Productos en proceso (23):
Agrupa las subcuentas que
representan aquellos bienes
que se encuentran en proceso
de produccin, a la fecha de
los estados financieros.
Productos en proceso de ma-
nufactura. Productos que se
encuentran en proceso de ma-
nufactura (231).
Productos extrados en proceso
de transformacin. Productos
que habiendo sido extrados de la
naturaleza, se encuentran en pro-
ceso de transformacin (232).
Productos agropecuarios y pis-
ccolas en proceso. Productos
de origen animal o vegetal que
se encuentran en proceso de
produccin (233).
Productos inmuebles en proceso.
Inmuebles que se encuentran en
proceso de construccin, cuan-
do los inmuebles son destinados
a la venta (234).
Existencias de servicios en pro-
ceso. Se compone de la mano de
obra y otros costos involucrados
en la prestacin del servicio mien-
tras este no se ha concluido (235).
Otros productos en proceso.
Productos en etapa de transfor-
macin o fabricacin que no se
contemplan en las subcuentas
anteriores (237).
Costos de financiacin - Produc-
tos en proceso. Costos de financia-
cin incorporados en el valor de los
activos de productos en proceso,
generados hasta el momento en
que tales productos se transfieren a
produccin terminada (238).
A continuacin se mostrar, a manera
de ejemplo de detalle, tres de las principales
cuentas que se utilizan:
21 Productos terminados
211 Productos manufacturados
212 Productos de extraccin terminados
213 Productos agropecuarios y pisccolas terminados
2131 De origen animal
21311 Costo
21312 Valor razonable
2132 De origen vegetal
21321 Costo
214 Productos inmuebles
215 Existencias de servicios terminados
217 Otros productos terminados
218 Costos de financiacin - Productos terminados
12
23 Productos en proceso
231 Productos en proceso de manufactura
232 Productos extrados en proceso de transformacin
233 Productos agropecuarios y pisccolas en proceso
2331 De origen animal
23311 Costo
2332 De origen vegetal
23321 Costo
234 Productos inmuebles en proceso
235 Existencias de servicios en proceso
237 Otros productos en proceso
238 Costos de financiacin - Productos en proceso
24 Materias primas
241 Materias primas para productos manufacturados
242 Materias primas para productos de extraccin
243 Materias primas para productos agropecuarios y
pisccolas
244 Materias primas para productos inmuebles
25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos
251 Materiales auxiliares
252 Suministros
253 Repuestos
254 Materiales auxiliares, suministros y repuestos
desvalorizados
V. TCNICAS DE
VALORACIN DE LOS
COSTOS DE PRODUCCIN
APLICABLES
Teniendo en cuenta las condiciones
organizativas y posibilidades objetivas de las
empresas, las tcnicas de valoracin de los
costos de produccin que pueda aplicarse
se dividen en:
Tcnicas basadas en la utilizacin de los
costos reales.
Tcnicas basadas en el uso de costos
predeterminados.
1. COSTOS REALES
Los costos histricos conforman la pri-
mera etapa de los costos, ya que en ellos se
concentran todos los valores reales para la
elaboracin de un bien, la materia prima, la
mano de obra y los cargos indirectos, a par-
tir del registro de estos gastos y la obtencin
del costo unitario de un producto. Estas tc-
nicas presuponen el registro de los gastos
y clculo de los costos en la cuanta en que
realmente tuvieron lugar, limitando las posi-
bilidades de un anlisis comparativo al no
contar con una base normativa adecuada.
2. COSTOS PREDETERMINADOS
Los costos predeterminados, como pue-
de apreciarse en las defniciones conceptua-
les, son aquellos que se calculan antes de
comenzar el proceso de produccin de un
artculo o de prestacin de un servicio; y se-
gn sean las bases que se utilicen para su
clculo, se dividen en Costos estimados y
Costos estndar. Cualquiera de estos tipos
de costos predeterminados pueden operar-
se con base en rdenes de produccin, de
procesos continuos, o de cualquiera de sus
derivaciones.
2.1. Costos estimados
El objeto de los costos estimados es co-
nocer de forma aproximada cul puede ser
el costo de produccin, sirviendo de base
para la valoracin de las existencias en pro-
ceso y la produccin terminada, entregada y
realizada.
En general, cualquier industria pue-
de adoptar el sistema de costos estima-
dos. Sin embargo, dadas sus caractersti-
cas, muchas veces se aplica este sistema
en aquellas empresas que, por su tamao
o condiciones econmicas, no estn en dis-
posicin de afrontar el mayor costo que re-
presenta la implantacin de un sistema ms
completo.
En todo caso, el sistema de costos esti-
mados puede ser particularmente recomen-
dable en las industrias que fabrican determi-
nados productos sobre la base de pedidos u
rdenes especiales de clientes. En este tipo
13
de industrias, una caracterstica general es
que deben presentar una cotizacin a sus
clientes potenciales, lo cual implica que de-
ben hacer un clculo de costos estimados.
Este hecho estara sealando que, al adop-
tarse el sistema de costos estimados, no se
requerira de trabajo extra alguno en lo que
se refera a clculos de costos.
El costo estimado indica lo que podra
costar un artculo o grupo de artculos con
un grado de aproximacin relativo, ante la
inexistencia de normas que permitan calcu-
larlo con absoluto rigor. A estos efectos, el
sistema de costos estimados utiliza cuentas
especiales, siendo el tratamiento el siguien-
te, de manera independiente:
1. Se cargan por los costos reales en que se
incurre durante el periodo de fabricacin.
2. Se abonan por los costos estimados, a
medida que se termina la fabricacin de
cada producto o lote de productos.
Al trmino del periodo se procede a re-
gistrar el Inventario de Productos en Proce-
so de Fabricacin y Productos Terminados,
con base en los valores reales efectuando
los ajustes respecto de lo que se tena regis-
trado con los costos estimados. El costo real
debe compararse con el estimado y ajustar-
se contra el primero. Para tal fn, las compa-
raciones se efectan como sigue:
Por totales, o sea costo total real contra
costo total estimado, referidos al mismo
periodo.
Por partidas de costo, es decir compa-
rando el costo real de cada partida, de
un periodo determinado, con los costos
estimados respectivos.
La comparacin de los costos reales de
departamentos, fbricas, establecimientos,
brigadas, etc., con sus costos estimados,
referidos al mismo periodo, puede hacerse
por cualquiera de las formas mencionadas
en los dos puntos anteriores, o combinn-
dolas. En esta forma es posible conocer
globalmente, si las estimaciones hechas
concuerdan o no con la realidad.
2.2. Costos estndar
El costo estndar es el clculo con base
en un estudio cientfco, es el costo que debe
ser. Las diferencias entre el costo real incu-
rrido y los costos reales son desviaciones
que deben llevarse a resultados.
Una vez que el costo estndar es esta-
blecido, este provee las bases para la toma
de decisiones, para analizar y controlar los
costos, y para medir el inventario y el costo
de los bienes vendidos.
Los costos estndar sirven como pun-
to de referencia contra el cual los costos ac-
tuales son comparados. A las diferencias
entre los costos actuales y los costos estn-
dar se les llama varianzas. Los costos ac-
tuales pueden diferir de los costos estndar
debido a diferencias en el precio, diferen-
cias en cantidad, errores, u otras condicio-
nes poco ideales. Determinar las razones de
las varianzas puede sugerir una accin co-
rrectiva o demostrar que los productos es-
tn costando actualmente ms o menos que
lo anticipado.
CASO PRCTICO N 3
Costo estndar en una empresa
industrial
Hoja de costos estndar, para una uni-
dad producida:
Detalle Cantidad cada uno Total
Materias primas directas 10 k 6 60
Mano de obra directa 5 h 2 10
Carga fabril 5 h 4 20
Total 90
Carga fabril : S/. 20,000
Capacidad productiva: 5,000 h.
Operaciones:
Se compra 25,000 kg de materias primas
a S/. 6.20 cada kilogramo.
Se utilizan 9,750 kg en el proceso de
produccin.
14
Los salarios directos pagados son 4,500
horas a S/. 2.05 cada una.
La carga fabril real del periodo es de S/. 22,000.
Informe de produccin:
Las unidades terminadas y transferidas
son de 750.
Las unidades en proceso son de 200 (ma-
teriales 100%, costo de conversin 50%).
Solucin:
Previo a determinar el costo de produccin
se determinar la produccin equivalente:
Detalle
Productos en proceso Productos terminados
Unds. % P. equival. Unds. % P. equival.
Materiales 200 100 200 750 100 750
MOD 200 50 100 750 100 750
Carga fabril 200 50 100 750 100 750
Conociendo los valores estndares se
tiene que la produccin del periodo a valores
estndares es la siguiente:
Detalle
Prod.
equiv.
c.u. Total
Materiales 750 60 45,000
MOD 750 10 7,500
Carga fabril 750 20 15,000
Costo de productos
terminados
67,500
Detalle
Prod.
equiv.
c.u. Total
Materiales 200 60 12,000.00
MOD 100 10 1,000.00
Carga fabril 100 20 2,000.00
Costo de productos
en proceso
15,000.00
Conforme con lo anterior, una propuesta
de contabilizacin de acuerdo con los costos
estndar sera la siguiente:
--------------------x --------------------
96 Gastos de fabricacin estndar 82,500
961 Materiales
962 Mano de obra
963 Carga fabril
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos 82,500
791 Cargas imputables a
cuentas de costos y
gastos
x/x Por los costos estimados determi-
nados con base en los costos es-
tndar.
--------------------x --------------------
En consecuencia, el costo de las existen-
cias se determinara de la siguiente forma:
--------------------x --------------------
21 Productos terminados 67,500
211 Productos manufactu-
rados
23 Productos en proceso 15,000
de manufactura
71 Variacin de la produccin
almacenada 82,500
711 Variacin de productos
terminados
rados
en proceso
de manufactura
x/x Por el costo de produccin
estndar del periodo.
--------------------x --------------------
En relacin con el costo real, en primer
lugar veamos el movimiento de materiales,
para determinar el costo real de los materia-
les directos reales consumidos en el periodo:
Detalle Cantidad Precio Valor
Inventario inicial 0 0 0
Compras 25,000 6.2 155,000
Subtotal 25,000 6.2 155,000
(-) Inventario final 15,250 6.2 94,550
Consumo del periodo 9,750 6.2 60,450
La mano de obra real es como sigue:
Concepto # h Tasa Total
Salarios mano de obra directa 4,500 2.05 9,225
15
De lo anterior, el costo de produccin
real, sera el siguiente:
Distribucin del costo real entre la pro-
duccin del periodo
Concepto
Productos en proceso Productos terminados
P. equiv. S/. P. equiv. S/. P. equiv.
Materiales 200 12,726.32 750 47,723.68 950
Mano de
obra directa
100 1,085.29 750 8,139.71 850
Carga fabril
(dato)
100 2,588.24 750 19,411.76 850
Costo Total 16,399.85 75,275.15
Las variaciones entre lo estndar y lo
real seran las siguientes:
Detalle Real Estndar Variacin
Materiales 12,726.32 12,000.00 726.32 Desfav.
Mano de obra directa 1,085.29 1,000.00 85.29 Desfav.
Carga fabril 2,588.24 2,000.00 588.24 Desfav.
Prod. en proc. 16,399.85 15,000.00 1,399.85
Detalle Real Estndar Variacin
Materiales 47,723.68 45,000.00 2,723.68 Desfav.
Mano de obra directa 8,139.71 7,500.00 639.71 Desfav.
Carga fabril 19,411.76 15,000.00 4,411.76 Desfav.
Prod. terminado 75,275.15 67,500.00 7,775.15
Por lo tanto, se efectuara el siguiente asiento
de ajuste para llevarlo a costos reales:
--------------------x --------------------
92 Costo de produccin 91,675
921 Materiales
922 Mano de obra
923 Carga fabril
96 Gastos de fabricacin estndar 82,500
961 Materiales
962 Mano de obra
963 Carga fabril
cuentas de costos y
gastos
--------------------x --------------------
Por los costos posteriores incurridos con
posterioridad al punto de separacin:

--------------------x --------------------
rados
de manufactura
almacenada 9,175
terminados
rados
en proceso
de manufactura
estndar del periodo
--------------------x --------------------
VI. COSTOS POR RDENES Y
COSTOS POR PROCESOS
1. COSTOS POR RDENES DE PRODUCCIN
Conocido tambin como sistema de cos-
tos por lotes o por pedidos especfcos. El sis-
tema de rdenes de produccin se implanta en
aquellas industrias donde la produccin es uni-
taria, o sea que los artculos se producen por
lotes de acuerdo con la naturaleza del produc-
to. Mediante la aplicacin de este sistema, el
centro de inters de las acumulaciones de los
costos radica en el lote especfco o partida de
mercancas fabricadas.
Los costos se acumulan en cada orden
de produccin por separado y la obtencin
de los costos unitarios es cuestin de una
simple divisin de los totales correspondien-
tes a cada orden, por el nmero de unidades
producidas en esta.
16
CASO PRCTICO N 4
Sistema de costos por rdenes
Una empresa manufacturera se dedica a
la fabricacin de muebles de madera segn
pedido de los clientes. Para la confeccin
de los muebles utiliza una planta dividida en
cuatro departamentos: dos productivos (ar-
mado y acabado) y dos de servicios (inspec-
cin y mantenimiento). Respecto al periodo
se tiene la siguiente informacin:
Inventario inicial de existencias:
Materias primas Unidades Costo
Madera de caoba 1,200 pies 16.800
Pegamento 900 galones 2.250
Operaciones del mes
- rdenes emprendidas en el mes
Orden de
trabajo (OT)
Especificaciones Valor
103 240 juegos de comedor 96.000,00
104 1,000 sillas 80.000,00
- Compras efectuadas en el mes
3,400 pies de madera caoba a S/. 16 cada pie.
600 galones de pegamento a S/. 2.7
cada galn.
- Consumos efectuados
Orden 103: 1,800 pies de madera caoba
y 800 galones de pegamento.
Orden 104: 700 pies de madera caoba y
200 galones de pegamento.
- Mano de obra utilizada en el periodo
Centro
de costo
OT N 103 OT N 104
Horas C. total Horas C. total
Armado 4.200 15.960 900 3.870
Acabado 2.700 6.480 500 1.400
6.900 22.440 1.400 5.270
- Carga fabril del periodo
CC de servicios CC Productivos
Datos Inspeccin Mantenim. Armado Acabado
Costos CIF 2.800 2.200 9.600 11.800
Datos Inspeccin Mantenim. Armado Acabado
Horas totales 360 850 5.000 3.000
rea (m
2
) 300 250 1.200 900
Solucin:
En primer lugar, el asiento por la ad-
quisicin de materiales se efectuara de la
siguiente forma:
--------------------x --------------------
60 Compras 56.020
602 Materias primas
6021 Materias primas para
productos manufactu-
rados
60211 Madera de
pino 54.400
60212 Pegamento 1.620
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensio-
nes y de salud por pagar 10.084
401 Gobierno central
4011 Impuesto general a las
ventas
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comer-
ciales - Terceros 66.104
421 Facturas, boletas y
otros comprobantes
por pagar
4212 Emitidas
x/x Por compra de materia prima.
--------------------x --------------------
24 Materias primas 56.020
rados
61 Variacin de existencias 56.020
612 Materias primas
rados.
x/x Por destino de las materias
primas.
--------------------x --------------------
Por los consumos efectuados:
17
Madera
Tipo de operacin
Entradas Salida Saldo
Cant. c.u. Total Cant c.u. Total Cant. c.u. Total
Saldo inicial 1.200 14 16.800 1.200 14,000 16.800
Compra 3.400 16 54.400 4.600 15,478 71.200
Consumo 103 1.800 15,478 27.861 2.800 15,478 43.339
Consumo 104 700 15,478 10.835 2.100 15,478 32.504
Totales 38.696
Pegamento
Tipo de operacin
Entradas Salida Saldo
Cant. c.u. Total Cant c.u. Total Cant. c.u. Total
Saldo inicial 900 2,5 2.250 900 2,50 2.250
Compra 600 2,7 1.620 1.500 2,58 3.870
Consumo 103 800 2,58 2.064 700 2,58 1.806
Consumo 104 200 2,58 516 500 2,58 1.290
Totales 1.500 3.870 1.000 2.580
--------------------x--------------------
62 Gastos de personal, directores
y gerentes 27,710
621 Remuneraciones 25,422
6211 Sueldos y salarios
627 Seguridad, previsin
social y otras
contribuciones 2,288
6271 Rgimen de presta-
ciones de salud
40 Tributos, contraprestaciones
y aportes al sistema de pen-
siones y de salud por pagar 5.593
403 Instituciones pblicas
4031 EsSalud 2,288
4032 ONP 3,305
41 Remuneraciones y participa-
ciones por pagar 22,117
411 Remuneraciones por
pagar
4111 Sueldos y salarios por
pagar
x/x Por las remuneraciones pagadas.
--------------------x--------------------
9013 OT - 103 22,440
9014 OT - 104 5,270
--------------------x --------------------
61 Variacin de existencias 41,276
612 Materias primas
productos manufac-
turados
24 Materias primas 41,276
productos manufac-
turados
x/x Por el consumo de la materia
prima.
--------------------x --------------------
9013 OT - 103 38,696
9014 OT - 104 2,580
cuentas de costos y
gastos
x/x Por el destino del consumo de
materiales.
--------------------x --------------------

Por la mano de obra directa empleada en
las rdenes de fabricacin:
18
cuentas de costos y
gastos
x/x Por el destino de la cuenta 62.
--------------------x--------------------

Por la carga fabril:
Inspeccin Mantenim. Armado Acabado
2,800 2,200 9,600 3,000
Asignac. Inspeccin -2,800 1,750 1,050
Asignac. Mantenimiento -2,200 1,257 943
12,607 4,993
--------------------x --------------------
9013 OT - 103 12,607
9014 OT - 104 4,993
cuentas de costos y
gastos
x/x Por el destino de la carga fabril.
--------------------x --------------------
2. COSTOS POR PROCESOS
Es apto para empresas cuyas condiciones
de produccin no sufren cambios signifcativos,
producen una sola lnea de artculos, o fabrican
productos muy homogneos, en forma masiva
o continua, cumpliendo etapas sucesivas (pro-
cesos) hasta su terminacin total.
El Sistema de Acumulacin de Costos
por Proceso, es un sistema que acumula los
costos de produccin en procesos producti-
vos continuos y/o en serie, es decir, es uti-
lizado cuando se fabrican productos simila-
res, en grandes cantidades, a travs de una
serie de pasos de produccin; en los cuales
los costos se acumulan durante un lapso de
tiempo y son traspasados de un proceso a
otro, junto con las unidades fsicas del pro-
ducto, de manera que el costo total de pro-
duccin se halla al fnalizar el proceso pro-
ductivo, por efecto acumulativo secuencial.
En este sistema, el objeto de costo lo consti-
tuyen las distintas fases del proceso produc-
tivo y, el costo unitario se obtiene dividiendo
entre la suma de los costos unitarios de cada
proceso por donde haya pasado el artculo
para su fabricacin el total de unidades obte-
nidas en el periodo respectivo.
CASO PRCTICO N 5
Una fbrica de jugo de manzana tiene
dos departamentos en los cuales produce
tal bien. En el departamento 1 se extrae el
jugo de manzanas y en el departamento 2
se aade agua, azcar y empaca en en-
vases de 40 gal para su comercializacin.
En el mes se ha incurrido en los siguien-
tes costos de fabricacin:
Conceptos Dpto. 1 Dpto. 2
Unidades en proceso inicial
Materiales 100%, Centro de costo (CC): 80%
Materiales 100%, Centro de costo: 30%
4,000
7,000
Unidades iniciadas en el proceso 20,000
Unidades recibidas del proceso an-
terior
17,000
Unidades aadidas en el proceso 3,000
Unidades terminadas transferidas 20,000 21,000
Unidades en proceso final
2,000
4,000
Unidades perdidas
Normales 2,000 2,000
Los costos incurridos en la fabricacin
del jugo de manzana han sido los siguientes:
Detalle Extraccin Envasado
Periodo anterior (P. en proceso)
Materiales directos 50,000 24,000
Mano de obra directa 80,000 120,000
Costos indirectos de fabricacin 25,000 36,000
Del periodo actual
Materiales directos 176,000 69,000
Mano de obra directa 400,000 420,000
Costos indirectos de fabricacin 104,000 108,000
19
La empresa utiliza el mtodo del prome-
dio ponderado.
Determinar el costo de produccin del
periodo.
Solucin:
Justifcacin de las cantidades fabrica-
das en el periodo:
Proceso 1 - Extraccin
1. Situacin inicial
Inventario inicial PP 4,000
Unidades comenzadas 20,000
Total (Unds.) 24,000
2. Situacin fnal
Productos terminados 20,000
Productos en proceso 2,000
Prdidas normales 2,000
3. Costos a contabilizar (totales de produc-
cin) del presente periodo
Materia prima 176,000
Mano de obra 400,000
Cargas indirectas de fabricacin 104,000
Total (S/.) 680,000
4. Produccin equivalente
Detalle Materia prima CC
Productos terminados 20,000 20,000
Productos en proceso 2,000 1,000
Total 22,000 21,000
HOJA DE COSTO DE PRODUCCIN
Departamento: Extraccin Periodo: Marzo 2012
DETALLE
COSTO
TOTAL
COSTO
UNITARIO
COSTO EN ESTE DEPARTAMENTO
Productos en proceso al 1 de febrero de 2012
Costo de material 50,000.00 2,27272727
Costo de mano de obra 80,000.00 3,80952381
Carga fabril 25,000.00 1,19047619
Costo del mes de marzo en este departamento
Material 176,000.00 8,00000000
Mano de obra 400,000.00 19,04761905
Carga fabril 104,000.00 4,95238095
Costo total del departamento en el periodo 680,000.00 32,0000000
Costo acumulado del departamento 835,000.00 39,2727273
COSTO TOTAL ACUMULADO 835,000.00 39,2727273
DISTRIBUCIN DEL COSTO
TERMINADO EN EL DEPARTAMENTO
Transferido al Dpto. Envasado
20,000 x 39.2727273
785,454.55
No transferido
INVENTARIO FINAL DE PRODUCTOS EN
PROCESO
Costo de los departamentos anteriores
(+) Costo de este DEPARTAMENTO
Material 2,000 x 10,27272727 20,545.45
Mano de obra 1,000 x 22,85714286 22,857.14
Carga fabril 1,000 x 6,14285714 6,142.86
TOTAL DE PRODUCTO EN PROCESO 49,545.45
COSTO TOTAL ACUMULADO 835,000.00

--------------------x --------------------
921 Extraccin
9211 Materiales
9212 Mano de obra
9213 Carga fabril
cuentas de costos y
gastos
x/x Por el costo de produccin del
departamento de Extraccin.
--------------------x --------------------
922 Envase
9221 Del departamento anterior
de manufactura
almacenada 49,545
713 Variacin de pro-
ductos en proceso
de manufactura
921 Extraccin
20
9211 Materiales
9212 Mano de obra
9213 Carga fabril
departamento de Extraccin.
--------------------x --------------------
Proceso 2 - Envasado
1. Situacin inicial
Inventario inicial de productos en proceso 7,000
Unidades transferidas 17,000
Unidades agregadas 3,000
2. Situacin fnal
Productos terminados 21,000
Productos en proceso 4,000
Prdidas normales 2,000
Materia prima 69,000
Mano de obra 420,000
Total (S/.) 597,000
Productos terminados 21,000 21,000
Productos en proceso 4,000 2,000
Total 25,000 23,000
HOJA DE COSTO DE PRODUCCIN
Departamento: Envasado Periodo: Marzo 2012
Detalle Costo total Costo unitario
COSTO EN DEPARTAMENTO ANTERIOR 785,454.55 31,418182
COSTO EN ESTE DEPARTAMENTO
Productos en proceso al 1 de febrero de 2012
Costo de material 24,000.00 0,96000000
Costo de mano de obra 120,000.00 5,217391304
Carga fabril 36,000.00 1,565217391
Costo del mes de marzo en este depar-
tamento
Material 69,000.00 2,760000000
Mano de obra 420,000.00 18,260869565
Carga fabril 108,000.00 4,695652174
Costo total del departamento en el periodo 597,000.00 25,7165217
Costo acumulado del departamento 777,000.00 33,4591304
COSTO TOTAL ACUMULADO 1.562.454,55 64,8773124
DISTRIBUCIN DEL COSTO
TERMINADO EN EL DEPARTAMENTO
Transferido al Dpto. Envasado
21,000 x 64,8773124
1,362,423.56
No transferido
INVENTARIO FINAL DE PRODUCTOS EN
PROCESO
Costo de departamentos anteriores
4,000 x 31,418182
125,672.73
(+) Costo de este DEPARTAMENTO
Material 4,000 x 3.72 14.880,00
Mano de obra 2,000 x 23.478260870 46.956,52
Carga fabril 2,000 x 6,260869565 12.521,74
TOTAL DE PRODUCTO EN PROCESO 200.030,99
COSTO TOTAL ACUMULADO 1.562.454,55

--------------------x --------------------
921 Extraccin
9211 Materiales
9212 Mano de obra
9213 Carga fabril
cuentas de costos y
gastos
departamento de Envase.
--------------------x --------------------
21 Productos terminados 1,362,423.56
211 Productos manufac-
turados
23 Productos en proceso 200.030,99
de manufactura
almacenada 1.562.454,55
711 Variacin de produc-
tos terminados
turados
en proceso
21
PROCESO DE MANUFACTURA CONJUNTO DE LAS INDUSTRIAS PANADERAS
de manufactura
departamento de Envase.
--------------------x --------------------

VII. COSTOS CONJUNTOS
Cuando se generan simultneamente
bienes individuales a partir de la misma ma-
teria prima y/o proceso de manufactura, nos
encontramos ante lo que se denomina pro-
duccin conjunta. Por ejemplo, cuando se
procesa la soya se obtiene el aceite y la car-
ne de soya. La generalidad en este tipo de
transacciones es que los productos tienen
una relacin fsica que requieren un proce-
samiento comn simultneo.
Cuando los productos que se elaboran
o fabrican simultneamente tienen la misma
importancia se denominan productos con-
juntos o conexos, los cuales se caracterizan
por lo siguiente:
Cuando se producen cantidades adicio-
nales de un producto conjunto, las can-
tidades de los otros productos conjuntos
se incrementarn proporcionalmente.
La manufactura de los productos conjuntos
siempre tiene un punto de separacin en el
cual surgen productos separados.
Ninguno de los productos conjuntos es
signifcativamente mayor en valor que los
dems productos conjuntos.
El problema en este tipo de operaciones
con productos conjuntos radica en asignar-
les un valor, toda vez que los costos incu-
rridos antes del punto de separacin no se
pueden identifcar a un determinado pro-
ducto. Resultan que los costos son indivi-
sibles y son especfcamente identifcables
con algunos de los productos que se estn
produciendo.
Los costos incurridos con posteriori-
dad al punto de separacin, por lo general,
no causan problemas de asignacin por-
que pueden identifcarse con los productos
especfcos.
Materiales directos
- Mano der obra
directa
- Costos
indirectos de
fabricacin
Proceso conjunto
- Amasado
- Sobado
- Divisin masa
- Pesada
Centro de Costos I
Pan
salado
Pan
dulce
Pan de
guayaba
Cualquier otro
tipo de
pan
Procesamiento
adicional
Procesamiento
adicional
Procesamiento
adicional
Procesamiento
adicional
Inventario
de productos
terminados
Inventario
de productos
terminados
Inventario
de productos
terminados
Inventario
de productos
terminados
Costos conjuntos Punto de separacin
(surgen los productos identificables)
Costos separables
(Materiales directos
Mano de obra directa y
Costos indirectos de fabricacin) * Formado por las etapas de: boleado, moldeado, fermentacin y horneado.
** De acuerdo con una parte asignada de los costos conjuntos ms los costos separables.
**
*Centro de Costos II

Departamento de produccin
Fuente: Elaboracin propia con base en datos obtenidos por Pulido (2002).
En: <http://redalyc.uaemex.mx/pdf/280/28011651007.pdf>
22
CASO PRCTICO N 6
Determinacin del costo para produc-
tos conjuntos
Una empresa petrolera produce gaso-
lina, petrleo para calefaccin y combus-
tible para aviones, a partir de la refnacin
de petrleo crudo. Durante el periodo se ini-
ci en el Departamento 1 la refnacin ini-
cial de 840,000 galones, incurriendo en cos-
tos de S/. 168,000. Al fnal de este proceso
surgen tres productos parcialmente termina-
dos, los cuales son enviados al Departamen-
to 2, 3 y 4.
Los costos de produccin para cada uno
de los procesos han sido los siguientes:
Productos Departamento Costos Produccin galones
Gasolina 2 50,000 270,000
Petrleo calefac. 3 30,000 360,000
Combustible aviones 4 35,000 210,000
Total 115,000 840,000
Los valores unitarios de venta de la gasolina,
petrleo para calefaccin y combustible para avio-
nes corresponde a S/. 1.25, S/. 1.10 y S/. 1.50,
respectivamente.
Solucin:
Considerando las metodologas existen-
tes para asignar los costos conjuntos a los
diferentes coproductos, a continuacin mos-
traremos estos:
Mtodo de unidades producidas
Coproductos Galones Porcentaje Asignacin
Gasolina 270,000 32.14% 54,000
Petrleo para calefaccin 360,000 42.86% 72,000
Combustible aviones 210,000 25.00% 42,000
Total 840,000 168,000
Antes de aplicar el mtodo del valor de
mercado, se debe obtener el importe corres-
pondiente al valor de mercado en el punto de
separacin, para lo cual siendo que no existe
este, se debe determinar uno a partir del va-
lor de mercado luego de procesos posterio-
res, siendo necesario deducir los costos pos-
teriores como se muestra a continuacin:
Valor neto de realizacin en el punto
de separacin
Coproductos
Precio
de
Venta
Costo de departamentos posteriores
Valor en
punto de
separacin
Total Unidades Unitario
Gasolina 1.25 50,000 270,000 0.18518519 1.064815
Petrleo
calefaccin
1.10 30,000 360,000 0.08333333 1.02
Combusti-
ble aviones
1.50 35,000 210,000 0.16666667 1.33
Con base en lo anterior, la asignacin de
los costos para cada uno de los coproductos
sera la siguiente:
Mtodo del valor neto de realizacin
Coproductos V.Neto Total Porcentaje Asignacin
Gasolina 1.064815 287,500 0.307980718 51,741
Petrleo calefac. 1.02 366,000 0.392072844 65,868
Combustible aviones 1.33 280,000 0.299946438 50,391
Total 933,500 168,000
Considerando que los productos no son
iguales, los costos de los productos conjun-
tos debern asignarse con base en el valor
de mercado de los productos individuales,
en consecuencia, el costo que corresponde
a los productos conjuntos asignado para el
departamento 1 se registrar de la siguien-
te forma:
--------------------x --------------------
90 Gasolina 51,741
901 Materiales
902 Mano de obra
903 Carga fabril
91 Petrleo de calefaccin 65,868
911 Materiales
912 Mano de obra
913 Carga fabril
92 Combustible para aviones 50,391
921 Materiales
922 Mano de obra
923 Carga fabril
23
cuentas de costos y
gastos
x/x Por los costos asignados de
los coproductos en el Depar-
tamento I.
--------------------x --------------------

Luego, por los costos en los departa-
mentos posteriores se efectuar el siguien-
te asiento:
--------------------x --------------------
90 Gasolina 50,000
901 Materiales
902 Mano de obra
903 Carga fabril
91 Petrleo de calefaccin 30,000
911 Materiales
912 Mano de obra
913 Carga fabril
92 Combustible para aviones 35,000
921 Materiales
922 Mano de obra
923 Carga fabril
cuentas de costos y
gastos
x/x Por los costos asignados de los
coproductos en los Departa-
mentos 2, 3 y 4.
--------------------x --------------------

Por consiguiente, para trasladar la pro-
duccin del periodo:
--------------------x --------------------
turados
de manufactura
almacenada 82,500
terminados
rados
en proceso
de manufactura
--------------------x --------------------

CASO PRCTICO N 7
Determinacin del costo de producto
principal y subproducto
Una empresa maderera produce listo-
nes de madera que se cortan en el depar-
tamento 1, sin requerir procesamiento adi-
cional, y adems un subproducto, el aserrn,
que se transfere al departamento 2 donde
se empaca para venderlo.
Durante el periodo se comenzaron a pro-
ducir 40,000 listones, habindose incurrido
en costos por S/. 65,000, que corresponde a
materiales por S/. 26,000, mano de obra por
S/. 19,000 y carga fabril por S/. 20,000.
En el proceso 2 donde se empaca el
subproducto se han incurrido en costos as-
cendentes a S/. 1,200, que corresponde a
costos por materiales de S/. 700, mano de
obra por S/. 400 y carga fabril por S/. 100.
Se han producido 2,500 unidades de aserrn.
Se sabe que el precio de venta del pro-
ducto principal es de S/. 29 por listn de ma-
dera y de S/. 6 por el aserrn. Asimismo, los
gastos de mercadeo del subproducto ascien-
den a S/. 3,000. Determinar el costo de los
listones y el aserrn.
Solucin:
Cuando se produce conjuntamente un
producto principal con un subproducto, si
es posible determinar que el subproduc-
to tiene un mercado importante en el que
24
se puede comercializar y se tiene un precio
de mercado, entonces procede reconocer el
subproducto, utilizando el mtodo del valor
razonable.
Bajo este mtodo, el valor esperado de
las ventas del subproducto producido se re-
duce por los costos esperados de procesa-
miento adicional y los gastos de mercadeo,
el cual se reduce a los costos incurridos en
el departamento 1, para determinar el cos-
to total de los listones, tal como se muestra
a continuacin:
Mtodo del valor neto realizable
Detalle
Valor de
venta
Proceso
adicional
Gastos de
mercadeo
Valor neto
realizable
Subproducto 15,000.00 -1,200.00 -3,000.00 10,800.00
Determinado el importe del subpro-
ducto, el monto del costo asignable al
producto principal (listones de madera)
es el siguiente:
Detalle S/.
Costo conjunto 65,000.00
Subproducto -10,800.00
Costo listones 54,200.00
Por consiguiente, la contabilizacin de
estos ser la siguiente:
Costos incurridos en el departamento 1
--------------------x --------------------
90 Departamento 1 65,000
901 Materiales
902 Mano de obra
903 Carga fabril
cuentas de costos y
gastos
x/x Por los costos incurridos en el
departamento 1.
--------------------x --------------------
Costos incurridos en el departamento 2
--------------------x --------------------
91 Departamento 2 1,200
911 Materiales
912 Mano de obra
913 Carga fabril
cuentas de costos y
gastos
departamento 2.
--------------------x --------------------

Por el costo de produccin estndar

--------------------x --------------------
rados
22 Subproductos, desechos y
desperdicios 12,000
221 Subproductos
almacenada 66,200
terminados
rados
en proceso
de manufactura
--------------------x --------------------

VIII. DESMEDRO DE
EXISTENCIAS
1. DEFINICIN DE DESMEDRO
Es usual hablar del trmino desmedro,
sin embargo este vocablo no tiene una def-
nicin especfca en materia contable, por lo
25
cual una correcta interpretacin de esta pa-
labra debe partir de lo dispuesto por el Dic-
cionario de la Real Academia Espaola, el
cual seala que es la accin y efecto de des-
medrar, es decir, estropear, o lo que es lo
mismo, menoscabar, poner en inferior
condicin algo.
A su vez, el Diccionario Usual de Gui-
llermo Cabanellas en relacin con el trmi-
no desmedro seala que se trata de la pr-
dida de calidad de un bien que se produce
en el curso de las actividades ordinarias de
una empresa como consecuencia de produ-
cir o destinar un bien a la venta o consumo,
prdida que segn los principios contables
se efecta por su valor neto de realizacin
(2)
.
En este sentido, para fnes contables
puede interpretarse el trmino desmedro
como la condicin en que se encuentra un
bien, que ha sufrido una prdida de orden
cualitativo (en su valor), hacindolas inutili-
zables para los fnes a los que estaban ori-
ginalmente destinados, lo cual concordara
con la defnicin expuesta para desmedro
en el numeral 2 del inciso c) del artculo 21
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta. Es importante sealar que el Tribunal
Fiscal ha manifestado en la RTF N 898-4-
2008, que esta condicin puede producirse
tanto en bienes que califquen como mate-
rias primas, que se encuentren en proceso
de produccin o que constituyan bienes f-
nales, lo que se encuentra arreglado a lo se-
alado por la NIC 2 Existencias que no hace
distingo en la clase de existencia respecto
de la que se pueda producir esta condicin.
Por otro lado, en algunos libros de cos-
tos, al emplearse el trmino unidad defec-
tuosa se hace referencia a una existencia
que sufre un desmedro, englobando a aque-
llos bienes que pueden reprocesarse, es de-
cir, que pueden recomponerse a travs del
incurrimiento de costos adicionales hasta
(2) Ver RTF N 7538-2-2004.
que los bienes alcancen un nivel sufciente
de calidad para ser vendidos, y a aquellos
bienes que no pueden reprocesarse (deno-
minados unidad averiada o echada a per-
der). En otros libros, se les denomina uni-
dad daada defnindose como la unidad de
produccin que no satisface las especifca-
ciones requeridas por los clientes para con-
siderarse como buenas unidades y que se
descartan o venden a precios reducidos.
2. CMO SE ORIGINAN LOS DESMEDROS?
El deterioro de los productos ocurre
cuando estos se encuentran:
a) Daados: i) Por la exposicin a la atms-
fera del lugar en que los artculos pere-
cederos son procesados o almacenados,
o ii) Los errores en el proceso de pro-
duccin (ya sea por parte de humanos o
de mquinas) que ocasionan desmedros
como consecuencia del rechazo por par-
te del rea de control de calidad, dado
que no cumplen con las condiciones o
requisitos de calidad.
b) Se han convertido parcial o totalmente
obsoletos, lo cual ocurre con frecuen-
cia con bienes, tales como prendas que
pasan de moda, artefactos elctricos o
productos de cmputo que por el avan-
ce tecnolgico son desplazados por pro-
ductos ms avanzados. Tambin podra
incluirse en este caso los bienes que se
encuentran cercanos a la fecha de su
vencimiento.
El Tribunal Fiscal en la RTF N 9579-4-
2004 ha sealado que los descartes de
aves en las granjas durante el proceso
de produccin constituyen desmedros,
as como la clasifcacin de los pollitos
beb de segunda y de descarte que no
garantizan una crianza efciente y renta-
ble como s lo hacen los pollitos bebs de
primera.
c) Sus precios de mercado han cado,
puede ocurrir por ejemplo, cuando el
costo de adquisicin del bien resulta ser
26
mayor, dado que el precio del bien en el
mercado ha bajado por efectos de la de-
manda.
d) Han aumentado los costos estimados
para su terminacin o su venta cuando
por ejemplo el valor de los materiales a
emplearse en el proceso productivo, a
efectos de la fabricacin de un bien su-
ben de precio, de tal manera que el costo
de terminacin del bien resulta ser mayor
al precio de mercado.
3. TIPOS DE DESMEDRO
Existen dos tipos de deterioro:
a) Normales: Inherentes a un proceso par-
ticular y surge incluso bajo condiciones
operativas efcientes.
b) Anormales: No inherente al proceso
de produccin, que se consideran por
lo general evitables y controlables. Es
la prdida en exceso del nivel acepta-
do de calidad, es decir, es aquella que
rebasa los lmites normales y predichos
de tolerancia; ocurriendo generalmente
debido a errores humanos o a errores
de mquina.
4. CUNDO SE RECONOCE EL DESMEDRO?
Si bien es cierto, la NIC 2 no establece
una fecha exacta, se entiende que la obliga-
cin de una empresa de verifcar la condi-
cin de sus existencias como mnimo debe
ser anualmente, en el periodo en el cual se
elaboran los estados fnancieros
(3)
. En dicha
oportunidad, de acuerdo con el prrafo 9 de
la NIC 2 Existencia, los inventarios deben
medirse al Costo o al Valor Neto Realiza-
ble, segn cual sea el menor.
(3) No obstante, entendemos que si la empresa se encontrara
obligada a presentar estados financieros intermedios, para
los cierres de los periodos intermedios, tambin debera
aplicar esta regla de verificacin.
Medicin de Inventarios
Valor en Libros
(Costo)
Se compara
Valor Neto de
Realizacin (VNR)
De lo anterior, nos encontraramos en
las siguientes situaciones con las siguientes
consecuencias:
a) Costo > VNR
No se realiza ningn
registro contable
b) Costo < VNR
Se reconoce una
prdida por deterioro
De acuerdo con el prrafo 28 de la NIC 2,
esta prctica de rebajar el saldo es coherente
con el siguiente criterio: los activos no deben
valorarse en libros por encima de los importes
que se espera obtener a travs de su venta o
uso. Esta rebaja se realiza en forma indirecta
o de provisin por el cual no se modifca la cifra
del costo y se establece una cuenta de valua-
cin separada (actualmente la cuenta 29 Provi-
sin para desvalorizacin de existencias) para
reconocer la prdida en los benefcios.
En este orden de ideas, el prrafo 34
de la NIC 2 seala que el importe de cual-
quier rebaja de valor, hasta alcanzar el va-
lor neto realizable debe ser reconocido
como un gasto en el periodo en que ocu-
rra la rebaja o la prdida.
Es importante sealar, que de acuerdo
con lo dispuesto por el prrafo 33 de la NIC
2, se deber realizar una nueva evaluacin
del valor neto realizable en cada periodo
posterior.
CASO PRCTICO N 8
Aplicacin del VNR en empresas
industriales
Una empresa industrial que comercializa
un nico producto X, medido segn el m-
todo promedio, cuenta con los siguientes da-
tos de costos incurridos en el periodo:
27
Del periodo anterior existen productos en
proceso equivalentes a 80,000 unidades
valorizadas por el monto de S/. 420,000
(S/. 175,000 en materiales, S/. 130,000
en mano de obra y S/. 115,000 en cargas
fabril).
Durante el periodo se ha incurrido adi-
cionalmente por materiales en la suma
de S/. 478,000, en mano de obra por
S/. 420,000 y carga fabril por S/. 392,000.
Al fnal del periodo se informa que de la
produccin trabajada en el periodo se
han acabado 450,000 unidades en per-
fecto estado, existiendo adems 12,000
unidades defectuosas y 108,000 semi-
terminadas, encontrndose estas ltimas
completas en materiales y con un 60%
de costos de conversin.
El precio estimado de venta de los produc-
tos terminados X como consecuencia de
un cambio en la tendencia es S/. 5.20 para
los productos en buen estado y de S/. 2.60
para los productos defectuosos.
El gasto estimado de venta (comisiones)
del producto X equivale al 7% del pre-
cio de venta estimado.
No ha habido mermas y las unidades de-
fectuosas son localizadas al fnal del pro-
ceso productivo y no sern reprocesadas
para ser vendidas.
Se estima que el costo para terminar
los productos en proceso ascender a
S/. 87,000.
Se pide determinar cualquier prdida por
deterioro.
Solucin:
En primer lugar examinaremos las uni-
dades trabajadas en el periodo, tal como se
muestra a continuacin:
Distribucin de unidades
Unidades en buen estado 450,000
Unidades defectuosas 12,000
Unidades en proceso 108,000 (100,60%)
Total 570,000
Unidades por distribuir
Del periodo anterior
Del periodo
comenzado
Total
80,000 (100,60%) 490,000
(*)
570,000
(*) (570,000 - 80,000)
Es importante sealar que Horngren,
Datar y Foster
(4)
en el caso especfco de em-
presas industriales opinan que si bien existen
dos tratamientos: i) las unidades daadas se
cuentan, y ii) no se cuentan las unidades da-
adas; preferen el primero toda vez que el
segundo enfoque genera una distorsin de
costos dado que carga solo a las unidades
buenas los costos, incurridos, mientras que
con el primer enfoque se pone de relieve el
costo del dao normal.
Cabe destacar que para fines tributa-
rios, tambin se aplica el primer criterio,
as en la RTF N 898-4-2008 se indic que
los scrap balls (bolas de aceros con mal-
formaciones, rajaduras y pliegues) que no
fueron considerados como productos fi-
nales por las deficiencias contenidas en
ellas que las hace inutilizables para los fi-
nes a los que se encontraban destinados
(molienda de minerales, materiales met-
licos y no metlicos), califican como des-
medros; y por ende, deben reconocerse
como gasto nicamente de cumplir con los
requisitos sealados en las disposiciones
del Impuesto a la Renta.
Con base en lo anterior, a continuacin
determinaremos la produccin equivalente,
a efectos de determinar los costos unitarios
por elemento de costo:
(4) En: Contabilidad de Costos: Un enfoque gerencial. Pearson
Educacin de Mxico, S.A. de C.V. Naucalpn de Jurez,
Estado de Mxico, 2007, p. 635.
28
Elemento
En
Proceso
Producto en
buen estado
Producto
defectuoso
Producto en
proceso
Total Pro-
duccin
equiva-
lente
% Unidades % Unidades %
Pro-
duccin
equiva-
lente
Materiales 108,000 100 450,000 100 12,000 100 108,000 570,000
Mano de
obra directa
108,000 100 450,000 100 12,000 60
(*)
64,800 526,800
Carga fabril 108,000 100 450,000 100 12,000 60
(*)
64,800 526,800
(*) 108,000 x 60%
Considerando lo anterior, el costo unita-
rio por elemento de costo se determinara de
la siguiente forma:
Detalle
Materia
prima
Mano de
obra
Carga
fabril
Total
Costo del periodo anterior 175,000 130,000 115,000 420,000
Costos del periodo 478,000 420,000 392,000 1,290,000
Costo total 653,000 550,000 507,000 1,710,000
Detalle
Materia
prima
Mano de
obra
Carga fabril
Costo total 653,000 550,000 507,000
Produccin equivalente 570,000 526,800 526,800
Costo Unitario
(*)
1.145614 1.044039 0.962415
(*) Costo total/produccin equivalente
De lo anterior, el costo de la produccin del
periodo sera el siguiente:
Elemento
Costo
Unitario
Producto
terminado
(450,000)
Producto
defectuoso
(12,000)
Producto
Proceso
(108,000)
Materiales 1.145614 515,526.30 13,747.37 123,726.31
Mano de
obra directa
1.044039 469,817.55 12,528.47
(*)
67,653.73
Carga Fabril 0.962415 433,086.75 11,548.98
(**)
62,364.49
Totales 1,418,430.60 37,824.82 253,744.53
(*) S/. 64,800 x 1.044039
(**) S/. 64,800 x 0.962415
A continuacin, calculemos el valor neto
de realizacin:
Determinacin del Valor Neto de Realizacin
Productos
Precio
estimado
Costo ter-
minacin
Gasto de
Venta (7%)
Valor neto
realizacin
Producto
terminado
(*)
2,340,000 -163,800 2176,200
Producto
defectuoso
(**)
31,200 -2,184 29,016
Producto en
proceso
(***)
561,600 -87,000 -39,312 435,288
(*) 450,000 x 5.20
(**) 12,000 x 2.60
(***) 108,000 x 5.20
Evaluamos a continuacin si se produce
prdida por deterioro:
Productos Costo VNR Deterioro
Producto en proceso 1,418,430.60 2176,200
Producto defectuoso 37,824.82 29,016 8,808.82
Producto terminado 253,744.53 435,288
Determinado el monto estimado que no
podr recuperar cuando se produzca la ven-
ta futura de la produccin deber reconocer-
se dicha prdida en los libros de la empresa,
debiendo efectuar el siguiente asiento:
Asiento por el reconocimiento de la pr-
dida en el ejercicio:
--------------------x --------------------
69 Costo de ventas 8,809
695 Gastos por desvaloriza-
cin de existencias
29 Desvalorizacin de existencias 8,809
2921 Productos manufacturados
x/x Por el reconocimiento de la
prdida por deterioro, exceso al
valor neto realizable.
--------------------x --------------------
De lo anterior se observa que no se re-
duce directamente la existencia sino se crea
una cuenta de valuacin que se presenta
disminuyendo las existencias en el Balan-
ce General, a efectos de que muestre solo
aquella parte que se puede recuperar.
5. CMO SE DETERMINA EL VALOR
NETO DE REALIZACIN (VNR)?
De conformidad con el prrafo 6 de la NIC
2, se entiende como Valor Neto de Realiza-
cin el precio estimado de venta de un acti-
vo en el curso normal de la operacin menos
los costos estimados para terminar su pro-
duccin y lo necesario para llevar a cabo la
venta, tal como por ejemplo las comisiones
(5)
.
(5) De esta forma queda claro que el valor neto de realizacin
no es lo mismo que el valor de mercado.
29
VNR =
Valor estimado
de venta
-
Costos estimados de
terminacin y/o venta
Acorde con el prrafo 7 de la NIC 2, el
Valor Neto Realizable hace referencia al im-
porte neto que la entidad espera obtener por
la venta de los inventarios en el curso normal
de la operacin.
A estos efectos, el prrafo 30 de la NIC 2
seala que las estimaciones en el valor neto
realizable se basar en la informacin ms
fable que se disponga, en el momento de
hacerlas, acerca del importe por el que se
espera realizar los inventarios, considerando
las fuctuaciones de precios o costos relacio-
nados directamente con los hechos posterio-
res al cierre, en la medida que esos hechos
confrmen condiciones existentes al fnal del
periodo.
Reglas para aplicar el VNR
1
Se calcula para cada partida de inventario,
pudiendo en algunas circunstancias agrupar
partidas similares o relacionadas (misma
lnea de productos que tienen propsitos o
fines similares, vendidas en la misma rea
geogrfica). No se aplica sobre una clasifi-
cacin completa.
2
Se toma en cuenta el propsito para el que se
mantienen los inventarios.
3
En el caso de materias primas y suministros
mantenidos para la produccin: i) no se apli-
ca la regla conservadora si se espera vender
al costo o por encima de l, y ii) no se aplica
el VNR pero s, el costo de reposicin.
6. CULES SON LAS CONDICIONES PARA
QUE EL DESMEDRO SEA DEDUCIBLE?
En trminos generales, de acuerdo con
lo sealado por el inciso f) del artculo 44 de
la Ley del Impuesto a la Renta, no son dedu-
cibles las asignaciones destinadas a la cons-
titucin de reservas o provisiones cuya de-
duccin no admite esta ley. En este sentido,
siendo que el desmedro s puede ser deduci-
ble al encontrarse regulado en el inciso f) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, veamos las condiciones bajo las cuales
es posible lo anteriormente sealado.
Acorde con lo dispuesto en el ltimo p-
rrafo del inciso c) del artculo 21 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta,
en el caso de desmedro la Sunat aceptar
como prueba:
a) La destruccin de las existencias
efectuada ante Notario Pblico o Juez de
Paz, a falta de este.
Es importante sealar, que en la RTF
N 1804-1-2006 se ha sealado que no
est debidamente acreditado si en el
acta del notario solo se certifca el estado
de la mercadera y no se hace referen-
cia a la destruccin de los bienes. De lo
anterior, resulta claro que en el acta del
notario debera constar, entre otros: i) la
calidad de los bienes, y ii) la forma de
destruccin.
b) La comunicacin previa a la Sunat
en un plazo no menor de seis (6) das
hbiles anteriores a la fecha en que se
llevar a cabo la destruccin de los refe-
ridos bienes. La Administracin en estos
casos podr designar a un funcionario
para presenciar dicho acto, tambin po-
dr establecer procedimientos alternati-
vos o complementarios a los indicados,
tomando en consideracin la naturaleza
de las existencias o la actividad de la
empresa.
De acuerdo con la RTF N 7538-2-2004
para el Tribunal Fiscal resulta importan-
te como condicin para reconocer la prdi-
da y por ende la deduccin para determi-
nar la renta neta de tercera categora, que
la comunicacin y la destruccin deban ser
efectuadas en el mismo periodo, es decir, no
basta con la comunicacin a la Administra-
cin Tributaria; sino que el gasto se encon-
trar supeditado hasta la realizacin efecti-
va de la destruccin. As, si se comunicara
30
oportunamente en el mes de diciembre y la
destruccin se efectuara en el mes de enero
del siguiente ao, la deduccin se realizar
en el ejercicio de la destruccin.
Asimismo, no necesariamente deben
destruirse, pues tambin, pueden vender-
se, dado que no todo desmedro implica una
prdida total del valor neto realizable de los
bienes, sino solo una reduccin de su valor.
En este caso, el mismo Tribunal Fiscal ad-
mite en la RTF N 3722-2-2004 que los bie-
nes que se encuentran en situacin de des-
medro pueden comercializarse a un menor
valor. Debe tenerse presente que el Tribunal
Fiscal ha manifestado en la RTF N 11911-
3-2007 que el valor de mercado no necesa-
riamente es siempre superior al costo de ad-
quisicin, pues una empresa puede vender
sus productos por debajo de dicho costo si
el valor de mercado es menor, siendo que el
mayor costo puede originarse entre otros por
factores tecnolgicos, o como se seala en
la RTF N 244-4-2000 por razones de rece-
sin econmica o bienes que no pasan el
control de calidad, lo cual debe sustentar-
se fehacientemente.
CASO PRCTICO N 9
Reconocimiento del gasto para fnes
tributarios
Una empresa comercial (laboratorio) de-
dicada a la distribucin de medicamentos,
luego de una revisin de sus existencias
efectuada en diciembre ha detectado un lote
de productos cuya fecha de vencimiento se
encuentra prxima a vencer. Al respecto se
tiene la siguiente relacin de bienes:
Cant. Descripcin Valor Unitario
25 Bactrim 15
27 Amoxicilina 500 mg 36
48 Eritrocimina 250 mg 37
42 Velocef 500 mg 28
Se pide determinar el gasto por desva-
lorizacin de existencias y su incidencia
tributaria, sabiendo que su valor neto de rea-
lizacin ascendera a S/. 0.
Solucin:
Con base en la informacin proporciona-
da en primer lugar, lo que se tiene que ha-
cer es determinar el importe que la empresa
no espera recuperar como consecuencia del
prximo vencimiento de los productos que
comercializa, es decir, la suma total que de-
jar de percibir la empresa.
A continuacin se muestra la prdida to-
tal estimada por los bienes desmedrados:
Cant. Descripcin
Valor
Unitario
Prdida
25 Bactrim 15 375
27 Amoxicilina 500 mg 36 972
48 Eritrocimina 250 mg 37 1776
42 Velocef 500 mg 28 1176
Total (S/.) 4,299
Valor Neto de Realizacin 0
Prdida a reconocer 4,299
Ya determinada la prdida, el siguien-
te paso es el reconocimiento de esta en los
libros de la empresa, debiendo efectuar el
contribuyente los siguientes asientos.
Asiento por el reconocimiento de la pr-
dida de valor.
--------------------x --------------------
69 Costo de ventas 4,299
695 Gastos por desvaloriza-
cin de existencias
6951 Mercaderas
291 Mercaderas
2911 Mercaderas manu-
facturadas
x/x Por el reconocimiento de la prdi-
da de valor.
--------------------x --------------------
No obstante lo anterior, al no haber cum-
plido con los requisitos sealados en la nor-
ma tributaria, no podr aceptarse como
31
gasto deducible para el ejercicio 2011 la pro-
visin efectuada por desmedro, lo que cons-
tituir un ajuste (adicin) a mostrarse en la
declaracin jurada del ejercicio 2011 de la
empresa.
Asiento por la destruccin de las merca-
deras vencidas en el ejercicio 2012.
--------------------x --------------------
291 Mercaderas
2911 Mercaderas manufac-
turadas
20 Mercaderas 4,299
turadas
turadas
20111 Costo
x/x Por la destruccin de los bienes
vencidos.
--------------------x --------------------
Advirtase que si bien en el ejercicio
2012 no se est afectando al resultado del
periodo, la empresa podr deducir el gasto
por desmedro va declaracin jurada anual
del Impuesto a la Renta del ejercicio 2012,
toda vez que cumpla con los requisitos sea-
lados, y nos encontraramos ante una dife-
rencia de carcter temporal para efectos del
citado Impuesto, debiendo aplicarse lo dis-
puesto en el artculo 33 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.
IX. TRATAMIENTO DE LAS
MERMAS
Las prdidas que se generan en el pro-
ceso productivo pueden ser de dos tipos:
a) Prdida normal: Es aquella que se en-
cuentra dentro de cierto nivel de toleran-
cia, el cual queda especifcado por el ni-
vel de aceptacin de calidad.
b) Prdida anormal: Es aquella prdida en
exceso del nivel aceptado de calidad, es
decir, es aquella que rebasa los lmites
normales y predichos de tolerancia; ocu-
rriendo generalmente debido a errores
humanos o a errores de mquina.
De acuerdo con Barfield, Raiborn y
Kinney
(6)
la contabilizacin de las unida-
des perdidas depender de su clasifcacin
como normal o anormal, tal como se seala
a continuacin:
a) Prdidas normales: El mtodo tradicio-
nal requiere que el costo de la prdida se
considere como un costo del producto y
se incluya como parte del costo de las uni-
dades terminadas en buen estado que re-
sultan del proceso. De esta forma, solo se
reconoce como gasto cuando el producto
que absorbi su costo se enajena.
Este tratamiento se considera apropia-
do porque las prdidas normales se vi-
sualizan como costos inevitables en la
produccin. En este sentido se aplica el
mtodo de la negacin, por el cual sim-
plemente se excluyen las unidades per-
didas de la cdula de unidades equiva-
lentes, lo que da lugar a que un nmero
ms pequeo de productos terminados
absorban los costos de produccin gene-
rados. En este sentido, se puede afrmar
que los costos de las unidades perdidas
se distribuyen de manera proporcional
entre las unidades terminadas transfe-
ridas y aquellas que permanecen en el
inventario de productos en proceso.
b) Prdidas anormales: Sin importar si los
defectos o prdidas ocurren de manera
continua o discreta, el costo de las pr-
didas anormales debe acumularse y tra-
tarse como una prdida del periodo en el
cual se incurrieron. El costo de las prdi-
das anormales se contabiliza sobre una
base de unidades equivalentes.
(6) En: Contabilidad y administracin de costos. 6
a
edicin.
Ca editorial Ultra, S.A. de C.V., Mxico D.F., 1999, p. 264.
32
Para fnes tributarios, es importante que
las unidades perdidas se encuentren debi-
damente sustentadas, toda vez que las pr-
didas normales sern aceptadas mientras
que las prdidas anormales no lo sern. Las
causas que originan las mermas pueden es-
tar referidas a la naturaleza inherente de las
existencias y/o al proceso productivo de es-
tas, siendo el efecto que la merma normal
asumida en el costo de produccin, mientras
que la merma anormal asumida como gasto
de la empresa.
Del inciso c) del artculo 21 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta,
se advierte que la merma consiste principal-
mente en una prdida fsica, en el volumen,
peso o cantidad de las existencias, insu-
mos, materias primas o bienes intermedios
(es decir, una prdida cuantitativa), las cua-
les deben ser acreditadas mediante un infor-
me tcnico emitido por un profesional inde-
pendiente, competente y colegiado o por el
organismo tcnico competente. El informe
tcnico deber contener por lo menos la me-
todologa empleada y las pruebas realiza-
das. Cabe sealar que la citada norma hace
referencia a la existencia del informe cuan-
do la Sunat lo requiera, en ese sentido, po-
dr elaborarse este, no necesariamente en
el ejercicio en el que se produjo la prdida
por merma, sino en el momento en el que la
Sunat fscalice a la empresa y lo solicite.
CASO PRCTICO N 10
Mermas dentro del proceso producti-
vo en un sistema de costos por proceso
Una empresa produce un bien en gran-
des cantidades a travs de dos procesos
continuos y utiliza para determinar el costo
de los bienes el sistema de acumulacin por
procesos continuos. En el primer proceso se
incorpora material al inicio y los costos de
conversin conforme avanza la produccin.
En el segundo proceso no se incorpora ma-
terial nuevo, realizndose el control de cali-
dad al fnal de cada proceso.
Se presenta la siguiente informacin
adicional para el mes de abril, respecto
de cada uno de los procesos que tiene la
empresa:
Mes de abril Proceso 1 Proceso 2
Unidades comenzadas 500
Unidades terminadas y
transferidas
440 400
Unidades en proceso 20 ?
Prdidas normales 10 8
Prdidas anormales ? 2
Grados de terminacin MP100,CC60 MP---, CC70
Donde: MP = materiales directos y
CC = costos de conversin.
Asimismo, los costos incurridos en cada
uno de los procesos son los siguientes:
Elemento del costo Proceso 1 Proceso 2
Materia prima 6,000 0
Mano de obra 4,000 5,800
Cargas indirectas de fabricacin 5,000 6,200
Total 15,000 12,000
Se pide:
Determinar los costos de las existencias
fnales de produccin en cada periodo.
Solucin:
Segn la informacin proporcionada por
la empresa para el periodo abril se debern
efectuar los siguientes clculos en relacin
con las unidades terminadas, semitermina-
das y perdidas en los procesos:
Abril Proceso 1 Proceso 2
Productos terminados 0 400
Productos en proceso 20 30
Prdidas anormales 30 2
Transferidas 440
Totales (Unds.) 500 440
33
Proceso 1 - Abril
1. Situacin inicial
Unidades comenzadas 500
Inventario inicial de productos en proceso 0
2. Situacin fnal
Productos transferidos 440
Productos en proceso 20
Prdidas normales 10
Prdidas anormales 30
Total 500
Materia prima 6,000
Mano de obra 4,000
Total 15,000
Productos terminados 440 440
Productos en proceso 20 12
Prdidas anormales 30 30
Total 500 492
5. Costos unitarios
Costo Unitario
Materia Prima
=
6,000
= 12.000000
500
Costo Unitario CC =
9,000
= 18.29268
492
Costo Unitario
TOTAL
= 30.29268
6. Costos contabilizados (Valor preliminar)
Detalle
Materia
prima
Costo
Unit.
Costo Total
Productos terminados 440 x 30.29268 13,328.7792
Productos en proceso 20 x 12.0000 = 240.00 459.5122
60% de 20 12 x 18.29268 = 219.51
Prdidas normales 10 x 30.29268 = 302.9268
Prdidas anormales 30 x 30.29268 = 908.7804
Total 14,999.9986
7. Costos unitarios ajustados
Considerando el mtodo del costo sepa-
rado, se deber efectuar un ajuste adicional
por las unidades perdidas como sigue:
Detalle MP PT C.U.
Productos terminados 13,328.7792
Prdidas normales 302.9268
Total 13,631.7060 440 30.98115
Consecuencia de lo antes sealado, por
la produccin que se encuentra en proceso
en el departamento 1 se deber efectuar el
siguiente asiento:
--------------------x --------------------
23 Productos en proceso 460
de manufactura
2311 Producto dpto. 1
65 Otros gastos de gestin 909
659 Otros gastos de
gestin
almacenada 1,369
terminados
turados
Proceso 1 del mes de abril, no
transferido.
--------------------x --------------------
Proceso 2 - Abril
1. Situacin inicial
Unidades agregadas 0
Unidades transferidas 440
Inventario inicial PP 0
Total 440
2. Situacin fnal
Productos terminados 400
Productos en proceso 30
Prdidas normales 8
Prdidas anormales 2
Total 440
34
3. Costos totales de produccin a contabili-
zar
Detalle
Presente
Periodo
Periodo
Anterior
Total
Proceso 1 13,631.71 0.00 13,631.71
Materia prima 0.00 0.00 0.00
Costo de conversin 12,000.00 0.00 12,000.00
Total 25,631.71 0.00 25,631.71
Detalle Proceso 1 MP CC
Productos terminados 400 0 400
Productos en proceso (70%) 30 0 21
Prdidas normales 8 0 8
Prdidas anormales 2 0 2
Total 440 0 431
5. Costos unitarios
Costo Unitario P1 =
13,631.71
= 30.98116
440
Costo Unitario CC =
12,000.00
= 27.84223
431
Costo Unitario
TOTAL
= 58.82339
6. Costos contabilizados (Valor preliminar)
Detalle
Materia
prima
Costo
Unit.
Costo Total
Productos terminados 400 X 58.82339 = 23,529.36
Productos en proceso 30 X 30.98116 = 929.43 1,514.12
70% de 30 21 X 27.84223 =584.69
Prdidas normales 8 X 58.82339 = 470.59
Prdidas anormales 2 X 58.82339 = 117.64
Total 25,631.71
7. Costos unitarios ajustados
Detalle Materia prima PT Costo Unit.
Productos terminados 23,529.36
Prdidas normales 470.59
Total 23,999.95 400 62.6087
Como consecuencia de lo anterior, el
asiento contable que resumira la produccin
del mes de abril sera el siguiente:
--------------------x --------------------
rados
2111 Producto A
de manufactura
2311 Producto dpto. 1
65 Otros gastos de gestin 118
659 Otros gastos de gestin
almacenada 25,632
terminados
rados
x/x Por el reconocimiento de la pro-
duccin del periodo.
--------------------x --------------------

X. FRMULAS DE COSTO
1. MTODO DE VALUACIN SEGN NOR-
MAS CONTABLES
Teniendo en cuenta que los inventarios
no se adquieren a un nico importe y, por el
contrario, el precio pagado por los inventa-
rios es distinto en cada oportunidad, uno de
los aspectos ms relevantes en el control de
los inventarios es el empleo de Mtodos de
Valuacin.
Estos mtodos a los que la NIC 2 Exis-
tencias les da el nombre de Frmulas de
Costos, son tcnicas que pretenden deter-
minar el costo de las unidades que salen de
la empresa como consecuencia de su utiliza-
cin, venta o consumo.
Cuando se puede identifcar el bien que
sale se emplea el costo especfco de este,
sin embargo, en aquellos casos en que los
bienes son similares y no puede identifcarse
con exactitud los bienes que quedan; a efec-
tos de determinar dicho costo se emplean
35
distintas tcnicas a efectos de determinar el
costo unitario de los inventarios, tal como se
muestra en el cuadro adjunto:
No obstante lo anterior, la NIC 2 Existen-
cias permite la utilizacin de otras dos tc-
nicas: i) costo estndar, y ii) mtodo de in-
ventario al detalle o minoristas, en la medida
que el resultado de aplicarlos se aproxime
al costo.
2. CULES SON LOS MTODOS DE VA-
LUACIN ADMITIDOS A EFECTOS DEL
IMPUESTO A LA RENTA?
De conformidad con el artculo 62 de la
Ley del Impuesto a la Renta, los contribuyen-
tes, empresas o sociedades que, en razn
de la actividad que desarrollen, deban prac-
ticar inventario, valuarn sus existencias por
su costo de adquisicin o produccin adop-
tando cualquiera de los siguientes mtodos,
siempre que se apliquen uniformemente
de ejercicio en ejercicio:
a) Primeras entradas, primeras salidas
(PEPS).
b) Promedio diario, mensual o anual
(PONDERADO O MVIL).
c) Identifcacin especfca.
d) Inventario al detalle o por menor.
e) Existencias bsicas.
SI
Conforme con lo anterior, se puede efec-
tuar la siguiente comparacin entre lo nor-
mado por la NIC 2 Existencias y la norma del
Impuesto a la Renta:
Comparacin de los Mtodos o Frmulas de Costo
Mtodos o Frmulas
Contable
(segn
prrafos
21-al 27)
Tributario
(segn
artculo
62 Ley
IR)
Primeras entradas, primeras salidas (PEPS). S S
Promedio diario, mensual o anual (PONDE-
RADO O MVIL).
S S
Identificacin especfica. S S
Inventario al detalle o por menor. S S
Existencias bsicas. No S
Costo Estndar S No
De acuerdo con lo anterior, se puede ob-
servar que las dos nicas tcnicas (Existen-
cias Bsicas y el Costo Estndar) no son
aceptadas por las normas contables y tribu-
tarias a la vez.
A continuacin una breve descripcin de
estos:
Mtodo Descripcin
Primeras entradas, primeras
salidas (PEPS O FIFO)
Asume que los productos en inventarios
comprados o producidos antes, sern
vendidos en primer lugar y, consecuente-
mente, que los productos que queden en
la existencia final sern los producidos o
comprados ms recientemente.
Promedio Ponderado El costo de cada unidad de producto se de-
terminar a partir del promedio ponderado
del costo de los artculos similares, pose-
dos al principio del periodo, y del costo de
los mismos artculos comprados o produ-
cidos durante el periodo. El promedio pue-
de calcularse peridicamente o despus de
recibir cada envo adicional, dependiendo
de las polticas de la empresa.
Identificacin especfica Significa que puede identificarse para
cada producto el costo incurrido en este,
adecuado cuando los productos que se
venden son distintos o para los productos
que se segregan para un proyecto espec-
fico, con independencia de que hayan sido
comprados o producidos. Sin embargo, la
identificacin especfica de costos resulta-
r inadecuada cuando, en los inventarios,
haya un gran nmero de productos que
sean habitualmente intercambiables.
Puede
identificarse la
existencia?
I dent i f i caci n
especfica
- PEPS (o LIFO)
- Promedio
S
NO
36
Mtodo Descripcin
Venta al detalle o minorista Se utiliza a menudo, en el sector comercial al
por menor, para la medicin de inventarios,
cuando hay un gran nmero de artculos que
rotan velozmente, que tienen mrgenes simi-
lares y para los cuales resulta impracticable
usar otros mtodos de clculo de costos.
Cuando se emplea este mtodo, el costo de
los inventarios se determinar deduciendo,
del precio de venta del artculo en cuestin,
un porcentaje apropiado de margen bruto. El
porcentaje aplicado tendr en cuenta la parte
de los inventarios que se han marcado por
debajo de su precio de venta original. A me-
nudo se utiliza un porcentaje medio para cada
seccin o departamento comercial.
Existencias bsicas (cono-
cida tambin como normal)
Las empresas que emplean este mtodo,
suponen que una fbrica debe tener en exis-
tencia en todo momento una cantidad m-
nima de materias primas y de suministros,
en funcin de una reserva destinada a hacer
frente a la produccin y a las necesidades
de los clientes. Estas existencias mnimas
(o indispensables) se valan a los precios
considerados como normales a travs de
un periodo ms o menos largo, y pueden
llevarse en los libros en forma similar a un
activo fijo, mientras que las existencias que
exceden de las normales o bsicas, se va-
lan de acuerdo con alguna otra base, por lo
general el costo, o el precio de mercado, se-
gn el que sea ms bajo, la teora en que se
basa este mtodo es la de que las normales
pueden equipararse al activo fijo de fbrica,
puesto que representan, en efecto, una in-
versin fija de capital, y deben valuarse de
acuerdo con las mismas bases del activo
fijo. Se admite que las partidas que compo-
nen el valor de dichas existencias permane-
cen invariables mientras el volumen de las
mercancas se mantiene al nivel normal
(7)
.
Costo Estndar Se establece a partir de niveles normales de
consumo de materias primas, suministros,
mano de obra, eficiencia y utilizacin de la
capacidad. Se trata de un costo determinado
tcnicamente por un especialista que fija el
costo que debe incurrirse en atencin a deter-
minados supuestos o condiciones que deben
revisarse de forma regular y, si es preciso, se
cambiarn los estndares siempre y cuando
esas condiciones hayan variado.
3. SE DEBE ESCOGER UN SOLO MTO-
DO PARA APLICAR AL CONJUNTO DE
LOS INVENTARIOS?
(7)
Siendo que las existencias son de dis-
tintas clases y que tienen distintos usos,
el prrafo 25 de la NIC 2 establece que la
(7) Concepto tomado del libro Manual del Contador de
Costos de Theodore Lang, Editorial LIMUSA S.A. de C.V.
1992, pp. 773 y 775.
empresa solo utilizar la misma frmula de
costos para todos los inventarios que tengan
una naturaleza y uso similar. En este senti-
do, puede justifcarse la utilizacin de frmu-
las de costos diferentes para los inventarios
con una naturaleza o uso diferente.
As por ejemplo, el prrafo 26 de la NIC
2 seala que dentro de la misma empresa,
los inventarios utilizados en un segmento de
operacin pueden tener un uso diferente del
que se da al mismo tipo de inventarios, en
otro segmento de operacin. Sin perjuicio de
lo anterior, la diferencia en la ubicacin geo-
grfca de los inventarios (o en las reglas fs-
cales correspondientes) no es, por s misma,
motivo sufciente para justifcar el uso de fr-
mulas de costo diferentes.
Respecto a este punto no existe disposi-
cin especfca en materia del Impuesto a la
Renta, por lo que consideramos que el procedi-
miento descrito para fnes contables es acepta-
ble para fnes tributarios, dada la lgica de este.
CASO PRCTICO N 11
Empleo del mtodo existencias bsicas
Una empresa petrolera ha determina-
do que el inventario bsico de crudo es de
10,000 toneladas, siendo el precio al que
debe valuarse de S/. 1500,000. El inventario
con el que se inici el periodo fue de 16,000
toneladas valuado en S/. 2580,000.
Tienen natu-
raleza o uso
distinto?
Se debe aplicar
el mismo
mtodo
Se puede aplicar
un mtodo distinto.
NO
S
37
Si se sabe que las adquisiciones de cru-
do durante el periodo fueron de 534,000 to-
neladas por un valor de S/. 107130,000
como se muestra a continuacin:
Da Unidades Precio Valor
7 345,000 190 65,550,000
20 189,000 220 41,580,000
534,000 107,130,000
Cmo se determinara el costo de ven-
ta del combustible sabiendo que la empresa
emplea el mtodo PEPS sobre las existen-
cias que exceden lo normal y que el inventa-
rio fsico arroja como saldo al fnal del perio-
do 25,000 toneladas?
Solucin:
Considerando que aplica el mtodo PEPS,
se entiende que lo que queda al fnal corres-
ponde en exceso sobre las existencias b-
sicas correspondientes a la ltima compra.
En este sentido el costo de las existencias
al final y el costo de venta se determina-
ran como sigue:
Unidades
Inventario
Final
Existencias Bsicas 10,000 1,500,000
Diferencia
(Costo unitario:220)
15,000 3,300,000
25,000 4,800,000
Saldo Inicial 16,000 2,580,000
Compras 534,000 107,130,000
Saldo Final -25,000 -4,800,000
Costo de Ventas 525,000 104,910,000
CASO PRCTICO N 12
Mtodo PEPS y promedio
Una empresa tiene un saldo inicial de
existencia al 02/11/2011, tal como a conti-
nuacin se muestra:
Saldo inicial
Fecha Unidades Cada uno Total
02/11/2011 1,000 10 10,000
Asimismo, las compras del ao se efec-
tuaron de la siguiente manera:
Compras
Fecha Unidades Cada uno Total
06/11/2011 6,000 11 66,000
13/11/2011 5,000 12 60,000
20/11/2011 6,000 12 72,000
27/11/2011 6,000 14 84,000
Las ventas se realizaron de la siguiente
manera:
Ventas
Fecha Unidades
03/11/2011 1,000
10/11/2011 1,000
16/11/2011 2,000
17/11/2011 1,000
19/11/2011 1,000
24/11/2011 3,000
26/11/2011 2,000
Cmo sera la valuacin de las merca-
deras tomando como mtodo de valoriza-
cin de inventarios el PEPS y el Promedio
ponderado? Y cmo sera el efecto en el
estado de resultados si se sabe que dichos
bienes fueron vendidos a un importe total de
S/. 225,000?
Solucin:
A continuacin, se mostrar el siguiente
cuadro utilizando el formato aprobado por la
Resolucin N 234-2006/SUNAT para el re-
gistro permanente valorizado, an no vigen-
te, para de manera comparativa mostrar las
diferencias que se generan de aplicar los
mtodos sealados:
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A continuacin presentamos el siguiente
cuadro que pretende mostrar las diferencias
que se originan por la aplicacin de los m-
todos PEPS y Promedio:
Efecto en el Estado de Resultados
Detalle
Mtodos Diferencia
PEPS Promedio
Ventas 225,000 225,000 0
Costo de ventas 124,000 125,750 -1,750
Inventario inicial 10,000 10,000 0
Compras 282,000 282,000 0
(-) Inventario final -168,000 -166,250 -1,750
Utilidad Bruta 393,000 391,250 1,750
4. SE PUEDEN MODIFICAR?
Conforme con la NIC 8 Polticas conta-
bles, Cambios en las Estimaciones y Erro-
res, es posible que una entidad pueda mo-
difcar un procedimiento especfco adoptado
por esta. En este sentido, adoptado un m-
todo de valuacin puede llevar, segn el p-
rrafo 14 de la referida NIC, a que los estados
fnancieros suministren una informacin ms
confable. En este orden de ideas es posible
variar de mtodo de valuacin.
A efectos del Impuesto a la Renta, el in-
ciso g) del artculo 35 del Reglamento de la
Ley del IR establece que no podr variarse
el mtodo de valuacin de existencias sin
autorizacin de la Sunat y surtir efectos
a partir del ejercicio siguiente a aquel en
que se otorgue la aprobacin, previa rea-
lizacin de los ajustes que dicha entidad de-
termine, que de acuerdo con lo indicado en
el Informe N 074-2003/SUNAT debe reali-
zarse con posterioridad a la resolucin que
autoriza el cambio.
Sobre el particular debemos sealar que
el Procedimiento 39 del TUPA de la Sunat
(8)

seala que el procedimiento a seguir es la
(8) Aprobado mediante Decreto Supremo N 057-2009-EF.
presentacin de una solicitud fundamen-
tada pidiendo el cambio, frmada por el
deudor tributario o representante legal, la
que deber ser resuelta dentro del plazo de
cuarenta y cinco (45) das hbiles; pasados
los cuales se entender denegada.
(9)
Solicitud
presentada
Plazo: 45 das
(9)
La Administracin lo
aprueba en el ao X
Se produce el cam-
bio a partir del ejer-
cicio X + 1
XI. CONTROL DE LAS
EXISTENCIAS
La principal razn que justifca la existen-
cia de inventarios en las empresas es la ne-
cesidad de hacer frente a las demandas de
los clientes cuando estas se producen en el
intento de evitar interrupciones en el proce-
so de produccin o de prestacin de servi-
cios de la empresa.
Es importante destacar que las empre-
sas exitosas tienen gran cuidado de pro-
teger sus inventarios, siendo bsicos para
un buen control interno sobre estos:
Conteo fsico de los inventarios por lo
menos una vez al ao, no importando
cul sistema se utilice.
Mantenimiento efciente de compras, re-
cepcin y procedimientos de embarque.
Almacenamiento del inventario para pro-
tegerlo contra el robo, dao o descompo-
sicin.
(9) Se entiende das hbiles.
40
Permitir el acceso al inventario solamen-
te al personal que no tiene acceso a los
registros contables.
Mantener registros de inventarios perpe-
tuos para las mercancas de alto costo
unitario.
Comprar el inventario en cantidades eco-
nmicas.
Mantener sufciente inventario disponible
para prevenir situaciones de dfcit, lo
cual conduce a prdidas en ventas.
No mantener un inventario almacenado de-
masiado tiempo, evitando con eso el gasto
de tener dinero restringido en artculos
innecesarios.
De ellos, el control fsico de inventarios,
es fundamental y se inicia a partir de un in-
ventario fsico, que segn las condiciones de
las existencias y de los almacenes en don-
de se encuentran, debe realizarse como una
accin integral y con una metodologa que
asegure su xito fnal. La informacin resul-
tante del conteo fsico no es un elemento su-
fciente, pues, debe compararse con los sal-
dos que tiene el Sistema de Krdex Fsico.
A esta fase se le denomina conciliacin y el
objetivo fnal es la correcta determinacin de
las diferencias que producirn el ajuste con-
table, de acuerdo al mtodo de costeo utili-
zado por la empresa.
Este Control es tambin necesario al mo-
mento de preparar la informacin para el Fis-
co; ya que las diferencias halladas en los in-
ventarios tienen un tratamiento tributario,
tanto para el Impuesto General a las Ven-
tas (IGV), como para el Impuesto a la Renta.
Vale decir, que un inventario fsico de exis-
tencias realizado con una metodologa co-
herente y que tenga el sustento competente,
evitar contingencias a la empresa, toda vez
que a fn de mostrar el costo real, los deu-
dores tributarios debern acreditar, mediante
los registros exigidos por las normas tributa-
rias, las unidades producidas durante el ejer-
cicio, as como el costo unitario de los artcu-
los que aparezcan en los inventarios fnales.
De acuerdo con el Cdigo de Comercio,
promulgado el 15 de febrero de 1902, todo ne-
gocio sea persona natural o jurdica deber lle-
var necesariamente los libros principales y
auxiliares obligatorios. Asimismo, podrn llevar
todos aquellos que estimen conveniente para
la presentacin de su informacin de acuerdo
al sistema de contabilidad que adopten.
Si bien no se trata de un libro principal,
de conformidad con el artculo 12 de la Re-
solucin de Superintendencia N 234-2006/
SUNAT (30/12/06), se consideran que inte-
gran la contabilidad completa de una em-
presa, entre otros, el Registro de Costos, el
Registro de Inventario Permanente en Uni-
dades Fsicas y el Registro de Inventario
Permanente Valorizado; los cuales segn los
artculos 2 y 3 de la resolucin de Superin-
tendencia citada deben legalizarse antes del
uso por notario o a falta de este, por el juez
de paz de la provincia del domicilio fscal del
deudor tributario, salvo en Lima y Callao.
A estos efectos, el artculo 35 del Re-
glamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta referido a los inventarios y contabilidad
de costos, vigente a partir del 30 de junio de
2010
(10)
, segn lo dispuesto por el artculo 22
del Decreto Supremo N 134-2004-EF, sea-
la que los deudores tributarios debern llevar
sus inventarios y contabilizar sus costos de
acuerdo al siguiente nivel de ingresos:
Nivel de Ingresos del
ejercicio precedente al
anterior
Obligacin
Inferiores a quinientas
(500) Unidades
Impositivas Tributarias del
ejercicio en curso
Solo debern realizar inventarios fsicos de sus
existencias al final del ejercicio. Los resultados de
dichos inventarios debern ser refrendados por
el contador o persona responsable de su eje-
cucin y aprobados por el representante legal.
La Sunat mediante resolucin de Superinten-
dencia podr establecer los procedimientos a
seguir para la ejecucin de la toma de inven-
tarios fsicos en armona con las normas de
contabilidad referidas a tales procedimientos.
(10) Primera Disposicin Complementaria Modificatoria de la
Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT, que
suspenden temporalmente la aplicacin del artculo 13 de
la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT.
41
Mayores o iguales a qui-
nientas (500) Unidades
Impositivas Tributarias y
menores o iguales a mil
quinientas (1,500) Uni-
dades Impositivas Tri-
butarias del ejercicio en
curso
(*)
.
Solo debern llevar un Registro de Inventario
Permanente en Unidades Fsicas.
Mayores a mil quinientas
(1,500) Unidades Imposi-
tivas Tributarias del ejerci-
cio en curso
(*)
.
Debern llevar un sistema de contabilidad de
costos, cuya informacin deber ser registrada
en los siguientes registros:
Registro de Costos, aqu se contabiliza-
rn en cuentas separadas, los elementos
constitutivos del costo de produccin
por cada etapa del proceso productivo.
Dichos elementos son los comprendidos
en la Norma Internacional de Contabilidad
correspondiente, tales como: materiales
directos, mano de obra directa y gastos de
produccin indirectos
Registro de Inventario Permanente en
Unidades Fsicas y Registro de Inventario
Permanente Valorizado. Al respecto la Re-
solucin N 239-2008/SUNAT incorpor el
numeral 13.4 al artculo 13 de la Resolu-
cin N 234-2006/SUNAT por el cual los
sujetos obligados a llevar el Registro de
Inventario Permanente Valorizado se en-
cuentran exceptuados de llevar el Registro
de Inventario Permanente en Unidades.
(*) Estos deudores tributarios adicionalmente debern realizar,
por lo menos, un inventario fsico de sus existencias en cada
ejercicio refrendados por el contador o persona responsable
de su ejecucin y aprobados por el representante legal.

Aquellos que deben llevar un sistema de
contabilidad de costos basado en registros
de inventario permanente en unidades fsi-
cas o valorizados o los que sin estar obliga-
dos opten por llevarlo regularmente, podrn
deducir prdidas por faltantes de inventario,
en cualquier fecha dentro del ejercicio, siem-
pre que los inventarios fsicos y su valoriza-
cin hayan sido aprobados por los responsa-
bles de su ejecucin y adems cumplan con
lo dispuesto en el segundo prrafo del inciso
c) del artculo 21 del Reglamento.
1. REGISTRO DE COSTOS
El Registro de Costos debe contener la
informacin mensual de los diferentes ele-
mentos del costo, segn las normas tributa-
rias, relacionadas con el proceso productivo
del periodo y que determinan el costo de pro-
duccin respectivo. Este registro estar inte-
grado por los siguientes formatos:
Formato 10.1: Registro
de costos - estado de
costo de ventas anual
Formato 10.2:
Registro de costos
- elementos del
costo mensual
Formato 10.3:
Registro de costos
- estado de costo de
produccin valorizado
anual
Informacin mnima:
(i) El costo del
inventario inicial de
productos termina-
dos contable.
(ii) El costo de produc-
cin de productos
terminados contable.
(iii) El costo de los pro-
ductos terminados
disponibles para la
venta contable.
(iv) El costo de inventario
final de productos
terminados contable.
(v) Ajustes diversos
contables.
(vi) Determinacin del
Costo de Ventas
Contable.
Informacin mnima:
(i) Costo de
materiales y
suministros
directos.
(ii) Costo de la
mano de obra
directa.
(iii) Otros costos
directos.
(iv) Gastos de
produccin
indirectos:
Materiales y
suministros
indirectos.
Mano de obra
indirecta.
Otros gastos
de produccin
indirectos.
(v) Total consumo
en la produc-
cin.
(vi) Costo total por
cada elemento
del costo.
Informacin mnima:
(i) Costo de materia-
les y suministros
directos.
(ii) Costo de la mano
de obra directa.
(iii) Otros costos
directos.
(iv) Gastos de
produccin
indirectos:
Materiales y
suministros
indirectos.
Mano de obra
indirecta.
Otros gastos
de produccin
indirectos.
(v) Total consumo en
la produccin.
(vi) Inventario inicial
de productos en
proceso.
(vii) Inventario final
de productos en
proceso.
(viii) Costo de produc-
cin.
(ix) Costo total anual
por cada elemen-
to del costo.
La informacin del
presente formato
podr agruparse opta-
tivamente por proceso
productivo, lnea de
produccin, producto
o proyecto.
2. REGISTRO PERMANENTE VALORIZADO
Se deber registrar mensualmente en
el Formato 13.1: Registro de inventa-
rio permanente valorizado - detalle del in-
ventario valorizado toda la informacin,
por cada tipo de existencia, proveniente
de la entrada y salida al almacn y sus-
tentada en comprobantes de pago y/o do-
cumentos. En este formato, se deber in-
cluir como datos de cabecera, adicionales
a los contemplados a los generales, los
siguientes:
a) Informacin del establecimiento donde
se ubican las existencias.
b) Cdigo de la existencia.
42
c) Tipo de existencia (segn tabla 5).
d) Descripcin de la existencia.
e) Cdigo de la unidad de medida (segn
tabla 6).
f) Mtodo de valuacin de existencias apli-
cado.
Asimismo, se deber incluir la siguiente
informacin mnima:
a) Fecha de emisin del documento de tras-
lado, comprobante de pago, documento
interno o similar.
b) Tipo de documento de traslado, compro-
bante de pago, documento interno o si-
milar (segn tabla 10).
c) Nmero de serie del documento de tras-
interno o similar.
d) Nmero del documento de traslado,
comprobante de pago, documento inter-
no o similar.
e) Tipo de operacin (segn tabla 12).
f) Entradas:
i) Cantidad.
ii) Costo Unitario.
iii) Costo Total.
Adicionalmente se deber considerar en
esta columna la informacin del saldo inicial.
g) Salidas:
i) Cantidad.
ii) Costo Unitario.
iii) Costo Total.
h) Saldo fnal:
i) Cantidad.
ii) Costo Unitario.
iii) Costo Total.
i) Totales.
Tratndose de deudores tributarios
que lleven sus libros y registros vincula-
dos a asuntos tributarios en hojas sueltas
o continuas, podrn registrar un resumen
diario de las operaciones de entrada o sa-
lida de existencias del almacn, siempre
que lleven un sistema de control compu-
tarizado que mantenga la informacin
detallada y que permita efectuar la ve-
rificacin de cada entrada o salida del
almacn, con su correspondiente docu-
mento sustentatorio.
3. REGISTRO PERMANENTE EN UNIDADES
Se deber registrar mensualmente en el
Formato 12.1: Registro del inventario per-
manente en unidades fsicas - detalle del in-
ventario permanente en unidades fsicas
toda la informacin, por cada tipo de existen-
cia, proveniente de la entrada y salida fsica
de estas en cada almacn. En este forma-
to, se deber incluir como datos de cabece-
ra, adicionalmente a los contemplados en los
generales, los siguientes:
a) Informacin del establecimiento donde
se ubican las existencias.
b) Cdigo de la existencia.
c) Tipo de existencia (segn tabla 5).
d) Descripcin de la existencia.
e) Cdigo de la unidad de medida (segn
tabla 6).
Asimismo, se deber incluir la siguiente
informacin mnima:
a) Fecha de emisin del documento de tras-
interno o similar.
b) Tipo de documento de traslado, com-
probante de pago, documento interno
o similar (segn tabla 10).
c) Nmero de serie del documento de tras-
interno o similar.
d) Nmero del documento de traslado,
comprobante de pago, documento inter-
no o similar.
e) Tipo de operacin (segn tabla 12).
43
f) Entradas en unidades, adicionalmente
considerar en esta columna la informa-
cin del saldo inicial.
g) Salidas en unidades.
h) Saldo fnal en unidades.
i) Totales.
Plazo de atraso de los libros y registros vinculados con existencias
Libro o registro vinculado
a asuntos tributarios
Mximo atraso
permitido
Acto o circunstancia
que determina el inicio
del plazo para el mxi-
mo atraso permitido
Registro de costos Tres (3) meses
Desde el da hbil si-
guiente al cierre del ejer-
cicio gravable.
Registro de inventario
permanente en
unidades fsicas
Un (1) mes
Desde el primer da hbil
del mes siguiente de rea-
lizadas las operaciones
relacionadas con la en-
trada o salida de bienes.
Registro de inventario
permanente valorizado
Tres (3) meses
Desde el primer da hbil
del mes siguiente de rea-
lizadas las operaciones
relacionadas con la en-
trada o salida de bienes.
XII. INFORMES EMITIDOS
POR LA SUNAT
INFORME N 138-2001-SUNAT/K00000
En caso de devolucin de bienes en los que por prctica
comercial, el comprador emite una nota de dbito, la cual
es anotada en su Registro de Compras para luego extornar
el crdito fiscal y parte del costo de adquisicin:
- No se incurre en la infraccin contenida en el numeral
2 del artculo 174 del TUO del Cdigo Tributario.
- No procede admitir las deducciones al dbito fiscal,
al no encontrarse debidamente sustentadas con los
documentos correspondientes.
- En cuanto a la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 175 del Cdigo Tributario, es del caso
sealar que se encuentran comprendidos en dicha
infraccin tanto el supuesto por el cual el compra-
dor emite una nota de dbito que es anotada en su
Registro de Compras como el supuesto por el cual
el vendedor anota ese mismo documento en su Re-
gistro de Ventas, puesto que en ambos casos no se
est llevando el Registro correspondiente en la forma
y condiciones establecidas por la legislacin que re-
gula la materia.
INFORME N 290-2003-SUNAT/2B0000
1. Para que proceda la deduccin de los desmedros de-
ben ser acreditados con la destruccin de los bienes,
segn el procedimiento establecido en el inciso c) del
artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta. A la fecha, no existe norma jurdica alguna que
haya aprobado un procedimiento distinto al sealado.
2. Tratndose de bienes que habiendo sufrido una prdi-
da cualitativa e irrecuperable, hacindolos inutilizables
para los fines a los que estaban destinados, son ena-
jenados por el contribuyente, en aplicacin del artculo
20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el costo
de estos bienes podr ser deducido.
3. No existe la obligacin de reintegrar el crdito fiscal
en los casos de bienes que hayan sufrido desmedros
pero que hayan sido enajenados porque no se habra
producido los supuestos contemplados en el artculo
22 del TUO de la Ley del IGV e ISC.
1. En caso de que las adquisiciones de bienes estn desti-
nadas a la venta para consumo en la Regin Selva, ope-
racin que se encuentra exonerada del IGV, no procede
utilizar como crdito fiscal el IGV trasladado en estas, por
cuanto dichas adquisiciones no estn destinadas a ope-
raciones por las que se deba pagar el IGV.
En este caso, este impuesto constituir costo o gasto
para efectos del Impuesto a la Renta, de acuerdo a lo
previsto en el artculo 69 del TUO de la Ley del IGV y
siempre que se cumpla con el principio de causalidad
y no exista prohibicin legal.
2. No obstante, si no se cumplen con los requisitos
establecidos para el goce de la exoneracin del IGV,
se podr utilizar como crdito fiscal el IGV trasladado
en la compra de los bienes, en la medida en que se
cumplan con todos los requisitos establecidos en los
artculos 18 y 19 del TUO de la Ley del IGV.
Entre los requisitos exigidos por el aludido artculo 19
se encuentra que el IGV est consignado por separado
en el comprobante de pago que acredite la compra del
bien, el servicio afecto, el contrato de construccin, y
que tales comprobantes de pago hayan sido anotados
por el sujeto del Impuesto en su Registro de Compras,
dentro del plazo que seale el Reglamento, el cual
deber estar legalizado antes de su uso y reunir los
requisitos previstos en el Reglamento.
1. La restitucin de tributos derivados de un Procedi-
miento de Restitucin Simplificado de Derechos
Arancelarios, cargados inicialmente al costo de ad-
quisicin de las materias primas, productos interme-
dios, partes y piezas importados e incorporados al
44
producto exportado o consumidos en la produccin
del mismo, implica la reversin o extorno de dicho
costo y no un ingreso; reflejndose en un menor costo
de ventas y por ende en los resultados del ejercicio.
2. De darse el caso, el monto que exceda el importe de los
tributos inicialmente cargados como costo, se recono-
ce como ingreso en el Estado de Ganancias y Prdidas.
No obstante, tal ingreso, originado por el exceso del
importe de los derechos arancelarios inicialmente car-
gados como costo computable de los bienes expor-
tados, derivado de un Procedimiento de Restitucin
Simplificado de Derechos Arancelarios a que se refiere
el Decreto Supremo N 104-95-EF y normas modifica-
torias, no se encuentra gravado con el Impuesto a la
Renta, criterio que es aplicable desde la vigencia del
aludido Procedimiento.
El monto resultante del aludido Procedimiento que excede
el importe de los derechos arancelarios inicialmente car-
gados como costo computable de los bienes exportados
no debe considerarse para la determinacin de los pagos a
cuenta mensuales del Impuesto a la Renta.
Tratndose de operaciones de importacin de productos
a granel transportados al pas por va martima, en las
cuales existen diferencias entre la cantidad del producto
comprado y embarcado en el exterior y recibido en el pas,
considerando que dicha diferencia detectada al momento
del desembarque corresponde a condiciones de humedad
propias del traslado se tiene que:
1. La prdida fsica sufrida en productos a granel, que
corresponda a condiciones del traslado que afectan
los bienes por las caractersticas de estos como ocu-
rre con la humedad propia del transporte por va mar-
tima, califica como merma.
2. La prdida extraordinaria cubierta por indemnizacin
o seguro no es deducible para efecto de la determina-
cin del Impuesto a la Renta del importador.
1. Los derechos antidumping constituyen multas de
carcter administrativo que establece la Comisin de
Dumping y Subsidios del Indecopi.
2. Los derechos antidumping no forman parte del costo
de adquisicin del bien, a que se refiere el numeral 1)
del artculo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta.
3. Los derechos antidumping no son deducibles como
gasto para la determinacin de la renta imponible de
tercera categora.
4. Los derechos antidumping no forman parte de la base
imponible en la importacin de bienes, a que se refiere
el inciso e) del artculo 13 del TUO de la Ley del IGV.
CARTA N 053-2008-SUNAT/2B0000
En el supuesto de una operacin en la que el contribuyente
se compromete a elaborar un determinado bien para ser
entregado a su cliente, a cambio de un precio pactado,
para cuyo efecto: i) se adquirirn insumos cuyos com-
probantes de pago sern emitidos a nombre del contribu-
yente (siendo as, se entiende que los insumos adquiridos
constituiran parte del costo del bien elaborado), y ii) los
insumos han sido incorporados en el bien elaborado; no
resulta posible que se emitan dos comprobantes de pago:
uno, por el costo de los insumos del bien, y otro adicional,
por la diferencia del monto de la operacin.
XIII. RESOLUCIONES DEL
TRIBUNAL FISCAL
RELACIONADAS CON
EXISTENCIAS
RTF N 05643-5-2006
Que las prdidas de agua como consecuencia del actuar
de terceros, tales como los consumos realizados por
clientes aun cuando el servicio se encuentra cortado, por
conexiones sin medidor y conexiones clandestinas, que
calificaran como prdidas tcnicas, que al no ser impu-
tables ni a la naturaleza ni al proceso de produccin no
participan de la naturaleza de mermas sino de prdidas
extraordinarias.
RTF N 06972-4-2004
La prdida de la mercadera sufrida por la recurrente (en-
vases de gaseosas y cerveza y sus contenidos) como
producto de su cada precipitada del almacn, constituye
merma y no un caso fortuito, toda vez que tal situacin re-
sultaba previsible por el recurrente, dado lo inapropiado del
local donde se encontraba esta y la inexperiencia de aquel
en el apilamiento de cajas y el desnivel de terreno, como lo
reconoce el propio contribuyente.
RTF N 01154-5-2003
Como consecuencia de un accidente de trnsito, los bie-
nes (huevos y equipo) fueron destruidos, por lo que si bien
tcnicamente se est ante una prdida cuantitativa (y que
como tal no califica como desmedro), al tratarse de un
evento de carcter extraordinario que no es inherente a la
naturaleza de los bienes ni al proceso al que estos son
sometidos, no puede calificarse como una merma.
RTF N 724-1-1997
De acuerdo a los principios contables generalmente acepta-
dos, la merma es la evaporacin o desaparicin de insumos,
45
materias primas o bienes intermedios durante el proceso
productivo o de comercializacin, en tanto, que el desme-
dro corresponde a los productos daados o defectuosos,
lo que significa que en la primera el material desaparece,
mientras que en el desmedro hay deterioro o dao fsico.
RTF N 06437-5-2005
La merma implica una prdida en la cantidad del bien y
el desmedro corresponde a una disminucin de su cali-
dad, siendo que ambos no necesariamente se derivan de
procesos productivos, toda vez que se refieren a bienes,
insumos y existencias en general, sin distinguir si tales
existencias se encuentran como productos en proceso o
productos terminados.
RTF N 06498-1-2011
Como se advierte la presencia del virus de la mancha
blanca es conocida en la industria langostinera desde los
inicios de la dcada de los 90, afectando previamente a
pases vecinos, siendo que antes de la llegada a territorio
peruano se tomaron medidas a efectos de contrarrestar su
impacto. En ese sentido, el virus que afect a las larvas
no configura una situacin de caso fortuito o fuerza ma-
yor, toda vez que no se trat de un evento extraordinario e
imprevisible. Por consiguiente, toda vez que el virus de la
mancha blanca gener una prdida de orden cuantitativo
en el nmero de larvas que posea la recurrente estamos
ante un supuesto de merma.
RTF N 3722-2-2004
Las mermas y desmedros no necesariamente se derivan
del proceso productivo, toda vez que se refieren a bienes
insumos y existencias en general, sin distinguir si dichas
existencias se encuentran como productos en proceso o
productos terminados.
No todo desmedro implica una prdida total del valor neto
realizable de los bienes a ser transferidos, sino solo una
reduccin de dicho valor, pudiendo en este ltimo caso
comercializarse los bienes por un menor precio, siendo
por dicha razn que el legislador exige la acreditacin de
la destruccin de los bienes ante notario pblico o juez
de paz a falta de aquel, toda vez que el hecho que un
bien sufra un desmedro no conlleva a su destruccin, en
tanto la empresa puede tener la posibilidad de utilizarlo
o venderlo.
RTF N 09579-4-2004
Las prdidas por mortalidad en granjas productoras de
pollo en la etapa de saca constituyen mermas, toda vez
que implican una prdida de orden cuantitativo del nmero
de aves como consecuencia del proceso productivo de la
recurrente (pollos vivos a pollos beneficiados), inherentes
a dicha actividad.
El descar te de aves implica una seleccin que se efec-
ta en los galpones respecto de aquellas que no tienen
las condiciones naturales para su normal desarrollo,
sea por que se encuentran enfermas, nacen dbiles o
de tamao inferior al normal, lo que motiva su separa-
cin del resto de animales sanos, lo que puede desem-
bocar en la muer te del animal o de un producto final
de bajo peso, en ese sentido, toda vez que en princi-
pio un ave de descar te implica una disminucin en su
calidad para la obtencin de un producto final ptimo
(pollo carne-pollo brasa), resulta per tinente considerar
los descar tes de aves en granjas durante el proceso de
produccin como desmedros.
RTF N 05643-5-2006
Las prdidas naturales sufridas como la evaporacin en
los reservorios y planta de tratamiento y las prdidas tcni-
cas o fsicas por operacin del sistema como son las fugas
visibles y no visibles a lo largo de los miles de kilmetros
de tuberas en las lneas de conduccin y redes de distri-
bucin, los reboses de reservorio y los gastos de agua en
los trabajos de mantenimiento de las instalaciones, cons-
tituyen mermas.
RTF N 015181-3-2010
La prdida que se produce como consecuencia del ma-
nipuleo de envases de vidrio constituyen mermas, pues
ocurren por la naturaleza frgil propia de tales bienes, que
los hacen susceptibles de ser destruidos fcilmente ante
una cada o golpe durante su manipuleo y/o comercializa-
cin o ser reducidos a pedazos inservibles, careciendo de
sustento lo sealado por la Administracin en el sentido de
que constituan desmedros.
RTF N 09579-4-2004
Los informes tcnicos elaborados por el veterinario de la
recurrente, si bien hacen alusin a prdidas de pollo car-
ne no sealan el nmero especfico ni edades de las aves
solo sugieren acciones de vacunacin, aprecindose que
los porcentajes sealados difieren a los indicados por la
recurrente, por lo que tales informes no acreditan el por-
centaje de mermas sufridas.
RTF N 1804-1-2006
En el informe tcnico elaborado por un Contador P-
blico Colegiado no se ha precisado en qu consisti
la evaluacin realizada, ni indica, en forma especfica,
cules fueron las condiciones en que esta fue realizada
y en qu opor tunidad, advir tindose ms bien que se
sustenta fundamentalmente en los cuadros de anlisis
y los informes de mermas proporcionados por la recu-
rrente, por lo que las mermas no se encuentran debida-
mente acreditadas.
46
RTF N 00536-3-2008
Respecto de las mermas se indica que del anlisis del in-
forme presentado, se aprecia que no se ha precisado en
qu consisti la evaluacin realizada, ni indica, en forma
especfica, cules fueron las condiciones en que esta fue
realizada, advirtindose ms bien que se sustenta en el
primer informe tcnico elaborado por el trabajador y no
por un profesional independiente, por lo que el reparo por
mermas debe mantenerse.
RTF N 02000-1-2006
Procede el reparo de la merma por cuanto el informe de
sustento presentado por la empresa no contiene la me-
todologa ni pruebas realizadas. Tampoco se consigna el
nmero de colegiatura del ingeniero.
RTF N 0261-1-2007
(...) (i) El pago mnimo de US$ 20,000 correspondiente
al primer ao de vigencia del contrato, cuya deduccin es
materia de reparo, de acuerdo al contrato referido prece-
dentemente, se puede determinar en forma confiable y de-
finitiva una vez vencido el plazo de un ao celebrado este,
esto es en junio de 2000, de esta manera se tiene que
recin en este momento proceda el reconocimiento del
hecho econmico que dio origen al pasivo por concepto
de regalas del primer ao del contrato de Glidden, de con-
formidad con el principio de lo devengado, (ii) El mencio-
nado hecho econmico debi ser conocido en el estado de
ganancias y prdidas como gasto, por cuanto no se puede
correlacionar con ningn beneficio econmico futuro de la
empresa, dado que este corresponde a un periodo de tiem-
po, mayo de 1999 a mayo de 2000, en el cual no se realiz
ninguna actividad de produccin ni venta de los productos
licenciados, y (iii) No resulta atendible el argumento de la
Administracin en el sentido que resulta aplicable la NIC
2, por cuanto el pago mnimo realizado deba formar parte
del costo de produccin, ya que no tiene correlacin con la
produccin realizada.
RTF N 898-4-2008
Para efectos tributarios la diferencia entre merma y des-
medro, consiste en que la primera constituye una prdida
fsica, en el volumen, peso o cantidad de las existencias
(es decir, prdida cuantitativa), en tanto que el segundo
implica una prdida de orden cualitativo e irrecuperable de
las existencias, hacindolas inutilizables para los fines a
los que estaban destinadas, no siendo determinante para la
distincin antes expuesta si las referidas prdidas se pro-
ducen antes, durante o despus de los procesos producti-
vos pues al definir la norma tributaria que el desmedro es
una prdida cualitativa de existencia, se entiende que dicha
prdida puede producirse tanto en bienes que califiquen
como materias primas, que estn en procesos de produccin
o que sean bienes finales, que son los tres tipos de exis-
tencias que reconoce la NIC 2.
En consecuencia, al apreciarse de autos que los scrap
bolas constituyen bolas de acero con malformaciones,
rajaduras y pliegues, que no fueron considerados como
productos finales por la recurrente, debido a que durante
el proceso productivo sufrieron prdidas de orden cualita-
tivo e irrecuperable que las hicieron inutilizables para los
fines a los que estaban destinadas, como son la molienda
de minerales, materiales metlicos y no metlicos, estas
califican como desmedros, por lo que a efectos de que
se admita la deduccin de estos en la determinacin del
Impuesto a la Renta, la recurrente se encontraba obligada
a acreditar la destruccin de tales existencias ante Notario
Pblico o Juez de Paz, a falta de aquel, comunicando pre-
viamente a la Sunat.
RTF N 4842-5-2004
Que la Administracin acept el gasto, toda vez que la
recurrente acredit la merma con un informe tcnico, de
acuerdo con lo previsto por el literal c) del artculo 21 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que esta-
blece que para la deduccin de las mermas y desmedros
de existencias dispuesta por el inciso f) del artculo 37 de
la Ley, cuando la Sunat lo requiera, el contribuyente deber
acreditar las mermas mediante un informe tcnico emitido
por un profesional independiente, colegiado o por el or-
ganismo tcnico competente, que deber contener por lo
menos la metodologa empleada y las pruebas realizadas,
caso contrario no se admitira la deduccin.
RTF N 8049-3-2010
Que si bien nuestra normativa impositiva no estableca lo
que debe entenderse por costo de produccin, es claro que
este se encuentra referido a los importes que fueron nece-
sarios para la elaboracin de los bienes, por lo que para
efectuar su deduccin a fin de determinar la renta bruta
debe establecerse los elementos que lo conforman, para
lo cual resulta pertinente recurrir a la contabilidad, toda vez
que a partir de ella se realiza la determinacin de la renta
susceptible de gravamen para dicho tributo.
Que la Norma Internacional de Contabilidad - NIC 2, sobre
el costo de las existencias, seala que incluye a aquellos
incurridos para su obtencin, y tratndose de bienes trans-
formados, el costo est conformado por los gastos direc-
tos, como es el caso de la mano de obra, y los indirectos
que comprenden, entre otros, a la depreciacin y manteni-
miento de los inmuebles y equipos.
Que con base en las normas antes glosadas, este Tribunal
en la Resolucin N 0687-1-2002, seal que desde el
punto de vista contable, existen diversos gastos que inte-
gran el costo de los bienes producidos, tales como los de
depreciacin y mano de obra, asimismo que aquellos que
47
no son empleados en la produccin y/o transformacin de
bienes, y que se contabilizan dentro de los gastos operati-
vos como gastos administrativos o de ventas se deducen
de la renta bruta a efectos de determinar la renta neta, en
los trminos que prescribe el inciso f) del artculo 37 de la
Ley del Impuesto a la Renta.
RTF N 7449-2-2004
Por otro lado, debe tenerse en cuenta que el petrleo crudo
en el lote de extraccin y el petrleo en el oleoducto, tienen
condiciones distintas. No se puede negar que este ltimo
ha implicado desembolsos adicionales a los realizados
hasta el momento de su extraccin para encontrarse a lo
largo de la lnea del oleoducto. As, se vio afectado por los
gastos de depreciacin y mano de obra en el oleoducto,
entre otros posibles gastos que, conformaran el costo de
transporte del petrleo. En este sentido, caba reconocer
dicho costo dentro del costo total del petrleo existente en
la lnea del oleoducto.
Es de advertir que el hecho de que la empresa haya cam-
biado de actividad y por lo tanto haya tenido que reclasificar
en el balance las existencias de petrleo crudo en lnea, no
implica un desconocimiento del costo del transporte, pues
independientemente del nuevo rubro en el que se clasifique,
lo que l comprenda era petrleo en lnea, el que para en-
contrarse en esa condicin tuvo que incluir el costo de trans-
porte, por lo que este deba reconocerse dentro del valor
total del activo. En tal sentido, procede mantener el reparo.
RTF N 12230-4-2009
Que con relacin al alegato de la recurrente en el sentido
que las aves de postura son existencias porque se dedica
a la comercializacin de huevos para consumo humano,
cabe indicar que toda vez que los productos que la re-
currente comercializa son los huevos producidos por las
gallinas, son los huevos que conforman sus existencias,
en tanto que las gallinas son los bienes destinados a la
produccin de tales existencias, conforme se ha sealado
en los considerando anteriores, por lo que dicho alegato
no resulta atendible.
Que respecto a lo argumentado en el sentido que las aves de
postura no son activos fijos porque su periodo de produccin
es breve, es pertinente destacar que pueden considerarse
como activos bienes que tengan una vida larga y que sean
afectados a la produccin de bienes, por lo que dicho ale-
gato no enerva lo expuesto con anterioridad.
RTF N 08859-2-2007
Teniendo en cuenta la naturaleza altamente perecible de
los bienes destruidos, la forma en que se lleva a cabo el
proceso de produccin o el giro mismo del negocio, la
zona donde se ubica la planta e instalaciones, as como
las normas en materia agrosanitaria, se concluye que
resultaba razonable que una vez realizada la comunicacin
a la Administracin sobre la destruccin de los desperdi-
cios de mango, la recurrente no hubiera podido esperar
los seis das hbiles que seala la norma, sino proceder
de inmediato a su destruccin, sin embargo, en el caso
de autos, la recurrente no cumpli ni siquiera con efectuar
dicha comunicacin a la Administracin con anterioridad al
momento en que la destruccin se llev a cabo.
Efectivamente, tal como se verifica de autos, recin el 21
de febrero de 2002 la recurrente present la referida co-
municacin ante la Administracin (), es decir, despus
de iniciada la fiscalizacin que motiv el reparo materia de
anlisis. Adicionalmente, cabe mencionar que la destruc-
cin de los desperdicios de mango se lleva a cabo cons-
tantemente y no en forma eventual en el giro del negocio
de la recurrente, pues segn se aprecia de las Actas de Di-
ligencia de Inspeccin Judicial emitidas por el Juez de Paz
Letrado, la recurrente realiz la destruccin de tales bienes
en distintas oportunidades durante el ao 2000, por lo que
pudo prever un mecanismo para informar oportunamente a
la Administracin las destrucciones efectuadas.
Por tal motivo, habiendo quedado acreditado que la recu-
rrente no cumpli con comunicar previamente a la Admi-
nistracin la destruccin de los bienes, procede mantener
el reparo por desmedro referido al desperdicio de mango.
RTF N 07850-2-2005
Tal como se consigna en el Resultado del Requerimiento
N 00100828 (folio 3510), el documento que debi sus-
tentar la desvalorizacin, es un Acta Suscrita por Notario
Pblico o Juez de Paz en la que se deje expresa constan-
cia de la destruccin de los bienes. En ese sentido, las
declaraciones juradas presentadas por la recurrente, no
acreditan la destruccin de las exigencias ni que se haya
cumplido con el procedimiento prescrito por el inciso c)
del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, por lo que procede confirmar el reparo.
RTF N 11134-4-2007
(...), en el caso de autos al ser el valor del transporte del
caf pilado de Quillabamba a Lima, parte del costo de la
produccin del mismo, este solo influir en la determina-
cin del Impuesto a la Renta de la recurrente en el ejercicio
en que el caf al que se encuentra relacionado sea enaje-
nado, por lo que al existir al 31 de diciembre de 2001 en el
almacn de Lima de la recurrente un stock ascendente a
5,180.16 quintales de dicho activo cuyo valor de transpor-
te asciende a S/. 59,571.84.
(...)
En este mismo sentido, este Tribunal en la Resolucin
N 7850-2-2005 ha establecido que el costo solo afecta a
los resultados del periodo en la medida en que la mercade-
ra de la que es parte el costo sea vendida en ese periodo,
48
por ello, el flete que forme parte del calor del costo de la
mercadera no vendida al final del periodo, debe mantener-
se como inventario en la clase 2 del balance sin afectar los
resultados del ejercicio.
RTF N 01038-1-2006
(...) en diversa jurisprudencia de este Tribunal, como la
contenida en la Resolucin N 3557-2-2004 del 26 de
mayo del 2004, que seal: En estos contratos la propie-
dad de un bien mueble se adquiere con la tradicin, esto
es, con la entrega del bien, de acuerdo con lo establecido
por el artculo 947 del Cdigo Civil aprobado por el Decre-
to Legislativo N 295, por lo que para efecto del devengo
mientras no se haya entregado el bien no podra surgir el
derecho a cobro (devengo del ingreso), pues no se habra
materializado el hecho sustancial generador de renta;
Que por las mismas razones, desde el punto de vista
contable, no se ha transferido al comprador los riesgos
significativos y los beneficios de propiedad de los pro-
ductos, lo cual ocurrir con la entrega del bien, materia
de la venta (...)
(...)
Que de lo expuesto se desprende que para considerar la
renta bruta de un ejercicio, en el caso de venta de bienes
muebles, se debe tener en cuenta los ingresos deven-
gados en ese ejercicio, a los que se le deduce el costo
computable de los bienes enajenados (costo de ventas),
es decir, cuya transferencia de propiedad se haya produ-
cido, dado que estos dos elementos siempre van juntos,
en este sentido, solo puede deducirse en un ejercicio el
costo computable relacionado con los ingresos del mis-
mo ejercicio;

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