Renta2013 PDF

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El contenido de este Manual de Divulgacin carece de efectos vinculantes para la Administracin.
Tiene el carcter de mera informacin y no podr invocarse en ninguna reclamacin o recurso.
Diputacin Foral de Gipuzkoa 5
PRESENTACIN
Me es grato presentar una nueva edicin de la coleccin que lleva por ttulo Manual para la declaracin
de los Impuestos sobre la Renta y la Riqueza, con la pretensin de mejorar la informacin, comunicacin
y calidad de servicios con los contribuyentes guipuzcoanos.
Este manual contiene una gran variedad de casos prcticos resueltos con la nalidad de ayudar a los con-
tribuyentes a disipar cuantas dudas puedan plantearse en el momento de efectuar las declaraciones del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas.
Donostia / San Sebastin, 3 de marzo de 2014.
EL DIRECTOR GENERAL DE HACIENDA
NDICE
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
1. Introduccin ........................................................................................................................... 17
1.1 Esquema grco para la determinacin de la obligacin de declarar ....................... 19
1.2 Quin no est obligado a declarar? .............................................................................. 20
1.3 Quin est obligado a declarar? .................................................................................... 20
1.4 Qu se entiende por residencia habitual? .................................................................... 21
1.5 Qu es la unidad familiar? ............................................................................................. 22
1.6 Qu hay que declarar? ................................................................................................... 22
1.7 Qu no hay que declarar? .............................................................................................. 22
1.8 Tributacin individual y tributacin conjunta ............................................................... 28
1.8.1 Tributacin individual ....................................................................................... 28
1.8.2 Tributacin conjunta ......................................................................................... 28
1.9 Periodo impositivo y devengo del impuesto ................................................................. 29
1.10 Cmo puede presentarse la declaracin? .................................................................... 31
1.10.1 Modalidad Internet. ........................................................................................... 31
1.10.2 Modalidad mecanizada ...................................................................................... 32
1.10.3 Propuesta de autoliquidacin ........................................................................... 32
1.11 Cul es el plazo para presentar la declaracin? ........................................................... 32
1.12 Cmo se ingresa y se devuelve el resultado de las declaraciones? .......................... 32
1.13 Dnde hay que presentar la declaracin? .................................................................... 32
1.14 Asignacin de un porcentaje para nes religiosos u otros nes sociales .................. 34
1.15 Liquidacin opcional (rendimientos del trabajo) ......................................................... 34
2. Rendimientos del trabajo .................................................................................................... 37
2.1 Qu son los rendimientos del trabajo? ......................................................................... 39
2.1.1 Qu prestaciones abarcan los rendimientos del trabajo? ............................ 39
2.2 Son rendimientos de trabajo las dietas por desplazamiento y los gastos de viaje? . 41
2.2.1 Reglas generales ................................................................................................ 41
2.2.2 Reglas especiales ............................................................................................... 42
2.3 Qu es y qu no es rendimiento en especie? .............................................................. 43
2.3.1 Qu es rendimiento en especie? ..................................................................... 43
2.3.2 Qu no es rendimiento en especie? ................................................................ 44
2.3.3 Cmo se calcula el valor de los rendimientos en especie? .......................... 45
2.3.4 Cmo se integran las rentas en especie en la base imponible? ................... 46
2.4. Rendimiento ntegro ........................................................................................................ 47
2.5 Qu gastos se pueden deducir? .................................................................................... 52
2.6 Qu bonicaciones se pueden aplicar? ........................................................................ 53
2.7 Cmo se calcula el rendimiento neto? ......................................................................... 53
2.8 A quin se atribuyen los rendimientos del trabajo? .................................................... 54
2.9 Cundo se imputan los rendimientos de trabajo? ....................................................... 54
2.10 Cmo se valoran los rendimientos estimados? ........................................................... 54
2.11 Operaciones vinculadas .................................................................................................. 54
3. Rendimientos del capital inmobiliario ............................................................................ 55
3.1 Qu son los rendimientos del capital inmobiliario? ................................................... 57
3.2 Cules son los rendimientos ntegros del capital inmobiliario? ................................ 57
3.2.1 Cmo se computan los rendimientos ntegros? ............................................ 57
3.3 Qu gastos pueden deducirse? ..................................................................................... 58
3.3.1 Gastos deducibles en el caso de rendimientos de capital inmobiliario
procedentes de viviendas .................................................................................. 58
3.3.2 Gastos deducibles en el caso de rendimientos de capital inmobiliario
no procedentes de viviendas ............................................................................ 58
3.5 A quin se atribuyen los rendimientos del capital inmobiliario? ............................... 59
3.6 Cundo se imputan los rendimientos del capital inmobiliario? ................................. 60
3.8 Cmo se determinan los rendimientos de los contratos de arrendamientos
anteriores al 9-5-1985? ..................................................................................................... 60
4. Rendimientos del capital mobiliario ............................................................................... 61
4.1 Qu son los rendimientos del capital mobiliario? ....................................................... 63
4.2 Qu son los rendimientos en especie? ......................................................................... 63
4.2.1 Concepto de rendimientos en especie ............................................................. 63
4.2.2 Cmo se valoran? ............................................................................................. 63
4.2.3 Cmo se integran en la base imponible? ....................................................... 63
4.3 Cules son los rendimientos ntegros del capital mobiliario? ................................... 63
4.3.1 Rendimientos obtenidos por participar en los fondos propios de cualquier
tipo de entidad .................................................................................................... 63
4.3.2 Rendimientos obtenidos por la cesin de capitales propios a terceros ...... 64
4.3.3 Rendimientos procedentes de operaciones de capitalizacin, de contratos
de seguros de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposicin
de capitales. ........................................................................................................ 65
4.3.4 Otros rendimientos del capital mobiliario ....................................................... 67
4.3.5 Qu porcentaje de los rendimientos hay que declarar? ............................... 67
4.4 Qu gastos pueden deducirse? ..................................................................................... 68
4.6 A quin se atribuyen los rendimientos del capital mobiliario? .................................. 69
4.7 Cundo se imputan los rendimientos del capital mobiliario? .................................... 69
4.9 Operaciones vinculadas. ................................................................................................. 69
5. Rendimientos de actividades econmicas ..................................................................... 71
5.1 Qu son los rendimientos de actividades econmicas? ............................................. 73
5.2 A quin se atribuyen los rendimientos de las actividades econmicas? .................. 73
5.3 En el caso de entidad en rgimen de atribucin de rentas que
desarrolla una actividad econmica, quin y cmo tributa? ...................................... 73
5.3.1 Quin tributa? ................................................................................................... 73
5.3.2 Cmo tributa? ................................................................................................... 73
5.4 Cmo se calcula la base imponible y el rendimiento neto de las
actividades econmicas? ................................................................................................. 74
5.4.1 Cules son los mtodos para calcular la base imponible?............................ 74
5.4.2 Cmo se calcula el rendimiento neto de las actividades econmicas? ....... 74
5.4.3 Cundo son incompatibles estos mtodos, y cundo son compatibles? .... 74
5.5 Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin directa? ................... 74
5.5.1 Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad normal? ......................... 75
5.5.2 Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad simplicada?................. 76
5.6 Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin objetiva? .................. 78
5.6.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de convenios? ............... 78
5.6.2 Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de signos,
ndices o mdulos? ............................................................................................ 78
5.7 Cul es el tratamiento de los rendimientos irregulares? ........................................... 83
5.8 Qu elementos patrimoniales estn afectos a actividades econmicas, y
cules no?.......................................................................................................................... 84
5.8.1 Qu son elementos patrimoniales afectos a actividades econmicas? ....... 84
5.8.2 Qu son elementos patrimoniales no afectos a actividades
econmicas? ....................................................................................................... 84
5.8.3 Cmo funciona la afectacin y desafectacin de elementos
patrimoniales por el contribuyente? ................................................................ 85
5.8.4 Cmo se calcula la ganancia o prdida patrimonial derivada
de la transmisin de elementos patrimoniales afectos? ................................. 87
5.8.5 Qu benecio scal tiene la reinversin del importe obtenido
en la transmisin de elementos afectos? ......................................................... 89
5.9 Cmo se calculan los rendimientos estimados? .......................................................... 89
5.10 Con qu criterio se har la imputacin temporal? ...................................................... 89
5.11 Obligaciones contables y registrales de los contribuyentes titulares de
actividades econmicas ................................................................................................... 90
6. Ganancias y prdidas patrimoniales ............................................................................... 93
6.1 Qu son ganancias y prdidas patrimoniales? ............................................................ 95
6.1.1 Cundo no se altera la composicin del patrimonio? ................................... 95
6.1.2 Cundo no existe ganancia o prdida patrimonial? ...................................... 95
6.1.3 Cundo estn exentas las ganancias? ............................................................ 97
6.1.4 Cundo no se tienen en cuenta las prdidas? ................................................ 97
6.2 Cmo se calcula la ganancia o la prdida patrimonial? .............................................. 98
6.2.1 Cmo se calcula el valor de adquisicin? ....................................................... 98
6.2.2 Cmo se actualiza el valor de adquisicin?.................................................... 98
6.2.3 Cmo se calcula el valor de transmisin? ...................................................... 99
6.2.4 Rgimen transitorio aplicable a los elementos adquiridos
antes del 31 de diciembre de 1994 ................................................................... 99
6.3 Normas especcas de valoracin .................................................................................. 101
6.3.1 Transmisin onerosa de valores representativos de la participacin
en fondos propios de sociedades o entidades admitidos a negociacin
en mercados regulados ..................................................................................... 101
6.3.2 Transmisin onerosa de valores o participaciones representativos de la
participacin en fondos propios de sociedades o entidades no admitidos
a negociacin en mercados regulados ............................................................ 102
6.3.3 Transmisin de valores o participaciones en el capital de sociedades
patrimoniales ...................................................................................................... 103
6.3.4 Transmisin o reembolso a ttulo oneroso de acciones o participaciones
representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversin
colectiva .............................................................................................................. 104
6.3.5 Aportaciones no dinerarias a sociedades ........................................................ 104
6.3.6 Separacin de socios o disolucin de sociedades .......................................... 105
6.3.7 Traspaso de local de negocio ........................................................................... 105
6.3.8 Indemnizaciones por prdidas o siniestros en elementos patrimoniales .... 106
6.3.9 Permuta de bienes o derechos ......................................................................... 106
6.3.10 Extincin de rentas vitalicias o temporales ..................................................... 106
6.3.11 Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal
o vitalicia ............................................................................................................. 106
6.3.12 Transmisin de derechos reales sobre bienes inmuebles ............................ 106
6.3.13 Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de
una transmisin .................................................................................................. 106
6.3.14 Operaciones realizadas en el mercado de futuros y opciones ...................... 106
6.4 Ganancias patrimoniales no justicadas........................................................................ 107
6.5 A quin se atribuyen las ganancias y prdidas patrimoniales?.................................. 107
6.6 Cundo se imputan las ganancias y las prdidas patrimoniales? .............................. 107
6.7 Casos de reinversin ....................................................................................................... 107
6.7.1 Qu sucede si se reinvierte el importe obtenido como consecuencia
del reembolso o transmisin de participaciones o acciones en
Instituciones de Inversin Colectiva? .............................................................. 107
6.7.2 Qu sucede si se reinvierte el importe de la vivienda habitual? .............. 108
6.8 Ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas ... 110
6.8.1 Estimacin directa: modalidad normal y simplicada ................................... 110
6.8.2 Estimacin objetiva: modalidad de convenios y por signos, ndices o
mdulos .............................................................................................................. 110
7. Imputacin y atribucin de rentas ................................................................................... 111
7.1 Unin Temporal de Empresas (UTE) y Agrupaciones de inters econmico (AIE) ..... 113
7.2 Rgimen de transparencia scal internacional ............................................................. 113
7.2.1 A quin se imputar la renta positiva obtenida por una entidad de
transparencia scal no residente en territorio espaol? ................................ 113
7.2.2 Cules son las rentas objeto de imputacin? ................................................. 113
7.2.3 Qu obligaciones formales se derivan si se aplica el rgimen de
transparencia scal internacional? ................................................................... 114
7.3 Cmo tributarn los socios o partcipes de los fondos de inversin constituidos
en parasos scales? ..................................................................................................... 115
7.4 Atribucin de rentas ........................................................................................................ 115
8. Imputacin temporal ............................................................................................................ 117
8.1 Regla general .................................................................................................................... 119
8.2 Reglas especiales ............................................................................................................. 119
9. Base imponible ...................................................................................................................... 121
9.1 Qu rentas se incluyen en la base imponible? ............................................................ 123
9.2 Clases de base imponible ................................................................................................ 123
9.3 Base imponible general ................................................................................................... 123
9.3.1 Qu rentas se incluyen en la base imponible general? ................................ 123
9.4 Base imponible del ahorro .............................................................................................. 123
9.4.1 Qu rentas se incluyen en la base imponible del ahorro? ........................ 123
10. Base liquidable ...................................................................................................................... 125
10.1 Qu es la base liquidable? ............................................................................................. 127
10.2 Base liquidable general ................................................................................................... 127
10.2.1 Qu reducciones entran en la base liquidable general? ............................... 127
10.2.2 Compensacin de bases liquidables generales negativas ............................. 132
10.3 Base liquidable del ahorro .............................................................................................. 132
11. Cuota ntegra .......................................................................................................................... 133
11.1 Qu es la cuota ntegra? ............................................................................................. 135
11.2 Gravamen de la base liquidable general ....................................................................... 135
11.3 Gravamen de la base liquidable del ahorro .................................................................. 135
12. Cuota lquida y deducciones .............................................................................................. 137
12.1 Cuota lquida .................................................................................................................... 139
12.2 Deduccin general. .......................................................................................................... 139
12.3 Deducciones familiares y personales ............................................................................ 139
12.3.1 Deduccin por descendientes (hijos, nietos, bisnietos...) ............................. 139
12.3.2 Deduccin por abonar a hijos anualidades por alimentos ............................. 140
12.3.3 Deduccin por ascendientes (padres, abuelos, bisabuelos) ......................... 140
12.3.4 Deduccin por discapacidad ............................................................................. 141
12.3.5 Deduccin por dependencia ............................................................................. 141
12.3.6 Deduccin por edad .......................................................................................... 142
12.3.7 Cmo se determina la situacin personal y familiar? ................................... 142
12.4 Deduccin por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la persona
con discapacidad .............................................................................................................. 143
12.4.1 Deduccin por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la
persona discapacitada ....................................................................................... 143
12.5 Deducciones por vivienda habitual ................................................................................ 143
12.5.1 Deduccin por alquiler de vivienda habitual .................................................. 144
12.5.2 Deduccin por adquisicin de vivienda habitual ............................................ 144
12.6 Deducciones para el fomento de las actividades econmicas ..................................... 147
12.6.1 Deduccin por inversiones y otras actividades .............................................. 147
12.6.2 Deduccin por participacin de los trabajadores en la empresa .................. 154
12.6.3 Deduccin por depsitos en entidades de crdito para la inversin en
el inicio de una actividad econmica ............................................................... 155
12.7 Deducciones por donativos............................................................................................. 156
12.7.1 Por actividades de mecenazgo ......................................................................... 156
12.8 Otras deducciones ........................................................................................................... 156
12.8.1 Deduccin por doble imposicin internacional .............................................. 156
12.8.2 Deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores y
por cuotas y aportaciones a partidos polticos ................................................ 157
12.8.3 Deducciones en rgimen de transparencia scal internacional ................... 157
12.8.4 Deduccin por compensacin scal aplicable a los contratos de
seguro individuales de vida o invalidez ........................................................... 157
12.9 Justicacin documental ................................................................................................. 158
13. Cuota diferencial ................................................................................................................... 161
Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas
1. Introduccin ........................................................................................................................... 169
1.1 Quin est obligado a declarar? .................................................................................... 169
1.2 Qu se entiende por residencia habitual? .................................................................... 169
1.3 Qu hay que declarar? ................................................................................................... 170
1.4 Qu no hay que declarar? .............................................................................................. 170
1.5 Quin es el titular? ......................................................................................................... 170
1.6 Cmo se presenta la declaracin? ................................................................................ 170
1.7 Cundo y dnde se presenta la declaracin, y cmo se paga? .................................. 171
2. Cmo se calcula la base imponible? .............................................................................. 171
3. Cmo se valoran los bienes, los derechos y las deudas? ........................................ 171
3.1 Bienes inmuebles ............................................................................................................. 171
3.2 Actividades empresariales y profesionales ................................................................... 172
3.3 Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo .................................. 172
3.4 Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios,
negociados en mercados organizados ........................................................................... 172
3.5 Dems valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios ............ 172
3.6 Valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier
tipo de entidad, negociados en mercados organizados ............................................... 172
3.7 Dems valores representativos de la participacin en fondos de cualquier
tipo de entidad .................................................................................................................. 172
3.8 Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias .......................................................... 172
3.9 Joyas, pieles de carcter suntuario, vehculos, embarcaciones y aeronaves ............. 172
3.10 Objetos de arte y antigedades ...................................................................................... 173
3.11 Derechos reales ............................................................................................................... 173
3.12 Concesiones administrativas .......................................................................................... 173
3.13 Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial ...................................... 173
3.14 Opciones contractuales ................................................................................................... 173
3.15 Dems bienes y derechos de contenido econmico .................................................... 173
3.16 Deudas .............................................................................................................................. 173
4. Base liquidable ...................................................................................................................... 173
5. Cuota ntegra. ......................................................................................................................... 173
6. Cuota lquida .......................................................................................................................... 173
7. Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero ............................................. 173
8. Bonicacin por elementos afectos a actividades econmicas y
por acciones y participaciones en determinadas entidades ..................................... 174
Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas
2013
1.1 Esquema grco para la determinacin de la obligacin de declarar
1.2 Quin no est obligado a declarar?
1.3 Quin est obligado a declarar?
1.4 Qu se entiende por residencia habitual?
1.5 Qu es la unidad familiar?
1.6 Qu hay que declarar?
1.7 Qu no hay que declarar?
1.8 Tributacin individual y tributacin conjunta
1.8.1 Tributacin individual
1.8.2 Tributacin conjunta
1.9 Periodo impositivo y devengo del impuesto
1.10 Cmo puede presentarse la declaracin?
1.10.1 Modalidad ordinaria por va telemtica
1.10.2 Modalidad mecanizada
1.10.3 Propuesta de autoliquidacin
1.11 Cul es el plazo para presentar la declaracin?
1.12 Cmo se ingresa y se devuelve el resultado de las declaraciones?
1.13 Dnde hay que presentar la declaracin?
1.14 Asignacin de un porcentaje para nes religiosos u otros nes sociales
1.15 Liquidacin opcional (rendimientos del trabajo)
1
Introduccin
1.1 Esquema grco para la determinacin de la obligacin de declarar
1.1 Esquema grfico para la determinacin de la obligacin de declarar
Introduccin
OBLIGACIN DE DECLARAR EJERCICIO 2013
OBLIGADO
NO OBLIGADO
OBLIGADO
Opcin entre
declaracin:
- General
-Opcional (slo RT)
Rend. Actividades
Imputacin de
rentas
RMC + RCI + INCR
> 1.600,00
RT > 20.000,00
RT < 12.000,00
Unos de los supuestos
excepcionales
Rend. Actividades = Rendimientos actividades eco-
nmicas.
Imputacin de rentas= Transparencia fiscal interna-
cional, imputacin de IIC de parasos fiscales, impu-
taciones a los socios de AIE y UTE.
RCM = Rendimientos de capital mobiliario.
RCI = Rendimientos de capital inmobiliario.
INCR = Ganancias y prdidas patrimoniales.
RT = Rendimientos del trabajo.
Supuestos excepcionales = Ms de un pagador, ms
de un contrato, percepcin de pensiones compensa-
torias, normativa aplicada para re ten ciones no foral
o ingreso fuera del Pas Vas co, percepcin de peona-
das o jornales diarios, participaciones en pesca cap-
turada y retribuciones variables superiores a las
computadas para calcular el porcentaje de reten-
cin.
si
si
si
si
si
no
no
no
no
no
renta 12_Renta 11 29/01/14 9:13 Pgina 19
Introduccin
1.2 Quin no est obligado a declarar?
No estn obligados a declarar por el Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas aquellos contribuyentes cuyas rentas
procedan exclusivamente de las siguientes fuentes:
Rendimientos brutos del trabajo (sueldos, pensio-
nes...) inferiores a 20.000,00 euros anuales, en
caso de hacer la declaracin individual. Si la declara-
cin se hace de forma conjunta por los miembros de
la unidad familiar, este lmite opera respecto de cada
uno de los contribuyentes que obtengan este tipo de
rendimientos.
Rendimientos brutos del capital (arrendamiento de
inmuebles, dividendos de acciones, intereses de cuen-
tas, de depsitos, etc.), y ganancias patrimoniales
(ganancias derivadas de ventas de acciones, premios
por la participacin en concursos o juegos, etc.), in-
cluidos en ambos casos los exentos, que no superen
conjuntamente los 1.600,00 euros anuales.
ATENCIN: Aunque no tienen obligacin de presentar de-
claracin los contribuyentes con rentas de trabajo inferiores
a 20.000,00 euros, s tendrn que hacerlo, por ejemplo, en el
caso de que por vender su casa, recibir intereses de sus cuen-
tas corrientes, vender acciones, etc. obtengan unas rentas que
superen los 1.600,00 euros anuales.
Con independencia de lo dispuesto anteriormente, tambin
deben presentar la declaracin las personas que perciban
individualmente rendimientos de trabajo por un importe com-
prendido entre 12.000,00 y 20.000,00 euros brutos anuales y se
encuentren en alguna de las siguientes situaciones:
a) Quienes, durante el ao 2013, hayan percibido rendi-
mientos de trabajo que procedan de ms de un paga-
dor, o recibindose del mismo pagador sean satisfe-
chos por conceptos iguales o diferentes y no se hayan
sumado para practicar la retencin correspondiente o
quienes en el ao 2013 hayan suscrito ms de un con-
trato de trabajo o relacin laboral, administrativa o de
otro tipo.
b) Quienes al concluir el periodo inicialmente previsto
en su contrato, continuasen prestando sus servicios al
mismo empleador o volviesen a hacerlo durante el ao
2013, as como cuando hayan prorrogado su contrato
de trabajo o relacin laboral, administrativa o de otro
tipo.
c) Quienes reciban pensiones compensatorias de su cn-
yuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de
hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley
2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de he-
cho, o anualidades por alimentos diferentes a las per-
cibidas de los padres en concepto de anualidades por
alimentos por decisin judicial.
d) Quienes hayan soportado retenciones o ingresos a
cuenta del trabajo calculados de acuerdo con una nor-
mativa diferente a la aprobada por las Instituciones
Forales o que no hayan sido ingresadas en alguna Di-
putacin Foral del Pas Vasco.
e) Quienes reciban sus retribuciones por peonadas o jor-
nales diarios.
f) Trabajadores de embarcaciones de pesca cuando sus
retribuciones consistan, total o parcialmente, en una
participacin en el valor de la pesca capturada.
g) Quienes perciban retribuciones variables en funcin de
resultados u otros parmetros anlogos, siempre que
estas retribuciones superen a las tenidas en cuenta para
el clculo del porcentaje de retencin o ingreso a cuenta.
h) Quienes incumplan alguna de las condiciones, plazos o
circunstancias establecidas para el derecho a disfrutar
de alguna exencin, bonicacin, reduccin, deduc-
cin o cualesquiera benecio scal que conlleve o im-
plique la necesidad de comunicar a la Administracin
Tributaria dicha circunstancia o de efectuar regulariza-
cin o ingreso.
Los contribuyentes obligados a presentar declaracin por
percibir individualmente rendimientos de trabajo por importe
comprendido entre 12.000,00 y 20.000,00 euros brutos anuales
y por encontrarse en alguno de los supuestos explicados en
las letras a) a g), podrn optar por presentar la declaracin
general o por la liquidacin opcional segn se explica en el
apartado 1.15.
RESUMEN: No estn obligados a declarar los contribu-
yentes que tengan unos rendimientos brutos del trabajo
(sueldos, pensiones, etc.), sujetos y no exentos, inferio-
res a 12.000,00 euros y rendimientos brutos de capital
y ganancias patrimoniales inferiores a 1.600,00 euros.
Tampoco estarn obligados a declarar los contribuyentes
con rendimientos brutos del trabajo comprendidos entre
12.000,00 y 20.000,00 euros, siempre que no se encuen-
tren en unas determinadas situaciones reguladas regla-
mentariamente (situaciones en que las rentas no han sido
objeto de retencin o habiendo sido objeto de retencin,
el tipo de retencin aplicado no se ajuste a la cuota del im-
puesto a pagar, etc.), y unos rendimientos brutos de capital
y ganancias patrimoniales, incluidos en ambos casos los
exentos, inferiores a 1.600,00 euros anuales. No obstante,
pueden presentar declaracin, sin estar obligados a ello,
aquellos contribuyentes que deseen, si procede, que les
devuelvan las cantidades retenidas o ingresadas a cuenta.
Estn obligados a presentar la declaracin por el Impuesto so-
bre la Renta de las Personas Fsicas los contribuyentes que
hayan tenido su residencia habitual
1
en Gipuzkoa du-
rante el ao 2013, y que a lo largo de este ao hayan obtenido
rentas sujetas al impuesto.
Si las personas integradas en una unidad familiar
2
tienen su re-
sidencia habitual en territorios distintos y eligen presentar
la declaracin conjunta
3
, debern hacerlo en la Diputacin Foral
de Gipuzkoa cuando tenga su residencia habitual en este territo-
rio el miembro de la unidad familiar con mayor base liquidable,
de acuerdo con las reglas de individualizacin del impuesto.
Asimismo, deben declarar determinados contribuyentes
a pesar de no tener su residencia habitual en Gipuzkoa.
Se trata de personas de nacionalidad espaola, su cnyuge no
separado legalmente o hijos menores de edad, que habiendo
estado sometidos a la normativa tributaria guipuzcoana de
este impuesto, pase a tener su residencia habitual en el extran-
jero, por su condicin de:
Miembros de misiones diplomticas espaolas, com-
prendiendo tanto al Jefe de la misin como a los miem-
bros del personal diplomtico, administrativo, tcnico
o de servicios.
Miembros de las ocinas consulares espaolas, com-
prendiendo tanto al Jefe de las mismas como a los fun-
cionarios o personal de servicios adscritos. No estarn
1 Vase, dentro de este mismo captulo, el apartado 1.4. correspondiente a la
residencia habitual.
2 Vase, dentro de este mismo captulo, el apartado 1.5. en el que se dene la
unidad familiar.
3 Vase, dentro de este mismo captulo, el apartado 1.8. donde se explican los
dos tipos de tributacin, individual y conjunta.
Introduccin
obligados a declarar, sin embargo, ni los vicecnsules
honorarios ni los agentes consulares honorarios ni el
personal que dependa de ellos.
Titulares de cargo o empleo ocial del Estado Espaol
como miembros de las delegaciones y representacio-
nes permanentes acreditadas ante organismos interna-
cionales, o que formen parte de delegaciones o misio-
nes de observadores en el extranjero.
Funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero car-
go o empleo ocial que no tenga carcter diplomtico o
consular.
Funcionarios o personal laboral al servicio de la Admi-
nistracin Pblica Vasca destinados en las delegacio-
nes del Pas Vasco en el extranjero.
No obstante, hay dos excepciones para estos supuestos, y,
por tanto, no estn obligados a declarar:
Los que no sean funcionarios pblicos en activo o titu-
lares de cargo o empleo ocial, y tengan su residencia
habitual en el extranjero desde antes de adquirir las
condiciones enumeradas anteriormente.
Los cnyuges no separados legalmente o los hijos me-
nores de edad, cuando tengan su residencia habitual
en el extranjero desde antes de que el cnyuge sea el
padre o la madre haya adquirido dichas condiciones.
Cuando no puedan aplicarse las normas especcas derivadas
de los tratados internacionales en los que Espaa sea parte, no
debern declarar, de forma recproca, los nacionales extranje-
ros que tengan su residencia habitual en Gipuzkoa como conse-
cuencia de alguna de las condiciones indicadas anteriormente.
1.4 Qu se entiende por residencia
habitual?
Se entiende que un contribuyente que reside en territorio es-
paol tiene su residencia habitual en el Territorio Histrico de
Gipuzkoa aplicando los siguientes criterios:
Criterio de permanencia: cuando permaneciendo en
el Pas Vasco ms das del periodo impositivo, el nme-
ro de das que permanezca en Gipuzkoa sea superior al
de das que permanezca en cada uno de los otros dos
Territorios Histricos del Pas Vasco.
Es el caso, por ejemplo, de una persona fsica que du-
rante el ao 2013 haya residido en Madrid durante 5
meses (151 das), 4 meses (122 das) en San Sebastin,
y 3 meses (92 das) en Bilbao. A pesar de ser en Ma-
drid donde ha permanecido ms das (151) si sumamos
los que ha pasado en el Pas Vasco (214), vemos que a
este contribuyente hay que aplicarle la normativa del
Pas Vasco. En un segundo paso, podemos comprobar
que es Gipuzkoa el territorio en el que ms tiempo ha
permanecido (122 das frente a 92 en Bizkaia). Por
tanto, este contribuyente tendr su residencia scal
en San Sebastin y tributar a la Diputacin Foral de
Gipuzkoa.
Criterio del principal centro de intereses: cuando
tenga en Gipuzkoa su principal centro de intereses, es
decir, cuando en este territorio haya obtenido la mayor
parte de la base imponible del impuesto, determinada
por los siguientes componentes de renta:
Rendimientos del trabajo.
Rendimientos del capital inmobiliario.
Ganancias patrimoniales derivadas de bienes inmue-
bles.
Rendimientos de actividades econmicas.
Es el caso, por ejemplo, de un contribuyente que du-
rante el ao 2013 ha residido 151 das en Madrid, 107
en Gipuzkoa y otros 107 en Bizkaia. En esta ocasin el
primer criterio (la permanencia) no es suciente para
determinar su residencia habitual, aunque s sabemos
que sta se encuentra en el Pas Vasco. Debemos ana-
lizar dnde est su principal centro de intereses (en
Gipuzkoa o Bizkaia) para saber a cul de las dos ha-
ciendas forales tiene que tributar.
Criterio de ltima residencia: cuando est en Gi-
puzkoa su ltima residencia declarada en este impuesto.
El criterio segundo se aplicar cuando conforme al primero no
haya sido posible determinar la residencia habitual en ningn
territorio, comn o foral. El criterio tercero se aplicar cuando
no haya sido posible determinar la residencia habitual en nin-
guno de los territorios, comn o foral, tras la aplicacin de los
criterios primero y segundo.
Se prevn dos supuestos de presuncin de residencia ha-
bitual, basados en dos vnculos: el vnculo econmico y el vn-
culo familiar.
Vnculo econmico
Para determinar la residencia habitual de un contribuyente en
el Pas Vasco mediante este criterio econmico debern cum-
plirse estas tres condiciones:
Que resida en territorio espaol.
Que est ausente del territorio espaol ms de 183 das
durante el ao natural.
Que sea en el Pas Vasco donde se encuentre el ncleo
principal o la base de sus actividades empresariales o
profesionales o de sus intereses econmicos.
Se considera, a su vez, que esta misma persona fsica reside en
Gipuzkoa cuando sea en este territorio donde se encuentre el
ncleo principal o la base de sus actividades empresariales o
Vnculo familiar
Cuando se presuma que una persona fsica es residente en te-
rritorio espaol, por tener su residencia habitual en Gipuzkoa
su cnyuge no separado legalmente y los hijos menores de
edad que de ella dependan, se considerar que tiene su re-
sidencia habitual en dicho territorio. Esta presuncin admite
prueba en contrario.
Cuando se cambie de residencia habitual se tendrn en
cuenta los siguientes criterios:
Los contribuyentes que residan en Gipuzkoa y que
cambien su residencia habitual a otro territorio, foral
o del Estado, o aquellos que teniendo su residencia
habitual en otro territorio, foral o del Estado, pasen
a tener su residencia habitual en Gipuzkoa, cumpli-
mentarn sus obligaciones tributarias donde tengan
su nueva residencia, cuando sta acte como punto
de conexin.
No producen efectos los cambios de residencia cuyo
objetivo principal sea pagar menos en la declaracin,
salvo que el contribuyente viva de manera continuada
durante, al menos, tres aos en su nueva residencia.
Por tanto, y siempre que esta condicin no se cumpla (perma-
nencia ininterrumpida por ms de tres aos) se considera que
no ha existido cambio de residencia cuando concurran las
siguientes circunstancias:
Introduccin
- Que la base imponible del ao en el que se cambia de
residencia o la del siguiente sea superior, al menos, en
un 50% a la del ao anterior al cambio.
Las personas fsicas integradas en una unidad familiar
que hubieran tributado de forma diferente (individual o
conjunta) en esos aos, para realizar esta comparacin
de bases considerarn la misma forma de tributacin
aplicando, en su caso, las normas de individualizacin
correspondientes.
- Que se pague menos el ao del cambio que lo que ha-
bra que haber pagado de acuerdo con la normativa
correspondiente a la residencia anterior.
- Que se vuelva a tener la residencia habitual en el mis-
mo territorio en el que se tena la residencia habitual
en el momento del cambio.
Si se considera que no ha habido cambio de residencia,
los contribuyentes deben presentar sus declaraciones
ante la Administracin Tributaria de su residencia ha-
bitual. En este caso tendrn que pagar los intereses de
demora.
Tampoco se considera como cambio de residencia acre-
ditar la nueva residencia scal en un pas o territorio calicado
reglamentariamente como paraso scal. Es decir, se consi-
deran contribuyentes de este impuesto las personas fsicas de
nacionalidad espaola que, tras haber estado sometidos a la
normativa tributaria guipuzcoana, acrediten su nueva residen-
cia scal en uno de estos parasos scales. Esta regla se aplica
en el periodo impositivo en el que se cambie de residencia y
durante los cuatro periodos siguientes.
1.5 Qu es la unidad familiar?
Para establecer quines forman la unidad familiar se analizar
cul es la situacin familiar el 31 de diciembre del ao sobre
el que haya que declarar.
Existen dos nicas modalidades de unidad familiar:
La integrada por los cnyuges no separados legal-
mente, as como los miembros de la pareja de
hecho constituida con arreglo a lo dispuesto en
la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las
parejas de hecho y, si los hay, los hijos menores
y/o los hijos mayores de edad incapacitados ju-
dicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o
rehabilitada.
ATENCIN: Se exceptan los hijos menores de edad que
vivan independientemente de sus padres con el con-
sentimiento de stos.
Cuando los cnyuges estn separados legalmente,
cuando no exista vnculo matrimonial o cuando
no exista pareja de hecho constituida conforme
a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo,
reguladora de las parejas de hecho, as como en
los casos de existencia de resolucin judicial al
efecto, se considera unidad familiar la formada por un
progenitor y todos los hijos que renan los requisitos
a que se reere el apartado anterior, independiente-
mente de con quien convivan. El otro progenitor, en el
supuesto de existir, no formar parte de dicha unidad
familiar.
A los efectos de constituir unidad familiar, la totalidad
de los hijos se atribuir a uno solo de los padres, segn
acuerdo de ambos.
Si no constare dicho acuerdo, constituir unidad fa-
miliar el progenitor con la totalidad de los hijos cuyo
cuidado tenga atribuido de forma exclusiva en virtud
de resolucin judicial. En este supuesto, podrn existir
dos unidades familiares y cada unidad familiar estar
constituida por el progenitor y los hijos cuyo cuidado
tenga atribuido judicialmente de forma exclusiva. En
este caso para constituir unidad familiar se precisar
tener atribuido judicialmente el cuidado de algn hijo.
ATENCIN: Nadie puede formar parte de dos unidades fami-
liares al mismo tiempo.
El contribuyente debe declarar:
Los rendimientos del trabajo (sueldos, pensiones, etc.).
Los rendimientos del capital (mobiliario e inmobiliario).
Los rendimientos de las actividades econmicas.
Las ganancias y prdidas patrimoniales.
Las imputaciones de renta que se establecen en la nor-
mativa del impuesto.
En el ejercicio 2013 las siguientes rentas estn exentas del im-
puesto, y, por tanto, no tienen que incluirse en la declaracin:
1. Las prestaciones pblicas por actos de terrorismo.
2. Las prestaciones reconocidas por la Seguridad Social
o por entidad que la sustituya por incapacidad per-
manente absoluta o gran invalidez, as como las
prestaciones por incapacidad permanente total
percibidas por mayores de 55 aos.
ATENCIN: En caso de percibir prestaciones por
incapacidad permanente total de mayores de 55
aos, stas NO estarn exentas cuando se perciban
otros rendimientos de trabajo diferentes a pensio-
nes o prestaciones de la Seguridad Social, de planes
de pensiones, de planes de previsin asegurados, de
entidades de previsin social voluntaria y de segu-
ros colectivos, o de actividades econmicas. A estos
efectos, no se consideran rendimientos de trabajo las
retribuciones, dinerarias o en especie, de carcter
simblico percibidas por los servicios prestados con
anterioridad que no excedan de 600 euros anuales. No
obstante cuando las prestaciones se perciban en forma
peridica, las prestaciones por invalidez estn siempre
exentas en el periodo impositivo en que se perciban
por primera vez.
En este punto se incluyen tambin las prestaciones por situa-
ciones idnticas a las mencionadas en el prrafo anterior, re-
conocidas a:
Los profesionales no integrados en el rgimen especial
de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta
propia o autnomos, por las mutualidades de previsin
social que acten como alternativa al rgimen especial
de la Seguridad Social mencionado.
Los socios cooperativistas, por las entidades de previ-
sin social voluntaria.
ATENCIN: Hay que tener en cuenta que la cantidad que no
hay que declarar por este concepto nunca podr ser superior
a la que hubiesen podido percibir estos profesionales no inte-
grados en el rgimen especial de la Seguridad Social de los
trabajadores por cuenta propia o autnomos o socios coopera-
tivistas en caso de recibir la pensin de la Seguridad Social. El
exceso tributar como rendimiento del trabajo, entendindose
Introduccin
producido, en caso de percibir prestaciones de la Seguridad
Social y de las mutualidades o entidades de previsin social
voluntaria, en las prestaciones de stas ltimas.
Asimismo estarn exentas las pensiones del Seguro Obliga-
torio de Vejez e Invalidez (SOVI) cuando stas tuviesen su
causa en la invalidez del contribuyente.
3. Las pensiones por inutilidad o incapacidad per-
manente del rgimen de clases pasivas, siempre
que la lesin o enfermedad que hubiera sido causa de
aqullas inhabilitara por completo al perceptor de la
pensin para toda profesin u ocio, o en otro caso,
siempre que el contribuyente tenga una edad superior
a 55 aos y la lesin no inhabilitara para toda profesin
u ocio.
ATENCIN: En este ltimo caso de percibir dichas
pensiones con edad superior a 55 aos, stas NO es-
tarn exentas cuando se perciban otros rendimientos
de trabajo diferentes a pensiones o prestaciones de la
Seguridad Social, de planes de pensiones, de planes de
previsin asegurados, de entidades de previsin social
voluntaria y de seguros colectivos, o de actividades
econmicas. A estos efectos, no se consideran rendi-
mientos de trabajo las retribuciones, dinerarias o en
especie, de carcter simblico percibidas por los servi-
cios prestados con anterioridad que no excedan de 600
euros anuales. No obstante cuando las prestaciones se
perciban en forma peridica, las prestaciones por inva-
lidez estn siempre exentas en el periodo impositivo en
que se perciban por primera vez.
4. Las indemnizaciones por despido o cese del tra-
bajador, hasta la cuanta que se establece como obli-
gatoria en el Estatuto de los Trabajadores, en su nor-
mativa reglamentaria de desarrollo o, en su caso, en la
normativa reguladora de la ejecucin de sentencias.
A estos efectos, no se consideran como obligatorias,
estando sujetas al Impuesto y debindose declarar n-
tegramente:
Las indemnizaciones establecidas en virtud convenios,
pactos o contratos.
En general, las cantidades que, en su caso, se perci-
ban como consecuencia de la extincin del contrato de
trabajo por cualquier causa para la cual no est estable-
cido en el Estatuto de los Trabajadores ni en sus nor-
mas de desarrollo el derecho del trabajador a percibir
indemnizacin. Entre estos supuestos cabe mencionar
los siguientes:
- La extincin, a su trmino, de los contratos de trabajo
temporales.
- Los despidos disciplinarios que sean calicados como
procedentes.
- El cese voluntario del trabajador que no est motivado
por ninguna de las causas a que se reeren los artcu-
los 41 y 50 del Estatuto de los Trabajadores.
Como hemos indicado no debern declararse las in-
demnizaciones por despido o cese que no superen los
lmites establecidos en el Estatuto de los Trabajadores.
As tendremos, entre otras:
Indemnizaciones por despido improcedente: Estn
exentas las indemnizaciones percibidas hasta la cuanta
que no supere el importe de 33 das de salario por ao
trabajado con un lmite mximo de 24 mensualidades.
No obstante para los contratos suscritos con anteriori-
dad del 12 de febrero de 2012, en caso de declaracin
de improcedencia, la indemnizacin ser de 45 das de
salario por ao se servicio anterior a dicha fecha y a
razn de 33 das de salario por ao de servicio, por el
tiempo posterior a tal fecha, sin que la indemnizacin
pueda superar 24 mensualidades, salvo que del clcu-
lo de la indemnizacin correspondiente por el perio-
do previo al 12 de febrero de 2012 resulte un nmero
superior a 24 mensualidades, en cuyo caso slo se
computarn 45 das, sin que la indemnizacin pueda
superar 42 mensualidades.
Cuando se trate de contratos para el fomento de la con-
tratacin indenida al amparo de la Ley 35/2010, de
17 de diciembre, la indemnizacin por despido impro-
cedente exenta ser de 33 das de salario por ao de
servicio, con un mximo de 24 mensualidades.
Para calcular los aos trabajados, los periodos de tiem-
po inferiores al ao se prorratearn por meses.
Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterio-
ridad al acto de conciliacin, estar exenta la indem-
nizacin por despido percibida hasta el importe que
hubiera correspondido en el caso de que el mismo
hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de
extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o
sistemas colectivos de bajas incentivadas.
Indemnizaciones por cese voluntario del trabajador:
La indemnizacin exenta ser de 33 das por ao de
trabajo con el lmite de 24 mensualidades (hasta el 12
de febrero de 2012 se computan 45 das y lmite de 42
mensualidades), siempre que el cese est motivado
por alguna de las siguientes causas:
- Que existan modicaciones sustanciales en las condi-
ciones de trabajo que perjudiquen la formacin profe-
sional o menoscaben la dignidad del trabajador.
- Que no se abone el salario pactado o que haya retrasos
continuados.
- Que el empresario incumpla de forma grave cualquier
otra de sus obligaciones recogidas en el contrato, ex-
ceptuando los supuestos de fuerza mayor.
Si el cese voluntario se produce como consecuencia
de modicaciones sustanciales en las condiciones de
trabajo que no perjudiquen la formacin profesional o
en menoscabo de la dignidad del trabajador (jornada
de trabajo, horario y rgimen de trabajo a turnos), es-
tarn exentas las indemnizaciones que no excedan de
20 das de salario por ao trabajado, con un mximo de
9 mensualidades.
Indemnizaciones por cese debido al fallecimiento, jubi-
lacin o incapacidad del empresario: un mes de salario.
Indemnizaciones por despido colectivo: El Estatuto de
los Trabajadores prev para los despidos colectivos
una indemnizacin de 20 das de salario por ao de ser-
vicio, con un mximo de 12 mensualidades. Sin embar-
go, en los supuestos de despido o cese consecuencia
de expedientes de regulacin de empleo, tramitados
de conformidad con lo dispuesto en el artculo 51 del
Estatuto de los Trabajadores, y previa aprobacin de la
autoridad competente o producidas por las causas pre-
vistas en la letra c) del artculo 52 del citado Estatuto,
siempre que, en ambos casos, se deban a causas eco-
nmicas, tcnicas, de fuerza mayor, organizativas o de
produccin, quedar exenta la parte de indemnizacin
que no supere los lmites establecidos con carcter
Introduccin
obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido
improcedente.
Los planes estratgicos de recursos humanos de la Ad-
ministraciones Pblicas que persigan los mismos nes
que los expedientes de regulacin de empleo tendrn
idntico tratamiento que stos.
Indemnizaciones por cese debido a causas objetivas:
La indemnizacin exenta ser la que no supere el im-
porte de 20 das por ao trabajado, con un lmite mxi-
mo de 12 mensualidades.
En los supuestos de despido o cese producidos por las
causas previstas en el artculo 52.c) del Estatuto de
los Trabajadores por causas econmicas, tcnicas, de
fuerza mayor, organizativas o de produccin, quedar
exenta la parte de indemnizacin que no supere los
lmites establecidos con carcter obligatorio en el men-
cionado Estatuto para el despido improcedente.
Las indemnizaciones que, en aplicacin del artculo
103.2 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperati-
vas de Euskadi, los socios de una cooperativa puedan
recibir al causar baja en dicha cooperativa no deben
declararse si no supera la misma cuanta que la que es-
tablece como obligatoria la normativa laboral para los
casos de cese previstos en la letra c) del artculo 52 del
Estatuto de los Trabajadores.
Cuando el trabajador no quede real y efectivamente
desvinculado de la empresa deber declarar estas in-
demnizaciones. Mientras no se demuestre lo contra-
rio, se considerar que no existe dicha desvinculacin
cuando es contratado nuevamente bajo las circunstan-
cias siguientes:
- Dentro de los tres aos siguientes al despido o cese,
contados de fecha a fecha.
- Por la misma empresa o por cualquier otra vinculada
a sta en los trminos previstos en el artculo 16 de la
Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, siempre
que en el caso en que la vinculacin se dena en fun-
cin de la relacin socio-sociedad la participacin sea
igual o superior al 25% o al 5%, si se trata de valores ad-
mitidos a negociacin en alguno de los mercados regu-
lados de valores denidos en el ttulo III de la Directiva
2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de
21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instru-
mentos nancieros.
5. Indemnizaciones como consecuencia de respon-
sabilidad civil por daos fsicos, psquicos o mo-
rales a personas, en la cuanta que legal o judicial-
mente se reconozca.
6. Percepciones procedentes de contratos de segu-
ro por daos fsicos, psquicos o morales a personas,
hasta 150.000,00 euros. Esta cuanta se elevar a
200.000,00 euros si la lesin inhabilitara al percep-
tor para la realizacin de cualquier ocupacin o acti-
vidad, y a 300.000,00 euros si, adicionalmente, el
perceptor necesitara de la asistencia de otra persona
para los actos ms esenciales de la vida diaria.
7. Determinados premios literarios, cientcos, ar-
tsticos o relacionados con la defensa y promo-
cin de los derechos humanos que la Administra-
cin Tributaria haya declarado exentos.
8. Las becas pblicas y las becas concedidas por
las entidades sin nes lucrativos a las que sea de
aplicacin la normativa reguladora del rgimen
scal de las entidades sin nes lucrativos y de los
incentivos scales al mecenazgo
4
, recibidas:
para cursar estudios, tanto en Espaa como en el ex-
tranjero, en todos los niveles y grados del sistema edu-
cativo, hasta el tercer ciclo universitario (doctorado).
para investigacin,
- en el mbito descrito por el Real Decreto 63/2006,
de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto
del personal investigador en formacin.
- por los funcionarios y dems personal al servicio
de las Administraciones Pblicas.
- por el personal docente e investigador de las Uni-
versidades.
9. Las cantidades percibidas de instituciones pbli-
cas para acoger a personas con minusvala, mayo-
res de 65 aos o menores.
10. Las pensiones reconocidas en favor de aquellas
personas que sufrieron lesiones o mutilaciones
en la guerra civil (1936/1939), ya sea por el rgimen
de Clases Pasivas del Estado o al amparo de la legisla-
cin especial dictada al efecto.
11. Las prestaciones familiares por hijo a cargo regu-
ladas en el captulo IX del ttulo II del Texto Refundido
de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado
por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio,
y las pensiones y los haberes pasivos de orfan-
dad y a favor de nietos y hermanos, menores de
veintids aos o incapacitados para todo trabajo,
percibidos de los regmenes pblicos de la Segu-
ridad Social y clases pasivas.
En este punto se incluyen tambin las prestaciones por
situaciones idnticas a las mencionadas en el prrafo
anterior, reconocidas a:
Los profesionales no integrados en el rgimen especial
propia o autnomos, por las mutualidades de previsin
social que acten como alternativa al rgimen especial
de la Seguridad Social mencionado.
Los socios cooperativistas, por las entidades de previ-
sin social voluntaria.
ATENCIN: Hay que tener en cuenta que la cantidad
que no hay que declarar por este concepto nunca podr
ser superior a la que hubiesen podido percibir estos
profesionales no integrados en el rgimen especial
propia o autnomos o socios cooperativistas en caso
de recibir la pensin de la Seguridad Social. El exceso
tributar como rendimiento del trabajo, entendindo-
se producido, en caso de percibir prestaciones de la
Seguridad Social y de las mutualidades o entidades de
previsin social voluntaria, en las prestaciones de stas
ltimas.
Igualmente estarn exentas las dems prestaciones
pblicas por nacimiento, parto mltiple, adop-
cin, adopcin mltiple, hijos a cargo y orfandad.
Tambin estarn exentas las prestaciones pblicas
por maternidad percibidas de las Comunidades
Autnomas o entidades locales.
4 Vase Ttulo II de la Norma Foral 3/2004, de 7 de abril, de rgimen scal de
las entidades sin nes lucrativos y de los incentivos scales al mecenazgo.
Introduccin
12. Las prestaciones por desempleo reconocidas por la
entidad gestora correspondiente, cuando se perciban
en la modalidad de pago nico establecida en el
Real Decreto 1044/1985, de 19 de junio.
Requisitos:
- Destino de las cantidades percibidas a las nalidades y
en los casos previstos en el Real Decreto citado.
- Mantenimiento, durante 5 aos, de la accin o partici-
pacin, en el supuesto de que el beneciario se hubiera
integrado en sociedades laborales o en cooperativas de
trabajo asociado; o de la actividad, en el supuesto de
que hubiera destinado las cantidades a desarrollar una
actividad como trabajador autnomo.
13. Las ayudas sociales percibidas por aplicacin de lo dis-
puesto en el Real Decreto-Ley 9/1993, de 28 de mayo, y
en el artculo 2 de la Ley 14/2002, de 5 de junio.
14. Las ayudas econmicas a los deportistas de alto
nivel dentro de los programas de preparacin estable-
cidos por las instituciones competentes, con el lmite
de 60.100,00 euros anuales, que cumplan alguno de
los siguientes requisitos:
Que sus beneciarios tengan reconocida la condicin
de deportistas de alto nivel, segn la legislacin corres-
pondiente.
Que las nancien, directa o indirectamente, institucio-
nes competentes en materia de deportes.
15. Las graticaciones extraordinarias y las prestaciones
de carcter pblico recibidas por desempear una la-
bor en misiones internacionales de paz o por los
daos fsicos o psquicos sufridos durante las mismas.
En este punto se incluyen tambin las misiones hu-
manitarias de mbito internacional.
16. Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos
realizados en el extranjero, con el lmite mximo de
60.100,00 euros anuales, cuando se cumplan las
siguientes condiciones:
Que dichos trabajos se realicen para una empresa o en-
tidad no residente en Espaa o un establecimiento per-
manente radicado en el extranjero. En particular, cuan-
do la entidad destinataria de los trabajos est vinculada
con la entidad empleadora del trabajador o con aqulla
en la que preste sus servicios, se entender que los
trabajos se han realizado para la entidad no residente
cuando, de acuerdo con lo previsto en la normativa del
Impuesto sobre Sociedades
5
, pueda considerarse que
se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no
residente porque el citado servicio produzca o pueda
producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
Que en el territorio en que se realicen los trabajos se
aplique un impuesto de naturaleza idntica o anloga a
la de este impuesto y no se trate de un pas o territorio
considerado como paraso scal. Se considerar cum-
plido este requisito cuando el pas o territorio en el que
se realicen los trabajos tenga suscrito con Espaa un
convenio para evitar la doble imposicin internacional
que contenga clusula de intercambio de informacin.
Para el clculo de la retribucin correspondiente a los
trabajos realizados en el extranjero, debern tomarse
en consideracin los das que efectivamente el trabaja-
dor ha estado desplazado en el extranjero, as como las
retribuciones especcas correspondientes a los servi-
cios prestados en el extranjero.
5 Artculo 16.5 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
Para el clculo del importe de los rendimientos devengados
cada da por los trabajos realizados en el extranjero, al margen
de las retribuciones especcas correspondientes a los citados
trabajos, se aplicar un criterio de reparto proporcional tenien-
do en cuenta el nmero total de das del ao.
Esta exencin es incompatible, para los contribuyentes desti-
nados en el extranjero, con el rgimen de excesos excluidos
de tributacin
6
, cualquiera que sea su importe. El contribuyen-
te puede optar por aplicar el rgimen de excesos en sustitu-
cin de esta exencin.
El desplazamiento al extranjero del trabajador se debe efec-
tuar en el mbito de una prestacin de servicios transnacional
por parte de la empresa o entidad empleadora del trabajador
desplazado. La empresa o entidad empleadora referida deber
ser residente en Espaa.
Esta exencin no se aplicar a los trabajadores fronterizos.
17. Tampoco deber incluirse en la declaracin el 50% de
los rendimientos del trabajo personal obtenidos por
los tripulantes de buques inscritos en el registro
especial de buques y empresas navieras a que se
reere el artculo 75 de la Ley 19/1994, de 6 de julio,
de modicacin del rgimen econmico y scal de Ca-
narias.
18. No deben declararse las rentas positivas procedentes
de:
Ayudas comunitarias en materia agraria por los
siguientes motivos:
- Dejar denitivamente de producir leche.
- Abandonar para siempre el cultivo de viedos, peras,
melocotones o nectarinas.
- Arrancar plataneras o plantaciones de manzanos, pe-
ras, melocotoneros y nectarinas.
- Abandono denitivo del cultivo de la remolacha azuca-
rera y de la caa de azcar.
Ayudas comunitarias en materia de pesca por los
siguientes motivos:
- Dejar denitivamente de pescar.
- Paralizar para siempre la actividad pesquera de un bu-
que.
- Transmisin de un buque para o como consecuencia
de haberse constituido sociedades mixtas en terceros
pases.
La enajenacin de un buque pesquero cuando, en
el plazo de un ao desde la fecha de venta, el adquiren-
te lo desguace y reciba la correspondiente ayuda co-
munitaria por haber paralizado su actividad pesquera.
Ayudas pblicas, destinadas a reparar la des-
truccin de elementos patrimoniales, producida
por incendio, inundacin o hundimiento.
Ayudas destinadas al abandono de la actividad
de transporte por carretera, satisfechas por la Ad-
ministracin competente a transportistas que cumplan
los requisitos establecidos en la normativa reguladora
de la concesin de dichas ayudas.
Indemnizaciones pblicas a causa del sacricio
obligatorio de la cabaa ganadera para erradicar
6 Dicho rgimen est previsto en el artculo 13.A.3.b) del Decreto Foral
137/2007, de 18 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Im-
puesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Vase, dentro del captulo 2
Rendimientos del trabajo, el apartado 2.2.1.3.
Introduccin
epidemias o enfermedades, cuando se trate de anima-
les destinados a la reproduccin.
Es decir, no deben declararse las siguientes rentas:
- Importe de las ayudas percibidas.
- En el supuesto de enajenacin de un pesquero, las ga-
nancias patrimoniales obtenidas. Si se obtienen prdi-
das patrimoniales, stas podrn integrarse en la base
imponible general.
- En caso de que el importe de las ayudas percibidas
para reparar la destruccin de elementos patrimonia-
les sea inferior al de las prdidas producidas en los cita-
dos elementos, esta diferencia negativa podr integrar-
se en la base imponible. Cuando no existan prdidas,
ser nicamente el importe de las ayudas el que no se
declarar.
Las ayudas pblicas, distintas de las previstas en este nmero,
percibidas para la reparacin de los daos sufridos en elemen-
tos patrimoniales por incendio, inundacin, hundimiento u
otras causas naturales, se integrarn en la base imponible en la
parte en que excedan del coste de reparacin de los mismos.
En ningn caso, los costes de reparacin, hasta el importe de
la citada ayuda, sern scalmente deducibles ni se computarn
como mejora.
Estarn exentas las ayudas pblicas percibidas, para compen-
sar el desalojo temporal o denitivo por idnticas causas de
la vivienda habitual del contribuyente o del local en el que el
titular de la actividad econmica ejerciera la misma.
19. No debern incluirse en la declaracin las subvencio-
nes de capital concedidas a quienes exploten ncas
forestales gestionadas de acuerdo con:
Planes tcnicos de gestin forestal.
Ordenacin de montes.
Planes dasocrticos.
Planes de repoblacin forestal.
Condiciones:
Que las explotaciones hayan sido autorizadas por la
administracin competente.
Que el periodo de produccin medio sea igual o supe-
rior a treinta aos.
20. Las cantidades percibidas por los candidatos a jura-
do y por los jurados titulares y suplentes como
consecuencia del cumplimiento de sus funciones.
21. Las indemnizaciones satisfechas por las Adminis-
traciones Pblicas por daos fsicos, psquicos o mo-
rales a personas debido al funcionamiento de los
servicios pblicos que estn reconocidas de acuerdo
con los procedimientos previstos en el Real Decreto
429/1993, de 26 de marzo, por el que se aprueba el
Reglamento de los procedimientos de las Administra-
ciones Pblicas en materia de responsabilidad patrimo-
nial.
22. Las prestaciones percibidas por entierro o sepelio,
con el lmite del importe total de los gastos incurridos.
23. Las rentas que se pongan de maniesto en el momento
de la constitucin de rentas vitalicias aseguradas resul-
tantes de los planes individuales de ahorro siste-
mtico.
24. Los dividendos y participaciones en benecios,
con el lmite de 1.500,00 euros anuales. En de-
claraciones conjuntas de unidades familiares el lmite
de la exencin asciende tambin a 1.500,00 euros, sin
que proceda multiplicar esta cantidad por el nmero
de miembros de la unidad familiar perceptores de divi-
dendos.
Esta exencin no se aplicar a los dividendos y bene-
cios distribuidos por las instituciones de inversin co-
lectiva, ni a los procedentes de valores o participacio-
nes adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la
fecha en que aqullos se hubieran satisfecho cuando,
con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo,
se produzca una transmisin de valores homogneos.
En el caso de valores o participaciones no admitidos
a negociacin en alguno de los mercados secundarios
ociales de valores, el plazo ser de un ao.
Asimismo, esta exencin no se aplicar al inters de
las aportaciones satisfecho a sus socios por las coope-
rativas.
25. Los rendimientos del trabajo derivados de las pres-
taciones obtenidas en forma de renta por las personas
con discapacidad, correspondientes a las aportacio-
nes a sistemas de previsin social constituidos a
favor de personas con discapacidad, con el lmite
de tres veces el salario mnimo interprofesional.
26. Las prestaciones econmicas pblicas vinculadas
al servicio, para cuidados en el entorno familiar y de
asistencia personalizada que se deriven de la Ley de
promocin de la autonoma personal y atencin a las
personas en situacin de dependencia.
Asimismo, estar exenta la percepcin recibida por el
cuidador no profesional por la atencin prestada a
la persona en situacin de dependencia que sea bene-
ciaria de la prestacin econmica para cuidados en el
entorno familiar que deriva de lo previsto en el aparta-
do 4 del artculo 14 de la Ley de promocin de la auto-
noma personal y atencin a las personas en situacin
de dependencia, con el lmite del importe de la presta-
cin econmica reconocida al citado beneciario.
A los efectos de la exencin prevista en el prrafo ante-
rior, por cuidador no profesional de la persona en situa-
cin de dependencia se entender a su cnyuge, pareja
de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley
cho, o pariente por consanguinidad, anidad o adop-
cin, hasta el tercer grado de parentesco, inclusive.
27. Las ayudas prestadas por las Administraciones P-
blicas Territoriales reguladas en la siguiente norma-
tiva o en la que la sustituya:
Decreto 124/2005, de 31 de mayo, por el que se regu-
lan las ayudas a los/las cooperantes vascos/as con car-
go al Fondo para la Cooperacin y Ayuda al Desarrollo.
Ley 3/2002, de 27 de marzo, relativa al reconocimien-
to y compensacin a quienes impartieron docencia en
ikastolas con anterioridad a su normalizacin jurdica.
Decreto 255/2006, de 19 de diciembre, por el que se
regulan las ayudas econmicas a las familias con hijos
e hijas.
Decreto 177/2010, de 29 de junio, por el que se regulan
las medidas de conciliacin de la vida laboral y familiar,
salvo las ayudas previstas en su captulo IV cuando su
beneciario determine el rendimiento neto de su acti-
vidad econmica por el mtodo de estimacin directa.
Orden de 6 de octubre de 2010 del Consejero de Vi-
vienda y Asuntos Sociales, sobre medidas nancieras
para compra de vivienda.
Introduccin
Decreto Foral 51/2005, de 2 de agosto, por el que se
aprueban las bases reguladoras para la concesin de
ayudas econmicas individuales para el ingreso de
personas mayores en las residencias de Bidasoaldea y
Oarsoaldea.
Decreto Foral 58/1989, de 5 de diciembre, regulador
del Servicio Intensivo a Domicilio.
Decreto Foral 33/2004, de 20 de abril, que regula la
concesin de ayudas econmicas destinadas a favore-
cer proteccin, desarrollo personal e integracin social
de menores en situacin de dicultad.
Decreto Foral 35/1999, de 23 de marzo, por el que se
regula la concesin de ayudas econmicas destinadas
a favorecer la proteccin, desarrollo personal e integra-
cin social de los menores y las ayudas para personas o
familias en riesgo social.
Decreto Foral 72/2000, de 18 de julio, por el que se
aprueba el programa Sendian de apoyo a familias con
personas mayores dependientes a su cargo.
Orden de 29 de diciembre de 2006, del Consejero de
Vivienda y Asuntos Sociales, sobre medidas nancie-
ras para la rehabilitacin de vivienda.
Decreto 316/2002, de 30 de diciembre, por el que se
promueve e impulsa el Programa de Vivienda Vaca,
en lo que respecta a los arrendatarios.
Orden Foral 22/2010, de 15 de marzo, por la que se
aprueba la normativa reguladora de la designacin de
deportistas promesa.
Artculo 27 de la Ley Orgnica 1/2004, de 28 de diciem-
bre, de Medidas de Proteccin Integral contra la Vio-
lencia de Gnero.
Ley 18/2008, de 23 de diciembre, para la Garanta de
Ingresos y para la Inclusin Social.
Decreto Foral 89/2008, de 23 de diciembre, por el que
se aprueba el Programa de Acogimiento Familiar de
personas en situacin de dependencia y las ayudas eco-
nmicas necesarias para su desarrollo.
se regula la concesin de las ayudas individuales del
Programa Etxean dirigidas a personas con discapaci-
dad o en situacin de dependencia.
se regulan las subvenciones para la utilizacin del taxi
como medio alternativo de transporte a personas que
presentan graves problemas de movilidad que les impi-
den la utilizacin del transporte pblico normalizado.
Decreto Foral 29/2009 de 28 de julio, por el que se re-
gula la Ayuda Econmica para la Inclusin Social.
Real Decreto 1472/2007, de 2 de noviembre, por el que
se regula la Renta Bsica de Emancipacin de los jve-
nes.
Planes 2000E y MOTO E de apoyo a la renovacin del
parque de vehculos, Plan 2000 Euskadi y los que con
idntico n se establezcan por el resto de Comunida-
des Autnomas o les sustituyan con el mismo objeto.
Plan + Euskadi 09 respecto de Planes Renove de Ven-
tanas, electrodomsticos, calderas, turismos con gran
ahorro energtico y mobiliario incluidos en el mismo,
y los que les sustituyan con el mismo objeto.
Orden de 24 de octubre de 2012, de la Consejera de
Cultura, para el desarrollo y promocin del Bono Cul-
tura, o las que la sustituyan con el mismo objeto.
Plan aQtiva o los que le sustituyan con el mismo ob-
jeto.
Decreto Foral 31/2012, de 19 de junio, por el que se
establece la Ayuda para la Garanta de Ingresos.
Todas las ayudas anlogas a las anteriores declaradas
exentas por los otros Territorios Histricos.
28. Las rentas positivas que se pongan de maniesto como
consecuencia de las transferencias de cantidades
de referencia de leche de vaca autorizadas por el
rgano competente de la Administracin de la Comuni-
dad Autnoma del Pas Vasco.
29. Las indemnizaciones previstas en la legislacin del
Estado o de las Comunidades Autnomas para com-
pensar la privacin de libertad en establecimien-
tos penitenciarios como consecuencia de los supues-
tos contemplados en la Ley 46/1977, de 15 de octubre,
de Amnista.
30. Indemnizaciones por muerte y por lesiones incapaci-
tantes acaecidas en defensa y reivindicacin de las li-
bertades y derechos democrticos, previstas en la Ley
52/2007, de 26 de diciembre, de Memoria Histrica.
31. Las ganancias patrimoniales y rentas positivas proce-
dentes de donaciones y aportaciones con derecho
a deduccin en la cuota, efectuadas a determinadas
entidades a las que se reere la Norma Foral de rgi-
men scal de entidades sin nes lucrativos y de incen-
tivos scales al mecenazgo7.
32. Las ganancias patrimoniales que se pongan de mani-
esto con ocasin de la transmisin de su vivien-
da habitual por personas mayores de 65 aos o
por personas en situacin de dependencia severa
o gran dependencia de conformidad con la Ley de
Promocin de la Autonoma Personal y Atencin a las
Personas en situacin de Dependencia.
33. Las ganancias patrimoniales que se pongan de manies-
to con ocasin del pago del propio Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas mediante la entrega de
bienes integrantes del Patrimonio Cultural Vasco
y del Patrimonio Histrico Espaol, en las condi-
ciones legalmente establecidas.
34. Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmi-
sin de la vivienda habitual, siempre que el importe
total obtenido en esa transmisin se reinvierta para
adquirir una nueva vivienda habitual. Si se rein-
vierte slo una parte del importe total, ser la parte
proporcional de la ganancia patrimonial la que no se
declarar.
35. Las compensaciones econmicas previstas en el Decre-
to 107/2012, de 12 de junio, de declaracin y repara-
cin de las vctimas de sufrimientos injustos como con-
secuencia de la vulneracin de sus derechos humanos,
producida entre los aos 1960 y 1978 en el contexto de
la violencia de motivacin poltica vivida en la CAPV.
36. Los gastos de desplazamiento, y los gastos normales
de manutencin y estancia en establecimientos de
hostelera con los lmites que reglamentariamente se
establezcan8.
7 Vase el artculo 19 de la Norma Foral 3/2004, de 7 de abril, de rgimen scal
de las entidades sin nes lucrativos y de los incentivos scales al mecenazgo.
8 Vase, dentro del captulo 2 Rendimientos del trabajo, el apartado 2.2. sobre
el tratamiento de las dietas y asignaciones para gastos de locomocin y gastos
normales de manutencin y estancia.
Introduccin
Las siguientes rentas no estn sujetas al impuesto, y, por tanto,
no existe obligacin de declararlas:
Rentas sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Dona-
ciones.
Rentas recibidas de los padres por decisin judicial,
destinadas a anualidades por alimentos.
Rentas recibidas del Fondo de Garanta del Pago de
Alimentos regulado en el Real Decreto 1618/2007, de
7 de diciembre, sobre organizacin y funcionamiento
del Fondo de Garanta del Pago de Alimentos.
Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmi-
sin de elementos patrimoniales que no estn afectos
al desarrollo de actividades econmicas. Quedar no
sujeta la parte de la ganancia que se genere con ante-
rioridad a 1 de enero de 2007, derivada de elementos
patrimoniales adquiridos con anterioridad a 31 de di-
ciembre de 1994.
9
Las ganancias o prdidas patrimoniales que se pongan
de maniesto en el patrimonio de las personas falleci-
das como consecuencia de la transmisin hereditaria
del mismo.
Los rendimientos de capital mobiliario que se pongan
de maniesto con ocasin de transmisiones lucrativas
de activos nancieros por causa de muerte del contri-
buyente.
Las reducciones de capital, salvo cuando tengan por
nalidad la devolucin de aportaciones, en cuyo caso
el exceso sobre el valor de adquisicin de los valores
afectados tributa como rendimiento del capital mobilia-
rio
10
.
Las ganancias o prdidas generadas con ocasin de la
transmisin lucrativa de empresas o participaciones a
que se reere el apartado 10 del artculo 4 de la Norma
Foral del Impuesto sobre Patrimonio
11
.
Las adjudicaciones de bienes o derechos en la extin-
cin del rgimen econmico matrimonial de separa-
cin de bienes o del rgimen econmico patrimonial
acordado en virtud de lo dispuesto en la Ley 2/2003, de
7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, cuando
por imposicin legal o resolucin judicial se produzcan
adjudicaciones por causa distinta de la pensin com-
pensatoria entre cnyuges o miembros de la pareja de
hecho. Este supuesto no puede dar lugar, en ningn
caso, a las actualizaciones de los valores de los bienes
o derechos adjudicados.
Las ganancias patrimoniales obtenidas como conse-
cuencia de la transmisin de la vivienda habitual por
parte de las personas mayores de 65 aos. Esta exen-
cin ser de aplicacin a los primeros 220.000 euros de
ganancia patrimonial y para una nica transmisin de
vivienda habitual.
Las ganancias patrimoniales de la vivienda habitual de
las personas que se encuentren en situacin de depen-
dencia severa o de gran dependencia a que se reere
el artculo 26 de la Ley de promocin de la autonoma
personal y atencin a las personas en situacin de
dependencia, siempre que se lleven a cabo de confor-
midad con la regulacin nanciera relativa a los actos
9 Vase, dentro del captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales, el apartado
6.2.4.
6.1.2.1 sobre qu sucede cuando se reduce el capital.
11 Vase, dentro del captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales, los aparta-
dos 6.1.2.3 y 6.1.2.4.
de disposicin de bienes que conforman el patrimonio
personal para asistir las necesidades econmicas de la
vejez y de la dependencia.
Las ganancias patrimoniales obtenidas con ocasin de
la transmisin de la vivienda habitual del contribuyen-
te, realizada en el curso de un procedimiento judicial
instado por una entidad nanciera, siempre que dicha
vivienda habitual sea la nica vivienda de la que el con-
tribuyente sea titular.
1.8 Tributacin individual y tributacin
conjunta
Hay dos tipos de tributacin: individual y conjunta.
1.8.1 Tributacin individual
Con carcter general, la declaracin del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas se presenta de forma individual.
1.8.2 Tributacin conjunta
Las personas fsicas integradas en una unidad familiar pueden
tributar conjuntamente, en cualquier periodo impositivo, siem-
pre que todos sus miembros sean contribuyentes de acuerdo
con este impuesto.
Para presentar la declaracin conjunta es imprescindible que
todos los miembros de la unidad familiar elijan esta mo-
dalidad. Basta con que uno de ellos no aplique las reglas de
la tributacin conjunta o presente declaracin individual para
que los restantes miembros de la unidad familiar deban tam-
bin presentar la declaracin individual.
En el caso de que falleciera durante el ao algn miembro de
la unidad familiar, los restantes miembros de la unidad familiar
podrn presentar la declaracin conjunta, incluyendo en la de-
claracin las rentas del fallecido y, en su caso, las deducciones
personales y familiares a que d derecho el fallecido que haya
formado parte de la unidad familiar, sin que el importe de di-
chas deducciones se reduzca proporcionalmente hasta dicha
fecha. En este caso la oportuna reduccin por tributacin con-
junta se aplicar por todo el ao.
Si los contribuyentes integrados en una unidad familiar tienen
su residencia habitual en territorios distintos y desean presen-
tar la declaracin conjunta, debern tributar en la Diputacin
Foral de Gipuzkoa cuando sea en este territorio donde tenga
su residencia habitual el miembro de la unidad familiar con
mayor base liquidable, de acuerdo con las reglas de individua-
lizacin del impuesto.
A los efectos del clculo de la mayor base liquidable, a los con-
tribuyentes no residentes en Gipuzkoa se les aplicar la nor-
mativa que les corresponda.
A pesar de haber elegido uno de los dos tipos de tributacin
(individual/conjunta) para un periodo impositivo, los contribu-
yentes siempre podrn cambiar de opcin despus, pero slo
hasta el momento en que la Administracin Tributaria realice
cualquier actuacin.
El hecho de haber elegido la modalidad de tributacin conjun-
ta no quiere decir que no pueda cambiarse de modalidad en
aos sucesivos, y tributar de forma individual.
Si los contribuyentes no han presentado su declaracin, la
Administracin entender que tributan individualmen-
te, salvo que maniesten expresamente que optan por la tribu-
tacin conjunta. Para ello tendrn un plazo de diez das, conta-
dos a partir del requerimiento de la Administracin Tributaria.
Introduccin
Normas especiales
En la tributacin conjunta se aplicarn las reglas generales esta-
blecidas en la tributacin individual a la hora de calcular la renta
de los contribuyentes, las bases imponible y liquidable, y la deuda
tributaria, con las especialidades que a continuacin se sealan:
a) En la tributacin conjunta se aplicarn los mismos
importes y lmites establecidos en la tributacin indi-
vidual, es decir, no podrn elevarse o multiplicarse en
funcin del nmero de miembros de la unidad familiar.
No obstante:
Cuando haya ms de un miembro en la unidad familiar
que perciba rendimientos del trabajo, la bonicacin
sobre esos rendimientos se aplicar teniendo en cuen-
ta la suma de todos los rendimientos de este tipo de la
unidad familiar, no el nmero de perceptores.
En la tributacin conjunta sern compensables con
arreglo a las reglas generales del impuesto, los saldos
negativos de la base imponible del ahorro, las prdidas
patrimoniales y las bases liquidables generales negati-
vas, realizadas y no compensadas por los contribuyentes
componentes de la unidad familiar en perodos impositi-
vos anteriores en que hayan tributado individualmente.
Los indicados conceptos sern compensables exclusi-
vamente, en caso de tributacin individual posterior,
por aquellos contribuyentes a quienes correspondan
de acuerdo con las reglas de individualizacin de ren-
tas contenidas en la normativa del impuesto.
Cada partcipe, mutualista, asegurado o socio integra-
do en la unidad familiar aplicar individualmente los
lmites mximos de reduccin de la base imponible
por aportaciones a mutualidades, planes de previsin
asegurados, planes de pensiones, planes de pensiones
regulados en la Directiva 2003/41/CE, entidades de
previsin social voluntaria, sistemas de previsin so-
cial constituidos a favor de personas con discapacidad,
y Mutualidad de deportistas profesionales. Adems,
se tendr en cuenta la proporcin de base imponible
de cada contribuyente a efectos de considerar que la
aplicacin de las reducciones en la base imponible ge-
neral, no puede dar lugar a la obtencin de una base
liquidable general negativa, ni al incremento de la
misma. La base liquidable del ahorro ser el resulta-
do de disminuir la base imponible del ahorro en el re-
manente, si lo hubiera, de la reduccin por pensiones
compensatorias y anualidades por alimentos, sin que
pueda resultar negativa como consecuencia de tal dis-
minucin.
La deduccin por edad se aplicar por cada contribuyen-
te que tenga la edad exigida para aplicar esta deduccin.
La suma de los importes deducidos por cada contribu-
yente por adquisicin de vivienda habitual antes del 31
de diciembre de 2011, a lo largo de los sucesivos pero-
dos impositivos, no podr superar la cifra de 36.000,00
euros minorada, en su caso, en el resultado de aplicar
el 18 por 100 al importe de la ganancia patrimonial
exenta por reinversin. La cifra de 36.000,00 euros se
aplicar individualmente por cada contribuyente. No
obstante, la deduccin mxima anual por adquisicin
de vivienda habitual, por declaracin, no podr superar,
respectivamente, las cantidades de 2.160,00 y 2.760,00
euros (titulares de familia numerosa o menores de 35
aos), independientemente del nmero de miembros
de la unidad familiar.
La suma de los importes deducidos por cada contri-
buyente por adquisicin de vivienda habitual despus
del 31 de diciembre de 2011, a lo largo de los sucesi-
vos perodos impositivos, no podr superar la cifra de
30.000,00 euros minorada, en su caso, en el resultado
de aplicar el 15 por 100 al importe de la ganancia pa-
trimonial exenta por reinversin. La cifra de 30.000,00
euros se aplicar individualmente por cada contribu-
yente. No obstante, la deduccin mxima anual por
adquisicin de vivienda habitual, por declaracin, no
podr superar, respectivamente, las cantidades de
1.500,00 y 2.000,00 euros (titulares de familia nume-
rosa o menores de 35 aos), independientemente del
nmero de miembros de la unidad familiar.
La deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos de
trabajadores, se aplicar por cada contribuyente que
satisfaga cuotas a sindicatos de trabajadores.
b) Las rentas de cualquier tipo obtenidas por los contribu-
yentes integrados en una unidad familiar que hayan op-
tado por la tributacin conjunta se gravarn todas juntas.
c) Si se opta por la tributacin conjunta, se reducirn
4.176,00 euros anuales por declaracin en la base impo-
nible general. Esta reduccin ser de 3.628,00 euros en
el caso de cnyuges separados legalmente o cuando no
exista vnculo matrimonial o pareja de hecho constituida
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo,
reguladora de las parejas de hecho, para las unidades
familiares formada por un progenitor y los hijos meno-
res y/o mayores de edad incapacitados judicialmente
sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada.
d) Los miembros de una unidad familiar que hayan opta-
do por la tributacin conjunta quedarn conjunta y so-
lidariamente sometidos al impuesto como contribuyen-
tes, de forma que la Administracin Tributaria podr
dirigirse a cualquiera de ellos para que pague la deuda.
A pesar de esto, tendrn derecho a establecer entre s
la cantidad que, de manera proporcional, tengan que
pagar a la Administracin, segn la parte de renta suje-
ta que corresponda a cada uno de ellos.
e) La declaracin la tienen que suscribir y presentar to-
dos los miembros de la unidad familiar mayores de
edad. Estas personas actuarn en representacin de
los menores en los trminos del artculo 45.1 de la Nor-
ma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del
Territorio Histrico de Gipuzkoa.
ATENCIN: Si se opta por la tributacin conjunta, se redu-
cirn 4.176,00 euros anuales por declaracin en la base impo-
nible general. En el caso de cnyuges separados legalmente,
cuando no exista vnculo matrimonial o no exista pareja de he-
cho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7
de mayo, reguladora de las parejas de hecho, si un progenitor
y los hijos menores y/o mayores de edad incapacitados judi-
cialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada
optan por la tributacin conjunta, reducirn 3.628,00 euros.
1.9 Periodo impositivo y devengo del
impuesto
Periodo impositivo
Como regla general, el periodo impositivo es el ao natural, es
decir, comienza el 1 de enero y acaba el 31 de diciembre.
No obstante, si el contribuyente fallece antes del 31 de diciem-
bre, el periodo impositivo abarcar desde el 1 de enero hasta el
da del fallecimiento, y el impuesto se devengar en esta fecha.
Si durante el ao falleciese algn miembro de la unidad fami-
liar, los restantes miembros podrn optar por la tributacin
Introduccin
conjunta. En dicha declaracin podrn incluir las rentas del
fallecido y, en su caso, las deducciones personales y familiares
a que d derecho el fallecido que haya formado parte de la
unidad familiar, sin que el importe de dichas deducciones se
reduzca proporcionalmente hasta dicha fecha. En este caso la
oportuna reduccin por tributacin conjunta se aplicar por
todo el ao.
Devengo del impuesto
En general, el impuesto se devenga el 31 de diciembre de
cada ao. No obstante, si durante el ao falleciese algn miem-
bro de la unidad familiar y los restantes miembros no optan por
la tributacin conjunta incluyendo las rentas del fallecido, el
impuesto se devenga el da del fallecimiento del contribuyente.
Ejemplo
Imaginemos que el cnyuge de una contribuyente ha fallecido
el 31 de octubre de 2013. La contribuyente tiene un hijo menor
de 10 aos de edad. Los datos de 2013 son los siguientes:
Trabajo Contribuyente Cnyuge fallecido
Ingresos Brutos 37.262,75 33.055,67
Seguridad Social 2.253,80 1.502,53
Retenciones 6.467,76 6.091,69
Adems, la contribuyente posee un local arrendado desde 1
de agosto de 2013 que le ha producido el siguiente capital in-
mobiliario:
Capital inmobiliario Contribuyente Cnyuge fallecido
Ingresos Brutos 6.000,00
Gastos deducibles 1.800,00
Retenciones 1.260,00
Hay tres posibilidades:
1. Que los miembros de la unidad familiar presenten de-
claraciones individuales.
2. Que los miembros de la unidad familiar presenten una
declaracin conjunta incluyendo las rentas del fallecido.
3. Que el fallecido presente declaracin individual y el
resto de los miembros de la unidad familiar presenten
declaracin conjunta.
1. Tributacin individual
Se pueden presentar dos declaraciones con tipo de tributa-
cin individual: la de la contribuyente, por todo el ao; y la del
cnyuge, hasta la fecha de su fallecimiento (del 01/01/2013 al
31/10/2013).
Tributacin individual Contribuyente
Cnyuge
fallecido
Rendimientos ntegros del
trabajo (ver 2.4)
37.262,75 33.055,67
- Seguridad social (ver 2.5)
- Bonicacin (ver 2.6)
Rendimiento neto del
trabajo
-2.253,80 -1.502,53
-3.000,00 -3.000,00
32.008,95 28.553,14
Rendimiento ntegro del capital
inmobiliario (ver 3.2)
6.000,00
- Gastos deducibles (ver 3.3) -1.800,00
Rendimiento neto del capital
inmobiliario
4.200,00
Base liquidable general (ver
10.2)
36.208,95 28.553,14
Cuota ntegra (ver 11) 9.749,03 7.225,38
Deduccin general (ver 12.2.1) -1.375,00 -1.375,00
Deduccin por descendiente
(ver 12.3.1)
-289,50 -289,50
Cuota lquida (ver 12)
- Retenciones trabajo y capital
inmobiliario
8.084,53 5.560,88
7.727,76 6.091,69
Cuota diferencial (ver 13) 356,77 -530,81
2. Tributacin conjunta
De acuerdo con esta segunda opcin, la contribuyente y su hijo
pueden presentar una declaracin con tributacin conjunta, in-
cluyendo las rentas del cnyuge y, en su caso, las deducciones
personales y familiares a que d derecho el fallecido, sin que el
importe de dichas deducciones se reduzca proporcionalmente
hasta dicha fecha. La oportuna reduccin por tributacin con-
junta se aplicar por todo el ao.
Tributacin Conjunta
Rendimiento ntegro del trabajo
(37.262,75 + 33.055,67 ) (ver 2.4)
70.318,42
- Seguridad social (2.253,80 + 1.502,53 ) (ver 2.5) -3.756,33
- Bonicacin (ver 2.6) -3.000,00
Rendimiento neto del trabajo
(70.318,42 - 6.756,33 ) (ver 2.7)
63.562,09
Rendimiento ntegro del capital inmobiliario (ver 3.2) 6.000,00

Rendimiento neto del capital inmobiliario
(6.010,12 - 1.803,04 )
4.200,00
Base imponible general (63.562,09 + 4.207,08 ) (ver 9)
- Reduccin por tributacin conjunta
Base liquidable general (ver 10)
67.762,09
-4.176,00
63.586,09
Cuota ntegra (ver 11)
20.201,84
Deduccin general (ver 12.2.1) -1.375,00

Deduccin por descendiente (ver 12.3.1) -579,00
Cuota lquida (ver 12) 18.247,84
Retenciones (6.467,76 + 6.091,69 + 1.260,00 ) 13.819,45
Cuota diferencial (ver 13) 4.428,39
3. Una declaracin con tributacin individual y
otra con tributacin conjunta
Se pueden presentar una declaracin con tributacin indivi-
dual y otra con tributacin conjunta: la segunda con el hijo me-
nor, por todo el ao; y la primera del cnyuge, hasta la fecha de
su fallecimiento (del 01/01/2013 al 31/10/2013).
Contribuyente
e hijo menor
(tributacin
conjunta)
Cnyuge
fallecido
(tributacin
individual)
Rendimientos ntegros del trabajo
(ver 2.4)
37.262,75 33.055,67
- Seguridad social (ver 2.5) -2.253,80 -1.502,53
- Bonicacin (ver 2.6) -3.000,00 -3.000,00
Rendimiento neto del trabajo 32.008,95 28.553,14
Rendimiento ntegro del capital
inmobiliario (ver 3.2)
6.000,00
Introduccin
Rendimiento neto del capital
inmobiliario
4.200,00
Base imponible general (ver 9) 36.208,95 28.553,14
Reduccin por tributacin conjunta -3.628,00
Base liquidable general (ver 10.2) 32.580,95 28.553,14
Cuota ntegra (ver 11) 8.479,23 7.225,38
Deduccin general (ver 12.2.1) -1.375,00 -1.375,00
Deduccin por descendiente
(ver 12.3.1)
-289,50 -289,50
Cuota lquida (ver 12) 6.814,73 5.560,88
- Retenciones trabajo y capital
inmobiliario
7.727,76 6.091,69
Cuota diferencial (ver 13) -913,03 -530,81
1.10 Cmo puede presentarse la decla-
racin?
La declaracin del impuesto puede presentarse en tres
modalidades:
1. Internet
2. Mecanizada.
3. Propuesta de autoliquidacin.
1.10.1 Modalidad Internet
Esta modalidad puede ser utilizada por:
Contribuyentes: Particulares y empresarios/as y pro-
fesionales autnomos/as
Representantes profesionales: asesores y gestores.
Procedimiento
Para la presentacin de la declaracin anual de renta por inter-
net tienen que seguirse los siguientes pasos:
1) Cumplimentacin:
Se tiene que utilizar el programa de ayuda ZergaBidea. Este
programa slo se encuentra disponible en nuestra web. El
programa es el mismo para los contribuyentes y para los
representantes profesionales.
Se pueden cumplimentar declaraciones introduciendo los da-
tos o descargando la INFORMACIN FISCAL desde nuestra
web. Esta descarga de datos scales se puede hacer directa-
mente desde el programa o en dos pasos, primero la descarga
al ordenador y despus la importacin de los mismos al pro-
grama.
De quin se puede descargar los datos scales de INFORMA-
CIN FISCAL?:
Contribuyentes: con la clave operativa o la rma elec-
trnica, los datos propios o de quienes les hayan dado
su autorizacin mediante el modelo 001.
Representantes profesionales: con la rma electrni-
ca, los datos de quienes les hayan dado su autorizacin
mediante el modelo 001-P o el modelo 001-RP.
2) Transmisin:
Contribuyentes: con un dato de contraste (importe de
la cuota de la declaracin de renta de aos anteriores),
con la clave operativa o con la rma electrnica.
Representantes profesionales: con la rma electrnica.
3) Entrega de justicantes (contribuyentes o representan-
tes profesionales):
A) No hay que presentar justicantes, de manera
que la presentacin de la declaracin naliza con
la transmisin de la declaracin cuando se cum-
plan todos los requisitos siguientes:
Se utilice la clave operativa o la rma electrnica para
la transmisin.
No se haya adquirido la vivienda habitual en el ao de
la declaracin y no se incluyan en la misma conceptos
diferentes a los reejados en el servicio INFORMA-
CIN FISCAL.
B) Se presentarn los justicantes cuando no se
cumplan los requisitos del punto A).
La declaracin se entiende presentada cuando se cum-
ple con este segundo trmite. Por ello, los controles
que la declaracin ha de superar para proceder al abo-
no de las devoluciones slo pueden realizarse con pos-
terioridad a la presentacin de los justicantes.
Para cumplir este trmite:
Contribuyentes con dato de contraste
En nuestras ocinas o en las de Correos: una vez reali-
zada la transmisin se imprimen dos copias de la hoja
de autoliquidacin. Estas hojas junto con los justican-
tes se introducen en un sobre blanco tamao DINA4
en cuyo exterior se anotar el NIF, el nombre y los
apellidos (se puede usar la etiqueta identicativa que
se obtiene desde IMPRESIN en ZergaBidea). Se nos
entrega el sobre.
Contribuyentes con clave operativa o rma elec-
trnica
Una vez vericado en la direccin de la web Gipuzkoa-
taria/Hacienda y Finanzas/Declaraciones telem-
ticas/Modelo 109/Realizar una consulta, presen-
tar justicantes, modicaciones, anulaciones o
realizar pagos que el archivo con la declaracin se ha
transmitido correctamente existen dos formas de pre-
sentar los justicantes:
Por Internet: El usuario escanea los justicantes y ob-
tiene un chero con los mismos. En la direccin de la
web Gipuzkoataria/Hacienda y Finanzas/Decla-
raciones telemticas/Modelo 109/Realizar una
consulta, presentar justicantes, modicaciones,
anulaciones o realizar pagos, selecciona la declara-
cin y sube este chero pulsando en el icono ADJUN-
TAR FICHEROS.
En nuestras ocinas o en las de Correos: Se imprimen
dos copias de la hoja de autoliquidacin desde la di-
reccin de la web Gipuzkoataria/Hacienda y Fi-
nanzas/Declaraciones telemticas/Modelo 109/
Realizar una consulta, presentar justicantes,
modicaciones, anulaciones o realizar pagos. Es-
tas hojas junto con los justicantes se introducen en un
sobre blanco tamao DINA4 en cuyo exterior se ano-
tar el NIF, el nombre y los apellidos (se puede usar
la etiqueta identicativa que se obtiene desde IMPRE-
SIN en ZergaBidea). Se nos entrega el sobre.
Representantes profesionales
Una vez vericado en la direccin de la web Gipuzkoa-
taria/Hacienda y Finanzas/Declaraciones telem-
ticas/Modelo 109/Realizar una consulta, presen-
tar justicantes, modicaciones, anulaciones o
realizar pagos que el archivo con la declaracin se ha
transmitido correctamente existen dos formas de pre-
sentar los justicantes:
Por Internet: El usuario escanea los justicantes y ob-
tiene un chero con los mismos. En la direccin de la
web Gipuzkoataria/Hacienda y Finanzas/Decla-
raciones telemticas/Modelo 109/Realizar una
consulta, presentar justicantes, modicaciones,
anulaciones o realizar pagos se localiza la declara-
cin de renta correspondiente y se sube este chero
pulsando en el icono ADJUNTAR FICHEROS.
En nuestras ocinas: Se imprimen dos copias de la hoja de
autoliquidacin desde la direccin de la web Gipuzkoa-
taria/Hacienda y Finanzas/Declaraciones telemti-
cas/Modelo 109/Realizar una consulta, presentar
justicantes, modicaciones, anulaciones o realizar
pagos. Estas hojas junto con los justicantes se introdu-
cen en un sobre blanco tamao DINA4 en cuyo exterior
se anotar el NIF, el nombre y los apellidos (se puede
usar la etiqueta identicativa que se obtiene desde IM-
PRESIN en ZergaBidea). Se nos entrega el sobre.
1.10.2 Modalidad mecanizada
Pueden acogerse a la modalidad de declaracin mecanizada
los contribuyentes cuyos ingresos provengan de cualesquiera
tipos de renta con excepcin de los siguientes supuestos:
Los contribuyentes que determinen el rendimiento
neto de las actividades econmicas mediante el mto-
do de estimacin directa normal. Asimismo, no pueden
acogerse a la modalidad mecanizada de declaracin ni
los que, determinando el rendimiento de las activida-
des econmicas mediante el mtodo de estimacin
directa simplicada, se acojan a las deducciones por
inversiones y por otras actividades
12.
Los contribuyentes que obtengan imputaciones de
renta
13
(transparencia scal internacional, imputacio-
nes de Agrupaciones de Inters Econmico y Uniones
Temporales de Empresas, inversin colectiva en para-
sos scales).
Los contribuyentes que hayan obtenido ganancias o
prdidas por transmisiones, cuando el importe global
de las transmisiones, durante el periodo impositivo, su-
pere los 100.000 euros.
Los contribuyentes que realicen transmisiones patri-
moniales durante el periodo impositivo, en nmero
superior a diez.
Esta autoliquidacin se realizar en las Ocinas de Renta Me-
canizada habilitadas al efecto que se enumeran en el apartado
1.13 siguiente. Para ello, el contribuyente deber solicitar cita
previa llamando al telfono 902 100 040 o por Internet en la
siguiente direccin: www.gipuzkoa.net/ogasuna/renta.
El declarante deber personarse en la Ocina que le correspon-
da con los justicantes y el nmero de la cuenta corriente para
domiciliar el resultado de su autoliquidacin. No es necesario
que lleve ningn impreso ms, a excepcin de los empresarios
y profesionales. stos debern presentar, el anexo 5 (estimacin
objetiva por signos, ndices o mdulos) o el 6 (estimacin direc-
ta simplicada) en funcin del rgimen de estimacin empleado
para calcular el rendimiento neto de su actividad.
12 Las deducciones por inversiones y otras actividades se comentan, dentro del
captulo 12 Cuota lquida y deducciones, en el apartado 12.6.1.
13 Vase el captulo 7, relativo a las rentas imputadas.
Cuando el presentador de la declaracin sea persona distinta
al contribuyente deber aportar una autorizacin del contribu-
yente y copia del DNI de ambos.
1.10.3 Propuesta de autoliquidacin
Pueden acogerse a esta modalidad de declaracin conrma-
da aquellos contribuyentes a los que la Direccin General de
Hacienda remita una propuesta de autoliquidacin para que
muestren su conformidad.
La propuesta de autoliquidacin podr dar como resultado una
cuota diferencial a ingresar o a devolver.
La manifestacin de conformidad se podr realizar, bien por
va telefnica utilizando el nmero que se indica en la citada
propuesta (902 100 040), bien por va telemtica en la pgina
web ocial del Departamento de Hacienda y Finanzas, en la
direccin: http://www.gipuzkoa.net/ogasuna/renta.
Una vez conrmada la propuesta, para lo cual se solicitar al
contribuyente un dato de contraste, sta adquirir la conside-
racin jurdica de declaracin-liquidacin.
Si el contribuyente no presta su conformidad con la propues-
ta remitida en el plazo establecido para ello, se tendr por no
efectuada la actuacin administrativa, quedando el contribu-
yente obligado a presentar, en el supuesto de que tenga este
deber, la declaracin por el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas.
1.11 Cul es el plazo para presentar la
declaracin?
El plazo para mostrar conformidad a la propuesta efectuada
por la Diputacin Foral de Gipuzkoa ser el comprendido en-
tre el 7 de abril y el 25 de junio, del ao 2014.
Para el resto de modalidades de presentacin (mecanizada e
Internet), el plazo para la presentacin de las declaraciones
comenzar el 11 de abril de 2014 y nalizar el 25 de
junio de este mismo ao.
RESUMEN: El plazo para presentar la declaracin em-
pieza el 11 de abril y acaba el 25 de junio de 2014.
1.12 Cmo se ingresa y se devuelve el
resultado de las declaraciones?
El cobro o el pago se realizar va domiciliacin bancaria.
Con carcter general, y sin perjuicio de la posibilidad de apla-
zamiento o fraccionamiento si el resultado es a ingresar, los
contribuyentes pueden pagar dicho importe de una vez, el 30
de junio de 2014, o en dos plazos, del siguiente modo:
El 30 de junio del ao 2014, el 60% de la deuda tribu-
taria.
El 10 de noviembre del ao 2014, el 40% restante.
1.13 Dnde hay que presentar la decla-
racin mecanizada?
Si se opta por la modalidad de declaracin mecanizada, se de-
ber presentar la declaracin en la Ocina correspondiente.
En las siguientes tablas se puede consultar a qu municipios
atiende cada Ocina (tabla 1) y qu Ocina corresponde a
cada municipio (tabla 2). El municipio debe corresponder a la
residencia del contribuyente.
Declaracin mecanizada: tabla 1
Lista alfabtica de Ocinas y municipios
Ocina Localidad Direccin Residencia del contribuyente
1 Azpeitia Av. Julin Elorza, 3 Aizarnazabal, Azkoitia, Azpeitia, Beizama, Bidania-Goiatz, Errezil, Zestoa, Zumaia.
2 Beasain C/ Urbialde, 1
Altzaga, Arama, Ataun, Beasain, Ezkio-Itsaso, Gabiria, Gainza, Idiazabal, Itsasondo,
Lazkao, Legazpi, Mutiloa, Olaberria, Ordizia, Ormaiztegi, Segura, Urretxu, Zaldibia,
Zegama, Zerain, Zumarraga.
3 Bergara Plaza Toki Eder, 5, Bajo
Antzuola, Aretxabaleta, Arrasate-Mondragn, Bergara, Elgeta, Eskoriatza, Leintz-
Gatzaga, Oati.
4 Eibar C/ Arragueta, 2 Deba, Eibar, Elgoibar, Mendaro, Mutriku, Soraluze-Placencia de las Armas.
5 Hernani C/ Latxunbe Berri, 8-9 Andoain, Astigarraga, Hernani, Lasarte-Oria, Urnieta.
6 Irun
C/ Francisco de Gainza, 1 trasera
(entrada por Avda. Iparralde)
Hondarribia, Irun.
7 Errenteria Plaza Santa Clara, 2 Lezo, Oiartzun, Pasaia, Errenteria.
8 Tolosa C/ San Francisco, 45
Abaltzisketa, Aduna, Albiztur, Alegia, Alkiza, Altzo, Amezketa, Anoeta, Asteasu, Baliarra-
in, Belauntza, Berastegi, Berrobi, Elduain, Gaztelu, Hernialde, Ibarra, Ikaztegieta, Irura,
Larraul, Leaburu, Legorreta, Lizartza, Orendain, Orexa, Tolosa, Villabona, Zizurkil.
9 Donostia / S.S. Av. Sancho El Sabio, 9 Aia, Getaria, Orio, Usurbil, Zarautz, Amara Nuevo y Amara Viejo (Donostia / San Sebastin).
10 Donostia / S.S. C/ Secundino Esnaola, 10-12
Donostia / San Sebastin: Alza, Egia, Gros, Intxaurrondo, Bidebieta, Mirakontxa,
Centro, Parte Vieja, Loiola, Martutene, Resto de Donostia San Sebastin.
11 Donostia / S.S. Paseo de Errotaburu, 2 Donostia / San Sebastin: Ibaeta, Aorga, Antiguo, Aiete, Igeldo.
Declaracin mecanizada: tabla 2
Lista alfabtica de municipios y Ocina que les corresponde
Abaltzisketa 8 Donostia / San Sebastin: Ayete 11 Lazkao 2
Aduna 8 Donostia / San Sebastin: Bidebieta 10 Leaburu 8
Aia 9 Donostia / San Sebastin: Centro 10 Legazpi 2
Aizarnazabal 1 Donostia / San Sebastin: Egia 10 Legorreta 8
Albiztur 8 Donostia / San Sebastin: Gros 10 Leintz-Gatzaga 3
Alegia 8 Donostia / San Sebastin: Ibaeta 11 Lezo 7
Alkiza 8 Donostia / San Sebastin: Igeldo 11 Lizartza 8
Altzaga 2 Donostia / San Sebastin: Intxaurrondo 10 Mendaro 4
Altzo 8 Donostia / San Sebastin: Loiola 10 Mutiloa 2
Amezketa 8 Donostia / San Sebastin: Martutene 10 Mutriku 4
Andoain 5 Donostia / San Sebastin: Mirakontxa 10 Oiartzun 7
Anoeta 8 Donostia / San Sebastin: Parte Vieja 10 Olaberria 2
Antzuola 3 Donostia / San Sebastin: Resto 10 Oati 3
Arama 2 Eibar 4 Ordizia 2
Aretxabaleta 3 Elduain 8 Orendain 8
Arrasate-Mondragn 3 Elgeta 3 Orexa 8
Asteasu 8 Elgoibar 4 Orio 9
Astigarraga 5 Errezil 1 Ormaiztegi 2
Ataun 2 Eskoriatza 3 Pasaia 7
Azkoitia 1 Ezkio-Itsaso 2 Errenteria 7
Azpeitia 1 Gabiria 2 Segura 2
Baliarrain 8 Gainza 2 Soraluze-Placencia de las Armas 4
Beasain 2 Gaztelu 8 Tolosa 8
Beizama 1 Getaria 9 Urnieta 5
Belauntza 8 Hernani 5 Urretxu 2
Berastegi 8 Hernialde 8 Usurbil 9
Bergara 3 Hondarribia 6 Villabona 8
Berrobi 8 Ibarra 8 Zaldibia 2
Bidania-Goiatz 1 Idiazabal 2 Zarautz 9
Deba 4 Ikaztegieta 8 Zegama 2
Donostia / San Sebastin: Alza 10 Irun 6 Zerain 2
Donostia / San Sebastin:Amara Nuevo 9 Irura 8 Zestoa 1
Donostia / San Sebastin: Amara Viejo 9 Itsasondo 2 Zizurkil 8
Donostia / San Sebastin: Antiguo 11 Larraul 8 Zumaia 1
Donostia / San Sebastin: Aorga 11 Lasarte-Oria 5 Zumarraga 2
1.14 Asignacin de un porcentaje para
nes religiosos u otros nes sociales
Los contribuyentes pueden indicar en la declaracin (marcan-
do la casilla habilitada al efecto) si desean que un porcentaje
del 0,7% de su cuota ntegra se destine:
a) A colaborar al sostenimiento econmico de la Iglesia
Catlica.
b) A otros nes de inters social.
c) A ninguna de las opciones anteriores.
1.15 Liquidacin opcional (rendimientos
del trabajo)
1.15.1 Quienes pueden optar
Los contribuyentes que hayan percibido rendimientos brutos
del trabajo superiores a 12.000,00 euros e inferiores a 20.000,00
euros y se encuentren obligados a presentar la declaracin por
la percepcin de rendimientos del trabajo (ms de un pagador,
ms de un contrato de trabajo, pensiones compensatorias del
cnyuge, etc.)
14
pueden optar por tributar de dos formas:
1) Tributar de acuerdo con las disposiciones genera-
les del impuesto.
2) Tributar teniendo en cuenta exclusivamente los
rendimientos brutos del trabajo, para lo que cum-
plimentarn la hoja correspondiente a la liquida-
cin opcional.
1.15.2 Quienes no pueden optar
La opcin comentada en el apartado anterior no puede ser
ejercitada, entre otros, por los siguientes contribuyentes:
Aquellos cuyos rendimientos brutos del trabajo sean
superiores a 20.000,00 euros.
Aquellos cuyos rendimientos del capital y ganancias
patrimoniales, incluidos en ambos casos los exentos,
superen conjuntamente la cantidad de 1.600,00 euros
brutos.
Aquellos que obtengan rendimientos de actividades
econmicas.
Aquellos que incumplan alguna de las condiciones,
plazos o circunstancias establecidas para el derecho a
disfrutar de alguna exencin, bonicacin, reduccin,
deduccin o cualesquiera benecio scal que conlleve
o implique la necesidad de comunicar a la Administra-
cin Tributaria dicha circunstancia o de efectuar regu-
larizacin o ingreso.
1.15.3 Procedimiento
Se calcular la cuota ntegra aplicando el porcentaje de re-
tencin que corresponda a la suma de los rendimientos del
trabajo. A continuacin, se restar, de dicha cuota, el importe
de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados sobre los
rendimientos del trabajo.
El porcentaje de retencin aplicable se obtendr de la tabla
general que gura a continuacin:
Como rendimiento anual se tomar la suma de las
retribuciones dinerarias y en especie (excepto las im-
putaciones a planes de pensiones y EPSV).
14 Vase en el apartado 1.2 de este mismo captulo quines estn obligados a
declarar.
Como nmero de hijos y otros descendientes se to-
mar el nmero de los que den derecho a esta deduc-
cin. Los perceptores de pensiones y haberes pasivos
obtendrn el porcentaje de retencin de la tabla tenien-
do en cuenta la columna correspondiente a un descen-
diente salvo que tuvieran derecho a deducirse por dos
o ms descendientes.
Si el contribuyente es un trabajador activo discapacitado que
conforme al artculo 24 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de
diciembre, tuviera derecho a la bonicacin incrementada del
trabajo
15
, aplicar en primer lugar la tabla general de retencio-
nes. El porcentaje de retencin as obtenido se minorar en los
puntos que correspondan aplicando la tabla de discapacitados
que gura despus de la tabla general.
Una vez obtenido el porcentaje de retencin se aplicar sobre
la suma de los rendimientos brutos del trabajo. De esta forma
se obtiene la cuota ntegra. A dicha cuota se le restan las reten-
ciones e ingresos a cuenta del trabajo. La cantidad resultante
ser la cuota diferencial.
En ningn caso proceder devolucin alguna como conse-
cuencia de la utilizacin de este procedimiento de tributacin.
TABLA GENERAL
Rendimiento
anual
Nmero de
descendientes
Desde
euros
Hasta
euros
0 1 2 3 4 5 > 6
0,01 11.640,00 0% 0% 0% 0% 0% 0% 0%
11.640,01 12.110,00 1% 0% 0% 0% 0% 0% 0%
12.110,01 12.610,00 2% 0% 0% 0% 0% 0% 0%
12.610,01 13.160,00 3% 1% 0% 0% 0% 0% 0%
13.160,01 13.760,00 4% 2% 0% 0% 0% 0% 0%
13.760,01 14.420,00 5% 3% 0% 0% 0% 0% 0%
14.420,01 15.140,00 6% 4% 2% 0% 0% 0% 0%
15.140,01 15.930,00 7% 5% 3% 0% 0% 0% 0%
15.930,01 17.110,00 8% 6% 4% 1% 0% 0% 0%
17.110,01 18.510,00 9% 7% 5% 2% 0% 0% 0%
18.510,01 19.850,00 10% 9% 7% 4% 0% 0% 0%
19.850,01 21.350,00 11% 10% 8% 5% 2% 0% 0%
TABLA DISCAPACITADOS
(Reduccin sobre la tabla general)
Rendimiento anual Bonicacin incrementada
Desde
euros
Hasta
euros
M1-Art.24.3.a)
N.F.10/2006
M2-Art. 24.3.b)
N.F. 10/2006
0,01 22.830,00 9 12
Ejemplo
Un contribuyente soltero y sin hijos obtuvo durante el ao
2013 dos rendimientos de trabajo derivados de otros tantos
contratos. Los nicos datos scales relevantes para su declara-
cin son los siguientes:
Contrato 1 Contrato 2
Rendimiento ntegro 10.392,00 8.714,17
Seguridad Social 250,36 200,40
Retencin soportada 103,92 0,00
15 Vase apartado 2.6., bonicaciones del trabajo.
Este contribuyente puede optar por las dos formas de tributar.
Opcin 1) Tributar de forma general
De forma esquemtica, el impuesto se liquidara as:
Rendimiento ntegro de trabajo (10.392,00 + 8.714,17 ) 19.106,17
Gasto de la Seguridad Social - 450,76
Diferencia 18.655,41
Bonicacin del trabajo - 3.000,00
Rendimiento neto del trabajo 15.655,41
Base liquidable general 15.655,41
Cuota ntegra 3.614,01
Deducciones:
-Deduccin general - 1.375,00
Retenciones (103,92 ) - 103,92
Cuota diferencial 2.135,09
Opcin 2) Tributar segn el artculo 104.3 de la Norma
Foral 10/2006
El Impuesto se liquidara as:
Suma de rendimientos ntegros 19.106,17
Porcentaje de retencin 9 %
Cuota 1.719,56
Suma de retenciones - 103,92
Cuota diferencial 1.615,64
El contribuyente escoger la opcin 2 por implicar menos
pago de impuestos.
2
Rendimientos del trabajo
2.1 Qu son los rendimientos del trabajo?
2.1.1 Qu prestaciones abarcan los rendimientos del trabajo?
2.2 Son rendimientos de trabajo las dietas por desplazamiento y los gastos de viaje?
2.2.1 Reglas generales
2.2.2 Reglas especiales
2.3 Qu es y qu no es rendimiento en especie?
2.3.1 Qu es rendimiento en especie?
2.3.2 Qu no es rendimiento en especie?
2.3.3 Cmo se calcula el valor de los rendimientos en especie?
2.3.4 Cmo se integran las rentas en especie en la base imponible?
2.4 Rendimiento ntegro
2.5 Qu gastos se pueden deducir?
2.6 Qu bonicaciones se pueden aplicar?
2.7 Cmo se calcula el rendimiento neto?
2.8 A quin se atribuyen los rendimientos del trabajo?
2.9 Cundo se imputan los rendimientos del trabajo?
2.10 Cmo se valoran los rendimientos estimados?
2.11 Operaciones vinculadas
2.1 Qu son los rendimientos del trabajo?
Son rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones o
utilidades, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza,
bien en dinero o bien en especie, que se obtengan directa o
indirectamente del trabajo personal por cuenta ajena o de la re-
lacin laboral o estatutaria del contribuyente, siempre que no
tengan el carcter de rendimientos de actividades econmicas.
Para expresarlo de una manera ms clara, vamos a desglosar
la denicin.
Las contraprestaciones o retribuciones pueden ser
de dos tipos:
- Dinerarias (cuando se reciben cantidades en metli-
co).
- En especie (por ejemplo: uso de vehculo, vivienda,
prstamos con intereses ms bajos que los del merca-
do...).
La manera de obtener las rentas de una actividad
puede ser:
- Directa (por ejemplo: sueldos, salarios...).
- Indirecta (por ejemplo, pensiones de jubilacin, de viu-
dedad...).
Las rentas se denen fundamentalmente por el tipo de
actividades del que se derivan, independientemente
del rgimen de aliacin a la Seguridad Social:
- Si se derivan de actividades por cuenta ajena, se
consideran como rendimientos de trabajo, y en este ca-
ptulo explicaremos como hay que proceder con ellas.
La relacin por cuenta ajena puede ser tanto laboral
(contratados laborales) como estatutaria (funcionarios,
etc.).
- Si, por el contrario, las rentas se derivan de actividades
por cuenta propia, se consideran como rendimientos
de actividades econmicas, concepto que trataremos
en el captulo 5.
Una vez explicada la denicin, pasemos a detallar estos ren-
dimientos.
2.1.1 Qu prestaciones abarcan los
rendimientos del trabajo?
a) Los sueldos y salarios, independientemente de con
que frecuencia se perciban: al da, semana, mes, ao...
b) Las retribuciones derivadas de relaciones labo-
rales de carcter especial. Sirven como ejemplo las
obtenidas por el personal de alta direccin, deportistas
profesionales, artistas en espectculos pblicos, repre-
sentantes de comercio, minusvlidos que trabajen en
centros especiales, estibadores portuarios, personal de
seguridad, servicio domstico, reclusos... o por cual-
quier otro trabajo declarado por ley como de carcter
especial.
c) Las cantidades que se abonen por razn de cargo p-
blico a:
Diputados y diputadas en el Parlamento Europeo.
Diputados y diputadas y senadores y senadoras de las
Cortes Generales.
Miembros del Parlamento Vasco o de otras Asambleas
Legislativas Autonmicas.
Junteros y junteras de Juntas Generales.
Concejales de Ayuntamiento.
Miembros de las Diputaciones Forales u otras Entida-
des Locales.
Asimismo, las retribuciones, indemnizaciones, prestaciones
econmicas y pensiones abonadas por las Administraciones
Pblicas a todas las personas anteriormente referidas as
como a altos cargos y a personal eventual por cese.
ATENCIN: De estas cantidades deber excluirse la parte
asignada para gastos de viaje y desplazamiento.
d) Las remuneraciones de los funcionarios espaoles
en organismos internacionales, sin perjuicio de lo
previsto en los convenios o tratados internacionales.
e) Las cantidades que se obtengan por desempear fun-
ciones de sacerdote o ministro de las confesiones
religiosas legalmente reconocidas: Iglesia Catlica,
Federacin de Entidades Religiosas Evanglicas de
Espaa, Federacin de Comunidades Israelitas de Es-
paa y la Comisin Islmica de Espaa.
f) Las retribuciones de los administradores y miem-
bros de los consejos de administracin o de las
juntas que hagan sus veces y de dems miembros de
otros rganos representativos.
g) Los derechos especiales de contenido econmico que
se reserven los fundadores o promotores de una
sociedad como remuneracin de servicios persona-
les.
Si estos derechos especiales de contenido econmico
consisten en un porcentaje sobre los benecios de la
entidad, se valorarn, como mnimo, en el 35% del va-
lor equivalente de capital social que permita la misma
participacin en los benecios que la reconocida a los
citados derechos.
g) Las becas, cuando se obtengan por una relacin labo-
ral o estatutaria.
h) Las retribuciones percibidas por los colaboradores
en actividades humanitarias o de asistencia social.
i) Las remuneraciones por gastos de representacin:
Aquellas cantidades percibidas por los trabajadores
para su libre disposicin independientemente de que
justiquen o no que han realizado dichos gastos.
j) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje. Sin
embargo, se exceptan las dietas de locomocin, ma-
nutencin y estancia en establecimientos de hostelera
con los lmites reglamentariamente establecidos
16
.
k) Los premios e indemnizaciones no exentas
17
de
este impuesto, que el contribuyente haya obtenido por
relaciones laborales o estatutarias: premios por jubila-
cin, natalidad, indemnizaciones por cambio del lugar
de trabajo, horario, etc.
l) Las prestaciones por desempleo y por cese de ac-
tividad de los trabajadores autnomos.
m) Las pensiones compensatorias recibidas del cnyu-
ge o de la pareja de hecho, cuando se trate de parejas
de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de
hecho, y las anualidades por alimentos.
n) Tambin sern considerados rendimientos de trabajo
las siguientes prestaciones y pensiones percibidas
16 Vase dentro de este mismo captulo el apartado 2.2 relativo a las dietas por
desplazamiento y gastos de viaje.
17 Vase en el captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que
no hay que declarar.
de los diferentes sistemas de proteccin social,
tanto pblicos como privados:
1. Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los re-
gmenes pblicos de la Seguridad Social y Clases
Pasivas y dems prestaciones pblicas por inca-
pacidad, jubilacin, accidente, enfermedad, viudedad,
orfandad o similares.
ATENCIN: En el caso de aquellos que ejerzan actividades
econmicas, no se considerarn rendimiento de trabajo, sino
rendimiento de dichas actividades, las prestaciones y cantida-
des que hayan recibido en cualquiera de los conceptos estable-
cidos en el texto refundido de la Ley General de la Seguridad
Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20
de junio, que impliquen una situacin de incapacidad temporal
para dichas actividades.
Ejemplo
Usted trabaja como fontanero por su cuenta y por realizar
esta actividad obtiene durante el ejercicio 2013 unos ingresos
de 13.823,28 euros. Adems percibe de la Seguridad Social
3.005,06 euros por incapacidad temporal por los meses en que
no ha podido ejercer esta actividad debido a una enfermedad.
Finalmente decide jubilarse en este ao recibiendo 2.404,05
euros de la Seguridad Social como pensin de jubilacin.
Sus ingresos sern los siguientes:
Rendimientos de la actividad econmica
Ingresos 13.823,28
Incapacidad temporal 3.005,06
Total ingresos ntegros (13.823,28 + 3.005,06 ) 16.828,34
Pensin de jubilacin 2.404,05
Total ingresos ntegros 2.404,05
2. Las prestaciones percibidas por los beneciarios de
mutualidades generales obligatorias de funcio-
narios, colegios de hurfanos y otras instituciones
similares.
3. Las cantidades percibidas por los socios de nmero y
los beneciarios de entidades de previsin social
voluntaria (EPSV). Se incluyen:
- Las cantidades que se perciban como consecuencia de
la baja voluntaria o forzosa o de la disolucin y liquida-
cin de la EPSV, salvo en el caso de que las cantidades
percibidas en estos supuestos se aporten ntegramente
a otra EPSV en un plazo no superior a dos meses.
- Las que se perciban en los supuestos de enfermedad
grave y desempleo de larga duracin.
planes de pensiones y las percibidas de los planes
de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/
CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de
junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisin
de fondos de pensiones de empleo. Se incluyen las can-
tidades dispuestas anticipadamente en los supuestos
de enfermedad grave y desempleo de larga duracin.
contratos de seguros concertados con mutualidades
de previsin social cuyas aportaciones hayan podido
ser, al menos en parte, gasto deducible para la deter-
minacin del rendimiento neto de actividades econ-
micas u objeto de reduccin en la base imponible de
este impuesto: prestaciones por jubilacin, invalidez,
viudedad y orfandad, desempleo de larga duracin y
enfermedad grave.
Las prestaciones por jubilacin e invalidez derivadas
de estos contratos se integrarn en la base imponible
en la medida en que la cuanta percibida sea mayor
que las aportaciones que no hayan podido ser objeto
de reduccin o minoracin en la base imponible del
impuesto por incumplir los requisitos previstos en la
Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Per-
sonas Fsicas
18
.
Los derechos consolidados de los mutualistas slo po-
drn hacerse efectivos en los supuestos previstos, para
los planes de pensiones, por el artculo 8.8 del Texto
Refundido de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos
de Pensiones
19
.
En los casos de deportistas profesionales y de alto ni-
vel, las prestaciones percibidas, as como la percepcin
de los derechos consolidados en los supuestos previs-
tos en el nmero 4 del apartado uno de la disposicin
adicional undcima de la Ley 35/2006, de 28 de no-
viembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas
20
y de modicacin parcial de las leyes de los
Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Re-
sidentes y sobre el Patrimonio, tributarn en su integri-
dad como rendimientos del trabajo. Las cantidades per-
cibidas por la disposicin de los derechos consolidados
en supuestos distintos a los previstos en el nmero 4
del apartado uno de la disposicin adicional undcima
de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas y de modica-
cin parcial de las leyes de los Impuestos sobre Socie-
dades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patri-
monio, determinar la obligacin para el contribuyente
de reponer en la base imponible general las reduccio-
nes indebidamente realizadas, con la prctica de las
autoliquidaciones complementarias, que incluirn los
intereses de demora. Las cantidades percibidas que
excedan del importe de las aportaciones realizadas, in-
cluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por
el promotor, tributarn como rendimiento del trabajo,
en el perodo impositivo en que se perciban.
6. Las prestaciones percibidas por los beneciarios de los
planes de previsin social empresarial.
7. Son tambin rendimientos de trabajo las prestaciones
por jubilacin e invalidez percibidas por los benecia-
rios de contratos de seguros colectivos, distintos de
los planes de previsin social empresarial, suscritos
como consecuencia de los compromisos adquiridos
por las empresas en materia de pensiones, en los tr-
minos previstos en la disposicin adicional primera del
Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes y
Fondos de Pensiones
21,
y en su normativa de desarro-
llo, en la medida en que su cuanta exceda de las contri-
18 Los requisitos son los previstos en la letra a) del apartado 4 del artculo 72
o en la disposicin adicional sptima de la Norma Foral 10/2006, de 29 de
diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
19 Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de no-
viembre.
20 Los derechos consolidados de los mutualistas slo podrn hacerse efectivos
en los supuestos previstos en el artculo 8.8 del Texto Refundido de la Ley
de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, y, adicionalmente, una
vez transcurrido un ao desde que nalice la vida laboral de los deportistas
profesionales o desde que se pierda la condicin de deportista de alto nivel.
viembre.
buciones imputadas scalmente y de las aportaciones
directamente realizadas por el trabajador.
Si se cobran prestaciones en forma de capital deriva-
das de estos contratos de seguro de vida, cuando los
mismos tengan primas peridicas o extraordinarias, se
calcular la parte del rendimiento total obtenido que
corresponde a cada prima multiplicando dicho rendi-
miento total por el coeciente de ponderacin que re-
sulte del siguiente cociente:
En el numerador, el resultado de multiplicar la prima
correspondiente por el nmero de aos transcurridos
desde que fue satisfecha hasta que se cobr la percep-
cin.
En el denominador, la suma (S) de los productos re-
sultantes de multiplicar cada prima por el nmero de
aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta que
se cobr la percepcin.
Prima x n aos de pago
Rendimiento total X ----------------------------------------------------------------
S (prima x n aos de pago a cobro)
8. Las prestaciones percibidas por los partcipes y be-
neciarios de los planes de previsin asegurados,
incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente
en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de
larga duracin.
9. Las prestaciones percibidas por los beneciarios de los
seguros de dependencia conforme a lo dispuesto en
la Ley de promocin de la autonoma personal y aten-
cin a las personas en situacin de dependencia.
Si el contribuyente dispusiera de los derechos consolidados
as como los derechos econmicos que se derivan de los di-
ferentes sistemas de previsin social, total o parcialmente, en
supuestos distintos de los previstos en la normativa de planes
y fondos de pensiones o baja voluntaria o forzosa o disolucin
y liquidacin de la entidad, deber reponer las reducciones
en la base imponible general indebidamente practicadas, me-
diante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con
inclusin de los intereses de demora. A su vez, las cantidades
percibidas que excedan del importe de las aportaciones reali-
zadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas
por el promotor, tributarn como rendimiento del trabajo en el
perodo impositivo en que se perciban.
2.2 Son rendimientos de trabajo las die-
tas por desplazamiento y los gastos
de viaje?
2.2.1 Reglas generales
Se consideran rendimientos del trabajo las dietas y asignacio-
nes para gastos de viaje, excepto los gastos de locomocin, y
los normales de manutencin y estancia en establecimientos
de hostelera cuando cumplan las siguientes condiciones.
2.2.1.1 Asignaciones para gastos de transporte.
No se gravarn las cantidades que la empresa o el empleador
destinan a compensar los gastos de transporte del empleado
o trabajador que se desplace para realizar un trabajo fuera de
su fbrica, taller, ocina, o centro de trabajo, en las siguientes
condiciones e importes:
a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de
transporte pblico, el importe del gasto que se justi-
que mediante factura o un documento equivalente.
b) Cuando el empleado o trabajador utilice su propio
medio de transporte no hay que declarar, siempre
que se justique que el desplazamiento realmente se
ha producido:
Los gastos de peaje y aparcamiento que se justiquen.
La cantidad resultante de multiplicar 0,29 euros por
cada kilmetro recorrido.
El exceso percibido, en su caso, sobre las cantidades indicadas
est plenamente sujeto a gravamen en concepto de rendimien-
tos del trabajo.
2.2.1.2 Asignaciones para gastos de
alimentacin y alojamiento.
No se gravarn las cantidades que la empresa o el empleador
destinan a compensar los gastos normales de manutencin y
estancia en restaurantes, hoteles y dems establecimientos
de hostelera, siempre que cumplan las siguientes condicio-
nes:
a) Los gastos deben producirse en un municipio distinto
tanto del lugar del trabajo habitual del perceptor como
del de su residencia.
b) Los desplazamientos y la permanencia en un mismo
municipio, diferente del habitual de trabajo y del de
residencia, no pueden ser superiores a nueve me-
ses por un periodo continuado. No se consideran
como interrupcin de dicho periodo continuado las
ausencias temporales por vacaciones, enfermedad
u otras circunstancias que no impliquen alteracin
del destino.
c) El pagador debe acreditar el da, lugar y motivo del
desplazamiento.
d) Si las cantidades diarias percibidas superan las reco-
gidas en la tabla siguiente no se considerarn gastos
normales de alojamiento y manutencin, y por lo tanto,
habr que declarar como rendimientos de trabajo la
parte que supere los lmites.
Cuantas mximas exceptuadas de gravamen por
alojamiento y manutencin
Gastos de alojamiento Cuanta que se justique
Gastos de alimentacin
Territorio
estatal
Territorio
extranjero
- Pernoctando 53,34 91,35
- Sin pernoctar 26,67 48,08
- Personal de vuelo sin pernoctar 36,06 66,11
Todo esto se aplicar tambin a los trabajadores contratados
especcamente para prestar sus servicios en empresas con
centros de trabajo mviles o itinerantes. Para ello, los despla-
zamientos debern hacerse a un municipio distinto del de la
residencia habitual del trabajador.
En el caso de conductores de vehculos dedicados al
transporte de mercancas por carretera, no precisarn
justicacin en cuanto a su importe los gastos de alojamien-
to que no excedan de 15,00 euros diarios, si se producen
por desplazamiento dentro del territorio espaol, o de 25,00
euros diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio
extranjero.
Ejemplo
Usted trabaja por cuenta ajena en una empresa situada en To-
losa. El 15 de octubre del ao 2013 efectu un viaje de trabajo
a Valencia. Una vez justicados el desplazamiento y los gastos
de alojamiento, percibi de la empresa las siguientes cantida-
des:
Desplazamiento en avin 240,40
Gastos de alojamiento en un hotel durante 3 noches 901,52
Gastos de manutencin de 2 das 120,20
Total 1.262,12
Se consideran exceptuados de gravamen los siguientes impor-
tes:
Desplazamiento en avin 240,40
Gastos de alojamiento en un hotel durante 3 noches 901,52
Gastos de manutencin de 2 das 106,68
Total 1.248,60
El importe percibido por el desplazamiento no se considerar
ingresos de trabajo por realizarse en un transporte pblico y
estar debidamente justicado. Lo mismo suceder con la can-
tidad percibida por el alojamiento, al estar debidamente justi-
cado el importe mediante factura del hotel.
De la cantidad percibida por manutencin no se considerar
ingresos del trabajo la cantidad de 106,68 , que se obtienen de
multiplicar el nmero de das (dos) por 53,34 (lmite diario sin
justicacin cuando se haya pernoctado en municipio distinto
del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia
del perceptor correspondiente a desplazamientos dentro del
territorio espaol).
Importe percibido 1.262,12
Importe exento 1.248,60
Diferencia 13,52
La diferencia entre la cantidad percibida y el importe exento,
es decir, 13,52 euros, se consideran como rendimiento del tra-
bajo, y se deber tributar por ellas. El pagador debe acreditar
el da y lugar del desplazamiento, as como su razn o motivo.
2.2.1.3. Qu se hace en el caso del personal
destinado en el extranjero?
Funcionarios pblicos espaoles con destino en
el extranjero: No se gravar la diferencia que perci-
ban sobre las retribuciones totales que obtendran en
el supuesto de hallarse destinados en Espaa, como
consecuencia de la aplicacin de la legislacin vigente
y la indemnizacin prevista en los apartados 1 y 2 del
artculo 25 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo,
sobre indemnizaciones por razn de servicio.
Personal al servicio de la Administracin Pbli-
ca con destino en el extranjero: No se gravar la
diferencia que perciban sobre las retribuciones totales
que obtendran por sueldos, trienios, complementos o
incentivos en el supuesto de hallarse destinados en Es-
paa. A estos efectos, el rgano competente en materia
retributiva acordar las equiparaciones retributivas
que pudieran corresponder a dicho personal si estuvie-
se destinado en Espaa.
Funcionarios y el personal al servicio de otras
Administraciones Pblicas, incluidos los que la Ad-
ministracin Pblica Vasca tenga destinados en sus de-
legaciones en el extranjero: No se gravar la diferencia
que perciban en la medida que esas asignaciones ten-
gan la misma nalidad que las contempladas en los ar-
tculos 4, 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero,
por el que se regula el rgimen de retribuciones de los
funcionarios destinados en el extranjero o no exceda
de las equiparaciones retributivas, respectivamente.
Empleados de empresas con destino en el extran-
jero: No se gravar la diferencia que perciban sobre
las retribuciones totales que obtendran por sueldos,
jornales, antigedad, pagas extraordinarias, incluso la
de benecios, ayuda familiar o cualquier otro concepto,
por razn de cargo, empleo, categora o profesin en el
supuesto de hallarse destinados en Espaa.
En estos cuatro apartados no puede aplicarse la exencin para
los rendimientos de trabajos realizados en el extranjero
22
.
2.2.2 Reglas especiales
Existen unas reglas especiales para los siguientes casos:
Contribuyentes con relaciones laborales especiales de
carcter dependiente.
Traslado de puesto de trabajo.
Miembros de mesas electorales.
2.2.2.1 Contribuyentes con relaciones laborales
especiales de carcter dependiente
Si el importe de los gastos de locomocin y manutencin no
les es devuelto especcamente por las empresas a quienes
presten sus servicios, los contribuyentes podrn calcular sus
rendimientos netos del trabajo deduciendo de sus ingresos las
siguientes cantidades, siempre que se justique que los des-
plazamientos realmente se han producido:
a) Por gastos de transporte:
Cuando se utilicen medios de transporte pblico,
el importe del gasto que se justique mediante factura
o documento equivalente.
En otro caso, 0,29 euros por kilmetro recorrido, ms
los gastos de peaje y aparcamiento que se justiquen.
a) Por gastos de alimentacin:
Dentro del territorio espaol: 26,67 euros diarios.
En territorio extranjero: 48,08 euros diarios.
b) Por gastos de alojamiento: Para que se puedan dedu-
cir, debern ser siempre reintegrados por la empresa.
Se regirn por lo expuesto en las reglas generales
23
.
Ejemplo
Usted ha sido contratado el 1 de junio de 2013 como repre-
sentante de comercio por una empresa de Gipuzkoa, mediante
una relacin laboral especial de carcter dependiente. Los gas-
tos de transporte y alimentacin corren por su cuenta, y no le
son reintegrados de forma especca por la empresa. La zona
asignada para su trabajo est situada en Bizkaia y Navarra.
Para ello, se desplaza con su propio vehculo.
22 Vase dentro del captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas
que no hay que declarar.
23 Vase dentro de este mismo apartado el punto 2.2.1.2 Asignacin para gastos
de alimentacin y alojamiento.
Durante el ao 2013 ha percibido por sus servicios un total
de 33.055,67 euros brutos por todos los conceptos, y ha reali-
zado los siguientes desplazamientos, todos ellos debidamente
justicados.
Kilmetros recorridos 20.000 Km
Das de desplazamiento habiendo pernoctado 12 das
Das de desplazamiento sin pernoctar 100 das
Total de das de desplazamiento 112 das
Como consecuencia de dichos desplazamientos, ha justicado
los siguientes gastos:
Gastos de peaje y aparcamiento 120,20
Para saber que gastos quedan exentos de gravamen, procede-
remos de la siguiente manera:
Gastos de transporte (20.000 Km x 0,29 ) 5.800,00
Gastos de peaje y aparcamiento justicados 120,20
Gastos de alimentacin (26,67 x 112 das) 2.987,04
Total ingresos exentos de gravamen 8.907,24
Para saber cuales son los ingresos scalmente computables,
restaremos el total de ingresos exentos a los ingresos brutos:
Rendimientos de trabajo brutos +33.055,67
Total ingresos exentos -8.907,24
Ingresos sujetos a gravamen 24.148,43
2.2.2.2 Traslado de puesto de trabajo
No se gravarn las cantidades que se abonen con motivo del
traslado de puesto de trabajo a otro municipio, siempre que
dicho traslado obligue a cambiar de residencia. Las cantidades
deben corresponder exclusivamente a:
Gastos de locomocin y manutencin del contribuyen-
te y sus familiares durante el traslado.
Gastos de traslado del mobiliario y enseres.
Ejemplo
Usted fue trasladado de puesto de trabajo por su empresa a
un municipio distinto, en el mes de noviembre del ao 2013.
Como dicho traslado comportaba cambiar de residencia, reci-
bi una compensacin de 3.005,06 euros. Realiz el viaje con
su propio vehculo, sin pernoctar.
Tiene los siguientes justicantes de los gastos de traslado:
Factura de la empresa de mudanzas 1.202,02
Kilmetros recorridos 600 Km
Se consideran exentos de gravamen los siguientes importes:
Gastos de locomocin: 600 Km x 0,29 174,00
Gastos de manutencin sin pernocta 26,67
Factura de mudanza 1.202,02
Para saber cuales son los ingresos que hay que declarar, resta-
remos el total de ingresos exentos a la cantidad recibida:
Importe recibido +3.005,06
Total gastos - 1.402,69
Ingresos sujetos a gravamen* 1.602,37
* Se integrar en la base imponible general como rendimien-
tos del trabajo el 50 por 100 de esta cantidad, al considerarse
este rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular
en el tiempo (ver 2.4).
2.2.2.3 Miembros de mesas electorales
No se gravarn las cantidades percibidas por los miembros de
las mesas electorales, de acuerdo con lo dispuesto en la legis-
lacin aplicable.
2.3 Qu es y qu no es rendimiento en
especie?
2.3.1 Qu es rendimiento en especie?
Constituyen rendimientos del trabajo en especie la utilizacin,
consumo u obtencin, gratis o por un precio inferior al normal
de mercado, de bienes, derechos o servicios para nes parti-
culares, aun en el caso de que no supongan un gasto real para
quien los conceda.
ATENCIN: Cuando el pagador de los rendimientos entre-
gue al contribuyente importes en metlico para que ste ad-
quiera los bienes, derechos o servicios, los rendimientos ten-
drn la consideracin de dinerarios.
En particular, se consideran rendimientos del trabajo en es-
pecie:
a) Las aportaciones realizadas por los socios protectores
de las entidades de previsin social voluntaria
(EPSV).
b) Las contribuciones satisfechas por los promotores de
planes de pensiones o por las empresas promo-
toras previstas en la Directiva 2003/41/CE del Parla-
mento Europeo y del Consejo, de 3 de junio, relativa a
las actividades y la supervisin de fondos de pensiones
de empleo.
c) Las cantidades satisfechas por empresarios para hacer
frente a los compromisos por pensiones, en los
trminos previstos en la disposicin adicional primera
del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes
y Fondos de Pensiones
24
, y en su normativa de desa-
rrollo, cuando las mismas sean imputadas a aquellas
personas a quienes se vinculen las prestaciones. Pero,
por el contrario, si no se imputan a los trabajadores, no
existir retribucin en especie.
Esta imputacin scal tendr carcter voluntario en los
contratos de seguro colectivo distintos de los planes
de previsin social empresarial, debiendo mantenerse
la decisin que se adopte respecto del resto de primas
que se satisfagan hasta la extincin del contrato de se-
guro. No obstante, la imputacin scal tendr carcter
obligatorio en los contratos de seguro de riesgo, sin
perjuicio de lo dispuesto en la letra i) del apartado 2
del artculo 17 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de
diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Perso-
nas Fsicas. En ningn caso la imputacin scal tendr
carcter obligatorio en los contratos de seguros en los
que se cubran conjuntamente las contingencias de ju-
bilacin y de fallecimiento o incapacidad.
viembre.
d) La utilizacin de vivienda por razn de cargo o por la
condicin de empleado pblico o privado.
e) La utilizacin o entrega de vehculos automviles.
f) La concesin de prstamos con tipos de inters in-
feriores al de mercado.
ATENCIN: No tienen la consideracin de retribuciones en
especie los prstamos con tipo de inters inferior al legal del
dinero concertados con anterioridad a 1 de enero de 1992 y
cuyo principal hubiese sido puesto a disposicin del prestata-
rio tambin con anterioridad a dicha fecha.
g) Las prestaciones en concepto de manutencin, hos-
pedaje, viajes de turismo y similares.
h) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en vir-
tud de contrato de seguro u otro similar.
ATENCIN: Se exceptan las de seguro de accidente laboral
o de responsabilidad civil derivada de la actividad laboral.
i) Las cantidades destinadas a pagar los estudios y la
manutencin del contribuyente, su cnyuge o pare-
ja de hecho, o de otras personas ligadas al mismo por
vnculos de parentesco, incluidos las anes, o los que
resulten de la constitucin de la pareja de hecho.
ATENCIN: Se exceptan las cantidades destinadas a actua-
lizar, capacitar o reciclar al personal empleado, cuando esta
formacin venga exigida por el desarrollo de sus actividades o
las caractersticas de los puestos de trabajo.
2.3.2 Qu no es rendimiento en especie?
Los siguientes conceptos no se consideran como rendimiento
en especie y, por lo tanto, no hay que declararlos:
a) La entrega de productos a precios rebajados reali-
zada en cantinas y comedores de empresa o eco-
nomatos de carcter social.
b) La entrega a los trabajadores en activo de accio-
nes o participaciones de la propia empresa o de
otras empresas del grupo de sociedades, bien gra-
tis o bien a un precio inferior al normal de merca-
do.
c) Los gastos de estudios y cursos de formacin
que cumplan las condiciones detalladas en el apartado
2.3.2.4 siguiente.
d) Las cantidades destinadas para habituar al personal
empleado en la utilizacin de nuevas tecnologas.
e) La utilizacin de los bienes destinados a los servi-
cios sociales y culturales del personal.
f) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en vir-
tud de contratos de seguro de accidente laboral
o de responsabilidad civil derivada de la actividad
laboral.
g) Las primas o cuotas satisfechas a entidades asegurado-
ras para la cobertura de enfermedad del trabaja-
dor, de su cnyuge, pareja de hecho, cuando se
trate de parejas de hecho constituidas conforme
a la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las
parejas de hecho, o sus descendientes.
h) Prstamos concertados con anterioridad a 1 de
enero de 1992 y cuyo principal hubiese sido puesto a
disposicin del prestatario tambin con anterioridad a
dicha fecha.
i) Las primas correspondientes a los contratos de se-
guro colectivo temporal de riesgo puro para el
caso de muerte o invalidez.
2.3.2.1 Productos a precios rebajados.
No se gravarn las entregas de productos a precios rebajados
realizadas en cantinas y comedores de empresa o economa-
tos de carcter social. Tendrn este tratamiento las frmulas
directas e indirectas de prestacin del servicio, admitidas por
la legislacin laboral, que cumplan los siguientes requisitos:
La prestacin del servicio debe tener lugar durante
das hbiles para el empleado o trabajador.
La prestacin del servicio no debe tener lugar durante
los das que el empleado o trabajador obtenga dietas
por manutencin exentas de gravamen.
Cuando la prestacin del servicio se realice a travs de frmu-
las indirectas, tendrn que cumplirse, adems de los requisi-
tos exigidos anteriormente, los siguientes:
No podr superar los 9 euros diarios. Si fuese superior,
se considerar la diferencia como retribucin en espe-
cie.
Si para la prestacin del servicio se entregasen al em-
pleado o trabajador vales-comida o documentos simila-
res, estos debern cumplir las siguientes condiciones:
a) Estar numerados.
b) Estar expedidos de forma nominativa, es decir, gu-
rar el nombre del receptor.
c) Figurar su importe nominal.
d) Figurar la empresa emisora.
e) Ser intransmisibles, es decir, no se podrn transferir
a nadie ms que al receptor que gura en l.
f) No podr obtenerse, ni de la empresa ni de terce-
ros, el reembolso de su importe.
g) Slo podrn utilizarse en establecimientos de hoste-
lera.
h) La empresa que los entregue deber llevar y con-
servar la relacin de los documentos entregados a
cada uno de sus empleados o trabajadores.
i) En la relacin aparecer tanto el nmero de cada
documento como el da en que se entreg.
2.3.2.2 Acciones o participaciones de la
empresa
No se gravar la entrega, a los trabajadores en activo, de ac-
ciones o participaciones de la propia empresa o de otras em-
presas del grupo de sociedades, bien gratis o bien a un precio
inferior al normal de mercado. El conjunto de las entregas a
cada trabajador no superar los 3.500,00 euros anuales.
La entrega deber realizarse en alguno de los siguientes su-
puestos:
Entrega de acciones o participaciones de una sociedad
a sus trabajadores.
En el caso de los grupos de sociedades en los que con-
curran las circunstancias previstas en el artculo 42 del
Cdigo de Comercio:
- Entrega de acciones o participaciones de una socie-
dad del grupo a los trabajadores de las sociedades que
formen parte del mismo subgrupo.
- Cuando se trate de acciones o participaciones de la
sociedad dominante del grupo, la entrega a los traba-
jadores de las sociedades que formen parte del grupo.
En los dos casos anteriores, la entrega la podr efectuar la pro-
pia sociedad a la que preste sus servicios el trabajador, otra
sociedad perteneciente al grupo y tambin el ente pblico, so-
ciedad estatal o Administracin Pblica titular de las acciones.
Adems, es obligatorio:
Que la oferta se realice dentro de la poltica retributiva
general de la empresa o del grupo y que contribuya a
la participacin de los trabajadores en la empresa. Es
decir, que la oferta se haga a todos los trabajadores de
la empresa o del grupo y que no se discrimine a nadie.
Que cada uno de los trabajadores, junto con sus cnyu-
ges o parejas de hecho, cuando se trate de parejas de
hecho constituidas conforme a la Ley 2/2003, de 7 de
mayo, reguladora de las parejas de hecho, o familiares
hasta el cuarto grado, no tengan una participacin di-
recta o indirecta superior al 5% en la sociedad en la que
prestan sus servicios o en cualquier otra del grupo.
Que los ttulos se mantengan, al menos, durante cinco
aos. Si no se cumple este plazo, se deber presentar
una autoliquidacin complementaria en el plazo que
medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y
el n del plazo de la autoliquidacin relativa al periodo
en que se haya incumplido el requisito. Adems, se de-
bern pagar los correspondientes intereses de demo-
ra.
2.3.2.3 Gastos para habituar al personal
empleado en la utilizacin de nuevas
tecnologas
Se trata de las cantidades destinadas para habituar al personal
empleado en la utilizacin de nuevas tecnologas. De forma
resumida son los gastos para proporcionar, facilitar o nanciar
la conexin a internet, as como los derivados de la entrega
gratuita, o a precios rebajados, o de la concesin de prstamos
y ayudas econmicas para la adquisicin de los equipos y ter-
minales necesarios para acceder a aqulla, con su software
y perifricos asociados, incluso cuando el uso de los mismos
por los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario
de trabajo.
2.3.2.4 Los gastos de estudios o cursos de
formacin
No se gravarn los gastos de estudios o cursos de formacin
dispuestos por instituciones, empresas o empleadores y nan-
ciados directamente por ellos para actualizar, capacitar o reci-
clar al personal empleado.
Debern ser necesarios para desarrollar las actividades o las
caractersticas de los puestos de trabajo, incluso cuando la
prestacin efectiva se efecte por otras personas o entidades
especializadas.
Las asignaciones para gastos de locomocin, manutencin y
estancia se regirn por lo dispuesto en el apartado 2.2 de este
captulo.
2.3.2.5 Bienes destinados a servicios sociales y
culturales
No se considerar retribucin en especie la utilizacin de los
bienes destinados a los servicios sociales y culturales del per-
sonal. Tendrn esta consideracin, entre otros, los espacios y
locales, debidamente homologados por la Administracin p-
blica competente, destinados por las empresas o empleadores
a prestar el servicio de primer ciclo de educacin infantil a
los hijos de sus trabajadores, as como la contratacin de este
servicio con terceros debidamente autorizados o las frmulas
indirectas de prestacin del mismo cuya cuanta no supere la
cantidad de 1.000 euros al ao.
No puede haber ningn tipo de discriminacin a favor de al-
gunos trabajadores, ni de individualizacin (es decir, destinar
algo al disfrute exclusivo de una sola persona).
2.3.2.6 Primas de contratos de seguro para la
cobertura de enfermedad
No se consideran retribucin en especie las primas o cuotas
satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de
enfermedad del trabajador, de su cnyuge o pareja de hecho,
cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a
lo dispuesto en al Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de
las parejas de hecho, o de sus descendientes menores de 30
aos, siempre que las mismas no excedan de la cantidad de
500,00 euros anuales por cada una de las personas sealadas
anteriormente. El exceso sobre estas cantidades s tendr la
consideracin de retribucin en especie.
2.3.2.7 Primas contratos de seguro colectivo
temporal de riesgo puro para el caso de
muerte o invalidez
No se consideran retribucin en especie las primas correspon-
dientes a los contratos de seguro colectivo temporal de ries-
go puro para el caso de muerte o invalidez, hasta el lmite de
500,00 euros.
2.3.3 Cmo se calcula el valor de los
rendimientos en especie?
Como regla general, los rendimientos en especie se valorarn
de acuerdo con su valor normal en el mercado. No obstante,
en los siguientes casos se aplicarn unas determinadas reglas
especiales:
a) Utilizacin de vivienda: La valoracin, en caso de
que se utilice una vivienda por razn de cargo o por
la condicin de empleado pblico o privado, se realiza
tanto en el caso de que el empleador sea propietario de
la vivienda como en el de que pague un alquiler para
ponerla a disposicin del trabajador.
La valoracin ser el 2% del valor catastral del bien in-
mueble. Si a la fecha de devengo del Impuesto, el inmue-
ble careciera de valor catastral o ste no hubiera sido
noticado al titular, se tomar en sustitucin del mismo
el 50% de valor por el que deba computarse a efectos del
Impuesto sobre la Riqueza y Grandes Fortunas.
La valoracin no podr ser superior al 10% de las res-
tantes contraprestaciones del trabajo.
Ejemplo
Usted ha percibido como sueldo ntegro 27.045,54 euros. Resi-
de en una vivienda nueva en Gipuzkoa, propiedad de la empre-
sa, cuyo valor catastral es de 120.202,42 euros.
Valor catastral de la vivienda 120.202,42
Valoracin de la vivienda (2% del valor catastral) 2.404,04
Sueldo ntegro 27.045,54
Lmite de la valoracin (10% del sueldo ntegro) 2.704,55
Como la valoracin de la vivienda es inferior al lmite, sumare-
mos al sueldo ntegro el resultado de la valoracin:
Total ingresos ntegros
(27.045,54 + 2.404,04 )
29.449,58
b) Utilizacin o entrega de vehculos automviles:
Cuando el automvil sea slo para uso particular, la
valoracin ser:
En el supuesto de entrega, el coste de adquisicin
del vehculo para el pagador, incluidos los tributos
que graven la operacin.
En el supuesto de utilizacin, el 20% anual del cos-
te de adquisicin para el pagador, incluidos los tri-
butos que graven la operacin. Cuando el vehculo
no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se
aplicar sobre el valor de mercado que tendra el
vehculo si ste fuese nuevo.
En el supuesto de utilizacin y posterior entrega,
para calcular la valoracin de la entrega se tendr en
cuenta la valoracin resultante del uso anterior.
Cuando la utilizacin del vehculo se destine tanto
para nes particulares como laborales, la valora-
cin ser la mitad del resultado obtenido al aplicar la
regla anterior correspondiente (10%).
Ejemplo
Usted cobra 21.035,42 euros anuales. Adems, la empresa le
ha cedido un automvil para su uso particular durante 3 aos.
El precio de adquisicin de dicho vehculo para la empresa fue
de 30.050,61 euros. Transcurridos los tres aos, se le entrega
a usted el vehculo.
Ejercicios en que usa el vehculo:
Los tres primeros ejercicios tendr una retribucin valorada
en el 20% de 30.050,61 euros, es decir, 6.010,12 euros, que su-
mar a las retribuciones dinerarias.
Salario 21.035,42
Retribucin en especie por cesin de uso
(20% del precio de adquisicin del automvil)
6.010,12
Rendimiento ntegro
(21.035,42 + 6.010,12 )
27.045,54
Ejercicio en que se entrega el vehculo:
En el ao de entrega, el valor de la retribucin en especie
ser la diferencia entre el precio de adquisicin del automvil
(30.050,61 ) y lo imputado durante los tres primeros aos en
concepto de cesin del uso (6.010,12 x 3 = 18.030,36 ).
Salario 21.035,42
Retribucin en especie por entrega
(30.050,61 - 18.030,36 )
12.020,25
Rendimiento ntegro
(21.035,42 + 12.020,25 )
33.055,67
c) Prstamos con tipos de inters inferiores al legal
del dinero: La valoracin ser la diferencia entre el
inters pagado y el inters legal del dinero vigente en
el periodo. La valoracin de la retribucin en especie
deber tener en cuenta la variacin del inters legal del
dinero.
Como EXCEPCION, no se considerarn retribuciones
en especie los que hayan sido concertados antes del 1
de enero de 1992 y cuyo principal hubiese sido puesto
a disposicin del prestatario tambin antes de dicha
fecha.
d) Se valorarn por el coste para el pagador las siguientes
rentas, incluidos los tributos que graven cada opera-
cin:
Las prestaciones en concepto de manutencin,
hospedaje, viajes y similares.
Las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato
de seguro u otro similar.
Las cantidades destinadas a satisfacer gastos de es-
tudios y manutencin del contribuyente o de otras
personas ligadas al mismo por vnculo de parentesco,
incluidos las anes. Por el contrario, no se considera-
rn retribuciones en especie cuando los estudios sean
realizados por los contribuyentes, y tengan como n
la actualizacin, capacitacin o reciclaje del personal
empleado o vengan exigidos por el desarrollo de sus
actividades o las caractersticas de los puestos de tra-
bajo.
d) Se valorarn por su importe:
Las contribuciones satisfechas por los socios protecto-
res de las entidades de previsin social voluntaria
(EPSV).
Las aportaciones satisfechas por los promotores de
planes de pensiones.
Las contribuciones satisfechas por las empresas pro-
motoras reguladas en la Directiva 2003/41/CE del
Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de
2003, relativa a las actividades y la supervisin de fon-
dos de pensiones de empleo.
Las cantidades satisfechas por empresarios para hacer
frente a los compromisos por pensiones en los tr-
minos previstos por la disposicin adicional primera
del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los
Planes y Fondos de Pensiones
25
, y su normativa de de-
sarrollo, cuando las mismas sean imputadas a aquellas
personas a quienes se vinculen las prestaciones.
Igualmente, por su importe, las cantidades satisfechas
por empresarios a los seguros de dependencia.
f) No obstante lo previsto en las letras anteriores, cuando
el rendimiento del trabajo en especie sea satisfecho por
empresas que tengan como actividad habitual la rea-
lizacin de las actividades que den lugar al mismo, la
valoracin no podr ser inferior al precio ofertado al
pblico del bien, derecho o servicio de que se trate.
Se considerar precio ofertado al pblico el previsto en
el artculo 13 de la Ley 26/1984, de 19 de julio, Gene-
ral para la Defensa de los Consumidores y Usuarios,
deduciendo los descuentos ordinarios o comunes. Se
considerarn ordinarios o comunes los descuentos que
sean ofertados a otros colectivos de similares caracte-
rsticas a los trabajadores de la empresa, as como los
descuentos promocionales de carcter general y que
se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la
retribucin en especie o que, en otro caso, no excedan
del 15 por 100 ni de 1.000 euros anuales.
2.3.4 Cmo se integran las rentas en especie en
la base imponible?
Cuando se satisfagan o abonen rentas del trabajo dinerarias
y en especie a un mismo perceptor, se practicar la retencin
sobre la totalidad de las contraprestaciones o utilidades satisfe-
chas. En estos supuestos el porcentaje de retencin se calcula-
r teniendo en cuenta las retribuciones dinerarias y en especie
tanto jas como variables que sean previsibles.
viembre.
Cuando durante el ao se produzcan variaciones en la cuanta
de las retribuciones dinerarias o en especie, se calcular un
nuevo porcentaje de retencin teniendo en cuenta las altera-
ciones producidas. Este nuevo porcentaje se aplicar exclusi-
vamente a partir de la fecha en que se produzcan las referidas
variaciones.
El importe resultante de aplicar el porcentaje referido a la to-
talidad de las contraprestaciones y utilidades satisfechas se
reducir de los rendimientos dinerarios abonados.
2.4 Rendimiento ntegro
Qu porcentaje de los rendimientos hay que
declarar?
En general, se consideran rendimientos ntegros del trabajo
los rendimientos denidos en el punto 2.1.
No obstante, en los siguientes supuestos, para calcular el ren-
dimiento ntegro del trabajo habr que aplicar unos determina-
dos porcentajes al importe total de estos rendimientos, de tal
forma que el resto quedar fuera de la base imponible y, por
tanto, al margen del impuesto. Por ejemplo, si decimos que de
los rendimientos del trabajo generados en ms de dos aos
se integrarn el 60%, queremos decir que el 40% restante no
habr que declararlo. Los porcentajes son los que se detallan
a continuacin:
a) Rendimientos obtenidos en un periodo de gene-
racin superior a dos o cinco aos
Cuando los rendimientos de trabajo tengan un periodo de ge-
neracin superior a dos aos y no se obtengan de forma pe-
ridica o recurrente, se integrar el 60% de los mismos; si el
periodo de generacin es superior a cinco aos, se integrar
el 50%.
Se considera rendimiento de trabajo con periodo de genera-
cin superior a dos o cinco aos y que no se obtiene de forma
peridica o recurrente, el derivado de la concesin del dere-
cho de opcin de compra sobre acciones o participa-
ciones a los trabajadores, cuando slo pueda ejercitarse
transcurridos, respectivamente, ms de dos o de cinco aos
contados desde la fecha de su concesin, si, adems, no se
conceden anualmente.
ATENCIN: Cuando conste que el periodo de generacin sea
superior a dos aos pero no sea posible calcularlo exactamen-
te, se considerar que es de tres aos.
Periodo de generacin % de integracin
+ 2 aos 60
+ 5 aos 50
Cuando los rendimientos de trabajo generados en ms de dos
aos se perciban de forma fraccionada, dividiremos el nme-
ro de aos correspondiente al periodo de generacin, contado
de fecha a fecha, entre el nmero de periodos impositivos de
fraccionamiento:
N de aos en que se ha generado los rendimientos
X= ---------------------------------------------------------------
N de periodos impositivos de fraccionamiento
Si el resultado es superior a dos aos se aplicar el por-
centaje del 60%.
Si el resultado es superior a cinco aos, se aplicar el
porcentaje del 50%.
En el caso de rendimientos de trabajo que se pongan
de maniesto con ocasin del ejercicio de OPCIONES
SOBRE ACCIONES de la entidad en la que se presten
servicios, de cualquiera del grupo de sociedades o de
cualquier otra entidad con la que exista vinculacin, la
cuanta del rendimiento sobre la que se aplicarn los
porcentajes anteriores del 60% 50% no podr superar
el importe que resulte de multiplicar la cantidad de
20.000,00 euros por el nmero de aos de generacin
del rendimiento.
A tales efectos, se considerar que dichos rendimientos de tra-
bajo tienen un periodo de generacin superior a dos o a cinco
aos y que no se obtienen de forma peridica o recurrente,
cuando el ejercicio de dicho derecho se efecte transcurridos,
respectivamente, ms de dos o de cinco aos contados desde
la fecha de su concesin, si, adems no se conceden anual-
mente.
En el caso de que se rebase la cuanta anterior, el exceso se
computar en su totalidad.
Ejemplo
Usted trabaja en una empresa y su sueldo es de 18.030,36 euros
al ao. Adems este ejercicio ha recibido un premio de 6.010,12
euros por los resultados obtenidos en los ltimos 4 aos.
Los rendimientos ntegros que debe declarar son los siguientes:
Sueldo 18.030,36
Premio (60% del premio) 3.606,07
Rendimientos ntegros del trabajo
(18.030,36 + 3.606,07 )
21.636,43
Tratamiento scal de las indemnizaciones por despido
1) Complementos salariales percibidos de forma
peridica por los trabajadores como consecuen-
cia de despidos colectivos o de determinadas ex-
tinciones de contrato por causas objetivas.
Las cantidades percibidas por los trabajadores cuya relacin
laboral se hubiera extinguido que superen las cuantas que go-
cen de exencin
26
, se integrarn en el rendimiento ntegro del
trabajo aplicando el porcentaje del 70 por 100, siempre que se
cumplan las circunstancias indicadas en el prrafo siguiente.
Las cantidades sobre las que se aplicar dicho porcentaje no
podrn superar anualmente el importe que resulte de multi-
plicar el salario mnimo interprofesional (9.034,20 euros en el
ejercicio 2013) por 2,5, esto es, 22.585,50 euros. Las cantidades
que excedan de este lmite, que opera antes de aplicar el citado
porcentaje del 70 por 100, se integrarn en la base imponible
del impuesto en su totalidad.
Los requisitos que deben cumplir las cantidades percibidas
por los trabajadores, para aplicar el porcentaje del 70 por 100
previsto en el prrafo anterior, son:
1. Que las cantidades percibidas tengan su origen en un
expediente de regulacin de empleo tramitado de con-
formidad con lo dispuesto en el artculo 51 del Estatuto
de los Trabajadores y previa aprobacin por la autori-
dad laboral competente, o se haya extinguido la rela-
cin laboral en virtud de lo establecido en el artculo
52.c) de dicho Estatuto, siempre que, en ambos casos,
las razones del despido se fundamenten en causas eco-
nmicas, tcnicas, organizativas, de produccin o de
fuerza mayor.
A efectos de lo dispuesto en este punto se asimilarn
a los expedientes de regulacin de empleo los planes
estratgicos de recursos humanos de las Administra-
ciones Pblicas que persigan los mismos nes.
2. Que sean complementarias de los importes percibidos
del Instituto Nacional de Empleo, Instituto Nacional de
la Seguridad Social o Entidades que la sustituyan. El
mismo tratamiento se aplicar a las cantidades percibi-
das en aquellos casos en que por circunstancias parti-
culares el contribuyente no hubiere obtenido durante
el ejercicio prestacin alguna de los citados organis-
mos.
3. Que se perciban de forma peridica, bien tengan carc-
ter temporal o vitalicio, o de una sola vez de forma capi-
talizada, con independencia de quien sea el pagador de
las mismas.
En caso de percibir las cantidades de forma capitaliza-
da, solamente se aplicar el tratamiento tributario pre-
visto en este apartado cuando resulte ms favorable al
contribuyente que el rgimen general previsto para las
rentas irregulares del trabajo.
2) Prestaciones derivadas de expedientes de regu-
lacin de empleo, que con anterioridad a la cele-
bracin de contratos de seguro concertados para
dar cumplimiento a la disposicin transitoria
cuarta del Texto Refundido de la Ley de Regu-
lacin de los Planes y Fondos de Pensiones, se
hicieran efectivas con cargo a fondos internos.
A las cantidades percibidas a partir del 1 de enero de 2001
por beneciarios de contratos de seguro concertados para
dar cumplimiento a lo establecido en la disposicin transito-
ria cuarta del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los
Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto
Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre que instrumenten
las prestaciones derivadas de expedientes de regulacin de
empleo, que con anterioridad a la celebracin del contrato se
hicieran efectivas con cargo a fondos internos, y a las cuales
les resultaran de aplicacin los porcentajes de integracin es-
tablecidos en el apartado 2 del artculo 16 de la Norma Foral
8/1998, de 24 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas, aplicarn los porcentajes de integracin
establecidos en el artculo 19.2 de la presente Norma Foral
10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas, sin que a estos efectos la celebracin de
tales contratos altere el clculo del perodo de generacin de
tales prestaciones.
b) Rendimientos obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo
Cuando los rendimientos de trabajo se caliquen como obteni-
dos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se integrar
el 50% de los mismos.
Se consideran rendimientos de trabajos obtenidos de forma
notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los si-
guientes cuando se imputen en un nico periodo impositivo:
1. Cantidades pagadas a los empleados con motivo del
traslado a otro centro de trabajo, y que sean superiores
a los importes previstos en el apartado relativo a las
dietas
27
.
2. Indemnizaciones que hayan sido abonadas por los reg-
menes pblicos de Seguridad Social o Clases Pasivas,
las prestaciones satisfechas por colegios de hurfanos
e instituciones similares, en los supuestos de abono a
27 Vase dentro de este mismo captulo el apartado 2.2 relativo a las dietas por
desplazamientos y gastos de viaje.
tanto alzado, as como en los supuestos de lesiones no
invalidantes.
3. Prestaciones por lesiones no invalidantes o por incapa-
cidad permanente, en cualquiera de sus grados, que ha-
yan sido abonadas por empresas y por entes pblicos.
4. Las prestaciones por fallecimiento, y por gastos de en-
tierro y sepelio que excedan del lmite exento de acuer-
do con la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas, de trabajadores o funcionarios,
tanto las de carcter pblico como las satisfechas por
colegios de hurfanos e instituciones similares, empre-
sas y por entes pblicos.
5. Cantidades pagadas para compensar o reparar comple-
mentos salariales, pensiones o anualidades de duracin
indenida o por haberse modicado las condiciones de
trabajo.
6. Cantidades que la empresa paga a sus trabajadores por
resolver de mutuo acuerdo su relacin laboral. A estos
efectos, se asimilan a relacin laboral las relaciones es-
tatutarias y las que vinculan a los socios trabajadores y
socios de trabajo con sus cooperativas. No obstante, a
los primeros 60.000,00 euros percibidos por el concep-
to previsto en ste nmero se les aplicar un porcenta-
je de integracin del 40%.
7. Premios literarios, artsticos o cientcos que deban
declararse y que no gocen de exencin en este impues-
to
28
.
No se consideran premios, a estos efectos, las con-
traprestaciones econmicas obtenidas por ceder los
derechos de propiedad intelectual o industrial o que
sustituyan a stas.
Tambin se considerar de aplicacin el porcentaje de
integracin del 50% a aquellos rendimientos de elevada
cuanta percibidos por contribuyentes que, por las cir-
cunstancias objetivas de la actividad que desempean,
obtengan este tipo de rendimientos en perodos redu-
cidos de tiempo, no siendo posible, transcurrido este
perodo de tiempo, la obtencin de nuevos rendimien-
tos por la citada actividad. La aplicacin de lo dispuesto
en este prrafo se efectuar en los trminos y con los
requisitos que se determinen por parte del Consejo de
Diputados.
Ejemplo A
Usted fue trasladado de puesto de trabajo por su empresa a
un municipio distinto, en el mes de noviembre. Como dicho
traslado comportaba cambiar de residencia, recibi una com-
pensacin de 3.005,06 euros. Realiz el viaje con su propio ve-
hculo, sin pernoctar.
Tiene los siguientes justicantes de los gastos de traslado:
Factura de la empresa de mudanzas 1.202,02
Kilmetros recorridos 600 Km
Se consideran exentos de gravamen los siguientes importes:
Gastos de locomocin: 600 Km x 0,29 174,00
Gastos de manutencin sin pernocta 26,67
Factura de mudanza 1.202,02
Para saber cuales son los ingresos que hay que declarar, resta-
remos el total de ingresos exentos a la cantidad recibida:
Importe recibido 3.005,06
Total gastos - 1.402,69
De los ingresos sujetos a gravamen slo deber declarar el 50%
de los mismos, el 50% restante no deber declararlos:
Porcentaje de integracin 50%
Rendimientos ntegros del trabajo 801,19
Ejemplo B
Usted y la empresa donde presta sus servicios deciden por
mutuo acuerdo la resolucin de la relacin laboral. La empresa
le satisface por este acuerdo en concepto de indemnizacin la
cantidad de 120.000,00 euros en forma de capital.
Indemnizacin 120.000,00
Los primeros 60.000,00 x 40% 24.000,00
Resto (120.000,00 60.000,00 ) 60.000,00 x 50% 30.000,00
Rendimientos ntegros del trabajo 54.000,00
IMPORTANTE
LMITE CONJUNTO PARA LAS RENTAS IRREGULARES
No podr superar el importe de 300.000 euros anuales la cuan-
ta de los siguientes rendimientos sobre los que se aplican los
porcentajes de integracin inferiores al 100%:
- Rendimientos obtenidos en un periodo de generacin
superior a dos o cinco aos
- Rendimientos obtenidos de forma notoriamente irre-
gular en el tiempo
- Por ocasin del ejercicio de opciones sobre acciones
- Complementos salariales percibidos de forma peridi-
ca por los trabajadores por ERE
El exceso sobre el citado importe se integrar al 100%. A los
efectos de computar el lmite indicado, se tomarn en cuenta
primero las cantidades a las que se les aplica el porcentaje de
integracin ms reducido.
NO OBSTANTE, para los contratos rmados con anterioridad
al 1 de enero de 2012 donde se aplica el porcentaje de integra-
cin del 50% a aquellos rendimientos de elevada cuanta perci-
bidos por contribuyentes que, por las circunstancias objetivas
de la actividad que desempean, obtengan este tipo de rendi-
mientos en perodos reducidos de tiempo, no siendo posible,
transcurrido este perodo de tiempo, la obtencin de nuevos
rendimientos por la citada actividad, les ser de aplicacin el
porcentaje del 50% cualquiera que sea su cuanta.
c) Prestaciones de la Seguridad Social
Se integrar el 60% de las prestaciones de la Seguridad Social
percibidas en forma de capital, siempre que hayan transcurri-
do ms de dos aos desde la primera aportacin. El plazo de
dos aos no resultar exigible en el caso de prestaciones por
invalidez o dependencia.
Indemnizaciones que hayan sido abonadas por los regmenes
pblicos de Seguridad Social o Clases Pasivas, las prestacio-
nes satisfechas por colegios de hurfanos e instituciones si-
milares, en los supuestos de abono a tanto alzado, as como
en los supuestos de lesiones no invalidantes, cuando se impu-
ten en un nico periodo impositivo, se integrarn al 50%, por
considerarse rendimientos obtenidos de forma notoriamente
29
.
d) Prestaciones de mutualidades generales obliga-
torias de funcionarios, colegios de hurfanos y
similares
Se integrar el 60% de las siguientes prestaciones percibidas
en forma de capital:
- La primera prestacin percibida por cada una de las
diferentes contingencias siempre que hayan transcu-
rrido ms de dos aos desde la primera aportacin. El
plazo de dos aos no resultar exigible en el caso de
prestaciones por invalidez o dependencia. No se podr
aplicar esta reduccin para la misma contingencia.
- SOLO cuando con anterioridad al 1 de enero de 2012 se
hayan percibido prestaciones en forma de capital por
la misma contingencia, para poder aplicar, de nuevo,
el porcentaje de integracin del 60%, ser necesario
transcurridos cinco aos desde la anterior prestacin
percibida por dicha contingencia, que las aportaciones
satisfechas guarden una periodicidad y regularidad su-
cientes. Se entiende que las aportaciones satisfechas
guardan una periodicidad y regularidad sucientes,
cuando el periodo medio de permanencia sea superior
a la mitad del nmero de aos transcurridos entre la
fecha de la percepcin y la fecha de la primera apor-
tacin. El periodo medio de permanencia de las apor-
taciones ser el resultado de calcular el sumatorio de
las aportaciones multiplicadas por su nmero de aos
de permanencia y dividirlo entre la suma total de las
aportaciones satisfechas.
Las prestaciones satisfechas por Colegios de Hurfanos e
Instituciones similares, en los supuestos de abono a tanto al-
zado, as como en los supuestos de lesiones no invalidantes,
siempre que las indemnizaciones o prestaciones referidas no
estn exentas en virtud de lo dispuesto en la Norma Foral del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, cuando se im-
puten en un nico periodo impositivo, se integrarn al 50%, por
considerarse rendimientos obtenidos de forma notoriamente
30
.
e) Prestaciones de entidades de previsin social
voluntaria, planes de pensiones, planes de pre-
visin asegurados, planes de previsin social em-
presarial y seguros de dependencia.
29 Vase el apartado 2.4.b).
30 Vase el apartado 2.4.b).
A estos efectos se entender por primera prestacin el conjun-
to de cantidades percibidas en forma de capital en un nico
ejercicio por el acaecimiento de cada contingencia. La misma
regla se aplicar a las sucesivas prestaciones referidas en el
prrafo anterior.
El tratamiento establecido en este apartado ser tambin de
aplicacin a las cantidades percibidas en los supuestos de en-
fermedad grave y desempleo de largo duracin.
El porcentaje de integracin del 60% resultar aplicable a la pri-
mera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimien-
to de las diferentes contingencias o de las situaciones previstas
en el artculo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin
de los Planes y Fondos de Pensiones
31
.
Gozarn de reduccin hasta tres veces el salario mnimo inter-
profesional las prestaciones obtenidas en forma de renta por
las personas con discapacidad correspondientes a las aporta-
ciones a sistemas de previsin social constituidos a favor de
personas con discapacidad, con un grado de minusvala f-
sica o sensorial igual o superior al 65%, psquica igual
o superior al 33%, as como de personas que tengan
una incapacidad declarada judicialmente en virtud de
las causas establecidas en el Cdigo Civil, con indepen-
dencia de su grado.
Ejemplo
Usted decide retirar los derechos consolidados de su Enti-
dad de Previsin Social Voluntaria, que ascienden a 60.000,00
euros, tras 10 aos desde la primera aportacin.
Las aportaciones realizadas ascienden a 48.000,00 euros y las
minoraciones practicadas en la base imponible del impuesto
son de 30.000,00 euros.
Un ao despus de la apertura de un plan de pensiones, su
cnyuge incurre en una minusvala por la que recibe una pen-
sin de 12.000,00 euros.
Rendimiento ntegro suyo
60% 60.000,00 = 36.000,00
Rendimiento ntegro de su cnyuge
60% 12.000,00 = 7.200,00
viembre.
f) Prestaciones de Mutualidades de Previsin Social
Gozarn de exencin hasta tres veces el salario mnimo inter-
profesional (hasta 27.102,60 euros) las prestaciones obtenidas
en forma de renta por las personas con discapacidad corres-
pondientes a las aportaciones a sistemas de previsin social
constituidos a favor de personas con discapacidad, con un
grado de minusvala fsica o sensorial igual o superior
al 65%, psquica igual o superior al 33%, as como de
personas que tengan una incapacidad declarada judi-
cialmente en virtud de las causas establecidas en el C-
digo Civil, con independencia de su grado.
Rgimen transitorio aplicable a las mutualidades de
previsin social
Las prestaciones por jubilacin e invalidez derivadas
de contratos de seguro concertados con mutualidades
de previsin social cuyas aportaciones anteriores al 1
de enero de 1999 ya se hayan restado alguna vez, al
menos en parte, a la base imponible, debern integrar-
se en la base imponible del impuesto en concepto de
rendimientos del trabajo.
La integracin se har en la medida en que la cuanta
percibida sea mayor que las aportaciones a la mutuali-
dad que no hayan podido restarse a la base imponible
del impuesto de acuerdo con la normativa vigente en
cada momento y, por tanto, hayan tributado previamen-
te.
Si no pudiera justicarse la cuanta de las aportaciones
que no hayan podido restarse a la base imponible, se
integrar el 75% de las prestaciones por jubilacin o
invalidez percibidas.
g) Contratos de seguro colectivos
1. Cuando las aportaciones efectuadas por los em-
presarios hayan sido imputadas como rendimien-
tos del trabajo en especie a las personas a quienes se
vinculen las prestaciones:
Prestaciones de jubilacin
En el caso de las prestaciones de jubilacin en forma
de capital, recibidas por contratos de seguros colecti-
vos que instrumenten los compromisos por pensiones
asumidos por las empresas, en los trminos previstos
en la disposicin adicional primera del Texto Refundi-
do de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pen-
siones
32
, y en su normativa de desarrollo, en la medida
en que su cuanta exceda de las contribuciones impu-
tadas scalmente y de las aportaciones directamente
realizadas por el trabajador, se integrar un porcentaje
de los rendimientos, segn el tiempo transcurrido en-
tre el pago de la prima y la fecha en que se perciba el
capital:
Periodo transcurrido
entre el pago y el cobro
% del capital
a integrar
2 aos o menos 100
Ms de 2 aos 60
Ms de 5 aos 25
Ms de 8 aos* 25
*ATENCIN: Este porcentaje del 25% se aplicar al ren-
dimiento total derivado de estos contratos cuando hayan
transcurrido ms de 8 aos desde el pago de la primera
prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la
duracin del contrato guarden una periodicidad y regula-
ridad sucientes. Este % slo ser aplicable a los contratos
de seguros concertados desde el 31 de diciembre de 1994.
Cundo se considera que guardan una periodici-
dad y regularidad sucientes? Cuando, despus de
ms de ocho aos desde el pago de la primera prima, el
periodo medio de permanencia de las primas haya sido
superior a cuatro aos.
El periodo medio de permanencia de las primas ser
el resultado de calcular el sumatorio (S) de las primas
multiplicadas por su nmero de aos de permanencia y
dividirlo entre la suma total de las primas satisfechas.
Periodo medio de
S (prima x n aos de permanencia)
permanencia de las = ------------------------------------------------------------------
primas
Suma de todas las primas satisfechas
Prestaciones de invalidez
En el caso de las prestaciones por invalidez en forma
de capital, recibidas por contratos de seguros colecti-
vos que instrumenten los compromisos por pensiones
asumidos por las empresas, en los trminos previstos
en la disposicin adicional primera del Texto Refundi-
do de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pen-
siones
33
, y en su normativa de desarrollo, en la medida
en que su cuanta exceda de las contribuciones impu-
tadas scalmente y de las aportaciones directamente
realizadas por el trabajador, se integrar un porcentaje
de los rendimientos:
Se integrar el 25% de los rendimientos derivados de
prestaciones de invalidez, que deriven de contratos de
seguros concertados con ms de 8 aos de antigedad,
requirindose que las primas satisfechas guarden una
periodicidad y regularidad sucientes.
Cundo se considera que guardan una periodi-
cidad y regularidad sucientes? Cuando, despus
de ms de ocho aos desde el pago de la primera pri-
ma, el periodo medio de permanencia de las primas
haya sido superior a cuatro aos.
32 Texto Refundido aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de
noviembre.
noviembre.
El periodo medio de permanencia de las primas
ser el resultado de calcular el sumatorio (S) de las
primas multiplicadas por su nmero de aos de per-
manencia y dividirlo entre la suma total de las primas
satisfechas.
Periodo medio de
S (prima x n aos de permanencia)
permanencia de las = ------------------------------------------------------------------
primas
Suma de todas las primas satisfechas
Se integrar el 25% de los rendimientos de las presta-
ciones por invalidez absoluta y permanente para todo
trabajo y por gran invalidez, en ambos casos en los tr-
minos establecidos por la normativa reguladora de los
planes y fondos de pensiones. Este % slo ser aplica-
ble a los contratos de seguros concertados desde el 31
de diciembre de 1994.
Cuando no se cumplan los requisitos anteriores, se in-
tegrar el 60%.
Asimismo, este tratamiento ser aplicable a las prestaciones
de invalidez, percibidas en forma de capital, derivadas de los
contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro.
Ejemplo
Un trabajador percibe por jubilacin un capital de 8.250,00
euros de un contrato de seguro colectivo que cubre los com-
promisos por pensiones de la empresa. Las primas satisfechas
por el empresario que le han sido imputadas scalmente han
ascendido a 1.000,00 euros a lo largo de 7 aos.
Segn el certicado facilitado por la entidad aseguradora las
cantidades pagadas que corresponde a cada una de las primas
son las siguientes:
Aos Primas Prestacin
1 1.000,00 1.312,50
2 1.000,00 1.267,88
3 1.000,00 1.223,25
4 1.000,00 1.178,63
5 1.000,00 1.133,88
6 1.000,00 1.089,25
7 1.000,00 1.044,63
Total 7.000,00 8.250,02
La cantidad a integrar en concepto de rendimientos ntegros
del trabajo ascender a 600,44 euros, resultado de sumar los
importes de las rentabilidades correspondientes a cada prima
que deben integrar en la base imponible.
Ao Prima Prestacin
Rentabilidad
primas
Aos
% a
integrar
Rendimiento
ntegro
1 1.000,00 1.312,50 312,50 7 25 78,13
2 1.000,00 1.267,88 267,88 6 25 66,97
3 1.000,00 1.223,25 223,25 5 60 133,95
4 1.000,00 1.178,63 178,63 4 60 107,18
5 1.000,00 1.133,88 133,88 3 60 80,33
6 1.000,00 1.089,25 89,25 2 100 89,25
7 1.000,00 1.044,63 44,63 1 100 44,63
Total 7.000,00 8.250,02 1.250,02 600,44
2. Cuando las aportaciones efectuadas por los em-
presarios no hayan sido imputadas como rendi-
mientos del trabajo en especie a las personas a quienes
se vinculen las prestaciones:
Prestacin de jubilacin
En el caso de las prestaciones de jubilacin en forma de
capital, recibidas por contratos de seguros colectivos
que instrumenten los compromisos por pensiones asu-
midos por las empresas, en los trminos previstos en
la disposicin adicional primera del Texto Refundido
de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensio-
nes
34
, y en su normativa de desarrollo, ya que en este
caso no hay contribuciones empresariales imputadas,
si existen aportaciones directamente realizadas por el
trabajador, los porcentajes de integracin se aplicarn
sobre la cuanta que exceda de estas aportaciones y si
no existen aportaciones individuales del trabajador los
porcentajes de integracin se aplicar sobre el importe
ntegro de la prestacin percibida. Los porcentajes de
integracin de los rendimientos varan segn el tiempo
transcurrido entre el pago de la prima y la fecha en que
se perciba el capital:
Periodo transcurrido
entre el pago y el cobro
% del capital
a integrar
2 aos o menos 100
Ms de 2 aos 60
Prestacin por invalidez
En el caso de las prestaciones de invalidez en forma de
capital, recibidas por contratos de seguros colectivos
que instrumenten los compromisos por pensiones asu-
midos por las empresas, en los trminos previstos en
de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensio-
nes
35
, y en su normativa de desarrollo, ya que en este
caso no hay contribuciones empresariales imputadas,
si existen aportaciones directamente realizadas por el
trabajador, los porcentajes de integracin se aplicarn
sobre la cuanta que exceda de estas aportaciones y si
no existen aportaciones individuales del trabajador los
porcentajes de integracin se aplicar sobre el impor-
te ntegro de la prestacin percibida. El porcentaje de
integracin de los rendimientos ser el 60%, sea cual
sea el grado de invalidez.
3. Derecho de rescate en los contratos de seguro
colectivo que instrumentan los compromisos por pen-
siones asumidos por las empresas, en los trminos pre-
vistos en la disposicin adicional primera del Texto Re-
fundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos
de Pensiones, para la integracin en otro contrato
de seguro colectivo:
La renta que se ponga de maniesto como consecuen-
cia del ejercicio del derecho de rescate de los contratos
de seguro colectivo que instrumenten compromisos
por pensiones, en los trminos previstos en la dispo-
sicin adicional primera del Texto Refundido de la Ley
de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones,
aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29
de noviembre, no estar sujeta al Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas del titular de los recur-
sos econmicos que en cada caso corresponda, en los
siguientes supuestos:
a) Para la integracin total o parcial de los compromisos
instrumentados en la pliza en otro contrato de seguro
noviembre.
noviembre.
que cumpla los requisitos de la citada disposicin adi-
cional primera.
b) Para la integracin en otro contrato de seguro colec-
tivo, de los derechos que correspondan al trabajador
segn el contrato de seguro original en el caso de cese
de la relacin laboral.
Los supuestos establecidos en las letras a) y b) anteriores no
alterarn la naturaleza de las primas respecto de su imputacin
scal por parte de la empresa, ni el cmputo de la antigedad
de las primas satisfechas en el contrato de seguro original. No
obstante, en el supuesto establecido en la letra b) anterior, si
las primas no fueron imputadas, la empresa podr deducir las
mismas con ocasin de esta movilizacin.
4. Tampoco quedar sujeta al Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas la renta que se ponga de manies-
to como consecuencia de la participacin en benecios
de los contratos de seguro que instrumenten compro-
misos por pensiones, de acuerdo con lo previsto en la
disposicin adicional primera del Texto Refundido de
la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pen-
siones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002,
de 29 de noviembre, cuando dicha participacin en
benecios se destine al aumento de las prestaciones
aseguradas en dichos contratos.
5. Seguros colectivos de vida concertados con ante-
rioridad a 1 de enero de 2003, que generan ren-
dimientos del trabajo sin imputacin de primas a los
empleados.
En los supuestos de contratos de seguro concertados con an-
terioridad al 1 de enero de 2003, en los que todas las primas
hubieran sido satisfechas con anterioridad al 23 de marzo de
2003 sin ser objeto de imputacin scal como rendimiento del
trabajo en especie a los empleados, ser de aplicacin lo esta-
blecido en la disposicin transitoria decimosexta de la Norma
Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas.
ATENCIN: Las prestaciones mencionadas en las letras
c), d), e), f) y g) anteriores se computarn en su totalidad
cuando se perciban en forma de renta.
En el caso de prestaciones mixtas, que combinen rentas de
cualquier tipo con un nico cobro en forma de capital, los por-
centajes de integracin a que se reeren las letras c), d),
e), f) y g) anteriores slo podrn aplicarse a los cobros
efectuados en forma de capital. En particular, cuando una
vez comenzado el cobro de las prestaciones en forma de renta
se recupere la renta anticipadamente, se le aplicarn al ren-
dimiento obtenido los porcentajes de integracin que corres-
pondan en funcin de la antigedad que tuviera cada prima o
aportacin en el momento de la constitucin de la renta.
2.5 Qu gastos se pueden deducir?
El contribuyente slo puede deducir los siguientes gastos:
1. Cotizaciones:
Cotizaciones a la Seguridad Social.
Cotizaciones a mutualidades generales obligatorias
de funcionarios.
Detracciones por derechos pasivos y cotizaciones a
los colegios de hurfanos o instituciones similares.
Cantidades que satisfagan los contribuyentes a las en-
tidades o instituciones que, de conformidad con la
normativa vigente, hayan asumido la prestacin de
determinadas contingencias correspondientes a
la Seguridad Social.
ATENCIN: Se pueden deducir las cotizaciones al r-
gimen de autnomos? Segn se obtengan rentas de trabajo
o de actividades econmicas:
- Actividades econmicas: No se pueden deducir (es el
caso de los trabajadores por cuenta propia).
- Rentas de trabajo: S se pueden deducir (es el caso de
los socios administradores de sociedades...).
2. Cantidades que los cargos polticos aporten obligato-
riamente a su organizacin poltica, ya sean:
Cargos de eleccin popular.
Cargos polticos de libre designacin. Es necesario
que desempeen el puesto como consecuencia de ha-
ber sido nombrados o designados para el mismo por la
citada organizacin poltica.
Si los rendimientos obtenidos en el desempeo del ci-
tado puesto de trabajo son la principal fuente de renta
del contribuyente, el lmite deducible es el 25% de los
rendimientos ntegros obtenidos al desempear dicho
trabajo.
nicamente podrn aplicarse lo previsto en este segundo pun-
to aquellos contribuyentes incluidos en el modelo informativo
correspondiente.
Las cantidades deducidas como gasto no formarn parte de
la base de la deduccin por cuotas y aportaciones a partidos
polticos
36
.
2.6 Qu bonicaciones se pueden aplicar?
Las bonicaciones previstas se aplican sobre la diferencia posi-
tiva entre el conjunto de los rendimientos ntegros y los gastos
deducibles, segn la siguiente tabla:
Diferencia Rendimientos
ntegros - Gastos
Bonicacin
Hasta 7.500,00 4.650,00
Entre 7.500,01 y 15.000,00
4.650,00 [0,22 x
(Diferencia 7.500,00 )]
Ms de 15.000,00 3.000,00
Rentas de otra fuente de ms de
7.500,00
3.000,00
Explicacin:
Cuando la diferencia sea igual o inferior a 7.500,00
euros, se aplicar una bonicacin de 4.650,00 euros.
Cuando la diferencia est comprendida entre 7.500,01
y 15.000,00 euros, se aplicar una bonicacin de
4.650,00 euros menos el resultado de multiplicar por
0,22 la cuanta resultante de minorar la citada diferen-
cia en 7.500,00 euros:
4.650,00 {0,22 x [(rendimientos ntegros gastos dedu-
cibles) 7.500,00 ]}
Cuando la diferencia sea de ms de 15.000,00 euros, se
aplicar una bonicacin de 3.000,00 euros.
Cuando en la base imponible se computen rentas no
procedentes del trabajo mayores que 7.500,00 euros, la
bonicacin ser de 3.000,00 euros.
Y los trabajadores en activo discapacitados? Los tra-
bajadores en activo discapacitados (no pensionistas) podrn
36 Vase dentro del captulo 12 Cuota lquida y deducciones el apartado 12.8.2
Deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores y por cuo-
tas y aportaciones a partidos polticos.
aumentar las bonicaciones contempladas en los apartados
anteriores:
En un 100% si el grado de minusvala es igual o supe-
rior al 33% e inferior al 65%.
En un 250% si el grado de minusvala est entre el 33%
y el 65% y se encuentren en estado carencial de movili-
dad reducida, entendindose por tal que se encuentren
incluidos en alguna de las situaciones descritas en las
letras A, B o C del baremo que gura como Anexo III
del Real Decreto 1.971/1999, de 23 de diciembre, de
procedimiento para el reconocimiento, declaracin y ca-
licacin del grado de minusvala o que obtenga 7 ms
puntos en las letras D, E, F, G o H del citado baremo, as
como para aquellos trabajadores activos discapacitados
con un grado de minusvala igual o superior al 65%.
Tambin podrn aplicar este incremento de la bonica-
cin del 250% los discapacitados cuya incapacidad se
declare judicialmente en virtud de las causas estableci-
das en el Cdigo Civil, aunque no alcance el grado de
minusvala del 65%.
ATENCIN: La aplicacin de esta bonicacin no podr dar
lugar a un rendimiento neto negativo del trabajo.
En la tributacin conjunta cuando haya ms de un perceptor
de rendimientos de trabajo, la bonicacin se aplicar tenien-
do en cuenta la totalidad de los rendimientos de trabajo, inde-
pendientemente del nmero de perceptores.
El rendimiento neto del trabajo se calcular restando a los ren-
dimientos ntegros el importe de los gastos deducibles y de
las bonicaciones.
Rendimiento neto = Rendimientos ntegros (Gastos dedu-
cibles + Bonicaciones)
Ejemplo
Un trabajador es despedido el 1 de marzo de 2013, cuando lle-
vaba 5 aos trabajando en la empresa. El sueldo en los dos
primeros meses del ao ascendi a 3.606,07 euros. Percibe
una indemnizacin de 42.070,85 euros y la parte que no debe
declarar (exenta) por tratarse de un despido improcedente as-
ciende a 13.522,76 euros. Pag 601,01 euros como cotizacin
a la Seguridad Social.
Sueldo (enero y febrero) 3.606,07
Exencin - 13.522,76
Indemnizacin sujeta (42.070,85 -13.522,76 ) 28.548,09
% de integracin (por renta irregular generada en
ms de 2 aos)
60 %
Indemnizacin a integrar en la base imponible
(60% 28.548,09 )
17.128,85
Rendimientos ntegros totales
(3.606,07 + 17.128,85 )
20.734,92
Gastos deducibles (Seguridad Social) - 601,01
Bonicacin - 3.000,00
Rendimiento neto total
[20.734,92 (601,01 + 3.000,00 )]
17.133,91
2.8 A quin se atribuyen los rendimien-
tos del trabajo?
Los rendimientos del trabajo se atribuirn exclusivamente a
quien haya generado el derecho a su percepcin.
No obstante, las pensiones y haberes pasivos percibidos de
los regmenes pblicos, prestaciones de mutualidades genera-
les obligatorias, de planes de pensiones, planes de pensiones
regulados en la Directiva 2003/41/CE, planes de previsin
asegurados y entidades de previsin social voluntaria, de mu-
tualidades de previsin social, de planes de previsin social
empresarial, de seguros de dependencia, etc. se atribuirn a
las personas fsicas beneciarias.
2.9 Cundo se imputan los rendimientos
de trabajo?
En general, los rendimientos de trabajo se imputarn al perio-
do impositivo en que sean exigibles por su perceptor.
No obstante, hay unas reglas especiales aplicables en ciertos
casos.
a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de
una renta, por encontrarse pendiente de resolucin
judicial la determinacin del derecho a su percepcin
o su cuanta, los importes no satisfechos se imputarn
al periodo impositivo en que la resolucin judicial ad-
quiera rmeza.
b) Cuando por circunstancias justicadas ajenas al
contribuyente, los rendimientos del trabajo se perci-
ban en periodos impositivos distintos a aqullos en que
fueron exigibles, se imputarn a estos, practicndose
una declaracin liquidacin complementaria, aunque
sin sancin, ni intereses de demora, ni recargo algu-
no. La declaracin se presentar en el plazo que media
entre la fecha en que se perciban los rendimientos y
el nal del plazo siguiente de declaracin por este im-
puesto. Cuando concurran las circunstancias previstas
en la letra a) anterior, los rendimientos se considerarn
exigibles en el periodo impositivo en que la resolucin
judicial adquiera rmeza.
c) Si se ha percibido la prestacin por desempleo en la
modalidad de pago nico de acuerdo con lo previsto
en la normativa laboral y no se cumplen las condicio-
nes para que est exenta
37
, podr imputarse en cada
uno de los periodos impositivos en que, de no haber
mediado el pago nico, se hubiese tenido derecho a la
prestacin. Dicha imputacin se efectuar en propor-
cin al tiempo que en cada periodo impositivo se hubie-
se tenido derecho a la prestacin de no haber mediado
el pago nico.
d) Las rentas estimadas se imputarn al periodo imposi-
tivo en que se entiendan producidas.
e) Si el contribuyente pierde su condicin por cambio de
residencia al extranjero, todas las rentas pendientes
de imputacin debern integrarse en la base imponible
correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba
declararse por este impuesto en el lugar anterior al de
cambio de residencia, y en las condiciones que se -
jen reglamentariamente. Se practicar, en su caso, una
declaracin liquidacin complementaria, aunque sin
sancin, ni intereses de demora, ni recargo alguno.
f) Si fallece el contribuyente, todas las rentas pendien-
tes de imputacin debern integrarse en la base imponi-
ble del ltimo periodo impositivo que deba declararse.
2.10 Cmo se valoran los rendimientos
estimados?
Se parte de la suposicin de que las prestaciones de trabajo
han sido retribuidas.
La valoracin de estas rentas estimadas se efectuar por el
valor normal en el mercado. Se entiende por tal la contra-
prestacin que se acordara entre sujetos independientes. Sin
embargo, se admiten pruebas que demuestren que la retribu-
cin es inferior a dicho valor o, incluso, inexistente. Los me-
dios para probarlo sern los admitidos en derecho.
La valoracin de las operaciones entre personas o entidades
vinculadas se realizar por su valor normal de mercado, en los
trminos previstos en la normativa del Impuesto sobre Socie-
dades
38
. Por tanto, deber procederse en tales supuestos como
all se indica.
Se entiende que existe vinculacin en los siguientes casos:
Entre una entidad y su socio o partcipe, si ste
posee, o bien un porcentaje igual o superior al 5% con
carcter general, o bien del 1%, si se trata de entida-
des cuyos valores estn admitidos a negociacin en un
mercado regulado.
Entre una entidad y sus consejeros o administrado-
res.
Entre una entidad y los cnyuges, parejas de hecho
cuando se trate de parejas de hecho constituidas
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de
7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho,
o personas unidas por relaciones de parentesco,
en lnea directa o colateral, por consanguinidad,
anidad o por la relacin que resulte de la cons-
titucin de la pareja de hecho, hasta el tercer gra-
do de los socios o partcipes, consejeros o admi-
nistradores.
Cualquiera de los casos anteriores con entidades
del mismo grupo.
38 Vase la normativa del Impuesto sobre Sociedades en relacin con las reglas
de valoracin en las operaciones vinculadas.
3
Rendimientos del capital inmobiliario
3.1 Qu son los rendimientos del capital inmobiliario?
3.2 Cules son los rendimientos ntegros del capital inmobiliario?
3.2.1 Cmo se computan los rendimientos ntegros?
3.3 Qu gastos pueden deducirse?
3.3.1 Gastos deducibles en el caso de rendimientos de capital inmobiliario pro-
cedentes de viviendas
3.3.2 Gastos deducibles en el caso de rendimientos de capital inmobiliario no
procedentes de viviendas
3.5 A quin se atribuyen los rendimientos del capital inmobiliario?
3.6 Cundo se imputan los rendimientos del capital inmobiliario?
3.8 Cmo se determinan los rendimientos de los contratos de arrendamientos ante-
riores al 9-5-1985?
3.1 Qu son los rendimientos del capi-
tal inmobiliario?
Son rendimientos ntegros del capital, tanto mobiliario
como inmobiliario, la totalidad de las utilidades o contrapres-
taciones, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza,
dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirecta-
mente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya
titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos
a actividades econmicas realizadas por el mismo.
Si nos ceimos a los rendimientos del capital inmobiliario,
son aquellos que provienen de los bienes inmuebles rsticos y
urbanos, siempre que no estn afectos de manera exclusiva a
actividades econmicas del contribuyente.
Si dichos bienes estn afectos de manera exclusiva a activida-
des econmicas del contribuyente, no se considerarn rendi-
mientos de capital, sino de actividades econmicas.
En relacin con el concepto de rendimiento de capital inmobi-
liario, deben realizarse las siguientes precisiones:
Los rendimientos derivados del arrendamiento de in-
muebles se consideran como rendimientos de capital
inmobiliario, salvo que el arrendamiento se realice
como actividad econmica. Cundo se considera el
arrendamiento como actividad econmica? Cuan-
do se den a la vez estos dos requisitos:
a) Que haya, al menos, un local exclusivamente destinado
a desarrollar esta actividad.
b) Que haya en dicha actividad, al menos, una persona
empleada con contrato laboral y a jornada completa.
En los subarriendos, se consideran las cantidades
que percibe el subarrendador como rendimientos de
capital mobiliario.
Las cantidades percibidas por arrendar negocios se
consideran rendimientos del capital mobiliario. Sin em-
bargo, si lo nico que se arrienda es el local del nego-
cio, los rendimientos obtenidos deben calicarse como
capital inmobiliario.
3.2 Cules son los rendimientos nte-
gros del capital inmobiliario?
Dentro de los rendimientos ntegros de capital inmobiliario,
englobamos a todos los que se derivan del arrendamiento,
subarrendamiento o de la constitucin o cesin de derechos
o facultades de uso o disfrute sobre los bienes inmuebles rs-
ticos y urbanos, cualquiera que sea su denominacin o natu-
raleza.
Dichos rendimientos se clasican de la siguiente manera:
Rendimientos de capital inmobiliario procedentes de
viviendas.
Rendimientos de capital inmobiliario no procedentes
de viviendas.
3.2.1 Cmo se computan los rendimientos
ntegros?
Se computar como rendimiento ntegro el importe que por
todos los conceptos se reciba del arrendatario, subarrendata-
rio, cesionario o beneciario de la constitucin del derecho o
facultad de uso o disfrute. Asimismo se incluir, en su caso, el
importe correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con
el inmueble.
ATENCIN: Est excluido el importe correspondiente al Im-
puesto sobre el Valor Aadido.
No obstante, el rendimiento ntegro se calcular de distinta
manera, en los siguientes supuestos:
Rendimientos obtenidos en un periodo de generacin
superior a dos o cinco aos.
Rendimientos obtenidos de forma notoriamente irre-
gular en el tiempo.
Rendimientos derivados de la constitucin de dere-
chos reales de uso o disfrute sobre bienes inmuebles.
Cuando los rendimientos del capital inmobiliario no proceden-
tes de viviendas se generen en ms de dos aos se integrar
el 60% de los mismos, y cuando se generen en ms de cinco
aos, el 50%.
ATENCIN: Si hay constancia de que el periodo de genera-
cin es superior a dos aos pero es imposible determinarlo
exactamente, se considerar que ese periodo es de tres aos.
+2 aos 60
+5 aos 50
Cuando los rendimientos del capital inmobiliario no proceden-
tes de viviendas generados en ms de dos aos se perciban
de forma fraccionada, dividiremos el nmero de aos co-
rrespondiente al periodo de generacin, contados de fecha a
fecha, entre el nmero de periodos impositivos de fracciona-
miento:
N de aos en que se han generado los rendimientos
x = ------------------------------------------------------------------------------------------------
Si el resultado es superior a dos aos, se aplicar el
porcentaje del 60%.
porcentaje del 50%.
Cuando los rendimientos de capital inmobiliario se ca-
liquen como obtenidos de forma notoriamente irre-
gular en el tiempo, se integrar el 50% de los mismos.
Se consideran rendimientos de capital inmobiliario ob-
tenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo
nicamente los siguientes, siempre que se imputen en
un nico periodo impositivo:
1. Los importes obtenidos por el traspaso o la cesin
del contrato de arrendamiento de locales de negocio.
2. Indemnizaciones percibidas del arrendatario, sub-
arrendatario o cesionario por daos o desperfectos
en el inmueble.
c) Rendimientos derivados de la constitucin de de-
rechos de uso o disfrute sobre bienes inmuebles
Los rendimientos derivados de la constitucin de dere-
chos reales de uso o disfrute sobre bienes inmuebles
se computarn, en todo caso, en la totalidad de su
importe.
LIMITE CONJUNTO PARA LAS RENTAS IRREGULARES
gular en el tiempo
Ejemplo
Usted arrienda un local por 60.000,00 euros anuales y que tie-
ne unos gastos deducibles de 12.000,00 euros. Adems, el 4 de
enero de 2013 percibe del arrendatario 54.000,00 euros como
indemnizacin por determinados desperfectos producidos.
Arrendamiento
Rendimiento ntegro 60.000,00
Gastos deducibles - 12.000,00
Rendimiento neto (60.000,00 - 12.000,00 ) 48.000,00
Indemnizacin
Rendimiento ntegro (50% 54.000,00 ) 27.000,00
Gastos deducibles 0
Rendimiento neto 27.000,00
El rendimiento neto del capital inmobiliario ser la suma de los
rendimientos netos del arrendamiento y de la indemnizacin.
Rendimiento neto del arrendamiento 48.000,00
Rendimiento neto de la indemnizacin 27.000,00
Rendimiento neto capital inmobiliario
(48.000,00 + 27.000,00 )
75.000,00
Los gastos que se sealan a continuacin se pueden deducir
a la hora de determinar el rendimiento neto de los bienes y
derechos patrimoniales citados en el apartado 3.2. anterior.
Utilizaremos la clasicacin efectuada en dicho apartado.
3.3.1 Gastos deducibles en el caso de
rendimientos de capital inmobiliario
De los ingresos ntegros procedentes de viviendas se pueden
deducir los siguientes gastos:
Una bonicacin del 20% sobre los rendimientos
ntegros obtenidos por cada inmueble.
El importe de los intereses de los capitales aje-
nos invertidos en la adquisicin, rehabilitacin o
mejora de los bienes, derechos o facultades de uso
o disfrute de los que procedan los rendimientos, y
dems gastos de nanciacin.
La suma de la bonicacin y del gasto deducible no podr dar
lugar, para cada inmueble, a rendimiento neto negativo.
Se entendern incluidos en este apartado, exclusivamente, los
rendimientos derivados de los considerados como arrenda-
miento de vivienda en el artculo 2 de la Ley 29/1994, de 24 de
noviembre, de Arrendamientos Urbanos.
Tendrn la consideracin de rendimientos del capital inmobi-
liario procedentes de viviendas, los rendimientos obtenidos
por los titulares de las viviendas o de los derechos reales de
usufructo que recaigan sobre los mismas, que se acojan a lo
dispuesto en el Decreto 316/2002, de 30 de diciembre, por el
que se promueve e impulsa el Programa de Vivienda Vaca,
o que las cedan o alquilen a sociedades que se benecien del
rgimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de
viviendas regulado en la normativa del Impuesto sobre Socie-
dades.
3.3.2 Gastos deducibles en el caso de
rendimientos de capital inmobiliario no
De los ingresos no incluidos en el apartado anterior, es decir,
no procedentes de viviendas, el rendimiento ntegro se mino-
rar en el importe de los gastos deducibles que se detallan a
continuacin:
Los gastos necesarios para obtener estos rendimien-
tos.
El importe del deterioro sufrido por el uso o por el
transcurso del tiempo en los bienes o derechos de
los que procedan los rendimientos.
ATENCIN: Tratndose de arrendamientos de inmuebles
sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Aadido,
los gastos se computarn excluido el Impuesto sobre el Valor
Aadido.
En particular, se incluirn los siguientes gastos:
a) Los intereses de los capitales ajenos invertidos para
adquirir, rehabilitar o mejorar los bienes, derechos o
facultades de uso o disfrute, y dems gastos de nan-
ciacin.
b) Los tributos y recargos no estatales, as como las
tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su deno-
minacin, siempre que incidan sobre los rendimientos
computados o sobre los bienes o derechos producto-
res de los mismos y no tengan carcter sancionador o
deriven del retraso en el cumplimiento de las obligacio-
nes tributarias.
b) Las cantidades devengadas por terceros en con-
traprestacin directa o indirecta o como conse-
cuencia de servicios personales, tales como los de
administracin, vigilancia, portera o similares.
c) Los gastos ocasionados por la formalizacin del
arrendamiento, subarriendo, cesin o constitucin
de derechos, as como los de defensa jurdica de los
bienes, derechos o rendimientos.
e) Tambin se pueden deducir los gastos de conserva-
cin y reparacin. Tienen esta consideracin:
Los efectuados regularmente con la nalidad de man-
tener el uso normal de los bienes materiales como el
pintado, revoco o arreglo de instalaciones.
Los de sustitucin de elementos, como instalaciones
de calefaccin, ascensor, puertas de seguridad, etc.
ATENCIN: En esta categora no se incluyen las can-
tidades destinadas a ampliacin o mejora.
f) El importe de las primas de contratos de seguro
sobre los bienes o derechos productores de los rendi-
mientos, bien sean de responsabilidad civil, incendio,
robo, rotura de cristales u otros de naturaleza anloga.
g) Los gastos de servicios o suministros.
h) Los gastos de amortizacin del inmueble y de los
dems bienes cedidos con el mismo, siempre que res-
pondan a su depreciacin efectiva. Se considera que las
amortizaciones cumplen el requisito de efectividad en
los siguientes casos:
Bienes inmuebles: Cuando, en cada ao, la amortiza-
cin no exceda del 3% del coste de adquisicin satisfe-
cho, sin incluir el valor del suelo. Si se desconoce el
valor del suelo, ste se calcular prorrateando el coste
de adquisicin satisfecho entre los valores catastrales
del suelo y de la construccin de cada ao.
Bienes muebles, susceptibles de ser utilizados por
un periodo superior a un ao y cedidos junto con el
inmueble: Cuando, en cada ao, la amortizacin no ex-
ceda de aplicar a los costes de adquisicin satisfechos
los coecientes mnimos que resulten de los periodos
mximos de amortizacin segn la tabla de amortiza-
cin
39
incluida en la normativa del Impuesto sobre So-
ciedades.
Derechos reales de uso y disfrute: Podr amortizar-
se el coste de adquisicin satisfecho. De tal forma, si
los derechos son de duracin determinada, la amorti-
zacin ser el resultado de dividir el coste de adquisi-
cin del derecho o facultad por el nmero de aos de
duracin del mismo. Sin embargo, si estos derechos
son vitalicios, la amortizacin ser el 3% del coste de
adquisicin.
ATENCIN: Las amortizaciones nunca podrn ser
mayores que el valor de adquisicin del bien o derecho
de que se trate.
La suma de los gastos deducibles no podr dar lugar, para cada
inmueble, a rendimiento neto negativo.
El rendimiento neto del capital inmobiliario ser la diferencia
entre los rendimientos ntegros y el importe de los gastos de-
ducibles.
Ejemplo
Supongamos que usted posee dos inmuebles:
1. El primer inmueble es una vivienda arrendada en Hon-
darribia, por el que se percibi 9.500,00 euros, cuyo
valor catastral en el ao 2013 es de 180.300,00 euros.
El recibo de Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI)
asciende a 138,83 euros. Para comprar esta vivienda,
un banco le concedi un prstamo, por el que ha paga-
do a lo largo del ejercicio 1.909,42 euros de intereses y
2.136,34 euros de amortizacin del principal.
2. El segundo es un local arrendado en Azpeitia, por el
que percibieron 3.606,07 euros en concepto de arren-
damiento y que le produjo los siguientes gastos:
Primas de seguro 180,30
Gastos de conservacin 120,20
39 Vase la tabla de amortizacin recogida en la normativa del Impuesto sobre
Sociedades.
Gastos de portera 240,40
Gastos de administracin 60,10
Para comprar este inmueble, un banco le concedi un prsta-
mo, por el que ha pagado a lo largo del ejercicio 901,52 euros
de intereses y 1.202,02 euros por amortizacin del principal.
Tambin pag 96,16 euros por la cuota del Impuesto sobre Bie-
nes Inmuebles. El valor catastral del inmueble es de 24.040,48
euros. El precio de adquisicin fue de 21.035,42 euros, sin con-
tar el coste del suelo.
Vamos a calcular los rendimientos netos de cada inmueble:
1. Vivienda arrendada en Hondarribia
Gastos
Bonicacin (20% sobre 9.500,00 euros) 1.900,00
Intereses del prstamo 1.909,42
Total gastos 3.809,42
Rendimiento ntegro del capital inmobiliario
(arrendamiento)
9.500,00
Gastos -3.809,42
2. - Local arrendado en Azpeitia
Gastos
Seguro 180,30
Conservacin 120,20
Portera 240,40
Administracin 60,10
Intereses del prstamo 901,52
Impuesto sobre Bienes Inmuebles 96,16
Amortizacin (3% precio de adquisicin - coste del
suelo)
631,07
Total gastos 2.229,75
Rendimiento ntegro del capital inmobiliario
(arrendamiento)
3.606,07
Gastos -2.229,75
tos del capital inmobiliario?
Se considerar que los rendimientos del capital son obtenidos
por aquellos contribuyentes que sean titulares de los ele-
mentos patrimoniales, bienes o derechos que produzcan
dichos rendimientos. Por ello, esos mismos titulares debern
incluir estos rendimientos en la declaracin. Asimismo, sern
los titulares de los derechos reales de disfrute quienes
debern incluir los rendimientos ntegros derivados de esos
derechos.
Si la titularidad no est debidamente acreditada...
Cuando la titularidad de los bienes o derechos no est debida-
mente acreditada, la Administracin tributaria tendr derecho
a considerar como titular a quien gure como tal en un regis-
tro scal o en cualquier otro registro de carcter pblico.
Si la titularidad corresponde a varias personas...
Cuando la titularidad de un bien inmueble o derecho corres-
ponde a varias personas, se considerar que los rendimientos
han sido obtenidos por cada una de ellas en proporcin a su
participacin en dicha titularidad. Por consiguiente, cada uno
de los cotitulares deber declarar como rendimiento la can-
tidad que resulte de aplicar su porcentaje de participacin al
rendimiento total producido por el inmueble o derecho.
En el matrimonio y parejas de hecho...
En caso de matrimonio o parejas de hecho constituidas confor-
me a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora
de las parejas de hecho, los rendimientos procedentes de los
bienes y derechos que sean comunes a ambos cnyuges de
acuerdo con las disposiciones reguladoras del rgimen eco-
nmico del matrimonio o a ambos miembros de la pareja de
hecho segn el rgimen patrimonial de la pareja de hecho, co-
rrespondern a cada uno de ellos a partes iguales, salvo que se
justique otra cuota distinta de participacin. Por el contrario,
los rendimientos procedentes de bienes o derechos que, de
acuerdo con las mismas normas, sea de titularidad privativa
de uno cualquiera de los cnyuges o miembro de la pareja de
hecho, correspondern ntegramente a ste.
3.6 Cundo se imputan los rendimien-
tos del capital inmobiliario?
Los rendimientos del capital inmobiliario se imputarn
al periodo impositivo en que se produzca el correspondiente
cobro.
Las rentas estimadas se imputarn al periodo impositivo en
que se entiendan producidas.
Qu hay que hacer si se cambia de residencia al ex-
tranjero?
En el supuesto de que el contribuyente pierda su condicin
por cambiar su residencia al extranjero, todas las rentas pen-
dientes de imputacin debern integrarse en la base imponi-
ble correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba
declararse por este impuesto en el lugar donde viva antes de
cambiar de residencia, en las condiciones que se jen regla-
mentariamente. Si fuera necesario, se realizar una declara-
cin liquidacin complementaria, sin sancin, sin intereses de
demora y sin recargo ninguno.
Y en caso de fallecimiento?
Si el contribuyente fallece, todas las rentas pendientes de im-
putacin debern integrarse en la base imponible del ltimo
periodo impositivo que deba declararse.
estimados?
Se supondr que las cesiones de bienes y derechos han sido
retribuidas.
Para valorar los rendimientos estimados se atender a su va-
lor normal en el mercado. Por valor normal en el mercado
se entender la contraprestacin que se acordara entre suje-
tos independientes, salvo prueba en contrario. Los medios de
prueba sern los admitidos en derecho.
3.8 Cmo se determinan los rendimien-
tos de los contratos de arrendamien-
tos anteriores al 9-5-1985?
A la hora de determinar los rendimientos de capital inmobilia-
rio derivados de los contratos de arrendamiento celebrados
con anterioridad al 9 de mayo de 1985 que no disfruten del
derecho a la revisin de la renta del contrato por aplicacin de
la regla 7 del apartado 11 de la Disposicin Transitoria Segun-
da de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos
Urbanos, hay que tener en cuenta que:
En el supuesto de rendimientos de capital inmobiliario
procedentes de viviendas, la bonicacin a aplicar ser
del 50% de los rendimientos ntegros obtenidos por
cada inmueble.
En los rendimientos del capital inmobiliario no proce-
dentes del arrendamiento de viviendas, se aplicar una
bonicacin del 40% de los rendimientos ntegros obte-
nidos por cada inmueble.
4
Rendimientos del capital mobiliario
4.1 Qu son los rendimientos del capital mobiliario?
4.2 Qu son los rendimientos en especie?
4.2.1 Concepto de rendimientos en especie
4.2.2 Cmo se valoran?
4.2.3 Cmo se integran en la base imponible?
4.3 Cules son los rendimientos ntegros del capital mobiliario?
4.3.1 Rendimientos obtenidos por participar en los fondos propios de cualquier
tipo de entidad
4.3.2 Rendimientos obtenidos por la cesin de capitales propios a terceros
4.3.3 Rendimientos procedentes de operaciones de capitalizacin, de contratos
de seguros de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposicin de
capitales
4.3.4 Otros rendimientos del capital mobiliario
4.3.5 Qu porcentaje de los rendimientos hay que declarar?
4.6 A quin se atribuyen los rendimientos del capital mobiliario?
4.7 Cundo se imputan los rendimientos del capital mobiliario?
4.1 Qu son los rendimientos del capital
mobiliario?
Se consideran rendimientos ntegros del capital mobiliario la
totalidad de las utilidades o contraprestaciones que pro-
vengan del capital mobiliario, directa o indirectamente,
bien en dinero o bien en especie, cualquiera que sea su de-
nominacin o naturaleza. En general, se consideran tambin
rendimientos del capital mobiliario los que provengan de los
restantes bienes o derechos que no estn calicados como
inmobiliarios, cuya titularidad corresponda al contribuyente y
que no se encuentren afectos a actividades econmicas reali-
zadas por el mismo.
Los rendimientos que provengan de elementos patrimoniales,
bienes o derechos, que se encuentren afectos a actividades
econmicas realizadas por el contribuyente se consideran
como rendimientos de actividades econmicas
40
, y no como
rendimientos del capital mobiliario.
En particular, son rendimientos ntegros de capital mobi-
liario los siguientes:
Rendimientos obtenidos por participar en los
fondos propios de cualquier tipo de entidad: divi-
dendos, utilidades derivadas de la condicin de socio...
Rendimientos obtenidos por la cesin de capita-
les propios a terceros: intereses de letras, pagars,
ttulos emitidos al descuento...
Rendimientos procedentes de operaciones de ca-
pitalizacin, de contratos de seguros de vida o
invalidez y de rentas derivadas de la imposicin
de capitales.
Otros rendimientos de capital mobiliario: arren-
damientos de bienes muebles, rentas, operaciones de
capitalizacin, propiedad industrial e intelectual, dere-
chos de imagen...
Por el contrario, no son rendimientos de capital mobiliario:
Los dividendos y participaciones en benecios que
procedan de benecios obtenidos en periodos imposi-
tivos durante los cuales la entidad que los distribuye
hubiera tributado en el rgimen de las sociedades pa-
trimoniales.
La contraprestacin obtenida por el contribuyente con
motivo de aplazar o fraccionar el precio de las opera-
ciones realizadas dentro de su actividad econmica
habitual, sin que esto suponga que no deba tributar por
el concepto que corresponda.
Los rendimientos procedentes de la entrega de accio-
nes liberadas (gratuitas).
Los derivados de la asistencia tcnica, cuando sta la
presten contribuyentes que desarrollen una actividad
econmica y la prestacin se realice en el ejercicio de
esta actividad.
La venta de los derechos de suscripcin preferente
en las ampliaciones de capital (que siguen teniendo su
tratamiento scal dentro de las ganancias o prdidas
patrimoniales).
Los derivados de las transmisiones lucrativas, por
causa de muerte del contribuyente, de los activos re-
presentativos de la captacin y utilizacin de capitales
ajenos.
40 Vase el captulo 5 Rendimientos de actividades econmicas.
4.2 Qu son los rendimientos en especie?
4.2.1 Concepto de rendimientos en especie
Se entiende por rendimientos en especie la utilizacin, con-
sumo u obtencin de bienes, derechos o servicios para
nes particulares, gratis o por un precio inferior al nor-
mal de mercado, aun en el caso de que no supongan un gasto
real para quien los conceda (por ejemplo, si el contribuyente
recibe electrodomsticos, viajes etc. por haber depositado de-
terminadas cantidades a plazo jo).
Cuando el pagador de los rendimientos entregue al contribu-
yente importes en metlico para que ste adquiera los bienes,
derechos o servicios, los rendimientos tendrn la considera-
cin de dinerarios.
4.2.2 Cmo se valoran?
Con carcter general, las rentas en especie se valoran por su
valor normal en el mercado.
4.2.3 Cmo se integran en la base imponible?
Para integrar en la base imponible las rentas en especie se
debe sumar la valoracin de la retribucin en especie y el in-
greso a cuenta que debi efectuarse, salvo que el importe de
este ingreso hubiera sido repercutido al perceptor de la renta.
En este caso, el perceptor de la renta slo integrar en la base
imponible la valoracin de esa retribucin en especie, sin su-
marle el ingreso a cuenta.
4.3 Cules son los rendimientos ntegros
del capital mobiliario?
Como hemos sealado en el apartado 4.1 anterior, se conside-
ran rendimientos ntegros del capital mobiliario los siguientes:
4.3.1 Rendimientos obtenidos por participar en los
fondos propios de cualquier tipo de entidad
Quedan incluidos dentro de esta categora los siguientes ren-
dimientos, en dinero o en especie:
1. Los dividendos, primas de asistencia a juntas y partici-
paciones en los benecios de cualquier tipo de entidad.
2. Los rendimientos procedentes de cualquier clase de
activos que, estatutariamente o por decisin de los
rganos sociales, faculten para participar en los bene-
cios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos an-
logos de una entidad por causa distinta de la remune-
racin del trabajo personal. De estos rendimientos hay
que exceptuar la entrega de acciones liberadas.
3. Los rendimientos que se deriven de la constitucin o
cesin de derechos o facultades de uso o disfrute, cual-
quiera que sea su denominacin o naturaleza, sobre los
valores o participaciones que representen la participa-
cin en los fondos propios de la entidad.
4. Cualquier otra utilidad percibida de una entidad por
ser socio, accionista, asociado o partcipe.
5. La distribucin de la prima de emisin de acciones o
participaciones. El importe obtenido minorar, hasta
su anulacin, el valor de adquisicin de las acciones
o participaciones afectadas y el exceso que pudiera
resultar tributar como rendimiento de capital mobilia-
rio.
6. En la reduccin de capital que tenga por nalidad la
devolucin de aportaciones, el importe de sta o el va-
lor normal de mercado de los bienes o derechos perci-
bidos minorar el valor de adquisicin de los valores
o participaciones afectadas, hasta su anulacin, y el
exceso que pudiera resultar se integrar como rendi-
miento de capital mobiliario procedente de la partici-
pacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad,
en la forma prevista para la distribucin de la prima
de emisin, salvo que dicha reduccin de capital pro-
ceda de benecios no distribuidos, en cuyo caso la to-
talidad de las cantidades percibidas por este concepto
tributarn como los dividendos, primas de asistencia a
juntas y participaciones en los benecios de cualquier
tipo de entidad. A estos efectos, se considerar que las
reducciones de capital, cualquiera que sea su nalidad,
afectan en primer lugar a la parte del capital social que
no provenga de benecios no distribuidos, hasta su
anulacin.
7. No se integrarn en la renta del perodo impositivo los
dividendos y participaciones en benecios a que se re-
eren los apartados 1 y 2, que procedan de benecios
obtenidos en perodos impositivos durante los cuales
la entidad que los distribuye hubiera tributado en el
rgimen de las sociedades patrimoniales.
Lo dispuesto en este punto, se aplicar cualquiera que
sea la entidad que reparta los benecios obtenidos por
las sociedades patrimoniales, el momento en el que el
reparto se realice y el rgimen scal aplicable a las en-
tidades en ese momento.
8. No se integrarn en la renta del perodo impositivo los
dividendos percibidos que procedan de benecios o
reservas de ejercicios en los que a la entidad que los
distribuye le haya sido de aplicacin el rgimen scal
de las Sociedades Annimas Cotizadas de Inversin en
el Mercado Inmobiliario (SOCIMI).
Lo dispuesto en este punto se aplicar, an cuando, en
el momento de presentar la autoliquidacin, la socie-
dad no cumpla con los requisitos exigidos para dicho
rgimen. Si posteriormente dichos requisitos no se
cumplieran, el contribuyente presentar autoliquida-
cin complementaria en el plazo que medie entre la
fecha del incumplimiento y la nalizacin del plazo de
autoliquidacin del periodo en que se produzca el in-
cumplimiento.
4.3.2 Rendimientos obtenidos por la cesin de
capitales propios a terceros
Son las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su
denominacin o naturaleza, en dinero o en especie, tales como
los intereses y cualquier otra forma de retribucin pactada
como remuneracin por cesin del dinero.
Se incluyen tambin en esta categora las rentas derivadas de
la transmisin, reembolso, amortizacin, canje o conversin
de cualquier clase de activos representativos de la captacin y
utilizacin de capitales ajenos.
No obstante, se estima que no existe rendimiento de capital
mobiliario en las transmisiones a ttulo lucrativo por causa de
muerte del contribuyente, de los activos representativos de la
captacin y utilizacin de capitales ajenos.
ATENCIN: La transmisin, canje o amortizacin de cual-
quier activo nanciero siempre generar rendimientos de capi-
tal mobiliario y no ganancias o prdidas patrimoniales. Tienen
la consideracin de activos nancieros los valores negociables
representativos de la captacin y utilizacin de capitales aje-
nos, con independencia de la forma en que se documenten.
En el caso de que la transmisin de los activos nancieros sea
a ttulo lucrativo por la muerte del contribuyente, se estimar
que no se produce rendimiento de capital mobiliario alguno.
En particular, se consideran rendimientos obtenidos por la ce-
sin a terceros de capitales propios las siguientes:
Los rendimientos procedentes de cualquier instru-
mento de giro, incluso los originados por operaciones
comerciales, a partir del momento en que se endose o
transmita, salvo que el endoso o cesin se haga como
pago de un crdito de proveedores o suministradores.
La contraprestacin, cualquiera que sea su denomina-
cin o naturaleza, derivada de cuentas en toda clase de
instituciones nancieras, incluyendo las basadas en
operaciones sobre activos nancieros.
Las rentas derivadas de operaciones de cesin tempo-
ral de activos nancieros con pacto de recompra.
Las rentas satisfechas por una entidad nanciera, como
consecuencia de la transmisin, cesin o transferencia,
total o parcial, de un crdito que sea de titularidad de
aqulla.
Cuando el rendimiento se produzca por transmisin, reem-
bolso o amortizacin de valores, dicho rendimiento ser
la diferencia entre el valor de transmisin, reembolso o amor-
tizacin y su valor de adquisicin o suscripcin. Cuando se
produzca por canje o conversin de valores (por ejemplo,
un canje de obligaciones por acciones) habr que comparar el
valor de los valores recibidos con el de adquisicin de los que
hemos entregado.
Como valor de canje o conversin se tomar el que correspon-
da a los valores que se reciban.
Para disminuir el rendimiento pueden computarse tambin los
gastos accesorios de adquisicin y enajenacin, siempre que
se justiquen adecuadamente.
Los rendimientos negativos derivados de transmisiones de
activos nancieros, cuando el contribuyente hubiera adquiri-
do activos nancieros homogneos dentro de los dos meses
anteriores o posteriores a dichas transmisiones, se integrarn
en la base imponible a medida que se transmitan los activos
nancieros que permanezcan en el patrimonio del contribu-
yente, es decir, cuando salgan denitivamente de su cartera.
Ejemplo
Usted adquiri en 2012 un activo nanciero por 3.005,06 euros
y lo vendi el 2 de agosto de 2013 por un importe de 2.884,86
euros. Los gastos de adquisicin correspondientes a este ac-
tivo ascendieron a 19,53 euros. El 16 de septiembre de 2013
compr otro activo nanciero homogneo por 3.005,06 euros.
Venta del activo nanciero
Valor de adquisicin (3.005,06 + 19,53 ) 3.024,59
Valor de transmisin 2.884,86
Rendimiento ntegro (2.884,86 - 3.024,59 ) -139,73
El rendimiento negativo de 139,73 euros derivado de la trans-
misin del activo nanciero se integrar a medida que se trans-
mita el activo nanciero que permanece en el patrimonio del
contribuyente, puesto que ha adquirido otro activo nanciero
homogneo dentro de los dos meses posteriores a la transmi-
sin de aqul.
4.3.3 Rendimientos procedentes de operaciones
de capitalizacin, de contratos de seguros
de vida o invalidez y de rentas derivadas
de la imposicin de capitales
Quedan incluidos dentro de esta categora los rendimientos
procedentes de:
Seguros de capital diferido.
Seguros de rentas inmediatas, vitalicias o temporales,
no adquiridas por herencia, legado u otro ttulo suceso-
rio.
Seguros de rentas diferidas, vitalicias o temporales, no
adquiridas por herencia, legado u otro ttulo sucesorio.
La extincin de rentas temporales o vitalicias.
a) Capital diferido
Cuando se perciba un capital diferido como consecuencia de
operaciones de capitalizacin o de contratos de seguro de vida
o invalidez, para calcular el rendimiento del capital mobiliario
se restar del capital percibido el importe de las primas satis-
fechas.
Rendimiento del capital mobiliario = Capital percibido
Primas satisfechas
b) Rentas inmediatas
Las rentas inmediatas son aquellas que, a cambio del pago de
una o varias primas, se empiezan a percibir peridicamente de
forma inmediata. El periodo durante el cual se perciben puede
estar jado en un nmero de aos (renta temporal) o en fun-
cin de la vida del rentista (rentas vitalicias).
La renta que recibe el contribuyente a lo largo de los aos
tiene una doble composicin. Por un lado, se recupera parte
del capital entregado y, por otro, se obtienen paulatinamen-
te los intereses que retribuyen la cesin de ese capital. Por
esta razn se incorpora como rendimiento ntegro una parte
de la renta obtenida en cada ejercicio. Por la misma razn, el
porcentaje que se considera rendimiento es diferente segn
la edad del rentista en el momento de constituirse la renta o
segn el nmero de aos en que la renta se va a percibir.
Rentas vitalicias inmediatas. Cuando se constituye
una renta a favor de un contribuyente, para computar
los rendimientos ntegros del capital no se tendr en
cuenta la totalidad del importe de la renta percibida,
sino un porcentaje de la misma. Lgicamente, el por-
centaje es mayor cuanto ms joven es el rentista, ya
que su esperanza de vida es ms alta y, por tanto, cede-
r el capital por ms tiempo y obtendr mayor rentabi-
lidad por ello.
Edad %
Menos de 40 aos 40
Entre 40 y 49 aos 35
70 ms aos 8
ATENCIN: Estos porcentajes corresponden a la edad del
rentista en el momento de constituir la renta y se mantendrn
invariables mientras la renta siga vigente.
Rentas temporales inmediatas. Cuando se pacta
una renta de duracin determinada a cambio del pago
de una o varias prima, slo se integra en el impuesto un
porcentaje de las rentas anuales percibidas por las mis-
mas razones que para las rentas vitalicias inmediatas.
Este porcentaje depende de la duracin del contrato y
se mantendr constante mientras est en vigor. El por-
centaje ser mayor cuanto mayor sea el tiempo por el
que se ha cedido el capital.
Duracin de la renta %
Menor o igual a 5 aos 12
Mayor de 5 y menor o igual a 10 aos 16
Mayor de 10 aos y menor o igual a 15 aos 20
Mayor de 15 aos 25
Ejemplo
Usted contrat un seguro de rentas inmediatas, pagando una
prima de 150.253,03 euros a cambio de una renta temporal de
25 aos de duracin. El tipo de inters aplicado por la compa-
a de seguros es el 3,5 %.
La renta que percibir cada ao ser de 9.114,84 euros.
El rendimiento de capital mobiliario ser cada ao de:
Renta anual 9.114,84
Porcentaje de integracin (renta de duracin
superior a 15 aos)
25%
Rendimiento ntegro del capital mobiliario 2.278,71
c) Rentas diferidas
Las rentas diferidas pueden ser, como las inmediatas, vitalicias
o temporales. La nica diferencia consiste en que en las rentas
diferidas, la prima o primas se pagan antes del ejercicio en el
que se comienzan a recibir dichas rentas. Para calcular el ren-
dimiento del capital mobiliario, hay que aplicar los porcentajes
previstos en el caso de las rentas inmediatas y sumar a esta
cifra la rentabilidad obtenida hasta la constitucin de la renta.
Para calcular dicha rentabilidad habr que restar el importe
de las primas satisfechas al valor actual nanciero-actuarial
de la renta que se constituye. Dicha rentabilidad se repartir
linealmente durante los 10 primeros aos de cobro de la renta
vitalicia. Si se trata de una renta temporal, se repartir lineal-
mente entre los aos de duracin de la misma con un mximo
de 10 aos.
Cuando las rentas hayan sido adquiridas por donacin o cual-
quier otro negocio jurdico a ttulo gratuito e intervivos, el ren-
dimiento del capital mobiliario ser, exclusivamente, el resul-
tado de aplicar a cada anualidad el porcentaje que corresponda
de los previstos para las rentas inmediatas.
Ejemplo
Usted contrat un seguro de rentas diferidas, aportando du-
rante 10 aos la cantidad de 3.005,06 euros. Al cabo de los mis-
mos, empieza a recibir una renta temporal de 4.666,77 euros
anuales durante 10 aos.
El valor actual nanciero actuarial de la renta que se consti-
tuye es de 36.926,81 euros, si suponemos un inters del 4,5%.
Rentabilidad diferida:
Para calcular la rentabilidad diferida restaremos del valor ac-
tual nanciero actuarial de la renta que se constituye el impor-
te de las primas satisfechas.
Valor actual nanciero actuarial de la renta 36.926,81
Primas pagadas (3.005,06 x 10 aos) - 30.050,60
Rentabilidad diferida 6.876,21
Al tratarse de una renta temporal la rentabilidad diferida se
repartir entre los aos de duracin de la renta (10 aos).
6.876,21 / 10 aos = 687,62 euros/ao
Anualidad de la renta:
Porcentaje de integracin (renta de duracin
superior a 5 aos e inferior o igual a 10 aos)
16%
Rendimiento ntegro 746,68
Rendimiento de capital mobiliario total:
Anualidad (16% de la renta anual) 746,68
Rentabilidad diferida del ao 687,62
Rendimiento ntegro del capital mobiliario
(746,68 + 687,62 )
1.434,30
Sin embargo, existe un rgimen especial. Es el caso de presta-
ciones por jubilacin e invalidez percibidas en forma de renta
por los beneciarios de contratos de seguro de vida o invalidez
distintos de los contratos de seguro concertados con mutuali-
dades de previsin social y de contratos de seguro colectivo
que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos
por las empresas en los trminos previstos en la disposicin
adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin
de los Planes y Fondos de Pensiones
41
y en su normativa de
desarrollo. En este caso, estas prestaciones se integrarn en
la base imponible del impuesto como rendimientos del capital
mobiliario, a partir del momento en que su cuanta sea mayor
que la de las primas que hayan sido satisfechas en virtud del
contrato o, en el caso de que la renta haya sido adquirida por
donacin o cualquier otro negocio jurdico a ttulo gratuito e
intervivos, cuando excedan del valor actuarial de las rentas en
el momento de la constitucin de stas. En estos supuestos,
por tanto, no se aplicarn los porcentajes anteriores previstos
para las rentas inmediatas. Para poder aplicar este rgimen es-
pecial, hay dos requisitos:
Que no haya existido ningn tipo de movilizacin de
las provisiones del contrato de seguro durante su vi-
gencia.
En el caso de prestaciones por jubilacin, que el con-
trato de seguro se haya concertado, al menos, dos aos
antes de la fecha de jubilacin.
Adems, debern cumplirse estas dos condiciones:
Los casos en los que puedan percibirse las prestacio-
nes sern los previstos en el artculo 8.6 del Texto Re-
de Pensiones
42
, en los trminos establecidos para los
planes y fondos de pensiones.
Se entender que se ha producido algn tipo de movili-
zacin de las provisiones del contrato de seguro cuan-
noviembre.
noviembre.
do no se cumplan las limitaciones en relacin con el
ejercicio de los derechos econmicos, establecidas en
de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pen-
siones
43
y en su normativa de desarrollo, con respecto
a los seguros colectivos suscritos como consecuencia
de los compromisos adquiridos por las empresas en
materia de pensiones.
Ejemplo
Usted contrat un seguro de rentas diferidas, aportando hasta
su edad de jubilacin la cantidad de 3.005,06 euros anuales (en
total aport 10 aos). Al cabo de los mismos, empieza a recibir
una renta temporal de 4.666,77 euros anuales durante 10 aos.
El valor actual nanciero actuarial de la renta que se consti-
tuye es de 36.926,81 euros, si suponemos un inters del 4,5%.
El rgimen general sera el antes sealado:
Para calcular la rentabilidad diferida restaremos del valor ac-
tual nanciero actuarial de la renta que se constituye el impor-
te de las primas satisfechas.
Valor actual nanciero actuarial de la renta 36.926,81
Primas pagadas (3.005,06 x 10 aos) - 30.050,60
Rentabilidad diferida 6.876,21
Al tratarse de una renta temporal la rentabilidad diferida se
repartir entre los aos de duracin de la renta (10 aos).
6.876,21 / 10 aos = 687,62 euros/ao
Porcentaje de integracin (renta de duracin superior
a 5 aos e inferior o igual a 10 aos)
16%
Rendimiento ntegro 746,68
Anualidad (16% de la renta anual) 746,68
Rentabilidad diferida del ao 687,62
Rendimiento ntegro del capital mobiliario
(746,68 + 687,62 )
1.434,30
Pero el rgimen especial implica que usted no paga hasta el
momento en que la suma de las rentas percibidas (4.666,77
euros) sea mayor a la suma de las primas satisfechas (30.050,60
euros).
Ao
Renta
recibida
aos
Saldo
sumatorio
primas
satisfechas
Importe a
integrar en la
base
1 4.666,77 30.050,60 0
2 4.666,77 25.383,83 0
3 4.666,77 20.717,06 0
4 4.666,77 16.050,29 0
5 4.666,77 11.383,52 0
6 4.666,77 6.716,75 0
7 4.666,77 2.049,98 2.616,79
8-10 4.666,77 0 4.666,77
noviembre.
Para aplicar este rgimen especial deben cumplirse los requi-
sitos siguientes:
- que el contrato se celebre al menos dos aos antes de
la jubilacin.
- las situaciones en que se pueden cobrar las prestacio-
nes sean: jubilacin o situacin asimilable, invalidez
laboral total y permanente para la profesin habitual o
absoluta y permanente para todo trabajo y muerte del
partcipe o beneciario.
- que no se haya producido la movilizacin de las provi-
siones del contrato de seguro durante su vigencia.
d) Extincin de las rentas temporales o vitalicias
En el caso de extincin de las rentas temporales o vitalicias, que
no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro
ttulo sucesorio, cuando la extincin de la renta tenga su origen
en el ejercicio del derecho de rescate, en ese momento calcula-
remos los rendimientos del capital derivados de la operacin. El
rendimiento del capital mobiliario ser el resultado de sumar al
importe del rescate las rentas satisfechas hasta dicho momento
y de restar las primas satisfechas y las cuantas que, de acuer-
do con los puntos anteriores de este apartado, hayan tributado
como rendimientos del capital mobiliario. Cuando las rentas
hayan sido adquiridas por donacin o cualquier otro negocio
jurdico a ttulo gratuito e inter vivos, se restar, adicionalmente,
la rentabilidad acumulada hasta la constitucin de las rentas.
ATENCIN: No existir rendimiento para el rentista cuando la
renta temporal o vitalicia se extinga como consecuencia de su fa-
llecimiento.
4.3.3.1 Rgimen transitorio aplicable a las
rentas vitalicias y temporales
1. Rentas vitalicias y temporales constituidas antes del 1 de
enero de 1999
Para determinar la parte de las rentas vitalicias y tem-
porales, inmediatas o diferidas, que se considera rendi-
miento del capital mobiliario, resultarn aplicables ex-
clusivamente los porcentajes anteriores previstos para
las rentas inmediatas, a las prestaciones en forma de
renta que se perciban a partir del 1 de enero de 2007,
cuando la constitucin de las rentas se hubiera produ-
cido con anterioridad a 1 de enero de 1999.
Dichos porcentajes resultarn aplicables en funcin de
la edad que tuviera el perceptor en el momento de la
constitucin de la renta en el caso de rentas vitalicias o
en funcin de la total duracin de la renta si se trata de
rentas temporales.
Para determinar la parte de las rentas vitalicias y tem-
porales, inmediatas o diferidas, que se considera ren-
dimiento del capital mobiliario, resultarn aplicables
los porcentajes anteriores previstos para las rentas
inmediatas, a las prestaciones en forma de renta que
se perciban a partir del 1 de enero de 2007, cuando la
constitucin de las mismas se hubiera producido entre
el 1 de enero de 1999 y el 31 de diciembre de 2006.
Dichos porcentajes resultarn aplicables en funcin de
la edad que tuviera el perceptor en el momento de la
constitucin de la renta en el caso de rentas vitalicias o en
funcin de la total duracin de la renta si se trata de rentas
temporales.
Adicionalmente, en su caso, se aadir la rentabilidad
obtenida hasta la fecha de constitucin de la renta en el
caso de rentas diferidas.
2. Rendimientos derivados del rescate de rentas vitalicias o
temporales constituidas antes del 1 de enero de 1999
Si se acudiera al rescate de rentas vitalicias o tempo-
rales constituidas antes del 1 de enero de 1999, para
calcular el rendimiento del capital mobiliario produ-
cido con motivo del rescate se restar la rentabilidad
obtenida hasta la fecha de constitucin de la renta.
4.3.4 Otros rendimientos del capital mobiliario
Son tambin rendimientos del capital mobiliario, en dinero o
en especie, los siguientes:
Los procedentes de la propiedad intelectual cuando
el contribuyente no sea el autor (si son percibidos por
sus autores, se consideran rendimientos de actividades
profesionales).
Los procedentes de la propiedad industrial, siempre
que esta propiedad no est afecta a actividades econ-
micas realizadas por el contribuyente (si la concesin
de las licencias la hace el propio inventor, la contra-
prestacin percibida se incluye como ingresos deriva-
dos de una actividad profesional).
Los procedentes de la prestacin de asistencia tc-
nica, a no ser que dicha prestacin se realice en el m-
bito de una actividad econmica.
Los procedentes del arrendamiento de bienes mue-
bles, negocios o minas, as como los procedentes
del subarriendo percibidos por el subarrendador, en
tanto no constituyan actividades econmicas.
Los procedentes de la cesin del derecho a la explo-
tacin de la imagen o del consentimiento o autoriza-
cin para su utilizacin, salvo que estos rendimientos
los obtenga quien genera el derecho a la explotacin
de la imagen o en el mbito de una actividad econmi-
ca.
4.3.5 Qu porcentaje de los rendimientos hay
que declarar?
Con carcter general, el rendimiento ntegro del capital mo-
biliario lo formarn la totalidad de los rendimientos denidos
en los apartados anteriores. No obstante, en los siguientes
supuestos, para calcular el rendimiento ntegro del capital
mobiliario habr que aplicar unos determinados porcentajes al
importe total de estos rendimientos, de tal forma que el resto
quedar fuera de la base imponible y, por tanto, al margen del
impuesto. Por ejemplo, si decimos que de los rendimientos del
capital mobiliario generados en ms de dos aos se integrar
el 60%, queremos decir que el 40% restante no habr que decla-
rarlo. Los porcentajes son los que se detallan a continuacin.
a) Rendimientos correspondientes al apartado
4.3.4, obtenidos en un periodo de generacin
Cuando los rendimientos del capital mobiliario procedentes de
los rendimientos previstos en el apartado 4.3.4 anterior, se ge-
neren en ms de dos aos se integrar el 60% de los mismos,
y cuando se generen en ms de cinco aos, el 50%.
ATENCIN: Si hay constancia de que el periodo de genera-
cin es superior a dos aos pero es imposible calcularlo exac-
tamente, se considerar que ese periodo es de tres aos.
+2 aos 60
+5 aos 50
Cuando los rendimientos del capital mobiliario generados en
ms de dos aos se perciban de forma fraccionada, dividire-
mos el nmero de aos correspondiente al periodo de genera-
cin, contados de fecha a fecha, entre el nmero de periodos
impositivos de fraccionamiento:
N de aos en que se ha generado los rendimientos
X= ---------------------------------------------------------------------------------------------
Si el resultado es superior a dos aos se aplicar el por-
centaje del 60%.
porcentaje del 50%.
Ejemplo
Usted formaliz el 1 de enero de 2009 un contrato de arren-
damiento de negocio, que naliza el 2 de enero de 2013. El
alquiler pactado asciende a 24.000,00 euros, que se percibir
llegado el momento del vencimiento del citado contrato.
Importe recibido 24.000,00
Porcentaje de integracin 60%
Rendimiento ntegro (24.000,00 x 0,60) 14.400,00
b) Rendimientos obtenidos de forma notoriamen-
te irregular en el tiempo
Cuando los rendimientos de capital mobiliario se caliquen
como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo,
se integrar el 50% de los mismos.
Se consideran rendimientos de capital mobiliario obtenidos de
forma notoriamente irregular en el tiempo nicamente los si-
guientes, siempre que se imputen en un nico periodo impositivo:
1. Importes obtenidos por el traspaso o la cesin del
contrato de arrendamiento.
2. Indemnizaciones percibidas del arrendatario o
subarrendatario por daos o desperfectos, en los
supuestos de arrendamiento.
gular en el tiempo
Rgimen transitorio de los contratos de seguro de vida
generadores de incrementos o disminuciones de patri-
monio con anterioridad a 1 de enero de 1999...
Cuando se perciba un capital diferido, a la parte del rendimien-
to neto total
44
correspondiente a primas satisfechas con ante-
rioridad a 31 de diciembre de 1994, que se hubiera generado
con anterioridad a 1 de enero de 2007, se reducir en un 14,28
44 El rendimiento se calcular de acuerdo con lo establecido en la Seccin 3 del
Captulo IV del Ttulo IV de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
por 100 por cada ao, redondeado por exceso, que medie entre
el abono de la prima y el 31 de diciembre de 1994.
Para calcular el importe a reducir del rendimiento neto total se
proceder de la siguiente forma:
1. Se determinar la parte del rendimiento neto total
que corresponde a cada una de las primas satisfechas
con anterioridad a 31 de diciembre de 1994. Para de-
terminar la parte del rendimiento total obtenido que
corresponde a cada prima del contrato de seguro, se
multiplicar dicho rendimiento total por el coeciente
de ponderacin que resulte del siguiente cociente:
En el numerador, el resultado de multiplicar la prima
desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin.
En el denominador, la suma de los productos resultan-
tes de multiplicar cada prima por el nmero de aos
transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro
de la percepcin.
2. Para cada una de las partes del rendimiento neto to-
tal que corresponde a cada una de las primas satisfe-
chas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se
determinar, a su vez, la parte de la misma que se ha
generado con anterioridad a 1 de enero de 2007. Para
determinar la parte de la misma que se ha genera-
do con anterioridad a dicha fecha, se multiplicar la
cuanta resultante de lo previsto en el nmero 1. ante-
rior para cada prima satisfecha con anterioridad a 31 de
diciembre de 1994, por el coeciente de ponderacin
que resulte del siguiente cociente:
En el numerador, el tiempo transcurrido entre el pago
de la prima y el 1 de enero de 2007.
En el denominador, el tiempo transcurrido entre el
pago de la prima y la fecha de cobro de la prestacin.
3. Se determinar el importe a reducir del rendimiento
neto total. A estos efectos, cada una de las partes del
rendimiento neto calculadas con arreglo a lo dispuesto
en el nmero 2. anterior se reducirn en un 14,28 por
100 por cada ao transcurrido entre el pago de la corres-
pondiente prima y el 31 de diciembre de 1994. Cuando
hubiesen transcurrido ms de seis aos entre dichas
fechas, el porcentaje a aplicar ser el 100 por 100.
RESUMEN: Porcentajes de integracin %
Con carcter general 100
Rendimientos generados en ms de dos aos
(ver 4.3.4)
60
Rendimientos generados en ms de cinco aos
(ver 4.3.4)
50
Rendimientos obtenidos de forma irregular
en el tiempo
50
ATENCIN: Los porcentajes de integracin referidos no se apli-
carn a las prestaciones cuando sean percibidas en forma de renta.
Cuando se trate de rendimientos derivados de la prestacin
de asistencia tcnica, del arrendamiento de bienes muebles,
negocios o minas o de subarrendamientos, se deducirn de
los rendimientos ntegros los gastos necesarios para su ob-
tencin y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los
bienes o derechos de los que los ingresos procedan. Es decir,
se podrn deducir los mismos gastos que corresponden a los
rendimientos de capital inmobiliario no procedentes de vivien-
das y tambin los saldos de dudoso cobro, siempre que esta
circunstancia est sucientemente justicada. Se entiende jus-
ticada en estos dos casos:
Cuando el deudor se halle en situacin de concurso.
Cuando desde el momento en que el contribuyente
intenta cobrar por primera vez hasta que naliza el pe-
riodo impositivo hayan transcurrido ms de seis meses
sin renovacin de crdito.
ATENCIN: Si un saldo dudoso se cobra despus de su deduc-
cin, se declarar como ingreso en el ejercicio en que se cobre.
El rendimiento neto del capital mobiliario coincidir con la
suma de los rendimientos ntegros, excepto cuando se tra-
te de rendimientos derivados de la prestacin de asis-
tencia tcnica, del arrendamiento de bienes muebles,
negocios o minas o de subarrendamientos, de los que se
restar el importe de los gastos necesarios para su obtencin
y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o
derechos de los que los ingresos procedan.
tos del capital mobiliario?
Los rendimientos del capital se considerarn obtenidos por los
contribuyentes que sean titulares de los elementos patri-
moniales, bienes o derechos, de los que provengan dichos
rendimientos. En los siguientes casos, se proceder como de-
tallamos a continuacin:
Si la titularidad no est debidamente acreditada...
Cuando la titularidad de los bienes o derechos no est debi-
damente acreditada, la Administracin Tributaria tendr de-
recho a considerar como titular a quien gure como tal en un
registro scal o en cualquier otro registro de carcter pblico.
Si hay varios titulares...
Si son varios los titulares, se considerar que los rendimientos
han sido obtenidos por cada uno de ellos en proporcin a su
participacin en dicha titularidad. Por consiguiente, cada uno
de los cotitulares deber declarar como ingresos ntegros y
gastos deducibles las cantidades que resulten de aplicar, res-
pectivamente, sobre los ingresos y gastos totales producidos
por el bien o derecho de que se trate, el porcentaje que repre-
sente su participacin en la titularidad del mismo.
En el matrimonio y parejas de hecho...
En caso de matrimonio o parejas de hecho constituidas confor-
me a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora
de las parejas de hecho, los rendimientos procedentes de los
bienes y derechos que sean comunes a ambos cnyuges de
acuerdo con las disposiciones reguladoras del rgimen eco-
nmico del matrimonio o a ambos miembros de la pareja de
hecho segn el rgimen patrimonial de la pareja de hecho, co-
rrespondern a cada uno de ellos a partes iguales, salvo que se
justique otra cuota distinta de participacin. Por el contrario,
los rendimientos procedentes de bienes o derechos que, de
acuerdo con las mismas normas, sea de titularidad privativa
de uno cualquiera de los cnyuges o miembro de la pareja de
hecho, correspondern ntegramente a ste.
4.7 Cundo se imputan los rendimientos
del capital mobiliario?
Los rendimientos del capital mobiliario se imputarn al
periodo impositivo en que sean exigibles por su perceptor. A
Las rentas estimadas se imputarn al periodo impositivo en
que se entiendan producidas.
Qu hay que hacer si se cambia de residencia
al extranjero?
En el supuesto de que el contribuyente pierda su condicin
por cambiar su residencia al extranjero, todas las rentas pen-
dientes de imputacin debern integrarse en la base imponi-
ble correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba
declararse por este impuesto en el lugar donde viva antes de
cambiar de residencia, en las condiciones que se jen regla-
mentariamente. Si fuera necesario, se realizar una declara-
cin liquidacin complementaria, sin sancin, sin intereses de
demora y sin recargo ninguno.
estimados?
Se supondr que las cesiones de bienes o derechos han sido
retribuidas.
Para valorar los rendimientos estimados se atender a su valor
normal en el mercado. Por valor normal en el mercado se
entender la contraprestacin que se acordara entre sujetos
independientes, salvo que se pruebe lo contrario. Los medios
para probarlo sern los admitidos en derecho.
En el caso de prstamos y operaciones de captacin o
utilizacin de capitales ajenos en general, se entender por
valor normal en el mercado el tipo de inters legal del dinero
que se halle en vigor el ltimo da del periodo impositivo.
ATENCIN: Para el ao 2013 el inters legal del dinero ha
quedado establecido en el 4 %.
La valoracin de las operaciones entre personas o entidades
vinculadas se realizar por su valor normal de mercado, en los
trminos previstos en la normativa del Impuesto sobre Socie-
dades.
Se entiende que existe vinculacin en los siguientes casos:
Entre una entidad y su socio o partcipe, si ste
posee, o bien un porcentaje igual o superior al 5% con
carcter general, o bien del 1%, si se trata de entida-
des cuyos valores estn admitidos a negociacin en un
mercado regulado.
Entre una entidad y sus consejeros o administrado-
res.
Entre una entidad y los cnyuges, parejas de hecho
cuando se trate de parejas de hecho constituidas
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7
de mayo, reguladora de las parejas de hecho, o
personas unidas por relaciones de parentesco,
en lnea directa o colateral, por consanguinidad,
anidad o por la relacin que resulte de la consti-
tucin de la pareja de hecho, hasta el tercer grado
de los socios o partcipes, consejeros o adminis-
tradores.
Cualquiera de los casos anteriores con entidades
del mismo grupo.
5
Rendimientos de actividades econmicas
5.1 Qu son los rendimientos de actividades econmicas?
5.2 A quin se atribuyen los rendimientos de las actividades econmicas?
5.3 Quines y cmo tributan en las entidades en rgimen de atribucin de rentas?
5.3.1 Quines tributan?
5.3.2 Cmo tributan?
5.4 Cmo se calcula la base imponible y el rendimiento neto de las actividades econmicas?
5.4.1 Cules son los mtodos para calcular la base imponible?
5.4.2 Cmo se calcula el rendimiento neto de las actividades econmicas?
5.4.3 Cundo son incompatibles estos mtodos, y cundo son compatibles?
5.5 Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin directa?
5.5.1 Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad normal?
5.5.2 Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad simplicada?
5.6 Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin objetiva?
5.6.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de convenios?
5.6.2 Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de signos, ndices o
mdulos?
5.7 Cul es el tratamiento de los rendimientos irregulares?
5.8 Qu elementos patrimoniales estn afectos a actividades econmicas, y cules no?
5.8.1 Qu son elementos patrimoniales afectos a actividades econmicas?
5.8.2 Qu son elementos patrimoniales no afectos a actividades econmicas?
5.8.3 Cmo funciona la afectacin y desafectacin de elementos patrimoniales
por el contribuyente?
5.8.4 Cmo se calcula la ganancia o prdida patrimonial derivada de la trans-
misin de elementos patrimoniales afectos?
5.8.5 Qu benecio scal tiene la reinversin del importe obtenido en la
transmisin de elementos afectos?
5.9 Cmo se calculan los rendimientos estimados?
5.10 Con qu criterio se har la imputacin temporal?
5.11 Obligaciones contables y registrales de los contribuyentes titulares de actividades
econmicas
5.1 Qu son los rendimientos de activi-
dades econmicas?
En general, se consideran rendimientos de actividades econ-
micas aqullos que procediendo del trabajo personal y del ca-
pital conjuntamente, o de uno slo de estos factores, supongan
por parte del contribuyente la ordenacin por cuenta propia
de los medios de produccin y de los recursos humanos o de
uno de ambos, con la nalidad de intervenir en la produccin
o distribucin de bienes o servicios.
En consecuencia, para delimitar el concepto de rendimiento
de actividades econmicas hay que tener en cuenta:
1. Que debe existir una organizacin autnoma de
medios de produccin o de recursos humanos.
2. Que el titular de esa actividad acta por su cuenta y
en inters propio.
3. Que su objetivo es intervenir en la produccin o en
la distribucin de bienes o servicios.
En particular, se consideran rendimientos ntegros de activida-
des econmicas los rendimientos de las siguientes actividades
empresariales:
Actividades extractivas.
Actividades de fabricacin.
Actividades de comercio.
Actividades de prestacin de servicios.
Actividades de artesana.
Actividades agrcolas.
Actividades forestales.
Actividades ganaderas.
Actividades pesqueras.
Actividades de construccin.
Actividades mineras.
Tambin se consideran rendimientos ntegros de actividades
econmicas los rendimientos de las actividades profesionales
45

(ingenieros, veterinarios, mdicos, abogados, notarios, agen-
tes y corredores de seguros, directores de msica...).
Una de las cuestiones que siempre genera discusin es cmo
se deben catalogar las actividades de arrendamiento y
compraventa de inmuebles. Es decir, si se deben catalogar
como actividad econmica, como capital inmobiliario o como
ganancia patrimonial. Las actividades de arrendamiento y
compraventa de inmuebles se considerarn actividad econ-
mica, nicamente si se cumplen al mismo tiempo estas dos
condiciones:
Que haya, al menos, un local exclusivamente destinado
a desempear la actividad.
Que se tenga, al menos, una persona empleada con
contrato laboral y a jornada completa, para desempe-
ar la actividad.
Si no se cumple alguna de estas condiciones, los rendimientos
derivados de estas actividades se considerarn como rendi-
mientos del capital inmobiliario (en el caso de arrendamien-
to) o como ganancias o prdidas patrimoniales (en el caso de
compraventa).
45 Las actividades profesionales son las que se recogen en las secciones segunda
y tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas.
tos de las actividades econmicas?
Los rendimientos de las actividades econmicas se conside-
ran obtenidos por quienes gestionen de forma habitual,
personal, directa y por cuenta propia los medios de pro-
duccin o los recursos humanos afectos a estas activida-
des. Se considerar que la citada gestin la realizan quienes
guren como titulares de las actividades econmicas, salvo
que se pruebe lo contrario.
5.3 Quines y cmo tributan en las en-
tidades en rgimen de atribucin de
rentas46?
5.3.1 Quines tributan?
De forma general, en los casos de sociedades civiles, tengan o
no personalidad jurdica, herencias yacentes
47
, comunidades
de bienes y dems entidades a que se reere el artculo 35.3
de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria
del Territorio Histrico de Gipuzkoa, la renta obtenida se atri-
buir, respectivamente, a los socios, herederos, comuneros o
partcipes, segn las normas o pactos aplicables en cada caso.
Si la Administracin no tuviera constancia indudable de la exis-
tencia de tales normas o pactos, el rendimiento se atribuir por
partes iguales a cada uno de ellos. Las rentas atribuidas ten-
drn la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde
procedan para cada uno de los socios, herederos, comuneros
o partcipes.
RESUMEN: Tributan los socios, herederos, comuneros o
partcipes.
5.3.2 Cmo tributan?
Las entidades en rgimen de atribucin de rentas no tributa-
rn por el Impuesto de Sociedades sino por el Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas.
En particular, si una entidad en rgimen de atribucin de
rentas desarrolla una actividad econmica, entonces los ren-
dimientos correspondientes a tal actividad tendrn esa misma
naturaleza para los integrantes de la entidad que intervengan
de forma habitual, personal y directa en gestionar por cuenta
propia los medios de produccin y los recursos humanos afec-
tos a la actividad.
En cambio, para los socios, herederos, comuneros o partcipes
que no realicen la mencionada intervencin y su participacin
en la entidad se limite a la mera aportacin de un capital, los
rendimientos atribuidos se consideran como provenientes del
capital. En este caso, se considerar que el rendimiento impu-
table es, como mximo, del 15 % del capital aportado, salvo que
se pruebe lo contrario.
Para aplicar, cuando proceda, el rgimen tributario especial de
las pequeas y medianas empresas previsto en la normativa
del Impuesto sobre Sociedades y con vista a cumplir los re-
quisitos exigidos para calicar las entidades en rgimen de
atribucin de rentas como pequea y mediana empresa, se
tendr en cuenta exclusivamente el conjunto de las actividades
econmicas ejercidas por dichas entidades.
46 Vase el apartado 7.4, relativo a atribucin de rentas.
47 Herencias yacentes, son las que estn pendientes de aceptacin por los here-
deros.
5.4 Cmo se calcula la base imponible y
el rendimiento neto de las actividades
econmicas?
5.4.1 Cules son los mtodos para calcular la
base imponible?
Existen tres regmenes o mtodos para calcular la base im-
ponible:
- Estimacin directa.
- Estimacin objetiva, para determinados rendimientos
de actividades econmicas.
- Estimacin indirecta, de conformidad con lo dispuesto
en la Norma Foral General Tributaria. En la estima-
cin indirecta de los rendimientos procedentes de acti-
vidades econmicas se tendrn en cuenta, preferente-
mente, los signos, ndices o mdulos establecidos para
la estimacin objetiva.
RESUMEN: Mtodos para calcular la base imponible
Mtodo Aplicacin
Estimacin directa General
Estimacin objetiva Para determinados rendimientos
Estimacin indirecta
Se tendrn en cuenta los signos,
ndices o mdulos establecidos para
la estimacin objetiva
5.4.2 Cmo se calcula el rendimiento neto de
las actividades econmicas?
Se establecen cinco sistemas para calcular el rendimiento neto
de las actividades econmicas. Son los siguientes:
Mtodo de estimacin directa. Tiene carcter general
y comprende dos modalidades:
a) Modalidad normal
b) Modalidad simplicada.
- Modalidad simplicada
- Modalidad simplicada: actividad forestal
- Modalidad simplicada: actividades agrcolas y ga-
naderas.
Estimacin objetiva. Comprende dos modalidades:
a) Modalidad por convenios. No ha sido desarrollado re-
glamentariamente.
b) Modalidad por signos, ndices y mdulos.
Mtodo Modalidades
Estimacin
directa
Normal
Simplicada
Simplicada
Simplicada: actividad forestal
Simplicada: actividad agrcola y
ganadera
Estimacin
objetiva
Por convenios (No est desarrollado)
Por signos, ndices y mdulos
5.4.3 Cundo son incompatibles estos mtodos,
y cundo son compatibles?
5.4.3.1 Cundo son incompatibles la modalidad
simplicada y la modalidad normal del
mtodo de estimacin directa?
Modalidad normal: Los contribuyentes que determi-
nen el rendimiento neto de alguna de sus actividades
por la modalidad normal del mtodo de estimacin
directa, calcularn el rendimiento neto de todas sus
actividades por esta misma modalidad, sin perjuicio de
lo dispuesto sobre la compatibilidad con el mtodo de
signos, ndices o mdulos.
No obstante, si el contribuyente inicia durante el ao al-
guna actividad econmica, no tendr efecto para ese ao
la citada regla, en lo que se reere a la nueva actividad.
Modalidad simplicada: Los contribuyentes que, re-
uniendo los requisitos para aplicar la modalidad sim-
plicada, determinen el rendimiento neto de alguna de
sus actividades por esta modalidad, calcularn el ren-
dimiento neto de todas sus actividades por la misma
modalidad sin perjuicio de lo dispuesto sobre la com-
patibilidad con el mtodo de signos, ndices o mdulos.
5.4.3.2 Cundo es compatible la modalidad de
signos, ndices o mdulos del mtodo
de estimacin objetiva con el mtodo de
estimacin directa?
Los mtodos de estimacin objetiva y de estimacin directa
son compatibles, pero, para ello, deben cumplirse las siguien-
tes condiciones:
Que el contribuyente ejerza varias actividades econ-
micas (por ejemplo, cinco).
Que el rendimiento de alguna o algunas de las activida-
des econmicas pueda calcularse por la modalidad de
signos, ndices o mdulos (por ejemplo, dos).
Que si el contribuyente opta por aplicar tal modalidad
signos, ndices o mdulos, la aplique a todas sus activi-
dades econmicas susceptibles de aplicacin (en este
caso, dos).
Sin embargo, esa opcin no supondr ningn obstculo para
que el contribuyente determine el rendimiento neto de las de-
ms actividades (en este caso, tres) por el mtodo de estima-
cin directa.
No obstante, si el contribuyente inicia durante el ao alguna
actividad econmica, no tendr efecto para ese ao la citada
regla, en lo que se reere a la nueva actividad.
5.5 Cmo se calcula el rendimiento por
el mtodo de estimacin directa?
ATENCIN: La estimacin directa supone calcular el rendi-
miento neto cuanticando los ingresos y gastos de la actividad
econmica que el contribuyente ha desarrollado. De esta for-
ma el resultado responde a la realidad concreta de la actividad
que ha desarrollado el contribuyente. Por el contrario, la esti-
macin objetiva no tiene por qu coincidir con la realidad de
tal actividad.
El mtodo de estimacin directa, que se aplica con carcter
general, comprende dos modalidades:
Normal.
Simplicada.
Para el clculo del rendimiento anual por este mtodo, el con-
tribuyente deber utilizar el anexo 6 del modelo 109 de Decla-
racin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
5.5.1 Cmo se calcula el rendimiento por la
modalidad normal?
Para calcular el rendimiento neto mediante esta modalidad, se
tendrn en cuenta las reglas generales establecidas en el art-
culo 26 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas y lo dispuesto en la normativa del Impuesto
sobre Sociedades, junto con las siguientes reglas especiales:
1. Primera regla
No podrn deducirse como gasto las cantidades satisfechas y
el valor contable de los bienes entregados en concepto de do-
nacin en cuanto sean aplicables a la consecucin de los nes
propios de las entidades donatarias como federaciones depor-
tivas y clubes deportivos, en relacin con las cantidades reci-
bidas de las sociedades annimas deportivas para la promo-
cin y desarrollo de actividades deportivas no profesionales,
siempre que entre las referidas entidades se haya establecido
un vnculo contractual oneroso necesario para la realizacin
del objeto y nalidad de las referidas federaciones y clubes
deportivos, ni las aportaciones que el propio empresario o pro-
fesional haga a mutualidades de previsin social, aunque s se
podrn reducir en la base imponible general
48
.
No obstante, podrn deducirse las cantidades que los profesio-
nales no integrados en el rgimen especial de la Seguridad So-
cial de los trabajadores por cuenta propia o autnomos hayan
abonado en virtud de contratos de seguros concertados con
mutualidades de previsin social. Para esto, ser necesario
que se cumpla la siguiente condicin: que, a efectos de cumplir
con la obligacin prevista en la Ley 30/1995
49
(es el caso, por
ejemplo, de los notarios y de algunos abogados), estos contra-
tos acten como alternativas al rgimen especial de la Segu-
ridad Social mencionado, en la parte que tenga por objeto la
cobertura de contingencias cubiertas por la Seguridad Social
con el lmite anual de 4.500,00 euros.
2. Segunda regla
Si el cnyuge del contribuyente, su pareja de hecho, cuando se
trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto
en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, o sus hijos menores de edad
que convivan con l trabajan habitualmente y con continuidad
en las actividades econmicas del contribuyente, entonces a
n de calcular los rendimientos de la actividad, el contribu-
yente (como titular de la actividad) restar las retribuciones
(sueldos, salarios) estipuladas con cada uno de ellos, siem-
pre que se cumplan las siguientes condiciones:
Que exista el correspondiente contrato laboral.
Que el cnyuge, pareja de hecho o sus hijos menores
de edad estn aliados al rgimen correspondiente de
la Seguridad Social.
Que las retribuciones estipuladas con el cnyuge, pareja
de hecho o con sus hijos menores de edad no sean supe-
48 Vase, dentro del captulo 10 Base liquidable, el apartado 10.2.1.2 relativo a
la reduccin de la base imponible general por las aportaciones a mutualida-
des, planes de previsin asegurados, planes de pensiones, planes de pensio-
nes regulados en la Directiva 2003/41/CE, planes de previsin social empre-
sarial, seguros de dependencia y entidades de previsin social voluntaria.
49 Obligacin prevista en el apartado 3 de la disposicin transitoria quinta y dis-
posicin adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, del 8 de noviembre, de
Ordenacin y Supervisin de los Seguros Privados.
riores a las que en el mercado corresponden a la cuali-
cacin profesional y trabajo desempeado por aqullos.
Las retribuciones que el cnyuge del contribuyente, pareja
de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, o sus
hijos menores de edad hayan obtenido se considerarn rendi-
mientos de trabajo a todos los efectos tributarios.
3. Tercera regla
Si el cnyuge del contribuyente, su pareja de hecho, cuando se
trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto
en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, o sus hijos menores de edad
que convivan con l realizan cesiones de bienes o derechos
que sirvan al objeto de la actividad econmica del contribuyen-
te, entonces, a n de calcular los rendimientos de la actividad,
el contribuyente (como titular de la actividad) restar la con-
traprestacin estipulada con aqullos, siempre que no exceda
del valor de mercado. Si no se ha estipulado ninguna contra-
prestacin, entonces se restar el valor de mercado.
La contraprestacin o el valor de mercado se considerarn ren-
dimientos del capital del cnyuge del contribuyente, su pareja
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, o de
sus hijos menores de edad a todos los efectos tributarios.
Si los bienes y derechos son comunes a ambos cnyuges o
miembros de la pareja de hecho que est constituida confor-
me a lo dispuesto en el Ley 2/2003, de 7 de mayo, no es de
aplicacin esta regla, y por lo tanto no cabr aplicar ningn
gasto deducible.
4. Cuarta regla
El contribuyente podr deducir para determinar el rendimien-
to neto de su actividad econmica las primas de seguro de
enfermedad que haya abonado en la parte correspondiente a
su propia cobertura y a la de su cnyuge, pareja de hecho,
cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo
dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, o hijos menores de
treinta aos que convivan con l. El lmite mximo de deduc-
cin ser de 500 euros por cada una de las personas sealadas
anteriormente.
5. Quinta regla
Sern deducibles los siguientes gastos que estn relacionados
con la actividad econmica:
a) El 50% de los gastos de cada actividad desarrollada por
el contribuyente por Relaciones Pblicas (relativos a
servicios de restauracin, hostelera, viajes y desplaza-
mientos), con el lmite mximo para todos ellos del 5%
del volumen de ingresos de cada actividad, excluido en
su cmputo lo recibido por transmisiones de elemen-
tos patrimoniales afectos.
b) Regalos y dems obsequios siempre que el importe por
destinatario y por periodo impositivo no exceda de 300
euros y quede constancia documental de la identidad
del perceptor. No ser deducible el importe que exce-
da de dicha cantidad.
6. Sexta regla
1. Con CARCTER GENERAL no sern deducibles los
gastos que estn relacionados con la adquisicin, im-
portacin, arrendamiento, reparacin, mantenimiento,
depreciacin y cualquier otro vinculado a la utilizacin
de vehculos automviles de turismo y sus remolques,
ciclomotores y motocicletas.
A estos efectos, se considerarn automviles de turis-
mo, remolques, ciclomotores y motocicletas los deni-
dos como tales en el Anexo I del Real Decreto Legis-
lativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba
el texto articulado de la Ley sobre Trco, Circulacin
de Vehculos a Motor y Seguridad Vial, as como los
denidos como vehculos mixtos en dicho anexo y, en
todo caso, los denominados vehculos todo terreno o
tipo jeep.
2. Cuando el contribuyente pruebe de forma fehaciente
la AFECTACIN EXCLUSIVA del vehculo al desarro-
llo de su actividad econmica, sern deducibles dichos
gastos con los siguientes lmites anuales:
a) La cantidad menor entre 5.000 euros o el importe resul-
tante de multiplicar el porcentaje de amortizacin utili-
zado por el contribuyente por 25.000 euros, en concepto
de arrendamiento, cesin o depreciacin.
En la TRANSMISIN de un vehculo exclusivamente
afecto o su baja del activo, para calcular la ganancia o
prdida derivada de la misma se considerar el precio
de adquisicin o coste de produccin del vehculo una
vez minoradas las amortizaciones deducidas en virtud
de lo dispuesto en el prrafo anterior y, se aplicarn,
adems, las siguientes reglas:
En caso de que se ponga de maniesto una PRDIDA,
sta ser deducible con el lmite que resulte de mino-
rar, de 25.000 euros, las cantidades deducidas a lo lar-
go del perodo de tenencia del vehculo en virtud de lo
previsto en el primer prrafo de esta letra a).
En caso de que se obtenga una GANANCIA, para cal-
cular la correccin monetaria, se tendrn en cuenta
el precio de adquisicin o coste de produccin del ve-
hculo, con un mximo de 25.000 euros, as como las
amortizaciones deducidas en virtud de lo dispuesto
en el primer prrafo de esta letra a). El importe de la
correccin monetaria as calculado no podr superar
el lmite de la ganancia obtenida por dicha transmi-
sin.
b) Hasta 6.000 euros por los dems conceptos relaciona-
dos con su utilizacin.
Si el vehculo no hubiera sido utilizado por el contribu-
yente durante una parte del ao, los lmites sealados
en este nmero se calcularn proporcionalmente al
tiempo de utilizacin.
3. No se aplicarn los lmites regulados en el nmero dos
de la presente regla, cuando los gastos a los que la mis-
ma se reere, estn vinculados a la utilizacin de los
siguientes vehculos, los cuales se presumirn EXCLU-
SIVAMENTE AFECTOS al desarrollo de la actividad
econmica:
1. Los vehculos mixtos utilizados en el transporte de
mercancas.
2. Los utilizados en las prestaciones de servicios de
transporte de viajeros mediante contraprestacin.
3. Los utilizados por sus fabricantes en la realizacin
de pruebas, ensayos, demostraciones o en la pro-
mocin de ventas.
4. Los utilizados en los desplazamientos profesionales
de los representantes o agentes comerciales. No
obstante, en este caso s se aplicar la limitacin es-
tablecida en la letra a) del nmero dos anterior.
5. Los utilizados en la prestacin de servicios de en-
seanza de conductores o pilotos mediante contra-
prestacin.
6. Los utilizados en servicios de vigilancia.
7. Los vehculos que se utilicen de forma efectiva y
exclusiva en la actividad de alquiler mediante con-
traprestacin, por entidades dedicadas con habitua-
lidad a esta actividad.
7. Sptima regla
No sern deducibles los gastos derivados de operaciones en
las que se incumpla lo dispuesto en el artculo 7 de la Ley
7/2012, de 29 de octubre, de modicacin de la normativa
tributaria y presupuestaria y de adecuacin de la normativa
nanciera para la intensicacin de las actuaciones en la pre-
vencin y lucha contra el fraude, sobre limitaciones a los pagos
en efectivo.
8. Octava regla
No sern deducibles los sobornos.
5.5.2 Cmo se calcula el rendimiento por la
modalidad simplicada?
5.5.2.1 Qu requisitos tienen que cumplir los
contribuyentes?
Los contribuyentes que ejerzan actividades econmicas po-
drn aplicar la modalidad simplicada del mtodo de estima-
cin directa para calcular el rendimiento neto de sus activida-
des, siempre que cumplan los dos requisitos siguientes:
El volumen de operaciones para el conjunto de las
actividades econmicas que desarrolla el contribuyen-
te, excluidas aquellas en las que el rendimiento neto
se determine por el mtodo de estimacin objetiva, no
supere 600.000,00 euros.
El contribuyente deber optar expresamente por la
modalidad simplicada para calcular el rendimiento
neto de todas sus actividades sin perjuicio de la compa-
tibilidad con la modalidad de signos, ndices o mdulos
del mtodo de estimacin objetiva.
El importe del volumen de operaciones que se establece como
lmite para aplicar la modalidad simplicada ser el del ao in-
mediato anterior al que se ha de aplicar esta modalidad. En el
supuesto de inicio en el ejercicio de la actividad, para computar
la cifra de 600.000,00 euros, se tendr en cuenta el volumen
de operaciones realizadas en dicho ejercicio. Si la actividad se
hubiera iniciado en el transcurso del ao inmediato anterior,
entonces el importe del volumen de operaciones correspon-
diente se elevar al ao. Es decir, si en seis meses, por ejem-
plo, el volumen de operaciones ha sido de 60.000,00 euros, en
ese caso el volumen de operaciones anual ser de 120.000,00
euros.
5.5.2.2 Cundo se puede elegir la modalidad
simplicada? Cmo se puede renunciar
a ella?
La opcin a aplicar la modalidad simplicada del mtodo de
estimacin directa deber realizarse en el plazo que se esta-
blezca para ello (antes del 1 de marzo) dentro del ao natural
en que deba surtir efecto. Si la actividad se hubiese iniciado, la
opcin se realizar en la declaracin de alta en el censo.
Esta opcin tendr vigencia para los aos siguientes en que
pudiera resultar aplicable la modalidad, salvo que el contribu-
yente la revoque de modo expreso en el plazo establecido (an-
tes del 1 de marzo) dentro del ao natural en que deba surtir
efecto.
Para optar por la modalidad simplicada del mtodo de estima-
cin directa o revocar dicha opcin, el contribuyente deber
rellenar el modelo 036 de Declaracin Censal
50
.
5.5.2.3 Cundo puede aplicarse la modalidad
simplicada a las entidades en rgimen
de atribucin?
a) Qu requisitos tienen que cumplir?
La modalidad simplicada del mtodo de estimacin directa
podr aplicarse para calcular el rendimiento neto de las activi-
dades econmicas desarrolladas por las entidades en rgimen
de atribucin, siempre que:
Todos sus socios, herederos, comuneros o partcipes
sean personas fsicas contribuyentes por el Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas.
El volumen de operaciones de todas las activida-
des econmicas de la entidad sea, como mximo, de
600.000,00 euros, excluidas aquellas actividades en las
que el rendimiento neto se determine por el mtodo de
estimacin objetiva.
Se haya elegido esta modalidad simplicada para calcu-
lar el rendimiento neto de todas sus actividades sin per-
juicio de la compatibilidad con la modalidad de signos,
ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva.
b) Cmo se opta por la modalidad simplicada, y cmo se
revoca?
Sern todos los socios, herederos, comuneros o partcipes los
que deban optar por la modalidad simplicada, revocar dicha
opcin, as como escoger un determinado procedimiento para
calcular el rendimiento neto en estimacin directa simplica-
da.
La modalidad para calcular el rendimiento neto en estimacin
directa simplicada ser el mismo para todos los socios, here-
deros, comuneros o partcipes. En caso contrario, se calcular
por la modalidad normal del mtodo de estimacin directa.
Para aplicar la modalidad simplicada no se tendrn en cuenta
las circunstancias individuales de los socios, herederos, comu-
neros o partcipes.
c) A quines se atribuyen los rendimientos?
El rendimiento neto de las entidades en rgimen de atribucin
se atribuir a los socios, herederos, comuneros o partcipes,
segn las normas o pactos aplicables en cada caso. Si la Admi-
nistracin no tuviera constancia indudable de la existencia de
tales normas o pactos, el rendimiento se atribuira por partes
iguales a cada uno de ellos.
5.5.2.4 Cmo se calcula el rendimiento neto?
El rendimiento neto se calcular de la siguiente forma:
Se calicarn y cuanticarn los ingresos y gastos
51
, a
excepcin de las provisiones, las amortizaciones, las
ganancias y prdidas derivadas de los elementos pa-
trimoniales afectos a la actividad, as como los gastos
50 Vase el Decreto Foral 64/2008, de 15 de julio, por el que se desarrollan las
obligaciones censales y las relativas al nmero de identicacin scal.
51 Esta operacin se realizar segn lo dispuesto en la normativa del Impuesto
sobre Sociedades y en las reglas previstas para la modalidad normal del m-
todo de estimacin directa (vase dentro de este mismo captulo el apartado
5.5.1).
deducidos en concepto de arrendamiento, cesin o
depreciacin en los vehculos exclusivamente afectos.
Se calcular la diferencia entre los ingresos y los gas-
tos mencionados en el punto anterior (cantidad inicial).
La cantidad que resulte de esta diferencia se minorar
en el 10% de la cantidad inicial (porcentaje jo dedu-
cible). Este porcentaje se aplica por amortizaciones,
provisiones y gastos de difcil justicacin.
Finalmente, al resultado del punto anterior hay que su-
marle las ganancias o restarle las prdidas derivadas
de los elementos patrimoniales afectos a la actividad.
RESUMEN: Modalidad simplicada
Cantidad inicial = Ingresos Gastos
Porcentaje jo deducible = 10% de la cantidad inicial
Cantidad inicial
- Porcentaje jo deducible (10% de la cantidad inicial)
+ Ganancias de elementos afectos
- Prdidas de elementos afectos
Rendimiento neto
Ejemplo
Usted es un empresario, y de su actividad se desprenden los
siguientes datos:
Ventas 51.086,03
Compras 22.537,95
Amortizaciones 4.357,34
Dotaciones 1.202,02
Gastos de difcil justicacin 150,25
Ganancia patrimonial por transmisin de bien afecto 3.005,06
En este caso, el rendimiento neto de su actividad por la modali-
dad simplicada del mtodo de estimacin directa ser:
Rendimiento Neto:
Ingresos Ventas 51.086,03
Gastos Compras 22.537,95
Diferencia 51.086,03 - 22.537,95 28.548,08
Amortizaciones,
provisiones y gastos
de difcil justicacin
10% de 28.548,08 2.854,81
Ganancia 3.005,06
Rendimiento neto
(28.548,08 2.854,81
+ 3.005,06 )
28.698,33
5.5.2.4.1 Regla especial para la determinacin del
rendimiento neto mediante la modalidad
simplicada del mtodo de estimacin
directa para la actividad forestal
El rendimiento neto, dentro de la modalidad simplicada del
mtodo de estimacin directa para la actividad forestal, se cal-
cular de la siguiente forma:
Se calicarn y cuanticarn los ingresos excepto las
ganancias derivadas de los elementos patrimoniales
afectos a la actividad.
Se tomarn como gastos deducibles, en atencin a
su difcil justicacin y valoracin, exclusivamente el
58,5% de los ingresos citados en el punto anterior. Este
porcentaje se elevar al 70 % cuando el contribuyente
proceda a la repoblacin de las supercies explotadas,
de acuerdo con las condiciones y plazos previstos a
continuacin.
Se calcular la diferencia entre los ingresos y los gas-
tos mencionados en los puntos anteriores. Dicha dife-
rencia se multiplicar por los porcentajes 60% o 50%,
en funcin de que el periodo de generacin del ren-
dimiento de la actividad forestal sea superior a dos
a cinco aos, y no se obtengan de forma peridica o
recurrente.
Finalmente, se sumarn o restarn las ganancias y pr-
didas derivadas de los elementos patrimoniales afectos
a la actividad, cuanticadas conforme a lo previsto en
la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
Requisitos y plazos de repoblacin de las
supercies explotadas.
La repoblacin de las supercies explotadas se deber efec-
tuar en el plazo de dos aos desde la concesin del permiso de
corta, y se justicar mediante la presentacin del certicado
correspondiente emitido por el Servicio Forestal y del Medio
Natural del Departamento de Desarrollo del Medio Rural de la
Diputacin Foral del Gipuzkoa.
Cuando, conforme a lo dispuesto en el prrafo anterior, la re-
poblacin no se realice en el mismo ao en que se efecte la
corta de la supercie explotada, el contribuyente vendr obli-
gado a hacer constar en la declaracin del impuesto del ejer-
cicio en el que se realice la mencionada corta su intencin de
efectuar la repoblacin en las condiciones y plazos sealados.
Incumplimiento de la circunstancia de la
repoblacin de las supercies explotadas.
El incumplimiento de las condiciones establecidas para efec-
tuar la repoblacin de las supercies explotadas determinar
la obligacin del contribuyente de practicar una declaracin-
liquidacin complementaria correspondiente al ao en el que
se aplic el porcentaje de gastos deducibles del 70% en vez
del 58,5%.
A estos efectos, el contribuyente deber proceder a recalcular
el rendimiento neto de la actividad forestal correspondiente
al ao a que se reere el prrafo anterior mediante la aplica-
cin del porcentaje de gastos deducibles del 58,5%, y resultar
obligado a ingresar la cuota resultante, con los intereses de
demora correspondientes.
Esta declaracin-liquidacin complementaria deber presen-
tarse en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca
el incumplimiento y la nalizacin del plazo reglamentario de
declaracin correspondiente al perodo impositivo en que se
produzca dicho incumplimiento.
5.5.2.4.2 Regla especial para la determinacin
del rendimiento neto mediante la
modalidad simplicada del mtodo
de estimacin directa para las
actividades agrcolas y ganaderas
Una vez calculada la diferencia entre los ingresos y los gastos,
la cantidad que resulte de esta diferencia se minorar en el 35%
de la cantidad inicial. Este porcentaje se aplica por amortiza-
ciones, provisiones y gastos de difcil justicacin.
RESUMEN: Estimacin directa
Modalidad Caractersticas
Normal Aplicacin general
Simplicada
Los contribuyentes tienen que cumplir los requisitos:
El volumen de operaciones de las actividades en
el ao inmediato anterior a aqul en que deba
aplicarse esta modalidad, excluidas aquellas en
las que el rendimiento neto se determine por la
estimacin objetiva, no supere 600.000,00 euros
anuales.
El contribuyente deber optar expresamente por la
modalidad simplicada para calcular el rendimien-
to neto de todas sus actividades, sin perjuicio de la
compatibilidad con la modalidad de signos, ndices
o mdulos del mtodo de estimacin objetiva.
En las entidades en rgimen de atribucin, adems
de los dos requisitos anteriores, todos sus socios,
herederos, comuneros o partcipes tienen que ser
personas fsicas y todos ellos deben optar por aplicar
esta modalidad.
5.6 Cmo se calcula el rendimiento por
el mtodo de estimacin objetiva?
ATENCIN: La estimacin objetiva implica calcular el ren-
dimiento a travs de elementos, mdulos, y porcentajes gene-
rales. Por lo que, aunque estn relacionados con la realidad,
no tienen por qu coincidir con el resultado de la actividad
concreta que el contribuyente ha desarrollado. Por lo tanto, al
contribuyente le conviene calcular si esta modalidad objetiva
se ajusta a su realidad econmica.
Como se ha dicho, el mtodo de estimacin objetiva compren-
de las siguientes modalidades:
Modalidad de convenios.
Modalidad de signos, ndices o mdulos.
5.6.1. Cmo se calcula el rendimiento por la
modalidad de convenios?
La Diputacin Foral, mediante acuerdo de Gobierno debida-
mente motivado, establecer los lmites, requisitos, sectores
y condiciones para la aplicacin del mtodo de estimacin
objetiva a travs de convenios, en virtud de los cuales se esta-
blezcan, previa aceptacin por los contribuyentes, cifras indivi-
dualizadas de rendimientos para varios perodos impositivos,
que sern determinadas mediante Orden Foral del Diputado
del Departamento de Hacienda y Finanzas. Por el momento,
no se ha establecido ningn sistema de estimacin objetiva de
esta modalidad.
5.6.2 Cmo calcular el rendimiento por la
modalidad de signos, ndices o mdulos?
5.6.2.1 Cules son los requisitos para poder
aplicar la modalidad?
La modalidad de signos, ndices o mdulos se aplicar a cada
una de las actividades econmicas que se determinan en el
Decreto Foral 137/2007, de 18 de diciembre, siempre que los
contribuyentes hayan optado por dicha modalidad.
5.6.2.2 Cundo es compatible la modalidad de
signos, ndices o mdulos con el mtodo
de estimacin directa, y cmo se coordina
con el Impuesto sobre el Valor Aadido?
La modalidad de signos, ndices o mdulos es compatible con
la estimacin directa, pero, para ello, deben cumplirse las si-
guientes condiciones:
Que el contribuyente ejerza varias actividades econ-
micas (por ejemplo, cinco).
Que el rendimiento de alguna o algunas de ellas pueda
calcularse por la modalidad de signos, ndices o mdu-
los (por ejemplo, dos).
Que en el caso de que el contribuyente elija esta moda-
lidad la aplique a todas sus actividades econmicas a las
que sea susceptible su aplicacin (en este caso, dos).
Sin embargo, esa opcin no supondr ningn obstculo para
que el contribuyente determine el rendimiento neto de las de-
ms actividades (en este caso, tres) por el mtodo de estima-
cin directa.
Cuando el contribuyente inicia durante el ao alguna actividad
econmica, no tendr efecto para ese ao la citada regla, en lo
que se reere a la nueva actividad.
Si en el Impuesto sobre el Valor Aadido el contribuyen-
te renuncia al rgimen especial simplicado o al rgimen
especial de la agricultura, ganadera y pesca, esto supondr
la imposibilidad de optar o, en su caso la revocacin de la
opcin en el Impuesto sobre la Renta de las Personas F-
sicas, a aplicar la modalidad de signos, ndices o mdulos
del mtodo de estimacin objetiva por todas las actividades
econmicas ejercidas por el contribuyente.
En cambio, el mtodo, modalidad o procedimiento que el
contribuyente utilice en el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas para calcular el rendimiento neto de sus
actividades econmicas, no afectar a las opciones que el
mismo pueda realizar en relacin con los regmenes para
calcular el Impuesto sobre el Valor Aadido.
5.6.2.3 Cmo elegir la modalidad de signos,
ndices o mdulos, cmo revocar dicha
opcin, y cules son las causas de
exclusin?
El contribuyente deber manifestar que desea que se aplique
esta modalidad en el plazo establecido (antes del 1 de marzo)
al efecto durante el ao natural en que deba surtir efecto. En
el caso de que vaya a iniciarse la actividad, dicha opcin se
manifestar en la declaracin de alta en el censo.
Esta opcin tendr vigencia para los aos siguientes en que
pudiera aplicarse la modalidad, salvo que el contribuyente la
revoque de modo expreso en el plazo establecido (antes del
1 de marzo) durante el ao natural en que deba surtir efecto.
Para elegir esta modalidad del mtodo de estimacin objetiva,
as como para su revocacin, el contribuyente deber cumpli-
mentar el modelo 036 de Declaracin Censal
52
.
No podrn hacer la declaracin por esta modalidad los contri-
buyentes que hayan superado los lmites de las magnitudes
que se indican en el apartado 5.6.2.5 de este captulo. Esta
exclusin tendr efectos el ao siguiente a aqul en que se
superen estos lmites.
Cuando el contribuyente quede excluido de esta modalidad,
deber calcular el rendimiento neto de las actividades econ-
micas por la modalidad normal del mtodo de estimacin di-
recta, a no ser que elija la modalidad simplicada.
5.6.2.4 Modalidad de signos, ndices y mdulos,
y entidades en rgimen de atribucin
a) Qu requisitos tienen que cumplir?
Esta modalidad del mtodo de estimacin objetiva del Impues-
to sobre la Renta de las Personas Fsicas se podr aplicar para
calcular el rendimiento neto de las actividades econmicas de-
sarrolladas por las entidades en rgimen de atribucin, siem-
pre que todos sus socios, herederos, comuneros o partcipes
sean personas fsicas contribuyentes por el Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas.
b) Cmo se opta por la modalidad de signos, ndices o m-
dulos, y cmo se revoca?
Sern todos los socios, herederos, comuneros o partcipes los
que deban elegir esta modalidad, as como revocar dicha op-
cin segn lo dispuesto en el apartado 5.6.2.3 anterior.
En el supuesto de que la opcin, o la revocacin de la opcin,
no la formulen todos los socios, herederos, comuneros o par-
tcipes, el rendimiento neto se calcular por la modalidad nor-
mal del mtodo de estimacin directa.
Para aplicar la modalidad de signos, ndices o mdulos del
mtodo de estimacin objetiva no se tendrn en cuenta las cir-
cunstancias individuales de los socios, herederos, comuneros
o partcipes.
c) A quines se atribuyen los rendimientos?
El rendimiento neto de las entidades en rgimen de atribucin
se atribuir a los socios, herederos, comuneros o partcipes,
segn las normas o pactos aplicables en cada caso. Si la Admi-
nistracin no tuviera constancia indudable de la existencia de
tales normas o pactos, el rendimiento se atribuira por partes
iguales a cada uno de ellos.
5.6.2.5 Cules son las actividades incluidas
en la modalidad de signos, ndices o
mdulos para el ejercicio 2013?
Esta modalidad se aplicar, para el ejercicio 2013, a las siguien-
tes actividades o sectores de actividad, siempre que no supe-
ren tanto las magnitudes especcas como las magnitudes
monetarias.
52 Vase el Decreto Foral 64/2008, de 15 de julio, por el que se desarrollan las
obligaciones censales y las relativas al nmero de identicacin scal..
MAGNITUDES ESPECIFICAS que se establecen para cada una de ellas:
Epgrafe IAE Actividad econmica Magnitud
0
Ganadera independiente.
Servicio de cra, guarda y engorde de ganado.
Otros trabajos y servicios accesorios prestados por agricultores o ganaderos que estn exclui-
dos del rgimen especial de agricultura, ganadera y pesca del IVA.
Agrcola o ganadera susceptible de estar incluida en el rgimen especial de agricultura,
ganadera y pesca del IVA.
3 personas empleadas
- Pesca de bajura. -----------
647.1
Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en estableci-
mientos con vendedor.
647.2
Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en rgimen
de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una supercie inferior
a 120 metros cuadrados.
662.2
Comercio al por menor de toda clase de artculos, incluyendo alimentacin y bebidas, en
establecimientos distintos de los especicados en el grupo 661 y en el epgrafe 662.1.
663.1
Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de productos
alimenticios, incluso bebidas y helados.
663.2
Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artculos
textiles y de confeccin.
663.3
Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de calzado, pieles
y artculos de cuero.
663.4
Comercio al por menor fuera de un establecimiento permanente de artculos de droguera y
cosmticos y de productos qumicos en general.
663.9
Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de otras clases
de mercancas no clasicadas en otra parte, excepto cuando tengan por objeto artculos o
productos a los que no sea de aplicacin el rgimen especial del recargo de equivalencia del
Impuesto sobre el Valor Aadido.
671.4 Restaurantes de dos tenedores. 3 personas empleadas
671.5 Restaurantes de un tenedor. 3 personas empleadas
672.1
672.2
672.3
Cafeteras. 3 personas empleadas
673.1 Cafs y bares de categora especial. 3 personas empleadas
673.2 Otros cafs y bares. 3 personas empleadas
681 Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una o dos estrellas. 3 personas empleadas
682 Servicio de hospedaje en hostales y pensiones. 3 personas empleadas
683
Servicio de hospedaje en fondas y casas de huspedes, as como el de alojamientos tursticos
agrcolas que no sean declarados como actividad complementaria a una actividad agrcola,
ganadera o forestal.
691.1 Reparacin de artculos elctricos para el hogar. 3 personas empleadas
691.9
Reparacin de otros bienes de consumo no clasicados en otra parte (excepto reparacin de
calzado, restauracin de obras de arte, muebles, antigedades e instrumentos musicales).
721.2 Transporte por autotaxis. 1 vehculo cualquier da del ao
721.3 Transporte de viajeros por carretera 1 vehculo cualquier da del ao
722 Transporte de mercancas por carretera. 1 vehculo cualquier da del ao
Para calcular en cada actividad si la magnitud correspon-
diente a la misma supera o no las cantidades mximas indi-
cadas en la anterior relacin, debern tenerse en cuenta las
dos particularidades siguientes:
La magnitud personal empleado comprender tan-
to el asalariado como el no asalariado.
Persona NO ASALARIADA es el empresario, siem-
pre que efectivamente trabaje en la actividad, inclu-
yndose, a estos efectos, las tareas de direccin,
organizacin y planicacin de la actividad y, en
general, las inherentes a la titularidad de la activi-
dad. Tambin se considera persona no asalariada su
cnyuge o pareja de hecho constituida conforme a
lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, regu-
ladora de las parejas de hecho, e hijos menores que
convivan con l, cuando, trabajando efectivamente
en la actividad no sean asalariados.
Persona ASALARIADA es cualquier otra que traba-
je en la actividad. En particular, tiene la considera-
cin de personal asalariado el cnyuge o pareja de
hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las pare-
jas de hecho, y los hijos menores del contribuyen-
te que convivan con l, siempre que existiendo el
oportuno contrato laboral y la aliacin al Rgimen
General de la Seguridad Social, trabajen habitual-
mente y con continuidad en la actividad empresarial
desarrollada por el sujeto pasivo.
Su cuanta se calcular por la media ponderada co-
rrespondiente al periodo en que se haya ejercido
la actividad durante el ao inmediato anterior. Para
calcular la media ponderada se aplicarn las reglas
siguientes:
1. Slo se tomar en cuenta el nmero de horas trabaja-
das durante el periodo en que se haya ejercido la activi-
dad durante el ao inmediatamente anterior.
2. Para que se compute a una persona no asalariada debe
trabajar en la actividad al menos 1.800 horas/ao.
ATENCIN: Cuando el nmero de horas de trabajo
al ao sea inferior a 1.800, se estimar como cuanta de
la persona no asalariada la proporcin existente entre
el nmero de horas efectivamente trabajadas en el ao
y 1.800.
El cmputo inferior a la unidad estar condicionada a
la aportacin, junto a la declaracin del Impuesto de
los documentos que en cada caso justique de forma
fehaciente la realizacin de un nmero de horas menor
que 1.800 horas/ao.
Tratndose del empresario, nicamente se admitir el
cmputo inferior a la unidad cuando se hubiese pro-
ducido durante el ejercicio alguna de las siguientes
circunstancias:
- Alta o baja de la actividad durante el ao natural en el
Impuesto sobre Actividades Econmicas,
- Realizacin por cuenta propia o ajena de otra actividad,
- Situaciones determinantes de incapacidad temporal y,
- Paralizacin de la actividad por circunstancias excep-
cionales no imputables al sujeto pasivo,
- Jubilacin. En este caso, para la cuanticacin de las ta-
reas de direccin, organizacin y planicacin de la ac-
tividad y, en general las inherentes a la titularidad de la
actividad, se computar al empresario 0,25 personas/
ao, salvo cuando se acredite una dedicacin efectiva
superior o inferior.
3. Para que se compute a una persona asalariada debe tra-
bajar el nmero de horas anuales por trabajador jado
en el convenio colectivo correspondiente o, en caso de
que el convenio no haya establecido el nmero de ho-
ras, 1.800 horas/ao. Cuando el nmero de horas de
trabajo al ao sea inferior o superior, se estimar como
cuanta de la persona asalariada la proporcin existen-
te entre:
- El nmero de horas efectivamente trabajadas.
- Las jadas en el convenio colectivo, y, en caso de que el
convenio no haya jado el nmero de horas, 1.800.
MAGNITUDES MONETARIAS que se establecen:
Magnitud en funcin del VOLUMEN DE OPERACIONES:
60.000 euros de volumen de operaciones del conjunto de ac-
tividades o sectores de actividad susceptibles de aplicar la
modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de esti-
macin objetiva.
Se entiende como volumen de operaciones el impor-
te total de las contraprestaciones, excluido el IVA y el
Recargo de Equivalencia, en su caso, obtenidas en la
entrega de bienes y prestacin de servicios en su ac-
tividad, y excluidas de su cmputo el importe de las
contraprestaciones derivadas de enajenaciones de ele-
mentos del inmovilizado.
Cuando en el ao inmediato anterior se hubiese iniciado una
actividad, el volumen de ingresos se elevar al ao.
EXCEPCIONAL: con efectos exclusivos para el pe-
riodo impositivo 2013, se considerar que:
1. En el ao 2012, el lmite del volumen de opera-
ciones al que se reere la letra b) del apartado
1 del artculo 38 del Reglamento, a considerar
para determinar la exclusin, ser con carcter
general de 300.000 euros anuales.
2. A las actividades afectadas por lo previsto en la
Orden Foral 662H/87, de 11 de noviembre, so-
bre solicitudes de las Cofradas de Pescadores
para la presentacin de las declaraciones-liqui-
daciones del IVA en un solo documento, que en
el periodo impositivo 2012 hubieran tributado
con arreglo a la modalidad de signos, ndices o
mdulos del mtodo de estimacin objetiva, no
les ser de aplicacin como referencia en el ao
2012 ni la magnitud en funcin del volumen de
operaciones prevista en la letra b) del apartado
1 del referido artculo 38 ni la prevista en el n-
mero 1 de esta disposicin transitoria.
3. La magnitud especca de referencia en el ao
2012 para la actividad de transporte de mercan-
cas por carretera ser de dos vehculos cual-
quier da del ao.
A TENER EN CUENTA para la aplicacin de las magnitudes:
- A los efectos de determinar la incidencia de las magnitudes
se computarn las magnitudes correspondientes a la activi-
dad principal, as como las correspondientes a aquellas otras
actividades determinadas expresamente en la orden foral
que para cada ejercicio apruebe los signos, ndices o mdu-
los, que se desarrollen con carcter accesorio a la actividad
principal.
Se considerar que una actividad se desarrolla con carcter
accesorio cuando el volumen de operaciones no supere el 40
por 100 del volumen correspondiente a la actividad principal.
- Debern computarse no slo las magnitudes correspondien-
tes a las actividades econmicas desarrolladas por el contribu-
yente, sino tambin las correspondientes a las desarrolladas
por el cnyuge, pareja de hecho, descendientes y ascendien-
tes, as como por las entidades en rgimen de atribucin de
rentas en las que participen cualquiera de los anteriores, en
las que concurran las siguientes circunstancias:
a) Que las actividades econmicas desarrolladas sean
idnticas o similares. A estos efectos, se entender que
son idnticas o similares las actividades econmicas
clasicadas en el mismo grupo en el Impuesto sobre
Actividades Econmicas.
b) Que exista una direccin comn de tales activida-
des, compartindose medios personales o materia-
les. Cuando se trate de entidades en rgimen de
atribucin de rentas debern computarse no slo
las operaciones correspondientes a las actividades
econmicas desarrolladas por la propia entidad en
rgimen de atribucin, sino tambin las correspon-
dientes a las desarrolladas por sus socios, herede-
ros, comuneros o partcipes; los cnyuges, parejas
de hecho, descendientes y ascendientes de stos; as
como por otras entidades en rgimen de atribucin
de rentas en las que participen cualquiera de las per-
sonas anteriores.
5.6.2.6 Cmo se calcula el rendimiento neto?
Los contribuyentes calcularn el rendimiento neto que corres-
ponde a cada actividad a la que resulte aplicable esta modali-
dad. El rendimiento neto ser la suma de las cuantas corres-
pondientes a los signos, ndices o mdulos previstos para la
actividad. Para ello se operar como sigue:
La cuanta de los signos, ndices o mdulos se calcula-
r multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de
ellos por el nmero de unidades empleadas, utilizadas
o instaladas en la actividad.
En el caso de la actividad de transporte de mercancas
por carretera, se podr minorar el rendimiento neto
por los incentivos a la inversin correspondientes a la
amortizacin del inmovilizado, segn lo previsto en la
Orden Foral 223/2013, de 26 de febrero.
El rendimiento obtenido se multiplicar por los ndices
correctores, en aquellas actividades que lo tengan es-
tablecido. El resultado ser el rendimiento previo de la
actividad.
A continuacin, se restarn, cuando proceda, las re-
ducciones a las que se tenga derecho. Los agricultores
jvenes o asalariados agrarios pueden reducir el ren-
dimiento neto correspondiente a su actividad agraria
en un 25% durante los periodos impositivos cerrados
durante los cinco aos siguientes a su primera instala-
cin como titulares de una explotacin prioritaria
53
.
Finalmente, al rendimiento neto que resulte despus
de las reglas de esta modalidad del mtodo de estima-
cin objetiva, se le sumarn o restarn las ganancias
o prdidas derivadas de la transmisin de elementos
afectos a las actividades econmicas.
Para el clculo del rendimiento anual, el contribuyente utili-
zar el anexo 5 del modelo 109 de Declaracin del Impuesto
Inicio o cese de la actividad durante el ao
Si el contribuyente ha iniciado una actividad despus del 1 de
enero o la ha cesado antes del 31 de diciembre, y desea aco-
gerse a esta modalidad, entonces aplicar los signos, ndices o
mdulos de forma proporcional al periodo de tiempo en que
haya ejercido tal actividad durante el ao natural. Esta regla no
se podr aplicar en las actividades de temporada.
Reduccin de los signos, ndices o mdulos y minoracin
del rendimiento neto por circunstancias excepcionales
1. Cuando el desarrollo de las actividades econmicas a
las que se les aplique esta modalidad se viese afectado
por incendios, inundaciones, u otras circunstancias ex-
cepcionales que afectasen a un sector o zona determi-
nada, el Diputado Foral del Departamento de Hacienda
y Finanzas de la Diputacin Foral de Gipuzkoa podr
autorizar, con carcter excepcional, que se reduzcan
los signos, ndices o mdulos.
2. Cuando el desarrollo de las actividades econmicas a
por incendios, inundaciones, hundimientos o grandes
averas en el equipo industrial, que supongan anoma-
las graves en el desarrollo de la actividad, los interesa-
dos que deseen que se les reduzcan los signos, ndices
53 La instalacin como titulares de una explotacin prioritaria debe estar realiza-
da al amparo de lo previsto en el ttulo II del Decreto Foral 109/1995, de 21 de
noviembre, por el que se adapta la normativa scal del Territorio Histrico de
Gipuzkoa a las medidas tributarias recogidas en la Ley 19/1995, de 4 de julio,
de Modernizacin de las Explotaciones Agrarias.
o mdulos por razn de dichas alteraciones debern
presentar ante la Direccin General de Hacienda de la
Diputacin Foral de Gipuzkoa, un escrito en el que ma-
niesten que dichas circunstancias excepcionales efec-
tivamente se han producido. Junto con el escrito de-
bern aportar las pruebas que consideren oportunas,
y mencionar, asimismo, las indemnizaciones a percibir
por dichas alteraciones, si las hubiere.
ATENCIN: Para presentar el escrito el contribuyen-
te tendr 30 das, a contar desde la fecha en que se
produzcan dichas circunstancias excepcionales.
Una vez que se acredite su efectividad, se acordar la re-
duccin de los signos, ndices o mdulos que proceda, in-
dicndose el periodo de tiempo que resulte de aplicacin.
El plazo para la concesin o denegacin ser de dos
meses, a contar desde la fecha de presentacin del es-
crito, sin que se tengan en cuenta los retrasos imputa-
bles al contribuyente.
Esta reduccin surtir efectos en los pagos fracciona-
dos que deban efectuarse a partir del momento en que
fuese autorizada y que correspondan al ao en que se
produjeron las alteraciones.
3. Cuando el desarrollo de las actividades empresariales a
por incendios, inundaciones, hundimientos u otras cir-
cunstancias excepcionales que traigan como consecuen-
cia gastos extraordinarios ajenos al proceso normal del
ejercicio de la actividad, los contribuyentes podrn res-
tar del rendimiento neto resultante el importe de dichos
gastos. Para ello, los contribuyentes debern presentar
ante la Direccin General de Hacienda de la Diputacin
Foral de Gipuzkoa un escrito en el que maniesten que
dichas circunstancias excepcionales efectivamente se
han producido. Junto con el escrito debern aportar las
pruebas que estimen oportunas, y mencionar, asimis-
mo, las indemnizaciones a percibir por razn de tales
circunstancias excepcionales, si las hubiere.
ATENCIN: Para presentar el escrito el contribuyen-
te tendr 30 das, a contar desde la fecha en que se
produzcan dichas circunstancias excepcionales. La Ad-
ministracin Tributaria comprobar la causa para que
se reduzca, as como la cantidad a reducir.
Este tercer punto es incompatible con el segundo. Es de-
cir, el contribuyente no podr aplicar a un mismo elemen-
to patrimonial la reduccin de este tercer punto, si tam-
bin ha aplicado la reduccin citada en el segundo punto.
ATENCIN: La aplicacin de la modalidad de signos,
ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva
nunca podr dejar sin someter a gravamen los rendi-
mientos reales de la actividad econmica. Si se produ-
ce diferencia entre el rendimiento real de la actividad
econmica y el derivado de aplicar esta modalidad, se
proceder al ingreso o devolucin de la cuota resultan-
te, sin que se exija recargo por ingreso fuera de plazo,
intereses de demora o sanciones.
Ejemplo
Usted es el titular de un restaurante de dos tenedores (Epgra-
fe 671.4). Disponemos de la siguiente informacin para calcu-
lar el rendimiento de su actividad durante el ao 2013:
Personal empleado:
Un titular.
Tres trabajadores asalariados jos durante todo el ao,
uno de los cuales cumpli 19 aos el 1 de diciembre de
2013. Estos tres empleados trabajan desde la apertura
del negocio.
El 1 de junio contrat a un empleado por un ao.
Potencia elctrica contratada en el ao 2013: 20 Kw.
Nmero de mesas:
En el interior:
- 2 mesas con capacidad para 8 personas.
- 3 mesas de 6.
- 12 mesas de 5.
- 4 mesas de 4.
En el exterior: 10 mesas permanentes para 4 personas.
Mquinas recreativas: una del tipo A.
1. - Clculo del nmero de unidades de cada mdulo.
Mdulo 1. Personal asalariado:
2 jos todo el ao 2,00
1 jo menor de 19 aos hasta el
01-12-2013
334/365 x 0,60 0,54
1 jo cumplidos 19 aos a partir del
01-12-2013
31/365 0,08
1 temporal a partir del 01-06-2013 214/365 0,58
Total personal asalariado 3,20
Coeciente de minoracin por incremento del nmero
de personas asalariadas:
Nmero de unidades del mdulo personal asalariado
en 2013: 3,20 personas.
Nmero de unidades del mdulo personal asalariado
en 2012: 2,60 personas.
Incremento del nmero de unidades del mdulo per-
sonal asalariado: 0,60 personas
Coeciente por incremento del nmero de personas
asalariadas: 0,60 x 0,60= 0,36
Correccin mdulo por tramos del nmero de unida-
des del mdulo personal asalariado.
Excluyendo el incremento del 0,60 personal sobre el
cual se aplic el anterior coeciente de minoracin, el
coeciente por tramos se aplica sobre 2,6 unidades del
mdulo.
Correccin mdulo segn tramos
Tramos Coef
1,00 X 0,90 = 0,90
1,60 X 0,85 = 1,36
2,60 2,26
Total personal asalariado: 0,36 + 2,26= 2,62
Mdulo 2. Personal no asalariado: 1
Mdulo 3. Potencia elctrica contratada: 20 kw.
Mdulo 4. Mesas:
Como todas las mesas no son iguales, realizamos una pon-
deracin; es decir, intentamos traducir el nmero de mesas
desiguales que tenemos a mesas iguales (de 4 personas por
mesa), sobre la base de la capacidad total que tenemos.
Capacidad
por mesa
N mesas
Interior
8 x 2 = 16
6 x 3 = 18
5 x 12 = 60
4 x 4 = 16
110 / 4 = 27,5
110 es el nmero de personas que entran en todas las
mesas interiores.
La unidad mesa se entiende referida a la susceptible
de ser ocupada por 4 personas.
27,5 son las unidades del mdulo mesa que hay en el in-
terior, considerando que cada unidad mesa se determina
cuando es susceptible de ser ocupada por cuatro personas.
A esta ltima cifra se le suma el nmero de mesas que
tenemos en el exterior (10), con lo que obtenemos el
nmero de unidades total:
27,5 + 10 = 37,5 mesas
Mdulo 5. Mquinas recreativas tipo A: 1.
2. Trasladando al Anexo 5 del modelo 109 tendremos lo
siguiente:
Mdulo
N
unidades
Rendimiento neto
Anual por unidad
Rendimiento neto
Anual por mdulo
01 2,62 3.764,84 9.863,88
02 1,00 17.703,78 17.703,78
03 20,00 205,94 4.118,80
04 37,50 594,61 22.297,87
05 1,00 1.277,37 1.277,37
SUMA 55.261,70
ndices especiales
3.1a), b), c)
ndice general 3.2
ndice de temporada 3.3
Exceso
Rendimiento Neto 55.261,70
Por lo tanto, el rendimiento de la actividad es: 55.261,70
5.7 Cul es el tratamiento de los rendi-
mientos irregulares?
ATENCIN: En general, debern declararse los rendimien-
tos netos de la actividad econmica calculados conforme a lo
dispuesto en los apartados anteriores segn cada uno de los
regmenes y modalidades.
No obstante en los siguientes supuestos, para calcular el rendi-
miento neto de la actividad habr que aplicar unos determinados
porcentajes al importe total de estos rendimientos, de tal forma
que el resto quedar fuera de la base imponible y, por lo tanto, al
margen del impuesto. Por ejemplo, si decimos que de los rendi-
mientos de la actividad generados en ms de dos aos se inte-
grar el 60%, queremos decir que el 40% restante no habr que
declararlo. Los porcentajes son los que se detallan a continuacin:
Cuando el rendimiento neto de la actividad econmica se haya
generado en ms de dos aos, y no se haya obtenido de forma
peridica o recurrente, se integrar el 60 % del rendimiento
en la base imponible. Si el periodo de generacin es ms de
cinco aos, se integrar el 50 %. Es el caso, por ejemplo, de
los pinares madereros, que hasta que no se talan despus de
transcurridos numerosos aos desde que fueran plantados
no generan rendimiento, adems de que el titular, en aos an-
teriores, no recibe ningn adelanto a cuenta de la futura tala.
ATENCIN: Si el periodo en que se ha generado es superior
a dos aos pero es imposible calcularlo exactamente, se consi-
derar que el periodo de generacin es de tres aos.
+2 aos 60
+5 aos 50
Cuando los rendimientos de actividades econmicas genera-
dos en ms de dos aos se perciban en forma fraccionada,
dividiremos el nmero de aos correspondiente al periodo de
generacin, contados de fecha a fecha, entre el nmero de pe-
riodos impositivos de fraccionamiento:
N de aos en que se han generado los rendimientos
x = -----------------------------------------------------------------------------------------------
Si el resultado es superior a dos aos se aplicar el
porcentaje del 60%.
Si el resultado es superior a cinco aos, se aplicar
el porcentaje del 50%.
Cuando el rendimiento neto de la actividad econmica se ca-
lique como obtenido de forma notoriamente irregular en el
tiempo, se integrar el 50 %.
Se consideran rendimientos obtenidos de forma notoriamente
irregular en el tiempo, nicamente los cuatro siguientes, siem-
pre que se imputen en un nico periodo impositivo:
- Subvenciones de capital para adquirir elementos de in-
movilizado no amortizables.
- Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades eco-
nmicas.
- Premios literarios, artsticos o cientcos que no gocen
de exencin en este impuesto
54
. No se consideran pre-
mios, a estos efectos, las contraprestaciones econmi-
cas derivadas de la cesin de derechos de propiedad
intelectual o industrial o que sustituyan a stas.
- Las indemnizaciones percibidas en sustitucin de dere-
chos econmicos de duracin indenida.
RESUMEN:
- Se integra el 60% del rendimiento, cuando se den al mismo
tiempo dos condiciones: haberse obtenido en ms de dos
aos, y no haberse obtenido de forma peridica o recurren-
te. Es decir, no tributa el 40%.
- Se integra el 50% del rendimiento cuando se ha obtenido en
ms de cinco aos. Es decir, no tributa el 50%.
- Se integra el 50% del rendimiento cuando se ha obtenido
de forma notoriamente irregular y se cobre en un nico
periodo impositivo. No tributa el 50%.
- Existe una regla de clculo en el caso que el rendimiento se
cobre a plazos.
54 Vase, dentro del captulo 1 Introduccin, el apartado 1.7 relativo a las ren-
tas que no hay que declarar.
Cuando se habla de rendimientos que no se han obtenido
de forma peridica o recurrente se habla siempre desde el
punto de vista de la actividad, y no desde el punto de vista del
individuo. Por ejemplo, un determinado abogado que obtuvie-
ra unos determinados rendimientos en ms de dos aos, no
podra dejar de tributar ninguna cantidad, porque ese tipo de
rendimientos se suelen obtener por lo general de forma peri-
dica o recurrente.
gular en el tiempo
5.8 Qu elementos patrimoniales estn
afectos o no afectos a actividades
econmicas?
5.8.1 Qu son elementos patrimoniales afectos
a actividades econmicas?
Como norma general, se consideran elementos patrimoniales
afectos a una actividad econmica aqullos que el contribuyen-
te utilice para los nes de la misma.
En particular, se consideran elementos patrimoniales afectos a
una actividad econmica los tres siguientes:
Los inmuebles donde se desarrolla la actividad econ-
mica.
Los bienes destinados a los servicios econmicos y
socioculturales del personal (por ejemplo, el comedor
de la empresa). En cambio, no se consideran afectos
a la actividad los bienes de esparcimiento y recreo o,
en general, de uso particular del titular de la actividad
econmica.
Cualquier otro elemento patrimonial necesario para
obtener los rendimientos de la actividad econmica.
Sin embargo, no se considerarn elementos patrimo-
niales afectos los activos representativos de la partici-
pacin en fondos propios de una entidad y de la cesin
de capitales a terceros.
La consideracin de elementos patrimoniales afectos lo ser
con independencia de que la titularidad de stos resulte co-
mn a ambos cnyuges en caso de matrimonio, o a los miem-
bros de la pareja de hecho que est constituida conforme a lo
dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las
parejas de hecho.
5.8.2 Qu son elementos patrimoniales no
afectos a actividades econmicas?
No se consideran elementos patrimoniales afectos a una activi-
dad econmica los comprendidos en los apartados siguientes:
1. Bienes utilizados para actividades econmicas y
necesidades privadas
No se consideran elementos patrimoniales afectos a la activi-
dad del contribuyente, aquellos bienes que se utilicen simul-
tneamente para actividades econmicas y para necesidades
privadas. Se exceptan los que se utilicen para necesidades
privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante.
Se considerarn utilizados para necesidades privadas de forma
accesoria y notoriamente irrelevante aquellos bienes del inmo-
vilizado adquiridos y utilizados para desarrollar la actividad
econmica, y que en das u horas inhbiles durante los cuales
se interrumpa el ejercicio de dicha actividad, el contribuyente
los utilice para su uso privado. En tal caso, los bienes s se
considerarn afectos a la actividad.
ATENCIN: No obstante, existe una importante particulari-
dad en los automviles de turismo y sus remolques, ciclomoto-
res, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de
recreo. Estos bienes nicamente se considerarn elementos
patrimoniales afectos a la actividad econmica si se utilizan
exclusivamente para los nes de la misma. En cambio, no se
consideran afectos si tambin se utilizan para necesidades pri-
vadas, aunque dicha utilizacin sea accesoria y notoriamente
irrelevante.
Como nicas excepciones, se admite utilizar para necesidades
privadas (siempre que sea de forma accesoria y notoriamente
irrelevante) los siguientes vehculos, que se considerarn, por
lo tanto, bienes afectos:
- Los vehculos mixtos destinados al transporte de mer-
cancas.
- Los destinados a la prestacin de servicios de trans-
porte de viajeros mediante contraprestacin.
- Los destinados a la prestacin de servicios de ensean-
za de conductores o pilotos mediante contraprestacin.
- Los destinados a los desplazamientos profesionales de
los representantes o agentes comerciales.
- Los destinados a ser objeto de cesin de uso con habi-
tualidad y onerosidad.
- Los utilizados en servicios de vigilancia.
En relacin con esto, se considerarn automviles de turismo,
remolques, ciclomotores y motocicletas los denidos como ta-
les en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990
55
. Tam-
bin tendrn la misma consideracin que los anteriores veh-
culos, los denidos como vehculos mixtos en dicho Anexo y,
en todo caso, los denominados vehculos todo terreno o tipo
jeep.
RESUMEN: En general, no se consideran afectos los auto-
mviles y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aero-
naves o embarcaciones deportivas o de recreo, los vehculos
mixtos y los todo terreno. Slo se consideran afectos en
casos excepcionales.
2. Bienes que no guren en la contabilidad o registros
ociales de la actividad econmica
Tampoco se consideran elementos patrimoniales afectos a la
actividad del contribuyente, aquellos que, siendo de la titula-
ridad del contribuyente, no guren en la contabilidad o regis-
tros ociales de la actividad econmica que est obligado a
llevar el contribuyente, a no ser que el contribuyente pruebe
que son afectos.
55 Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el
texto articulado de la Ley sobre Trco, Circulacin de Vehculos a Motor y
Seguridad Vial.
3. Bienes que sirvan parcialmente al objeto de la actividad
En el caso de que se trate de elementos patrimoniales que sir-
van slo parcialmente al objeto de la actividad (por ejemplo, es
el caso del profesional que para la actividad utiliza parte de su
vivienda: una habitacin), la afectacin se entender limitada a
aquella parte de los mismos que realmente se utilice para la ac-
tividad (en el citado caso: la habitacin). En este sentido, slo
se considerarn afectadas aquellas partes de los elementos
patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento
separado e independiente del resto (la habitacin puede apro-
vecharse exclusivamente como estudio). En ningn caso se-
rn susceptibles de afectacin parcial elementos patrimoniales
indivisibles (por ejemplo, un camin).
5.8.3 Cmo funciona la afectacin y
desafectacin de elementos patrimoniales
por el contribuyente?
Es fundamental saber si un elemento patrimonial se encuentra
afecto o no a una actividad econmica, ya que, en el supues-
to en que se venda el elemento que se encuentra afecto, la
prdida o ganancia que se genera en la venta, constituye un
rendimiento de la actividad econmica y se calcula conforme
Por el contrario, si el elemento transmitido no est afecto, en-
tonces se produce una ganancia o prdida patrimonial que se
calcula conforme a las reglas contenidas para las ganancias y
prdidas de patrimonio en el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas
56
, con las consecuencias que ello acarrea en
las bases imponibles, en los tipos de gravamen, as como a la
hora de aplicar el coeciente de actualizacin al valor de adqui-
sicin y coecientes reductores de la ganancia patrimonial por
el transcurso del tiempo.
5.8.3.1 Qu es la afectacin, y cmo funciona?
La afectacin consiste en traspasar elementos patrimoniales
del patrimonio personal al patrimonio empresarial del contri-
buyente.
La afectacin de elementos patrimoniales que realice el con-
tribuyente no alterar su patrimonio, es decir, no se produce
ni ganancia ni prdida patrimonial del contribuyente, siempre
que los bienes o derechos continen formando parte de su
patrimonio.
El valor de los bienes a la hora de hacer la afectacin, ser el
mismo valor por el que fueron adquiridos.
Si el elemento patrimonial afecto a una actividad econmica se
transmite, entonces la ganancia o prdida patrimonial que se
genere se sumar o restar al resto del rendimiento ordinario
de la actividad econmica del contribuyente, cualquiera que
sea la modalidad o rgimen mediante el que se determine di-
cho rendimiento.
Cuando se transmiten bienes o derechos afectos a actividades
econmicas, para calcular la ganancia o prdida patrimonial
producida, se tomar como fecha de adquisicin la fecha de
afectacin y como valor de adquisicin, el valor neto contable.
ATENCIN: Se entender que no ha habido afectacin, en el
caso de que el contribuyente transmita los bienes antes de que
pasen tres aos desde su afectacin y no haya reinvertido
57
el
importe de esa transmisin.
56 Vase el captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales.
57 La reinversin debe realizarse en los trminos previstos en la normativa del
Impuesto sobre Sociedades.
5.8.3.2. Qu es la desafectacin, y cmo
funciona?
La desafectacin es el proceso inverso a la afectacin. Consiste
en traspasar elementos patrimoniales del patrimonio empresa-
rial al patrimonio personal del titular.
La desafectacin que realice el contribuyente no alterar su pa-
trimonio, es decir, no se produce ni ganancia ni prdida patri-
monial del contribuyente, siempre que los bienes o derechos
continen formando parte de su patrimonio.
El valor de los bienes a la hora de hacer la desafectacin, a
efectos de futuras alteraciones patrimoniales ser el siguiente:
Si el rendimiento neto de la actividad econmica se
calcula por la modalidad normal del mtodo de estima-
cin directa, el valor de los bienes ser el valor neto
contable que tuvieran en el momento de la desafecta-
cin.
Ejemplo
El 1 de enero de 2009 usted compr un pabelln de uso indus-
trial nuevo para su actividad econmica y, por lo tanto, pas a
formar parte de su patrimonio empresarial. El valor de adquisi-
cin de este pabelln ascendi a 60.101,21 euros, de los cuales
18.030,36 euros correspondieron al valor del suelo. Si el 1 de
enero de 2013 lo desafecta por cese de la actividad, entonces el
valor del local para su venta posterior (valor neto contable)
ser el siguiente:
Valor de compra del local (incluido el suelo) 60.101,21
Amortizaciones aplicadas en estimacin directa
normal [5% (60.101,21 - 18.030,36 )* x 4 aos
8.414,16
Valor del bien para una futura venta
(valor neto contable = 60.101,21 - 8.414,16 )
51.687,05
*A efectos de determinar la base de la amortizacin, se ha des-
contado el valor del suelo (18.030,36 ).
En los dems casos, el valor de los bienes ser la dife-
rencia entre el precio de adquisicin y las amortizacio-
nes practicadas o que hubieran debido practicarse.
En los casos en que la modalidad de estimacin de
rendimientos aplicada por el contribuyente durante
el tiempo de afectacin de los elementos a su activi-
dad econmica no hubiese permitido, durante todo o
parte de dicho periodo de tiempo, la deduccin de la
amortizacin de los citados bienes, se entender que,
en dichos periodo de tiempo, se ha deducido la amorti-
zacin que resulte de aplicar los coecientes mnimos
que resulten de los periodos mximos a que se reere
Ejemplo
El 1 de enero de 2009 usted compr un local nuevo para ejer-
cer su actividad econmica de comercio, y, por lo tanto, pas a
formar parte de su patrimonio empresarial. El valor de adqui-
sicin de este local ascendi a 60.101,21 euros, de los cuales
18.030,36 euros correspondieron al valor del suelo. Usted ha
utilizado para determinar el rendimiento de su actividad el r-
gimen de estimacin objetiva por signos, ndices o mdulos.
Si el 1 de enero de 2013 lo desafecta por cese de la actividad,
entonces el valor del local para su venta posterior (valor neto
contable) ser el siguiente:
Valor de compra del local (incluido el suelo) 60.101,21
Amortizaciones mnimas que hubiera debido practi-
carse [2% (60.101,21 - 18.030,36 )* x 4 aos
3.365,68
Valor del bien para una futura venta (valor neto conta-
ble = 60.101,21 - 3.365,68 )
56.735,53
*A efectos de determinar la base de la amortizacin, se ha des-
contado el valor del suelo (18.030,36 ).
ATENCIN: Como norma cautelar, se entender que no ha
existido desafectacin real si el contribuyente ha transmitido
los bienes o derechos antes de pasar tres aos desde la fecha
de la desafectacin. En tales casos, la ganancia o prdida pa-
trimonial se computa dentro de la actividad econmica, puesto
que se considera que no ha existido desafectacin real.
No obstante, si el contribuyente ha cesado en la actividad (se
ha dado de baja, por ejemplo), se entender que antes del
cese se ha producido una desafectacin de los elementos pa-
trimoniales, a no ser que el contribuyente reanude cualquier
actividad econmica en los tres aos siguientes a la fecha de
cese en la actividad.
Cmo se calcula la ganancia o prdida patrimonial en
caso de que se transmita el bien desafecto?
Si el elemento transmitido no est afecto a la actividad eco-
nmica, la ganancia o prdida patrimonial que se produce se
calcula conforme al rgimen general previsto en la normati-
va del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas para
las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de elemen-
tos patrimoniales no afectos a la actividad econmica
58
, con
las consecuencias que ello tiene tanto a la hora de integrar y
compensar en la base imponible del ahorro, como a la hora
de aplicar los coecientes de actualizacin del valor de adqui-
sicin y coecientes de reduccin de la ganancia patrimonial
por transcurso del tiempo y establecer los tipos de gravamen.
Si un bien patrimonial se transmite despus de haber sido des-
afectado, el valor de adquisicin del bien se actualizar aplican-
do el coeciente de actualizacin
59
que corresponda a la fecha
de la desafectacin.
Adems, si el bien patrimonial transmitido despus de haber
sido desafectado lo hubiera adquirido el contribuyente antes
del 31 de diciembre de 1994, el importe de las ganancias pa-
trimoniales se determinar con arreglo a lo establecido en el
Captulo V, del Ttulo IV de la Norma Foral 10/2006 del Im-
puesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. De la ganancia
patrimonial as calculada se distinguir la parte de la misma
que se haya generado con anterioridad a 1 de enero de 2007,
entendiendo como tal la parte de la ganancia patrimonial que
proporcionalmente corresponda al nmero de das transcurri-
dos entre la fecha de adquisicin y el 31 de diciembre de 2006,
ambos inclusive, respecto del nmero total de das que hubie-
ra permanecido en el patrimonio del contribuyente.
La parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad
a 1 de enero de 2007 se reducir de acuerdo con lo estable-
cido en la disposicin transitoria primera de la Norma Foral
10/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Lo establecido en esta disposicin transitoria no ser de aplica-
cin a las transmisiones de elementos patrimoniales que hayan
estado afectos a una actividad econmica del contribuyente cuan-
do la misma actividad se contine ejerciendo bajo otra titularidad.
58 Vase el captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales.
6.2.2 en el que se indican los coecientes de actualizacin del valor de adqui-
sicin.
RESUMEN: afectacin-desafectacin
Ganancia o prdida patrimonial DENTRO
Del rendimiento de la actividad econmica.
Ganancia o prdida patrimonial AL MARGEN
de la actividad econmica.
a) Transmisin (venta, permuta) de elementos afectos a actividades
econmicas.
a) Transmisin de elementos no afectos a actividades econmicas.
a) Si se desafectan elementos patrimoniales y se transmiten antes de los
tres aos siguientes.
a) Si se afectan elementos patrimoniales y se transmiten antes de los tres
aos siguientes.
b) Transmisin de elementos patrimoniales cuando se ha cesado en la
actividad econmica, pero se ha reiniciado cualquier otra actividad
econmica dentro de los tres aos siguientes al cese.
b) Transmisin de elementos patrimoniales cuando se ha producido el
cese en la actividad econmica.
RESUMEN:
- El afectar o desafectar bienes a la actividad econmi-
ca del contribuyente no altera su patrimonio, siempre que
dichos bienes continen formando parte de su patrimonio.
Por lo que, hay que transmitir los bienes para que exista
ganancia o prdida patrimonial.
- Para que se entienda que hay desafectacin, se pueden
transmitir los bienes a partir de los tres aos de haber sido
desafectados.
- Para que se entienda que hay afectacin, se pueden trans-
mitir los bienes tres aos despus de haber sido afectados o
si se transmiten antes de los tres aos debe reinvertirse el
importe de la venta.
- Si se cesa en la actividad, se entender que antes se han
desafectado los bienes. Sin embargo, no se entender de esa
forma, si se reanuda el ejercicio de cualquier actividad en
el plazo de los tres aos siguientes contados desde la fecha
de cese.
5.8.4 Cmo se calcula la ganancia o prdida
patrimonial derivada de la transmisin de
elementos patrimoniales afectos?
La transmisin de elementos patrimoniales afectos a la acti-
vidad econmica y pertenecientes al inmovilizado material o
inmaterial de la citada actividad puede originar ganancias o
prdidas patrimoniales que, junto con los rendimientos com-
putables y los gastos deducibles, constituyen otro componente
del rendimiento neto de la actividad.
El importe de las ganancias y prdidas patrimoniales deriva-
das de elementos afectos a actividades econmicas se cuan-
ticar conforme a lo previsto en la normativa del Impuesto
sobre Sociedades.
El clculo de la ganancia o prdida de la transmisin de ele-
mentos patrimoniales afectos a la actividad, se realiza en las
tres fases siguientes:
1. Calcular el resultado de la transmisin.
2. Hacer la correccin monetaria del resultado de la
transmisin, si ste es positivo.
3. Importe de las ganancias o prdidas patrimoniales que
hay que incluir en el rendimiento neto.
5.8.4.1 Primera fase: Cmo se calcula el
resultado de la transmisin?
Con carcter general, el resultado positivo o negativo deriva-
do de la transmisin de elementos patrimoniales afectos a la
actividad viene determinado por la diferencia entre estos dos
valores:
I. Valor de transmisin. Es el importe real por el que
dicha transmisin se realice, deducidos los gastos in-
herentes a la transmisin, si hubiesen sido satisfechos
por el transmitente.
II. Valor neto del elemento patrimonial. Este valor est
constituido por cuatro partidas positivas y una negati-
va, que son las siguientes:
a) PARTIDAS POSITIVAS
Coste de adquisicin: Dicho coste ser la suma de es-
tos tres:
- El importe real por el que se ha comprado el ele-
mento transmitido.
- Los gastos adicionales que se produzcan hasta que
se ponga en funcionamiento.
- Los gastos nancieros efectuados antes de la entra-
da en funcionamiento del bien que, siendo suscepti-
bles de activacin segn el Plan General de Conta-
bilidad, hubieran sido capitalizados o activados.
Coste de produccin: Si el elemento transmitido ha
sido producido por la empresa, se tomar como valor
de adquisicin la suma de estos dos:
- Coste de adquisicin de las materias primas consu-
midas y dems elementos incorporados.
- Parte proporcional de los costes directos e indirec-
tos que deban imputarse a su produccin.
Los impuestos indirectos inherentes a la adquisicin
del elemento patrimonial o a su produccin slo se in-
cluirn en el precio de adquisicin o coste de produc-
cin cuando no se puedan recuperar directamente de
la Hacienda Pblica.
Valor de afectacin: Si la afectacin de elementos pa-
trimoniales a las actividades econmicas se ha hecho
despus de adquirirlos, se tomar como valor de adqui-
sicin, el valor de compra.
Coste de las inversiones y mejoras realizadas en el ele-
mento transmitido.
a) PARTIDA NEGATIVA
Cuando se trate de elementos patrimoniales amortiza-
bles, la partida negativa ser el importe de las amorti-
zaciones correspondientes.
RESUMEN
Coste de adquisicin o coste de produccin o valor de afectacin
+ Inversiones y mejoras
- Amortizaciones .
Valor neto del elemento patrimonial
5.8.4.2 Segunda fase: Cmo hacer la
correccin monetaria del resultado de la
transmisin, si ste es positivo?
Si la diferencia entre el valor de transmisin y el valor neto del
elemento patrimonial es positiva (ganancia patrimonial), se le
restar, hasta el lmite de dicha renta positiva (ganancia pa-
trimonial), la depreciacin monetaria originada por el tiempo
transcurrido desde el momento de su adquisicin o afectacin
hasta el da de su transmisin.
La correccin monetaria slo puede aplicarse cuando se cum-
plan estas dos condiciones:
Que el resultado de la transmisin sea positivo (ganan-
cia patrimonial).
Que dicha ganancia derive de una transmisin de ele-
mentos patrimoniales pertenecientes al inmovilizado
material o inmaterial afecto a la actividad.
ATENCIN: Si la diferencia entre el valor de transmisin y el
valor neto del elemento patrimonial arroja un resultado nega-
tivo (prdida patrimonial), entonces no se le restar la depre-
ciacin monetaria.
La correccin monetaria se realizar de acuerdo con las dos
reglas siguientes:
a) Aplicacin de coecientes de correccin monetaria.
b) Clculo del importe de la depreciacin monetaria.
a) Primera regla: Cules son los coecientes de
correccin monetaria para el ao 2013?
Los coecientes de correccin monetaria aplicables para las
transmisiones realizadas en el ejercicio 2013 son:
Ao de adquisicin, produccin, afectacin
del bien o realizacin de la mejora
Coeciente
Antes del 1-01-1984 2,411
1984 2,190
1985 2,022
1986 1,903
1987 1,813
1988 1,732
1989 1,649
1990 1,585
1991 1,532
1992 1,486
1993 1,473
1994 1,444
1995 1,378
1996 1,329
1997 1,307
1998 1,360
1999 1,311
2000 1,224
2001 1,206
2002 1,185
2003 1,168
2004 1,154
2005 1,133
2006 1,112
2007 1,087
2008 1,053
2009 1,036
2010 1,035
2011 1,018
2012 1,008
2013 1,000
Los citados coecientes se aplicarn sobre estas dos magni-
tudes:
1. Sobre el precio de adquisicin o coste de produc-
cin o valor de afectacin, teniendo en cuenta el
ao en que el contribuyente compr, produjo o
afect el elemento patrimonial. El coeciente apli-
cable a las mejoras ser el correspondiente al ao
en que estas se hubieran realizado.
2. Sobre las amortizaciones contabilizadas, teniendo
en cuenta el ao en que se realizaron.
ATENCIN: Sin embargo, en aquellos periodos im-
positivos en los que los empresarios o profesiona-
les no hubieran podido deducir expresamente la
amortizacin por la modalidad de estimacin de
rendimientos utilizada, se tomar, a estos efectos,
la amortizacin resultante de aplicar los coecien-
tes mnimos que resulten de los periodos mxi-
mos a que se reere la normativa del Impuesto
sobre Sociedades.
b) Segunda regla: Cmo se calcula el importe de la
depreciacin?
Despus de aplicar los coecientes de correccin monetaria,
se proceder a calcular el importe de la depreciacin moneta-
ria del elemento patrimonial transmitido. Dicho importe viene
determinado por la diferencia entre las siguientes magnitudes:
- Valor neto actualizado del bien: Est constituido por la
diferencia entre el valor actualizado del coste de adqui-
sicin (coste de produccin o valor de afectacin) y la
suma de los importes actualizados de las amortizacio-
nes correspondientes.
- Valor neto del bien: Est constituido por la diferencia
entre el valor de adquisicin del bien (coste de produc-
cin o valor de afectacin) y el importe de la suma de
las amortizaciones, ambos sin actualizar.
5.8.4.3 Tercera Fase Cual es el importe de las
ganancias o prdidas patrimoniales que
hay que incluir en el rendimiento neto?
La ganancia patrimonial que debe incluirse en el rendimiento
neto de la actividad econmica viene calculado por la diferen-
cia entre el resultado de la transmisin y el importe de la de-
preciacin monetaria.
La ganancia patrimonial resultante con la correccin moneta-
ria debe ser siempre una cantidad positiva o cero. En caso de
que existiera prdida patrimonial la cantidad que debe incluir-
se en el rendimiento neto de la actividad econmica es la que
resulte de la diferencia negativa entre el valor de transmisin
y el valor neto del elemento patrimonial al no ser aplicable la
correccin monetaria.
Por lo tanto, el rendimiento neto de la actividad econmica
est compuesto por la suma de estos dos elementos:
El rendimiento ordinario.
Las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de la
transmisin de bienes afectos a la actividad.
A estos efectos, por rendimiento ordinario debe en-
tenderse el resultado de aplicar las reglas establecidas
para cada modalidad de estimacin de rendimientos,
antes de la sumarle las citadas ganancias y prdidas
patrimoniales.
5.8.5 Qu benecio scal tiene la reinversin
del importe obtenido en la transmisin de
elementos afectos?
Puede no integrarse en la base imponible las rentas positivas
obtenidas, una vez corregidas en la depreciacin monetaria,
en la transmisin onerosa de elementos patrimoniales del in-
movilizado, material o inmaterial, afectos a la actividad econ-
mica. Para ello deben cumplirse estas condiciones:
Que se produzca una reinversin del importe total de
la transmisin en otros elementos del inmovilizado,
material o inmaterial, afectos tambin a la actividad
econmica. Esta reinversin se tiene que producir en
el plazo comprendido entre el ao anterior a la fecha
de entrega o puesta a disposicin del elemento patri-
monial y los tres aos posteriores a la misma. La rein-
versin se entender materializada en la fecha en que
se produzca la puesta a disposicin de los elementos
patrimoniales en que se materialice.
La reinversin de una cantidad inferior al importe ob-
tenido en la transmisin da derecho a la exencin de la
parte de ganancia patrimonial que proporcionalmente
corresponda a la cantidad invertida.
Los elementos patrimoniales objeto de la reinversin
debern permanecer afectos a la actividad econmica,
salvo prdidas justicadas, durante cinco aos, o tres
si se trata de bienes muebles, desde que se materialice
la reinversin, excepto que su vida til conforme al m-
todo de amortizacin de los admitidos por la normativa
del Impuesto sobre Sociedades, que se aplique, fuere
inferior.
Qu ocurre cuando se incumplen alguna de las
condiciones?
Se pueden dar dos situaciones:
Incumplimiento del plazo de reinversin.
Si no se realiza la reinversin en el plazo sealado, de-
bern ingresarse la cuota resultante de la declaracin-
liquidacin correspondiente al ejercicio en que vence
dicho plazo ms la parte de la cuota ntegra que hubiese
correspondido en el caso de que no se hubiera aplicado
la exencin ms los intereses de demora procedentes.
Cuando se trate de entidades sometidas a los regme-
nes especiales de las agrupaciones de inters econmi-
co, espaolas y europeas, y de uniones temporales de
empresas, la parte de base imponible que hubiese co-
rrespondido a las rentas positivas obtenidas, deber ser
objeto de imputacin a sus socios
60
, en el periodo impo-
sitivo en que venci el plazo para realizar la reinversin.
Incumplimiento del mantenimiento de la reinversin.
La transmisin de los elementos patrimoniales antes
de la nalizacin del mencionado plazo determinar la
integracin en la base imponible de la parte de renta no
integrada, excepto que el importe obtenido sea objeto
nuevamente de reinversin en los trminos anterior-
mente expuestos.
Incompatibilidad de este rgimen con cualquier
otro benecio scal
La aplicacin de la exencin por reinversin de benecios
extraordinarios ser incompatible con cualesquiera otros be-
necios tributarios respecto de los elementos en los que se
reinvierta el importe de la transmisin, excepto en lo que se
reere a la amortizacin acelerada.
5.9 Cmo se calculan los rendimientos
estimados?
Cuando el contribuyente ceda o preste a terceros de forma
gratuita o destine al uso o consumo propio bienes, derechos
o servicios objeto de su actividad econmica, para calcular el
rendimiento neto de dicha actividad se tendr en cuenta el va-
lor normal en el mercado de los citados bienes, derechos o
servicios.
Asimismo, cuando medie contraprestacin y sta sea notoria-
mente inferior al valor normal en el mercado de los bienes,
derechos y servicios, se tendr en cuenta el de mercado.
5.10 Con qu criterio se har la imputa-
cin temporal?
Los contribuyentes que desarrollen actividades econmicas
aplicarn a las rentas derivadas de dichas actividades, exclu-
sivamente, los criterios de imputacin temporal previstos en
la normativa del Impuesto sobre Sociedades, adems de las
especialidades contenidas en la normativa del Impuesto sobre
a) Criterio general de imputacin scal:
Principio del devengo
Los ingresos y los gastos se imputarn en el periodo impositivo
en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes
y servicios que los mismos representan, con independencia
del momento en que se produzca la corriente monetaria o -
nanciera, respetando la debida correlacin entre unos y otros.
ATENCIN: El principio del devengo, quiere decir, que si
el contribuyente realiza en el ao 2013 la entrega del bien o la
prestacin de servicio, los ingresos que pudiera obtener tiene
que incluirlos en la declaracin scal correspondiente a ese
ao, con independencia del ao en que cobre (pudiera ser que
cobrase el ao 2014).
No obstante lo anterior, los gastos imputados contablemente en
la cuenta de prdidas y ganancias en un periodo impositivo pos-
terior a aquel en el que proceda su imputacin temporal o los in-
gresos imputados en la mencionada cuenta en un periodo impo-
sitivo anterior al que corresponda, se computaran en el periodo
impositivo en el que se haya realizado la imputacin contable,
siempre que de ello no se derive una tributacin inferior a la que
hubiere correspondido por aplicacin del principio del devengo.
60 Vase la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
b) Criterios especiales de imputacin scal
Se regulan seis supuestos:
1. Operaciones a plazos o con precio aplazado
Las rentas se entendern obtenidas proporcionalmen-
te a medida que se vayan cobrando, a no ser que el
contribuyente decida aplicar el criterio del devengo.
Se considerarn operaciones a plazos o con precio apla-
zado las ventas y ejecuciones de obra cuyo precio se
perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesi-
vos o mediante un solo pago, siempre que el periodo
transcurrido entre la entrega del bien y el vencimiento
del ltimo o nico plazo sea superior al ao.
En caso de endoso, descuento o cobro anticipado de
los importes aplazados, se entender obtenida en di-
cho momento la renta pendiente de imputacin.
Lo previsto en este apartado se aplicar sin tener en
cuenta la forma en que se hayan contabilizado los in-
gresos y gastos correspondientes a las rentas afecta-
das.
2. Dotaciones a fondos internos para la cobertura de con-
tingencias anlogas a los planes de pensiones
Las dotaciones realizadas a provisiones y fondos in-
ternos para la cobertura de contingencias idnticas o
anlogas a las que son objeto del Texto Refundido de la
Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones
61

y de las Normas Forales que regulan el rgimen scal
de las Entidades de Previsin Social Voluntaria, sern
imputables en el periodo impositivo en que se abonen
las prestaciones. La misma regla se aplicar en el caso
de las contribuciones para la cobertura de contingen-
cias anlogas a las de los planes de pensiones que no
hubiesen resultado deducibles.
3. Recuperacin de valor de los elementos patrimoniales
cuyo valor haya sido corregido
La recuperacin de valor de los elementos patrimonia-
les que hayan sido objeto de una correccin de valor
se imputar en el periodo impositivo en el que se haya
producido dicha recuperacin, ya sea en la entidad que
practic la correccin o en otra vinculada con la misma.
La misma regla se aplicar en el supuesto de prdidas
derivadas de la transmisin de elementos patrimonia-
les del inmovilizado que hayan sido nuevamente adqui-
ridos dentro de los seis meses siguientes a la fecha en
que se transmitieron.
4. Criterio de imputacin de cobros y pagos
Los contribuyentes que desarrollen actividades econ-
micas a las que apliquen la modalidad simplicada del
mtodo de estimacin directa para calcular su rendi-
miento neto, podrn optar por el criterio de cobros y
pagos con el n de efectuar la imputacin temporal de
los ingresos y los gastos de su actividad, siempre que
cumplan los siguientes requisitos:
Que no supongan cambios en la calicacin scal de
los ingresos o los gastos.
Que el contribuyente manieste que opta por el crite-
rio de cobros y pagos al presentar la declaracin co-
rrespondiente al ejercicio en que deban surtir efectos.
Que, en ningn caso, los cambios de criterio de impu-
tacin temporal traigan como consecuencia que algn
noviembre.
gasto o ingreso quede sin computar. En tal caso se
practicar la oportuna regularizacin, antes de cambiar
el criterio de imputacin temporal.
El criterio de imputacin ha de ser el mismo para todos
los ingresos y gastos de la actividad econmica a la que
se aplique este criterio.
ATENCIN: Se entender que la Administracin Tribu-
taria aprueba este criterio por el slo hecho de que el con-
tribuyente as lo manieste en la correspondiente declara-
cin, y se mantendr durante un plazo mnimo de tres aos.
5. Cambio de residencia al extranjero
En caso de que se pierda la condicin de contribuyente
por cambiar de residencia al extranjero, todas las ren-
tas pendientes de ser imputadas debern integrarse en
la base imponible correspondiente al ltimo periodo
impositivo que deba declararse por este impuesto. En
tal caso, se har una declaracin liquidacin comple-
mentaria, sin sancin ni intereses de demora ni recar-
go alguno.
6. Fallecimiento
Si el contribuyente fallece, todas las rentas pendientes
de imputacin debern integrarse en la base imponible
del ltimo periodo impositivo que deba declararse.
5.11 Obligaciones contables y registrales
de los contribuyentes titulares de
actividades econmicas
1. Los contribuyentes que desarrollen actividades econ-
micas cuyo rendimiento se determine en la modalidad
normal del rgimen de estimacin directa debern
llevar una contabilidad ajustada a lo dispuesto en el
Cdigo de Comercio, as como los registros auxiliares
establecidos o que se establezcan a efectos del Impues-
to sobre Sociedades.
2. Si la actividad econmica no tiene carcter mercantil se-
gn el Cdigo de Comercio, o si el rendimiento de la
actividad se calcula por la modalidad simplicada del
rgimen de estimacin directa, el contribuyente debe-
r llevar los siguientes libros registros:
Libro registro de ventas e ingresos.
Libro registro de compras y gastos.
Libro registro de bienes de inversin.
Libro de caja.
3. Los contribuyentes y entidades en rgimen de atribu-
cin de rentas que ejerzan actividades profesionales
debern llevar los siguientes libros registros:
Libro registro de ingresos.
Libro registro de gastos.
Libro registro de bienes de inversin.
Libro de caja.
Libro registro de provisiones de fondos y suplidos.
4. Los contribuyentes que desarrollen actividades econ-
micas y que determinen su rendimiento neto mediante
el mtodo de estimacin objetiva, debern conservar,
numeradas por orden de fechas y agrupadas por tri-
mestres, las siguientes facturas y justicantes:
Facturas emitidas de acuerdo con lo previsto en la
normativa reguladora del deber de expedir y entregar
factura que incumbe a los empresarios y profesionales.
Facturas o justicantes documentales de otro tipo reci-
bidos.
Los justicantes de los signos, ndices o mdulos apli-
cados de conformidad con lo que prevea la Orden Fo-
ral que los apruebe.
ATENCIN: Los contribuyentes acogidos a este mtodo de
estimacin objetiva no estn obligados a llevar, por las acti-
vidades a que afecte, libros o registros contables en relacin
con este Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Lo dispuesto anteriormente se entiende sin perjuicio
de la emisin, conservacin o llevanza de los justi-
cantes o registros que permitan comprobar el cumpli-
miento de las obligaciones tributarias establecidas en
relacin con el Impuesto sobre el Valor Aadido.
Obligaciones especiales
Respecto a las obligaciones contables y registrales, se estable-
ce las siguientes especialidades:
1. Las entidades en rgimen de atribucin de rentas que
desarrollen actividades econmicas llevarn unos ni-
cos libros obligatorios correspondientes a la actividad
realizada, independientemente de la distribucin que
de los resultados realicen entre sus miembros.
2. Los contribuyentes que lleven contabilidad de acuerdo a
lo previsto en el Cdigo de Comercio no estarn obliga-
dos a llevar los libros registro indicados anteriormente.
3. El contribuyente deber diligenciar los libros registros
de cada actividad independiente, excepto los libros exi-
gidos por el Cdigo de Comercio. Para ello, el contribu-
yente rellenar el apartado especial que aparece en el
modelo de la declaracin del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Fsicas con los siguientes datos: nme-
ro de volmenes, nmero de folios utilizados, nmero
de asientos realizados en el periodo impositivo y fecha
del ltimo asiento realizado.
4. Los contribuyentes y entidades en rgimen de atribu-
cin de rentas que desarrollen varias actividades lle-
varn libros independientes para cada una de ellas, y
en el primer folio harn constar la actividad a que se
reere el libro.
5. Los libros o registros que, para cumplir con las obli-
gaciones registrales o contables establecidas en el Im-
puesto sobre el Valor Aadido, deban llevar los contri-
buyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas y las entidades en rgimen de atribucin de
rentas podrn ser utilizados a efectos de este Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, siempre que se
ajusten a los requisitos exigidos.
6. Si los libros, facturacin o registros que scalmente
puedan exigirse se llevan con medios informticos, se
debern conservar, adems, los cheros magnticos
siguientes:
Ficheros de datos, tanto histricos como maestros,
generados por sus aplicacio nes informticas, de los
cuales se deriven los libros a cumplimentar.
Ficheros de programas, con los cuales se procesan los
cheros de datos anteriores.
7. Ser vlida la realizacin de anotaciones por cualquier
medio idneo sobre hojas que despus debern ser
encuadernadas correlativamente para formar los li-
bros registro obligatorios. Los libros registro debern
tener sus folios numerados correlativamente dejando
en blanco el primer folio inmediatamente siguiente a la
ltima anotacin de cada periodo. Los dems espacios
en blanco debern estar convenientemente anulados.
RESUMEN: Obligaciones contables y registrales segn el sistema utilizado para determinar el rendimiento neto de la actividad econmica
Sistema Actividad Obligaciones contables y registrales
Estimacin
directa
Modalidad normal
Actividad
empresarial
La actividad
econmica si tiene
carcter mercantil
Segn el Cdigo
de Comercio
Diario
Inventarios
Cuentas Anuales
Segn el Impuesto
sobre Sociedades
Registro de compras
Registro de ventas e ingresos
Registro de cobros y pagos
Registro de gastos
La actividad
econmica no tiene
carcter mercantil
Libro registro de ventas e ingresos
Libro registro de compras y gastos
Libro registro de bienes de inversin
Libro de caja
Modalidad
simplicada
Actividad empresarial
Libro registro de ventas e ingresos
Libro registro de compras y gastos
Libro de caja
Modalidad
normal/
simplicada
Actividad profesional
Libro registro de ingresos
Libro registro de gastos
Libro de caja
Libro registro de provisiones de fondos y suplidos
Estimacin
Objetiva
Modalidad de
convenios (no
desarrollado)
Actividad econmica (empre-
sarial/
profesional)
No hay que llevar libros para el IRPF
Las facturas se numerarn por orden de fechas y se agruparn por trimestres
Modalidad de
signos, ndices o
mdulos
Actividad empresarial
No hay que llevar libros para el IRPF
Las facturas se numerarn por orden de fechas y se agruparn por trimestres
Hay que conservar los justicantes de los signos, ndices o mdulos
6
Ganancias y prdidas patrimoniales
6.1 Qu son ganancias y prdidas patrimoniales?
6.1.1 Cundo no se altera la composicin del patrimonio?
6.1.2 Cundo no existe ganancia o prdida patrimonial?
6.1.3 Cundo estn exentas las ganancias patrimoniales?
6.1.4 Cundo no se tienen en cuenta las prdidas patrimoniales?
6.2 Cmo se calcula la ganancia o la prdida patrimonial?
6.2.1 Cmo se calcula el valor de adquisicin?
6.2.2 Cmo se actualiza el valor de adquisicin?
6.2.3 Cmo se calcula el valor de transmisin?
6.2.4 Rgimen transitorio aplicable a los elementos adquiridos antes del 31 de
diciembre de 1994
6.3 Normas especcas de valoracin
6.3.1 Transmisin onerosa de valores representativos de la participacin en
fondos propios de sociedades o entidades admitidos a negociacin en
mercados regulados
6.3.2 Transmisin onerosa de valores o participaciones representativos de la
participacin en fondos propios de sociedades o entidades no admitidos
a negociacin en mercados regulados
6.3.3 Transmisin de valores o participaciones en el capital de sociedades pa-
trimoniales
6.3.4 Transmisin o reembolso a ttulo oneroso de acciones o participaciones
representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversin
colectiva
6.3.5 Aportaciones no dinerarias a sociedades
6.3.6 Separacin de socios o disolucin de sociedades
6.3.7 Traspaso de local de negocio
6.3.8 Indemnizaciones por prdidas o siniestros en elementos patrimoniales
6.3.9 Permuta de bienes o derechos
6.3.10 Extincin de rentas vitalicias o temporales
6.3.11 Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal
o vitalicia
6.3.12 Transmisin de derecho reales sobre bienes inmuebles
6.3.13 Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisin
6.3.14 Operaciones realizadas en el mercado de futuros y opciones
6.4 Ganancias patrimoniales no justicadas
6.5 A quin se atribuyen las ganancias y prdidas patrimoniales?
6.6 Cundo se imputan las ganancias y las prdidas patrimoniales?
6.7 Casos de reinversin
6.7.1 Qu sucede si se reinvierte el importe obtenido como consecuencia
del reembolso o transmisin de par ticipaciones o acciones en Institucio-
nes de Inversin Colectiva?
6.7.2 Qu sucede si se reinvierte el importe de la vivienda habitual?
6.8 Ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas
6.8.1 Estimacin directa: modalidad normal y simplicada
6.8.2 Estimacin objetiva: modalidad de convenios y por signos, ndices o mdulos
6.1 Qu son ganancias y prdidas patri-
moniales?
Son ganancias o prdidas patrimoniales las variaciones en el
valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de mani-
esto con ocasin de cualquier alteracin en la composicin de
aqul, salvo que se caliquen como rendimientos por la Nor-
ma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
En general, cuando el valor del patrimonio del contribuyente
aumenta, se dice que ha habido ganancia y cuando disminu-
ye, prdida. En particular, para que haya ganancia o prdida
se tienen que producir las tres condiciones siguientes:
Que haya un cambio en el valor del patrimonio.
Que se haya alterado la composicin del patrimo-
nio. Por esta razn no se gravan las plusvalas latentes.
Pongamos un ejemplo: si tenemos 400 acciones y sube
la cotizacin de la accin, podemos decir que hay un
cambio en el valor del patrimonio, pero a pesar de esto
no se ha alterado su composicin, ya que seguimos
siendo propietarios del mismo nmero de acciones.
Tendramos que vender las acciones para que se alte-
rase nuestro patrimonio y se produjera la ganancia o
prdida.
Que no sea rendimiento. Este es el caso de los ac-
tivos nancieros y de los seguros de vida o invalidez.
Cuando la alteracin en la composicin del patrimonio
venga motivada por la transmisin de la titularidad de
un elemento patrimonial con carcter general se cali-
car como ganancia o prdida patrimonial. Hay que
tener esto muy presente, puesto que el impuesto trata
de forma diferente a los rendimientos de capital mobi-
liario y a las ganancias y prdidas patrimoniales.
Las ganancias o prdidas patrimoniales derivadas de los ele-
mentos patrimoniales afectos a la actividad econmica se
cuanticarn conforme a lo previsto en la Norma del Impuesto
sobre Sociedades, sumndose o restndose al rendimiento or-
dinario de la actividad econmica.
No obstante, hay situaciones especiales en las que:
No se altera el patrimonio.
No existe ganancia o prdida patrimonial.
Las ganancias patrimoniales estn exentas.
6.1.1 Cundo no se altera la composicin del
patrimonio?
No se altera en los tres casos siguientes:
Cuando se ha dividido la cosa comn.
Cuando se ha disuelto la sociedad de gananciales, se
ha extinguido el rgimen econmico matrimonial de
participacin o cuando se ha extinguido el rgimen
econmico patrimonial de las parejas de hecho cons-
tituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de
7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, si han
pactado como rgimen econmico patrimonial cual-
quiera de los dos anteriores.
Cuando se ha disuelto la comunidad de bienes o se
han separado los comuneros.
En estos casos no se podrn actualizar los valores de bienes o
derechos recibidos.
Tampoco darn lugar a alteraciones de patrimonio, a efectos
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas corres-
pondiente al prestamista, las operaciones de prstamo de valo-
res que cumplan los requisitos establecidos en el artculo 36.7
de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, y en
su normativa de desarrollo.
6.1.2 Cundo no existe ganancia o prdida
patrimonial?
No existe ganancia o prdida patrimonial en los seis casos si-
guientes:
1. Cuando se reduce el capital.
2. Cuando haya alguna transmisin lucrativa (herencia)
por el fallecimiento del contribuyente.
3. Cuando el contribuyente transmita de forma lucrativa
(done) su empresa o participaciones de la misma, en el
caso de que tengan derecho a la bonicacin en el Im-
puesto sobre la Riqueza y Grandes Fortunas, en favor
del cnyuge, pareja de hecho cuando se trate de pare-
jas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
hecho, ascendientes o descendientes.
4. Cuando el contribuyente transmita su empresa o parti-
cipaciones de la misma, en el caso de que tengan dere-
cho a la bonicacin en el Impuesto sobre la Riqueza y
Grandes Fortunas, en favor de los trabajadores.
5. En la extincin del rgimen econmico matrimonial de
separacin de bienes o del rgimen econmico patri-
monial acordado en virtud de lo dispuesto en la Ley
cho, cuando por imposicin legal o resolucin judicial
se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la
pensin compensatoria entre cnyuges o miembros de
la pareja de hecho.
6. Cuando se realicen aportaciones a los patrimonios pro-
tegidos constituidos a favor de personas con discapa-
cidad
62
. Quien recibe la donacin se subrogar en la
posicin del donante, respecto de los valores y fechas
de adquisicin de los bienes donados.
Vamos a estudiarlos uno por uno.
6.1.2.1 Qu sucede cuando se reduce el
capital?
Desde un punto de vista mercantil, la operacin de reduccin
de capital puede obedecer a alguna de las siguientes nalida-
des:
Condonacin de dividendos pasivos.
Constitucin o incremento de la reserva legal o de re-
servas voluntarias.
Restablecimiento del equilibrio entre el capital y el pa-
trimonio de la sociedad disminuido como consecuen-
cia de prdidas.
Devolucin de aportaciones.
En cuanto a la forma en que puede realizarse la reduccin de
capital, la norma mercantil admite las siguientes:
Reduciendo el valor nominal de las acciones.
Amortizando las acciones.
Agrupando las acciones para canjearlas.
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas la regla
general es que no existe ganancia o prdida patrimonial por la
reduccin de capital.
62 Vase dentro del captulo 12 Cuota lquida y deducciones, el apartado
12.4.1., relativo a la deduccin por aportaciones al patrimonio protegido de la
persona con discapacidad.
Cuando la reduccin de capital, cualquiera que sea su na-
lidad, se instrumenta mediante la amortizacin de valores o
participaciones, se considerar que se amortizan los valores
o participaciones que se adquirieron en primer lugar (regla
FIFO) y se reparte el valor de adquisicin de los valores o par-
ticipaciones amortizadas proporcionalmente entre los restan-
tes valores homogneos que permanezcan en su patrimonio.
Si la reduccin de capital no afecta por igual a todos los valores
o participaciones en circulacin del contribuyente, la reduc-
cin se aplicar a las acciones o participaciones ms antiguas
que posea el contribuyente (regla FIFO).
Cuando se transmitan valores o participaciones no admitidas a
negociacin con posterioridad a una reduccin de capital ins-
trumentada mediante una disminucin del valor nominal que
no afecte por igual a todos los valores o participaciones, se
considerar como valor de transmisin el que correspondera
en funcin del valor nominal que resulte de la aplicacin de
lo previsto en el prrafo anterior. En el caso de que el contri-
buyente no hubiera transmitido la totalidad de sus valores o
participaciones, la diferencia positiva entre el valor de transmi-
sin correspondiente al valor nominal de los valores o partici-
paciones efectivamente transmitidos y el valor de transmisin,
se minorar del valor de adquisicin de los restantes valores
o participaciones homogneos hasta su anulacin. El exceso
que pudiera resultar tributar como ganancia patrimonial. Lo
anterior ser tambin de aplicacin en el supuesto de transmi-
siones de valores o participaciones en el capital de sociedades
patrimoniales.
Cuando la reduccin de capital tenga por nalidad la devolu-
cin de aportaciones, se restar todo el importe de la devolu-
cin o el valor normal de mercado de los bienes o derechos
percibidos del valor de compra de los valores afectados, de
acuerdo con las reglas anteriores, hasta dejarlo en cero. Si el
valor de la devolucin supera al valor de compra, el exceso
tributar como rendimiento de capital mobiliario procedente
de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo de
entidad, en la misma forma establecida para la distribucin de
la prima de emisin
63
. Si la reduccin de capital procede de be-
necios no distribuidos, la totalidad de las cantidades percibi-
das por este concepto tributar como rendimientos de capital
mobiliario procedente de la participacin en fondos propios
de cualquier tipo de entidad, en la misma forma que los di-
videndos, primas de asistencia a juntas y participaciones en
los benecios de cualquier tipo de entidad
64
. A estos efectos,
se considerar que las reducciones de capital, cualquiera que
sea su nalidad, afectan en primer lugar a la parte del capital
social que no provenga de benecios no distribuidos, hasta su
anulacin.
(Nota: Las SICAV no sometidas al tipo general tendrn su
particular tributacin. Vase Disposicin Adicional Vigsimo
segunda, de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre del
IRPF)
6.1.2.2 Qu sucede cuando fallece el
contribuyente?
Cuando un contribuyente fallece, se transmite todo su patri-
monio, excepto los bienes y derechos personalsimos, a sus
herederos. Sin embargo, no se considera que existe ganancia
o prdida patrimonial, aunque los herederos debern presen-
tar la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas
63 Vase dentro del captulo 4 Rendimientos de capital mobiliario, el apartado
4.3.1., relativo a los rendimientos obtenidos por participar en los fondos pro-
pios de cualquier tipo de entidad.
64 Vase dentro del captulo 4 Rendimientos de capital mobiliario, el apartado
4.3.1., relativo a los rendimientos obtenidos por participar en los fondos pro-
pios de cualquier tipo de entidad.
Fsicas por las rentas obtenidas por el fallecido hasta el falleci-
miento. Los herederos y legatarios, por su parte, tributarn en
el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
6.1.2.3 Qu sucede cuando el contribuyente
dona su empresa o participaciones de la
misma, en el caso de que tengan derecho
a la bonicacin en el Impuesto sobre la
Riqueza y Grandes Fortunas65, en favor
del cnyuge, pareja de hecho cuando se
trate de parejas de hecho constituidas
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003,
de 7 de mayo, reguladora de las parejas de
hecho, ascendientes o descendientes?
Cuando el contribuyente done su empresa o participaciones de
la misma en favor del cnyuge, pareja de hecho cuando se trate
de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho,
ascendientes o descendientes no existe ganancia o prdida pa-
trimonial, siempre que se cumplan las condiciones siguientes:
Debe tratarse de empresas o participaciones que tengan
derecho a la bonicacin en el Impuesto sobre la Rique-
za y Grandes Fortunas del transmitente (donante).
Que el transmitente es decir, quien dona tenga 65
o ms aos, o se encuentre en situacin de incapacidad
permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
Que, si el transmitente ejerce funciones de direccin,
deje de ejercerlas desde el momento de la donacin y
no cobre ninguna remuneracin a partir de ese mo-
mento por funciones de direccin.
A estos efectos no se entiende comprendida entre las
funciones de direccin la mera pertenencia al Consejo
de Administracin de la sociedad.
Que el adquirente (quien recibe la donacin) mantenga
la empresa o las participaciones recibidas durante los
cinco aos siguientes a la fecha de la escritura pblica
de donacin, salvo que fallezca dentro de ese plazo.
Si el adquirente no mantiene la empresa o las acciones
durante este plazo, el transmitente deber regularizar
su situacin tributaria en la declaracin correspondien-
te al ejercicio en que se incumpla el plazo, considern-
dose en este ejercicio que se ha producido la ganancia
o prdida patrimonial.
Que el adquirente no realice actos de disposicin ni
operaciones societarias que disminuyan de forma sus-
tancial el valor de adquisicin, directa o indirectamente.
Si el contribuyente afecta a su actividad econmica ele-
mentos patrimoniales despus de su adquisicin, stos
debern estar afectos ininterrumpidamente durante, al
menos, los 5 aos anteriores a la fecha de la donacin
de la empresa. Esto signica que si se adquiere un bien
y se afecta a la actividad despus de su adquisicin, por
ejemplo se adquiere el 2 de febrero de 2013 y se afec-
ta el 1 de septiembre de 2013, para que la transmisin
lucrativa del mismo pueda acogerse al diferimiento, la
misma debe tener lugar, como mnimo, el 2 de septiem-
bre de 2018.
ATENCIN: En estos casos, quien recibe la donacin se su-
brogar en la posicin del donante, respecto de los valores y
fechas de adquisicin de dichos bienes.
65 Se trata de las empresas o participaciones a que se reere el del artculo 27 de
la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre.
6.1.2.4 Qu sucede cuando el contribuyente
transmite su empresa o participaciones
de la misma, en el caso de que tengan
derecho a la bonicacin en el Impuesto
sobre la Riqueza y Grandes Fortunas
66
,
a favor de los trabajadores?
Cuando el contribuyente transmita su empresa o partici-
paciones de la misma en favor de los trabajadores no existe
ganancia o prdida patrimonial, siempre que se cumplan las
condiciones del apartado 6.1.2.3 anterior, as como las dos con-
diciones siguientes:
Los cinco aos se contarn desde la transmisin de la em-
presa o de las participaciones de la misma. La transmisin
constar en escritura pblica o en documento privado que
debe presentarse ante la Administracin Tributaria.
Antes de transmitir la empresa o las participaciones de
la misma, se har una oferta a todos los trabajadores
de la empresa, en igualdad de condiciones para todos
ellos, sin discriminar a nadie.
La transmisin a los trabajadores puede ser tanto onero-
sa, como lucrativa. En caso de transmisin onerosa para
los trabajadores, el valor de adquisicin ser el que han
pagado, y la fecha de adquisicin aquella en la que se
realice la transmisin. En caso de transmisin lucrativa,
quien recibe la donacin, es decir, los trabajadores se
subrogarn en la posicin del donante, respecto de los
valores y fechas de adquisicin de dichos bienes.
6.1.2.5 Qu sucede en la extincin del rgimen
econmico matrimonial de separacin
de bienes o del rgimen econmico
patrimonial de la pareja de hecho?
En la extincin del rgimen econmico matrimonial de separa-
cin de bienes, o del rgimen econmico patrimonial acordado
en virtud de lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, re-
guladora de las parejas de hecho, cuando por imposicin legal
o resolucin judicial se produzcan adjudicaciones por causa
distinta de la pensin compensatoria entre cnyuges o miem-
bros de la pareja de hecho, se estima que no existe ganancia o
prdida patrimonial.
Este supuesto no podr dar lugar, en ningn caso, a las actua-
lizaciones de los valores de los bienes o derechos adjudicados.
6.1.3 Cundo estn exentas las ganancias?
Estn exentas, es decir, no tributan, las ganancias patrimonia-
les que se pongan de maniesto en los casos siguientes:
En las donaciones efectuadas a las fundaciones y aso-
ciaciones de inters general que dan derecho a deduc-
cin en la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Per-
sonas Fsicas
67
.
Cuando las ganancias se hayan obtenido por la venta
de la vivienda habitual por personas mayores de 65
aos con el lmite de 220.000 euros, o cuando se haya
generado la ganancia por la venta de la vivienda habi-
tual por personas en situacin de dependencia severa
o gran dependencia de conformidad con la Ley de
Promocin de la Autonoma Personal y Atencin a las
Personas en situacin de Dependencia, al transmitir su
vivienda habitual.
66 Se trata de las empresas o participaciones a que se reere el del artculo 27 de
la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre.
67 Vase, dentro del captulo 12 Cuota lquida y deducciones, el apartado 12.7
relativo a las deducciones por donativos.
En el pago de la deuda tributaria por el Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas mediante entrega de
los siguientes bienes:
a) Los integrantes del Patrimonio Cultural Vasco que
estn inscritos en el Registro de Bienes Culturales
Calicados o incluidos en el Inventario General a
que se reere la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patri-
monio Cultural Vasco.
b) Los integrantes del Patrimonio Histrico Espaol
que estn inscritos en el Inventario General de Bie-
nes Muebles o en el Registro General de Bienes de
Inters Cultural, de acuerdo con lo dispuesto en el
artculo 73 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del
Patrimonio Histrico Espaol.
6.1.4 Cundo no se tienen en cuenta las
prdidas?
No se computarn como prdidas patrimoniales los siguientes
casos:
1. Las prdidas no justicadas.
2. Las prdidas debidas al consumo.
3. Las prdidas debidas a transmisiones lucrativas por
actos intervivos o a liberalidades.
4. Las debidas a transmisiones onerosas de bienes in-
muebles que procedan de una adquisicin previa a ttu-
lo lucrativo que haya estado exenta del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones.
Sin embargo, computar como prdida cuando el con-
tribuyente pruebe la disminucin del valor de bien
inmueble por circunstancias excepciones o cuando la
prdida proceda, exclusivamente, de los gastos inhe-
rentes a la enajenacin o adquisicin.
5. Las prdidas ocurridas en el juego.
6. Las prdidas producidas en la transmisin de un ele-
mento patrimonial, cuando el transmitente vuelva a
adquirir ese mismo elemento patrimonial dentro del
ao siguiente a la fecha de transmisin. En estos ca-
sos, la prdida que se genera se integrar cuando se
transmita en fecha posterior el elemento patrimonial.
Por ejemplo, el contribuyente vende el 1 de enero de
2013 un bien y obtiene una prdida patrimonial, si re-
compra el mismo bien el 31 de diciembre de 2013 la
prdida que se le gener en la venta no deber tenerla
en cuenta en la declaracin del ao 2013 sino cuando
vuelva a vender posteriormente el bien.
7. Las prdidas producidas en la transmisin de valores
o participaciones admitidas a negociacin en alguno
de los mercados secundarios ociales de valores de-
nidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento
Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa
a los mercados de instrumentos nancieros, cuando
el contribuyente hubiera adquirido valores homog-
neos
68
dentro de los dos meses anteriores o posterio-
res a dichas transmisiones. Se consideran valores o
participaciones homogneos aquellos que procedan
de un mismo emisor y formen parte de una misma ope-
racin nanciera, incluida la obtencin sistemtica de
nanciacin, que tengan igual naturaleza y rgimen de
transmisin y atribuyan un contenido sustancial simi-
lar de derechos y obligaciones.
68 Vase el artculo 4 del Real Decreto 291/1992, de 27 de marzo, sobre emisio-
nes y ofertas pblicas de venta de valores.
Estas prdidas se integrarn a medida que se transmi-
tan los valores o participaciones que permanezcan en
el patrimonio del contribuyente.
8. Las prdidas derivadas de las transmisiones de valores
o participaciones no admitidos a negociacin en algu-
no de los mercados secundarios ociales de valores
denidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento
Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa
a los mercados de instrumentos nancieros, cuando el
contribuyente hubiera adquirido valores homogneos
69

en el ao anterior o posterior a dichas transmisiones.
Se consideran valores o participaciones homogneos
aquellos que procedan de un mismo emisor y formen
parte de una misma operacin nanciera, incluida la
obtencin sistemtica de nanciacin, que tengan igual
naturaleza y rgimen de transmisin y atribuyan un con-
tenido sustancial similar de derechos y obligaciones.
Estas prdidas se integrarn a medida que se transmi-
tan los valores o participaciones que permanezcan en
el patrimonio del contribuyente.
6.2 Cmo se calcula la ganancia o la
prdida patrimonial?
Se calcula de manera distinta, dependiendo del modo en que
se haya alterado el patrimonio:
Si se trata de una transmisin (por ejemplo, la venta
de un bien), la ganancia o prdida ser la diferencia entre
el valor de venta del elemento transmitido y su valor de
adquisicin (valor de compra) actualizado cuando proce-
da segn lo dispuesto en el apartado 6.2.2 siguiente.
Si se ha incorporado un bien o derecho al pa-
trimonio (por ejemplo, cuando el contribuyente ha
obtenido un premio o una subvencin), la ganancia o
prdida ser el valor de mercado de ese elemento que
se ha incorporado al patrimonio.
ATENCIN: Si se ha efectuado mejoras en los elementos pa-
trimoniales transmitidos, se distinguir la parte del valor de
transmisin que corresponde, tanto al bien como a la mejora,
con objeto de determinar, de forma separada e independien-
te, la ganancia o prdida patrimonial que corresponda a cada
componente (bien o mejora) de dicho elemento.
6.2.1 Cmo se calcula el valor de adquisicin?
El valor de adquisicin se calcular de la siguiente forma:
1. Primer paso: Se suman los siguientes importes:
Importe real de adquisicin. Si la adquisicin se
ha realizado a ttulo lucrativo, el importe real ser el
que resulte de las normas del Impuesto sobre Suce-
siones y Donaciones.
Coste de las inversiones y mejoras efectuadas
en los bienes adquiridos.
Gastos y tributos inherentes a la adquisicin,
excluidos los intereses, que hubiera pagado el ad-
quirente.
2. Segundo paso: Al resultado de la suma anterior le res-
tamos el siguiente importe:
Amortizacin. Cuando proceda, se restarn las
amortizaciones reglamentariamente practicadas,
compu tndose, en todo caso, la amortizacin mnima.
La amortizacin mnima slo debe computarse cuando
se trate de bienes cedidos en arrendamiento y no en el
caso de la vivienda habitual o de otros bienes que no
admiten como gasto deducible la amortizacin.
6.2.2 Cmo se actualiza el valor de adquisicin?
Despus de calcular los componentes del valor de adquisicin
se actualizarn aplicando los coecientes que se aprueben re-
glamentariamente
70
, atendiendo principalmente a la evolucin
del ndice de precios del consumo producida desde la fecha de
adquisicin de los elementos patrimoniales y de la estimada
para el ejercicio de su transmisin. Los coecientes se aplica-
rn de la forma siguiente:
Sobre el importe real de adquisicin, teniendo en
cuenta el ao en que se haya pagado.
Sobre las inversiones y mejoras, teniendo en cuenta
el ao en que se hayan pagado.
Sobre los gastos y tributos inherentes a la adquisi-
cin, teniendo en cuenta el ao en que se hayan pagado.
Sobre las amortizaciones, teniendo en cuenta el ao
al que correspondan.
Cuando los elementos patrimoniales se hayan transmitido des-
pus de haber sido desafectados de una actividad econmica,
el coeciente de actualizacin del valor de adquisicin corres-
ponder al ao en el que han sido desafectados.
Cuando se calculen las ganancias o prdidas patrimoniales
segn las normas especcas de valoracin establecidas, se
aplicarn los coecientes de actualizacin correspondientes
a los aos en que se produzcan los importes positivos y ne-
gativos que hay que tener en cuenta para calcular el valor de
adquisicin.
Para los bienes o derechos que se transmitieron durante el ao
2013, el valor de adquisicin se actualizar aplicando los coe-
cientes siguientes. Ser requisito necesario para la aplicacin
de los referidos coecientes que haya transcurrido ms de un
ao desde la adquisicin hasta el momento de la transmisin
del elemento patrimonial.
Ao Coeciente de actualizacin
1994 y anteriores 1,539
1995 1,635
1996 1,575
1997 1,539
1998 1,505
1999 1,464
2000 1,415
2001 1,362
2002 1,314
2003 1,278
2004 1,240
2005 1,201
2006 1,161
2007 1,129
2008 1,084
2009 1,081
2010 1,063
2011 1,032
2012 1,010
2013 1,000
70 Para las transmisiones realizadas durante el ao 2013, la tabla de coecientes
aplicables es la jada por el Decreto Foral 48/2012, de 28 de diciembre.
No obstante, cuando el elemento patrimonial hubiese sido ad-
quirido el 31 de diciembre de 1994 ser de aplicacin el coe-
ciente 1,635.
RESUMEN: Valor de adquisicin
Importe real de adquisicin (actualizado)
+ Coste de las inversiones y mejoras (actualizado)
+ Gastos y tributos inherentes a la adquisicin (actualizado)
- Amortizaciones (actualizadas).
Valor de adquisicin
6.2.3 Cmo se calcula el valor de transmisin?
El valor de transmisin estar formado por la diferencia
entre los siguientes importes:
Importe real de enajenacin. Su importe ser el que
verdaderamente se ha pagado por la transmisin. Sin
embargo, si el importe es inferior al normal del merca-
do, prevalecer el precio de mercado.
Si la transmisin se ha realizado a ttulo lucrativo, el
importe real de enajenacin se obtendr segn las nor-
mas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Gastos y tributos inherentes a la transmisin, ex-
cluidos los intereses, pagados por el transmitente.
RESUMEN: Valor de transmisin
Importe real de enajenacin
-- Gastos y tributos inherentes a la transmisin pagados por
el transmitente
Valor de transmisin
Ejemplo
Supongamos que el 7 de enero de 2002 usted compr un piso
por 180.000,00 euros. Ese mismo ao, usted pag 15.000,00
euros, por los gastos y tributos inherentes a la adquisicin. El
25 de enero de 2008, cerr la terraza y por ello pag 12.000,00
euros. Desde el 31 de enero de 2002 al 30 de noviembre de
2002 arrend el piso: la amortizacin fue de 3.600,00 euros.
El 18 de enero de 2013 vendi el piso por 364.000,00 euros. Fi-
nalmente, el valor de transmisin que corresponde a la mejora
asciende a 24.000,00 euros.
Clculo de la ganancia patrimonial de la vivienda
Importe de enajenacin
de la vivienda
364.000,00 - 24.000,00 340.000,00
Importe de enajenacin
de la mejora
24.000,00
Importe real de
adquisicin actualizado
180.000,00 x 1,314 236.520,00
Gastos y tributos
actualizados
15.000,00 x 1,314 19.710,00
- Amortizacin
actualizada
3.600,00 x 1,314 4.730,40
Valor de adquisicin
actualizado
251.499,60
Ganancia patrimonial
de la vivienda
340.000,00 251.499,60 88.500,40
Esta ganancia patrimonial se integrar en la base imponible
del ahorro, porque se ha generado como consecuencia de la
transmisin de un elemento patrimonial (ver 9.4)
Ganancia patrimonial procedente de la mejora
Valor de adquisicin
actualizado
12.000,00 x 1,084 -13.008,00
mejora
24.000,00 - 13.008,00 10.992,00
transmisin de un elemento patrimonial (ver 9.4)
6.2.4 Rgimen transitorio aplicable a los
elementos adquiridos antes del
31 de diciembre de 1994
El importe de las ganancias patrimoniales correspondientes a
transmisiones de elementos patrimoniales no afectos a activi-
dades econmicas que hubieran sido adquiridos con anterio-
ridad a 31 de diciembre de 1994, se determinar con arreglo a
las siguientes reglas:
1. ) En general, se calcularn, para cada elemento pa-
trimonial, con arreglo a lo establecido en la Norma
Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto so-
bre la Renta de las Personas Fsicas. De la ganancia
patrimonial as calculada se distinguir la parte de la
misma que se haya generado con anterioridad a 1 de
enero de 2007, entendiendo como tal la parte de la
ganancia patrimonial que proporcionalmente corres-
ponda al nmero de das transcurridos entre la fecha
de adquisicin y el 31 de diciembre de 2006, ambos in-
clusive, respecto del nmero total de das que hubiera
permanecido en el patrimonio del contribuyente.
La parte de la ganancia patrimonial generada con ante-
rioridad a 1 de enero de 2007 se reducir de la siguien-
te manera:
a) Se tomar como perodo de permanencia en el patri-
monio del contribuyente el nmero de aos que medie
entre la fecha de adquisicin del elemento y el 31 de
diciembre de 1996, redondeado por exceso. Quiere
decir, que si entre la fecha de adquisicin y el 31 de
diciembre de 1996 han transcurrido 4 aos y un da, el
periodo de permanencia es de 5 aos.
En el caso de derechos de suscripcin se tomar como
perodo de permanencia el que corresponda a los valo-
res de los cuales procedan.
Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos
patrimoniales transmitidos se tomar como perodo
de permanencia de stas en el patrimonio del contri-
buyente el nmero de aos que medie entre la fecha
en que se hubiesen realizado y el 31 de diciembre de
1996, redondeado por exceso.
b) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bie-
nes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores
de las entidades comprendidas en el artculo 108 de la
Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores,
con excepcin de las acciones o participaciones repre-
sentativas del capital social o patrimonio de las Socie-
dades o Fondos de Inversin Inmobiliaria, se reducir
en un 11,11 por 100 por cada ao de permanencia de
los sealados en la letra anterior que exceda de dos.
c) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen ac-
ciones admitidas a negociacin en alguno de los mer-
cados secundarios ociales de valores denidos en la
Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del
Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados
de instrumentos nancieros, y representativos de la
participacin en fondos propios de sociedades o entida-
des, con excepcin de las acciones representativas del
capital social de Sociedades de Inversin Mobiliaria e
Inmobiliaria, se reducir en un 25 por 100 por cada ao
de permanencia de los sealados en la letra a) anterior
que exceda de dos.
d) Las restantes ganancias patrimoniales generadas con
anterioridad a 1 de enero de 2007 se reducirn en un
14,28 por 100 por cada ao de permanencia de los
sealados en la letra a) anterior que exceda de dos.
e) Estar no sujeta la parte de la ganancia patrimonial ge-
nerada con anterioridad a 1 de enero de 2007 derivada
de elementos patrimoniales que a 31 de diciembre de
1996 y en funcin de lo sealado en las letras b), c) y
d) anteriores tuviesen un perodo de permanencia, tal y
como ste se dene en la letra a), superior a diez, cinco
y ocho aos, respectivamente.
2. ) En los casos de valores admitidos a negociacin, a 31
de diciembre de 2006, en alguno de los mercados re-
gulados y de acciones o participaciones en institucio-
nes de inversin colectiva a las que resulte aplicable el
rgimen previsto en las letras a) y d) del apartado 1 del
artculo 49 de la Norma Foral 10/2006, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, las ganancias
y prdidas patrimoniales se calcularn para cada valor,
accin o participacin de acuerdo con lo establecido
en el captulo de Ganancias y Prdidas Patrimoniales
de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas.
Si, como consecuencia de lo dispuesto en el prrafo
anterior, se obtuviera como resultado una ganancia
patrimonial, se efectuar la reduccin que proceda de
las siguientes:
a) Si el valor de transmisin fuera igual o superior al que
corresponda a los valores, acciones o participaciones
a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao
2006, la parte de la ganancia patrimonial que se hubie-
ra generado con anterioridad a 1 de enero de 2007 se
reducir de acuerdo con lo previsto en la regla 1. ante-
rior. A estos efectos, la ganancia patrimonial generada
con anterioridad a 1 de enero de 2007 ser la parte de
la ganancia patrimonial resultante de tomar como valor
de transmisin el que corresponda a los valores, accio-
nes o participaciones a efectos del Impuesto sobre el
Patrimonio del ao 2006.
b) Si el valor de transmisin fuera inferior al que corres-
ponda a los valores, acciones o participaciones a efec-
tos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2006,
se entender que toda la ganancia patrimonial se ha
generado con anterioridad a 1 de enero de 2007 y se
reducir de acuerdo con lo previsto en la regla 1. ante-
rior.
3.) Si se hubieran efectuado mejoras en los elementos pa-
trimoniales transmitidos se distinguir la parte del va-
lor de enajenacin que corresponda a cada componen-
te del mismo a efectos de la aplicacin de lo dispuesto
en esta disposicin transitoria.
Lo establecido en este rgimen transitorio no ser
de aplicacin a las transmisiones de elementos pa-
trimoniales que hayan estado afectos a una actividad
econmica del contribuyente cuando la misma activi-
dad se contine ejerciendo bajo otra titularidad.
RESUMEN: Porcentajes para reducir la ganancia
Porcentaje por cada ao
de permanencia (no se
cuentan los dos primeros
aos)
Norma general 14,28%
Acciones que cotizan en Bolsa 25%
Bienes inmuebles, derechos sobre
los mismos o valores de las entidades
comprendidas en el DF 45/1988
11,11%
Ejemplo
Supongamos que el matrimonio compuesto por Marta y Aitor
compr un piso por 20.000,00 euros el 10 de enero de 1987.
El 3 de junio de 2013, se vendi el piso por 300.000,00 euros.
Clculo de la ganancia patrimonial de la vivienda:
Importe de
enajenacin de la
vivienda
300.000,00
Valor de adquisicin 20.000,00
Coeciente de
actualizacin
1,539
Valor de adquisicin
actualizado
20.000,00 x 1,539 30.780,00
devengada
300.000,00 30.780,00 269.220,00
Das de permanencia
en total
9.640 das
Das de permanencia
hasta 31/12/2006
7.295 das
Ganancia anterior a
01/01/2007
(7.295 / 9.640) x 269.220,00 203.730,28
Perodo de
permanencia
(del 10/01/1987 al
31/12/1996)
9 aos, 11 meses, 21 das 10 aos
Coeciente reductor 11,11 x (10-2) 88,88
Reduccin 88,88 % de 203.730,28 -181.075,47
Ganancia patrimo-
nial de la vivienda
269.220,00 181.075,47 88.144,52
transmisin de un elemento patrimonial (ver 9.4).
Ejemplo
Supongamos que venden acciones de una empresa cotizada
adquiridas el 30 de junio de 1991. El valor de adquisicin fue
6.000,00 euros. La venta se produce el 30 de noviembre de
2013. El valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del
ao 2006 ha sido de 25.000,00 euros.
a) Si se venden por 30.000,00 euros:
Importe de enajena-
cin de las acciones
30.000,00
Coeciente de
actualizacin
1,539
Valor de adquisicin
actualizado
6.000,00 x 1,539 9.234,00
Ganancia patrimo-
nial devengada
30.000,00 - 9.234,00 15.776,00
Reduccin 0,25 x (6-2) x (25.000,00 9.234,00) 20.776,00
Ganancia patrimonial 20.776,00 15.766,00 5.000,00
b) Si se venden por 22.000,00 euros:
Importe de enajena-
cin de las acciones
22.000,00
Coeciente de
actualizacin
1,539
Valor de adquisicin
actualizado
6.000,00 x 1,539 9.234,00
Ganancia patrimo-
nial devengada
22.000,00 - 9.234,00 12.776,00
Reduccin 0,25 x (6-2) x (22.000,00 9.234,00) 12.766,00
Ganancia patrimonial No sujeta 0,00
6.3 Normas especcas de valoracin
La regla general para calcular las ganancias y prdidas patri-
moniales es la frmula siguiente:
Valor de venta Valor de compra = Prdida o Ganancia
Al valor de venta se le denomina valor de transmisin, y al de
compra, valor de adquisicin.
No obstante, en los supuestos siguientes se aplican unas nor-
mas especcas de valoracin:
Transmisin onerosa de valores representativos de la
participacin en fondos propios de sociedades o entida-
des admitidos a negociacin en mercados regulados.
Transmisin onerosa de valores o participaciones re-
presentativos de la participacin en fondos propios de
sociedades o entidades no admitidos a negociacin en
mercados regulados.
Transmisin de valores o participaciones en el capital
de sociedades patrimoniales.
Transmisin o reembolso a ttulo oneroso de acciones
o participaciones representativas del capital o patrimo-
nio de las instituciones de inversin colectiva.
Aportaciones no dinerarias a sociedades.
Separacin de socios o disolucin de sociedades.
Traspaso del local de negocio.
Indemnizaciones por prdidas o siniestros en elemen-
tos patrimoniales.
Permuta de bienes o derechos.
Extincin de rentas vitalicias o temporales.
Transmisin o extincin de derecho reales.
Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de
una renta temporal o vitalicia.
Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven
de una transmisin.
Operaciones realizadas en el mercado de futuros y op-
ciones.
Vamos a estudiarlos uno por uno.
6.3.1 Transmisin onerosa de valores
representativos de la participacin
en fondos propios de sociedades o
entidades admitidos a negociacin
en mercados regulados.
La ganancia o prdida de patrimonio se determina por la dife-
rencia entre su valor de adquisicin y el valor de transmisin.
Si bien, las particularidades son las siguientes:
En las transmisiones de valores representativos de la
participacin en fondos propios de sociedades o enti-
dades (acciones), el valor de transmisin ser como
mnimo el valor de su cotizacin en el mercado
regulado el da que se venda la accin. No obstante, si
el precio por el que se ha vendido la accin es superior
al cotizado, prevalecer el valor de venta.
Cuando existan valores homogneos
71
, se considerarn
como transmitidos aquellos que adquiri en primer lugar,
es decir, los ms antiguos (criterio FIFO: primera accin
que entra, primera que sale). Este criterio tambin es de
aplicacin cuando se trate de transmisiones lucrativas. Se
consideran valores o participaciones homogneos aque-
llos que procedan de un mismo emisor y formen parte
de una misma operacin nanciera, incluida la obtencin
sistemtica de nanciacin, que tengan igual naturaleza y
rgimen de transmisin y atribuyan un contenido sustan-
cial similar de derechos y obligaciones.
Ejemplo
Supongamos que, el 15 de abril de 2013, Asier vendi en Bolsa
400 acciones de una sociedad annima, de 6,01 euros de valor
nominal, al 400%, segn la cotizacin de ese da.
Las acciones vendidas forman parte de un paquete de 550 que
usted adquiri, segn se detalla a continuacin:
N
acciones
Fecha de
adquisicin
Precio de
adquisicin
Precio/
Accin
250 02/02/1998 3.230,00 12,92
210 06/05/1999 2.600,00 12,38
90 13/01/2000 540,90 6,01
Para calcular la ganancia o prdida patrimonial de la venta de
las 400 acciones, se aplicar el criterio legal de que las vendi-
das son las ms antiguas. Por lo tanto, las 400 acciones ven-
didas corresponden a las 250 compradas el 02/02/1998, y a
150 compradas el 06/05/1999. A continuacin, se calcular por
separado la ganancia o prdida patrimonial de las 250 acciones
adquiridas el 02/02/1998, as como de las 150 adquiridas el
06/05/1999.
Adquiridas el
02/02/98
Adquiridas el
06/05/99
Nmero de acciones
vendidas (400)
250 150
Valor de transmisin
(400%)
6.010,00 3.606,00
Valor de adquisicin
actualizado

3.230,00 x 1,505 =
4.861,15
1.857,00 x 1,464=
2.718,65
Ganancia Patrimonial 1.148,85 887,35
Cuando se trata de acciones parcialmente libera-
das su valor de adquisicin ser el importe realmen-
te satisfecho por el contribuyente.
Cuando se trate de acciones totalmente libera-
das (acciones gratuitas), se necesita una regla
especial para calcular el valor de compra de cada
accin. El valor de adquisicin tanto de las accio-
nes totalmente liberadas como de las que procedan
resultar de repartir el coste total entre el nmero
de ttulos, tanto los antiguos como los liberados que
correspondan.
Coste total de las acciones
Valor de adquisicin = ------------------------------------------------------------------
N ttulos antiguos + N ttulos liberados
Cuando se trate de acciones totalmente liberadas se
considerar como antigedad de las mismas la que co-
rresponda a las acciones de las cuales procedan.
ATENCION: Cuando se enajenen los DERECHOS de SUS-
CRIPCION, el importe obtenido por su transmisin, tendr la
consideracin de Ganancia Patrimonial en el periodo impositi-
vo en que se produzca la citada transmisin.
Sin embargo, para la determinacin del valor de adquisicin
de los valores admitidos a negociacin, se deducir el importe
obtenido por las transmisiones de derechos de suscripcin an-
teriores al 1 de enero de 2012, salvo que el importe obtenido
en dichas transmisiones hubiese tenido la consideracin de
ganancia patrimonial.
Ejemplo
Supongamos que, el 30 de agosto de 2000, usted compr en
Bolsa 1.000 acciones de una sociedad annima, por 6,00 euros
cada. El 8 de octubre de 2002, vendi derechos de suscripcin
por 4.207,08 euros. El 1 de enero de 2012, vendi de nuevo de-
rechos de suscripcin por 3.000,00 euros. Finalmente, el 8 de
agosto de 2013, vendi las acciones por 2.404,05 euros.
Venta de los derechos de suscripcin el 8/10/2002
Supone menor valor de adquisicin de valores en 4.207,08 .
Venta derechos de suscripcin el 1/01/2012
Genera incremento patrimonial por importe de 3.000,00
Venta de las acciones el 8/08/2013
Valor de adquisicin (6.000,00 x 1,415) 4.207,08 4.282,92
Prdida patrimonial 1.878,87
Cuando se trate de la transmisin de la participa-
cin en el capital de sociedades que hayan optado
por la aplicacin del rgimen scal de las Sociedades
Annimas Cotizadas de Inversin en el Mercado
Inmobiliario (SOCIMI), la ganancia patrimonial ge-
nerada quedar exenta hasta la diferencia positiva que
resulte de: 10% x Valor adquisicin participacin x aos
de permanencia en que la Sociedad haya tributado en
dicho rgimen los dividendos que no se hayan inte-
grado en la renta.
Si la participacin se hubiera adquirido a una entidad
vinculada (segn artculo 16 Impuesto sobre Socieda-
des), y hubiera habido una prdida en aquella transmi-
sin, la ganancia patrimonial que se genere no estar
exenta hasta el importe de dicha prdida.
En el caso de que se genere una prdida patrimonial,
se computar como tal, la parte que exceda del importe
de los dividendos que no hayan sido integrados de los
percibidos durante el ao anterior a la transmisin.
Lo dispuesto en este punto se aplicar, an cuando, en
el momento de presentar la autoliquidacin, la socie-
dad no cumpla con los requisitos exigidos para dicho
rgimen. Si posteriormente dichos requisitos no se
cumplieran, el contribuyente presentar autoliquida-
cin complementaria en el plazo que medie entre la
fecha del incumplimiento y la nalizacin del plazo de
autoliquidacin del periodo en que se produzca el in-
cumplimiento.
6.3.2 Transmisin onerosa de valores o
participaciones representativos de
la participacin en fondos propios
de sociedades o entidades no admitidos
a negociacin en mercados regulados
La ganancia o prdida de patrimonio se determina por la dife-
rencia entre su valor de adquisicin y el valor de transmisin.
Si bien, las particularidades son las siguientes:
Se establece un valor mnimo de transmisin, que es
el que prevalecer por encima del que se ha declara-
do, a no ser que se pruebe que el importe declarado
se corresponde con el que habran convenido partes
independientes en condiciones normales de mercado.
Si esto no se prueba, el valor de venta ser el mayor
de los dos siguientes:
a) El valor terico que resulte del balance correspon-
diente al ltimo ejercicio cerrado con anterioridad a
la fecha de devengo del impuesto.
b) El valor que resulte de capitalizar al tipo del 20%
el promedio de los resultados de los tres ejercicios
sociales cerrados con anterioridad a la fecha de de-
vengo del impuesto.
A este ltimo efecto, se computarn como benecios
los dividendos distribuidos y las asignaciones a reser-
vas, excluidas las de regularizacin o actualizacin de
balances.
El valor de transmisin as calculado se tendr en cuen-
ta para determinar el valor de adquisicin de los valo-
res o participaciones que corresponda al adquirente.
72
, se considera-
rn como transmitidos aquellos que adquiri en primer
lugar, es decir, los ms antiguos (criterio FIFO: prime-
ra accin que entra, primera que sale). Este criterio
tambin es de aplicacin cuando se trate de transmisio-
nes lucrativas. Se consideran valores o participaciones
homogneos aquellos que procedan de un mismo emi-
sor y formen parte de una misma operacin nanciera,
incluida la obtencin sistemtica de nanciacin, que
tengan igual naturaleza y rgimen de transmisin y
atribuyan un contenido sustancial similar de derechos
y obligaciones.
Cuando se trata de acciones o participaciones par-
cialmente liberadas su valor de adquisicin ser el
importe realmente satisfecho por el contribuyente.
Cuando se trate de acciones o participaciones total-
mente liberadas (acciones gratuitas), se necesita una
regla especial para calcular el valor de compra de cada
accin. El valor de adquisicin tanto de las acciones to-
talmente liberadas como de las que procedan resultar
de repartir el coste total entre el nmero de ttulos, tan-
to los antiguos como los liberados que correspondan.
ATENCION: Cuando se enajenen los DERECHOS de SUS-
CRIPCION, el importe obtenido por su transmisin, tendr la
consideracin de Ganancia Patrimonial en el periodo impositi-
vo en que se produzca la citada transmisin.
Ejemplo
Supongamos que, el 11 de abril de 1996, usted suscribi 1.000
acciones de 5,50 euros de nominal de una sociedad annima,
que no cotiza en Bolsa. El da 15 de septiembre de 1997 com-
pr otras 1.000 acciones de la misma sociedad (valores homo-
gneos) por 7.813,16 euros.
El 31 de diciembre de 2013 vendi 1.200 acciones por 6.490,93
euros, y no dispone de prueba suciente en derecho de que
este precio se corresponda con el que habran convenido par-
tes independientes en condiciones normales de mercado.
El capital de la sociedad est formado por 10.000 acciones. La
sociedad cierra su ejercicio social el 31 de julio y los bene-
cios de la sociedad de los tres ltimos ejercicios han sido de
6.010,12 euros, 9.015,18 euros y 12.020, 24 euros.
Finalmente, el valor terico segn balance cerrado en julio de
2013 es de 8,95 euros.
Valor de transmisin
Ya que usted no ha demostrado que el importe de la venta se
corresponde con el jado por partes independientes, se aplica
el mayor de los dos valores siguientes:
Valor terico: 8,95
Valor de capitalizacin: 4,51
(6.010,12 + 9.015,18 + 12.020,24) / 3
-------------------------------------------------------------------- = 45.075,90
0,2
45.075,90
------------------- = 4,51
10.000
Ganancia de las acciones suscritas el 11/04/1996
Valor de transmisin 1.000 x 8,95 8.950,00
Valor de adquisicin actualizado 5.500,00 x 1,575 -8.662,50
Ganancia patrimonial 287,50
Prdidas de las acciones compradas el 15/09/1997
Valor de transmisin 200 x 8,95 1.790,00
Valor de adquisicin 200 x 7,81 1.562,00
Valor de adquisicin actualizado 1.562,00 x 1,539 -2.403,92
Prdida patrimonial -613,92
Como la ganancia patrimonial y la prdida van a la base impo-
nible del ahorro, se integrarn y compensarn entre ambas
(ver 9.4). Si arrojase saldo negativo el resultado de la inte-
gracin y compensacin anterior, su importe slo se podra
compensar con el saldo positivo de las ganancias y prdidas
integrables en la base imponible del ahorro (procedentes de
la transmisin de elementos patrimoniales), que se pongan de
maniesto durante los cuatro aos siguientes.
6.3.3 Transmisin de valores o participaciones
en el capital de sociedades patrimoniales
Cuando se transmitan valores o participaciones en el capital de
las sociedades patrimoniales, las particularidades para calcu-
lar la ganancia o prdida patrimonial son las siguientes:
La ganancia o prdida patrimonial se computar por la
diferencia entre el valor de adquisicin y de titula-
ridad y el valor de transmisin. El valor de adquisicin
y titularidad se estimar integrado por:
a) El importe pagado para adquirir los valores (accio-
nes) o participaciones en el capital. Cuando la ad-
quisicin hubiese sido a ttulo lucrativo se tomar el
valor que resulte de la aplicacin de las normas del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
b) El importe de los benecios sociales que no han
sido distribuidos, pero que, sin embargo, se hubie-
sen obtenido por la sociedad durante los periodos
impositivos en los que tribut en el rgimen de so-
ciedades patrimoniales en el tiempo comprendido
entre la adquisicin y enajenacin de las citadas ac-
ciones o participaciones.
c) Los socios que adquirieron los valores despus de
la obtencin de los benecios sociales, restarn del
valor de adquisicin el importe de los dividendos
o participaciones en benecios que procedan de
periodos impositivos durante los cuales la sociedad
tuviera la consideracin de sociedad patrimonial.
El valor de transmisin ser como mnimo, el valor
terico resultante del ltimo balance cerrado, una vez
sustituido el valor neto contable de los activos por el
valor que tendran a efectos del Impuesto sobre el Pa-
trimonio, o por su valor de mercado si fuese inferior.
73
, se considera-
y obligaciones.
Cuando se trata de acciones parcialmente liberadas
su valor de adquisicin ser el importe realmente satis-
fecho por el contribuyente.
Cuando se trate de acciones totalmente liberadas
(acciones gratuitas), se necesita una regla especial
para calcular el valor de compra de cada accin. El
valor de adquisicin tanto de las acciones totalmente
liberadas como de las que procedan resultar de repar-
tir el coste total entre el nmero de ttulos, tanto los
antiguos como los liberados que correspondan.
Lo previsto en los apartados 6.3.1 y 6.3.2 de este captu-
lo en materia de derechos de suscripcin, se aplicar
tambin en este apartado de sociedades patrimoniales.
Cuando no se transmita la totalidad de los derechos de
suscripcin, se entender que los transmitidos corres-
ponden a los valores adquiridos en primer lugar.
Lo dispuesto en este apartado se aplicar cualquiera que sea la
entidad cuyas participaciones se transmiten, el momento en el
que se realice la transmisin y el rgimen scal aplicable a las
entidades en ese momento.
6.3.4 Transmisin o reembolso a ttulo
oneroso de acciones o participaciones
representativas del capital o patrimonio
de las instituciones de inversin colectiva
La ganancia o prdida patrimonial se computar por la diferen-
cia entre su valor de adquisicin y el valor de transmisin, de-
terminado por el valor liquidativo aplicable en la fecha en que
dicha transmisin o reembolso se produzca o, en su defecto,
por el ltimo valor liquidativo publicado. Cuando no existiera
valor liquidativo se tomar el valor terico resultante del ba-
lance correspondiente al ltimo ejercicio cerrado con anterio-
ridad a la fecha del devengo del Impuesto.
En supuestos distintos del reembolso de participaciones, el va-
lor de transmisin as calculado no podr ser inferior al mayor
El precio efectivamente pactado en la transmisin.
El valor de cotizacin en mercados secundarios o-
ciales de valores denidos en la Directiva 2004/39/
CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de
abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos
nancieros, y en particular, en sistemas organizados
de negociacin de valores autorizados conforme a lo
previsto en el artculo 31.4 de la Ley 24/1988, de 28
de julio, del Mercado de Valores, en la fecha de la
transmisin.
A los efectos de determinar el valor de adquisicin, resultar
de aplicacin, cuando proceda, lo dispuesto en el apartado
6.3.1 anterior.
No obstante lo dispuesto en los prrafos anteriores, en el caso
de transmisiones de participaciones en los fondos de inversin
cotizados a los que se reere el artculo 49 del Reglamento
de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de
inversin colectiva, aprobado por el Real Decreto 1.309/2005,
de 4 de noviembre, realizadas en bolsa de valores, el valor de
transmisin se determinar conforme a lo previsto en el apar-
tado 6.3.1 anterior.
74
, se considera-
y obligaciones.
Cuando se trata de acciones parcialmente liberadas
su valor de adquisicin ser el importe realmente satis-
fecho por el contribuyente.
Cuando se trate de acciones totalmente liberadas
(acciones gratuitas), se necesita una regla especial
para calcular el valor de compra de cada accin. El
valor de adquisicin tanto de las acciones totalmente
liberadas como de las que procedan resultar de repar-
tir el coste total entre el nmero de ttulos, tanto los
antiguos como los liberados que correspondan.
6.3.5 Aportaciones no dinerarias a sociedades
Cuando el contribuyente aporta un bien (por ejemplo, una vi-
vienda) o un derecho a una sociedad y a cambio recibe accio-
nes o participaciones, estamos hablando de aportaciones no
dinerarias.
Para calcular la ganancia o prdida patrimonial se tendrn en
cuenta las siguientes particularidades:
El valor de transmisin ser la cantidad mayor de las
siguientes:
a) El valor nominal de las acciones o participa-
ciones de la sociedad recibidas a cambio de los
bienes o derechos aportados o, en su caso, la parte
correspondiente del citado valor nominal. A este va-
lor se aadir el importe de las primas de emisin.
b) El valor de cotizacin de las acciones o parti-
cipaciones (en caso de que coticen en Bolsa) de la
sociedad recibidas a cambio de los bienes o derechos
a aportados. La cotizacin ser la del da en que se
formalice la aportacin o, en el caso de que ese da
no hubiera sesin de Bolsa, en el da anterior.
c) El valor de mercado del bien o derecho apor-
tado.
El valor de transmisin as calculado se tendr en cuen-
ta para determinar el valor de adquisicin de las accio-
nes o participaciones recibidas como consecuencia de
la aportacin no dineraria.
Adems, se tendr en cuenta lo establecido en el rgi-
men scal especial de las fusiones, escisiones, aporta-
ciones de activos, canje de valores y cesiones globales
del activo y del pasivo
75
.
RESUMEN
Cantidad mayor de:
1) valor nominal de las acciones recibidas
2) valor de cotizacin de las mismas
3) valor de mercado de lo aportado
- Valor de adquisicin .
Ganancia o prdida
Ejemplo
Supongamos que usted, el 1 de enero de 2013, aport una vi-
vienda a la sociedad DATASA, SA, valorada segn el informe
pericial en 117.197,36 euros. A cambio recibi de la citada so-
ciedad 20.000 acciones de 6,00 euros de valor nominal, que no
cotizan en Bolsa. Usted haba comprado la vivienda el 30 de di-
ciembre de 1996 por 84.141,69 euros. Pag, adems, en aquel
entonces, 9.015,18 euros por los gastos y tributos inherentes a
la compra. Finalmente, el valor de mercado del bien aportado
asciende a 180.303,63 euros.
Relacin de valores
Valor nominal de las acciones recibidas por la aporta-
cin: 120.000,00 euros.
Valor de cotizacin de los ttulos recibidos: No existe
cotizacin.
Valor de mercado del bien aportado: 180.303,63 euros.
Valor de transmisin que prevalece: 180.303,63 euros.
Clculo de valor de adquisicin actualizado
Importe satisfecho 84.141,69 x 1,575 132.523,16
Gastos y tributos 9.015,18 x 1,575 14.198,90
Valor de adquisicin actualizado
(132.523,16 + 14.198,90 )
146.722,06
Clculo de la ganancia patrimonial
Valor de adquisicin actualizado 146.722,06
Ganancia patrimonial (180.303,63 - 146.722,06 ) 33.581,57
75 El Rgimen scal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos,
canje de valores y cesiones globales del activo y del pasivo se regula en la
normativa del Impuesto sobre Sociedades.
6.3.6 Separacin de socios o disolucin de
sociedades
Vamos a estudiar las particularidades para calcular, en estos
casos, la ganancia o prdida patrimonial.
Si los socios se separan o se disuelve una socie-
dad, la ganancia o prdida patrimonial del socio ser
la diferencia entre el valor de la cuota de liquidacin
social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el
valor de adquisicin del ttulo o participacin de capital
que corresponda. Esta ganancia o prdida patrimonial
no tiene nada que ver con la ganancia o prdida patri-
monial que corresponda a la sociedad como tal.
En los casos de escisin, fusin o absorcin de so-
ciedades, la ganancia o prdida patrimonial del contri-
buyente ser la diferencia entre los siguientes valores:
a) El valor de adquisicin de los ttulos, derechos o va-
lores representativos de la participacin del socio.
b) El valor de mercado de los ttulos, numerario o de-
rechos recibidos o el valor de mercado de los entre-
gados.
Adems, hay que tener en cuenta lo establecido en el rgimen
scal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de
activos, canje de valores y cesiones globales del activo y del
pasivo.
76
Ejemplo
Supongamos que usted, el 20 de septiembre de 1996, adquiri
por 120.160,00 euros el 20% de la sociedad ASFAL (un paquete
de 16.000 acciones de 6,01 euros de nominal a 7,51 euros, que
cotiza en Bolsa). El 1 de febrero de 2013 se acuerda cambiar
el objeto social y usted se separa de la sociedad. A cambio ha
recibido un local que la sociedad ha valorado en 150.253,03
euros. El valor de mercado del local asciende a 190.000,00
euros.
Valor de
transmisin
Valor de mercado del bien recibido 190.000,00
Valor de
adquisicin
actualizado
120.160,00 x 1,575 189.252,00
Ganancia
patrimonial
(190.000,00 189.252,00 ) 748,00
6.3.7 Traspaso de local de negocio
En el caso de que un arrendatario traspase el local a otro
arrendatario, la ganancia patrimonial se atribuir a quien ha
cedido el local y por el importe que le corresponda en el
traspaso.
Cuando el derecho de traspaso se haya adquirido mediante
precio, ste tendr la consideracin de valor de adquisicin.
76 El Rgimen scal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos,
canje de valores y cesiones globales del activo y del pasivo se regula en la
normativa del Impuesto sobre Sociedades.
6.3.8 Indemnizaciones por prdidas o siniestros
en elementos patrimoniales
Cuando se percibe una indemnizacin por los daos ocasio-
nados en elementos patrimoniales del contribuyente, tanto de
forma directa o va compaa de seguros, la ganancia o prdida
patrimonial se calcular por diferencia entre la cantidad re-
cibida y la parte proporcional del valor de adquisicin
que corresponda al dao.
Por lo tanto, cuando el contribuyente percibe una indemniza-
cin, se considera como valor de transmisin el importe de la
indemnizacin o el capital asegurado.
Si la indemnizacin no fuese en metlico, la ganancia o pr-
dida patrimonial se calcular por diferencia entre el valor de
mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la
parte proporcional del valor de adquisicin que corresponda
al dao.
Slo habr ganancia patrimonial si se ha aumentado el valor
del patrimonio del contribuyente.
Ejemplo
Supongamos que usted adquiri una vivienda el 20 de febre-
ro de 1996 por 120.202,42 euros. Pag, en aquel entonces,
12.020,24 euros por gastos y tributos inherentes a la compra.
Posteriormente, usted arrend la vivienda vaca desde el 1 de
enero 1997 al 30 de junio de 1997 (amortizacin: 901,52 euros).
A partir del 1 de julio de 1997 ha sido la vivienda de vacaciones
de su familia. El 20 de septiembre de 2013 un incendio des-
truye totalmente la vivienda. Su seguro le abona una indemni-
zacin por la vivienda de 150.000,00 euros. El valor del suelo
conforme a la referencia catastral es el 30%.
Clculo del valor de adquisicin actualizado:
Importe real de
adquisicin
120.202,42 x 70% = 84.141,69
84.141,69 x 1,575
132.523,16
Gastos y tributos
12.020,24 x 70%= 8.414,17
8.414,17 x 1,575
13.252,32
Amortizaciones 1997 901,52 x 1,539 -1.387,44
Valor de adquisicin actualizado
(132.523,16 + 13.252,32 1.387,44 )
144.388,04
Debe sealarse que el suelo no se destruye, con lo que la in-
demnizacin se compara con el valor de la construccin.
Clculo de la ganancia patrimonial:
Indemnizacin percibida por el incendio 150.000,00
Valor de adquisicin actualizado 144.388,04
Ganancia patrimonial (150.000,00 144.388,04 ) 5.611.96
6.3.9 Permuta de bienes o derechos
La ganancia o prdida patrimonial cuando el contribuyente
permuta un bien o derecho por otro, por ejemplo, si entrega un
solar a cambio de pisos, se calcular por la diferencia entre el
valor de adquisicin de bien o derecho que se cede y el mayor
a) El valor de mercado del bien o derecho entregado.
b) El valor de mercado del bien o derecho que se recibe
a cambio.
Ejemplo
Supongamos que, el 30 de enero de 2013, usted cambia una
coleccin de sellos que recibi como parte de una herencia el
30 de julio de 1996 (valor ISD 11.118,72 euros) por un cuadro
de un conocido pintor. El valor de mercado de la coleccin de
sellos es de 24.000,00 euros y el del cuadro es de 30.000,00
euros.
Permuta efectuada el 30/01/2013
Valor de mercado del cuadro recibido 30.000,00
Valor de adquisicin ac-
tualizado de la coleccin
de sellos
11.118,72 x 1,575 17.511,98
Ganancia patrimonial 30.000,00 - 17.511,98 12.488,02
6.3.10 Extincin de rentas vitalicias o
temporales
El contrato de renta vitalicia o temporal es un contrato que
obliga al deudor a que pague a una persona (o varias) una pen-
sin o rdito anual durante un determinado tiempo o durante
toda la vida, a cambio de bienes muebles o inmuebles que la
persona le ha transferido.
Cuando desaparece la obligacin de pagar la renta (por ejem-
plo al morir el rentista) desaparece tambin la deuda. Por ello,
al extinguirse el contrato, el obligado al pago de las rentas tie-
ne que calcular si las rentas que ha pagado superan el valor
de adquisicin del capital recibido (valor actual actuarial de
la renta), con lo que se le producira una prdida o si bien la
suma pagada es inferior, con lo se le producira una ganancia.
6.3.11 Transmisin de elementos patrimoniales
a cambio de una renta temporal o vitalicia
Cuando una persona transmite o cede un bien o derecho a
cambio de una renta temporal o vitalicia, la ganancia o prdi-
da patrimonial, para el transmitente-rentista se determina por
diferencia entre:
a) Valor actual actuarial de la renta.
b) Valor de adquisicin del bien entregado a cambio.
6.3.12 Transmisin de derechos reales sobre
bienes inmuebles
Cuando el titular de un derecho real de goce o disfrute sobre
inmuebles efecte su transmisin, o cuando se produzca su
extincin, para el clculo de la ganancia o prdida patrimonial,
el valor de adquisicin se minorar de forma proporcional al
tiempo durante el cual haya sido titular del referido derecho.
6.3.13 Incorporaciones de bienes o derechos
que no deriven de una transmisin
Por ejemplo, si el contribuyente obtiene un premio en un con-
curso (un coche, un viaje), la ganancia patrimonial del con-
tribuyente ser el valor de mercado del bien o derecho.
6.3.14 Operaciones realizadas en el mercado de
futuros y opciones
En las operaciones realizadas en los mercados de futuros y
opciones regulados por el Real Decreto 1814/1991, de 20 de
diciembre, se considerar ganancia o prdida patrimonial el
rendimiento obtenido cuando la operacin no suponga la co-
bertura de una operacin principal concertada en el desarrollo
de las actividades econmicas realizadas por el contribuyente.
ATENCIN: Si tal operacin es la cobertura de una operacin
principal de las actividades econmicas del contribuyente, el
rendimiento tributar como renta de actividades econmicas.
6.4 Ganancias patrimoniales no justicadas
Tendrn la consideracin de ganancias patrimoniales no jus-
ticadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaracin o
adquisicin no se corresponda con la renta o patrimonio de-
clarados por el contribuyente, as como la inclusin de deudas
inexistentes en cualquier declaracin por este Impuesto o por
el Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas, o su ano-
tacin en los libros o registros ociales.
Las ganancias patrimoniales no justicadas se integrarn en
la base liquidable general del perodo impositivo respecto del
que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe sucien-
temente que ha sido titular de los bienes o derechos corres-
pondientes desde una fecha incluida en un perodo impositivo
prescrito.
En todo caso tendrn la consideracin de ganancias patri-
moniales no justicadas y se integrarn en la base liquidable
general del periodo impositivo ms antiguo entre los no pres-
critos susceptible de regularizacin, la tenencia, declaracin
o adquisicin de bienes o derechos respecto de los que no se
hubiera cumplido en el plazo establecido al efecto la obliga-
cin de informacin sobre bienes y derechos situados en el
extranjero que se reere la disposicin adicional undcima de
la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del
Territorio Histrico de Gipuzkoa.
No obstante, no resultar de aplicacin lo previsto en este
apartado cuando el contribuyente acredite que la titularidad de
los bienes o derechos se corresponde con rentas declaradas,
o bien con rentas obtenidas en periodos impositivos respecto
de los cuales no tuviese la condicin de contribuyente por este
Impuesto.
6.5 A quin se atribuyen las ganancias y
prdidas patrimoniales?
Se considera que las ganancias y prdidas patrimoniales las
obtienen los contribuyentes que, segn el Impuesto sobre el
Patrimonio, sean titulares de los bienes, derechos y de-
ms elementos patrimoniales de donde provengan.
Las ganancias patrimoniales no justicadas se atribuirn
al titular de los bienes o derechos en que se maniesten.
En caso de matrimonio o pareja de hecho constituida con-
forme a la Ley 2/2003, reguladora de las parejas de hecho, se
atribuir a cada uno de los cnyuges o miembros de la pareja
de hecho, la mitad de las ganancias y prdidas patrimoniales
de bienes y derechos que, segn las disposiciones o pactos
que regulan el rgimen econmico matrimonial o el rgimen
patrimonial de la pareja de hecho, sean comunes a ambos,
a no ser que se justique otra cuota de participacin. Por el
contrario, las ganancias y prdidas patrimoniales de bienes y
derechos privados corresponden al cnyuge o miembro de la
pareja de hecho titular de los mismos.
Por su parte, cuando no est debidamente acreditado
quien es el titular de los bienes o derechos, la Adminis-
tracin Tributaria tendr derecho a considerar como titular a
quien gure como tal en un registro scal u otros registros de
carcter pblico. Por lo tanto, ser a l a quien se le atribui-
rn las ganancias y prdidas patrimoniales de dichos bienes
o derechos.
Las adquisiciones de bienes y derechos que no se deriven de
una transmisin previa se considerarn ganancias patrimonia-
les de la persona a quien corresponda el derecho a su obten-
cin o que las haya ganado directamente.
6.6 Cundo se imputan las ganancias y
las prdidas patrimoniales?
Con carcter general, los ingresos y gastos que determinan
las rentas que hay que incluir en la base del impuesto se im-
putarn al periodo impositivo en que se hayan devengado tales
ingresos y gastos, con independencia del momento en que se
realicen los correspondientes cobros y pagos.
En particular, las ganancias y prdidas patrimoniales se
imputarn al periodo impositivo en que tenga lugar la altera-
cin patrimonial.
En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado,
el contribuyente puede optar por imputar proporcionalmente
las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que sean
exigibles los cobros correspondientes.
Se considerarn operaciones a plazos o con precio aplazado
aqullas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante
pagos sucesivos, siempre que el periodo transcurrido entre la
entrega o la puesta a disposicin del bien y el vencimiento del
ltimo plazo sea ms de un ao.
Si una operacin a plazos o con precio aplazado se paga, en
todo o en parte, mediante letras de cambio y si stas han sido
transmitidas en rme antes de su vencimiento, la renta se im-
putar al periodo impositivo en que se transmiten.
Sin embargo, en ningn caso tendrn este tratamiento para
el transmitente las operaciones derivadas de contratos de
rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y
derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, el rentis-
ta declarar la ganancia o prdida patrimonial en el periodo
impositivo en que se constituya la renta.
tranjero?
En caso de que el contribuyente pierda su condicin por cam-
bio de residencia al extranjero, todas las rentas pendientes de
imputacin debern integrarse en la base imponible corres-
pondiente al ltimo periodo impositivo que deba declararse
por este impuesto en el lugar anterior al de cambio de residen-
cia, en las condiciones que se jen reglamentariamente. En tal
caso, se har una declaracin liquidacin complementaria, sin
sancin ni intereses de demora ni recargo alguno.
Si el contribuyente fallece, todas las rentas pendientes de ser
declaradas debern integrarse en la base imponible del ltimo
6.7 Casos de reinversin
6.7.1 Qu sucede si se reinvierte el importe
obtenido como consecuencia del reembolso
o transmisin de participaciones o acciones
en instituciones de inversin colectiva?
Cuando el importe obtenido en el reembolso o transmisin
de las participaciones o acciones en instituciones de inversin
colectiva se destine, de acuerdo con el procedimiento que
se establece reglamentariamente, a la adquisicin o suscrip-
cin de acciones o participaciones en otras instituciones de
inversin colectiva, no proceder computar las ganancias o
prdidas patrimoniales que se obtengan en dicho reembolso o
transmisin, y las nuevas acciones o participaciones suscritas
conservarn el valor y fecha de adquisicin de las acciones o
participaciones transmitidas o reembolsadas, en los siguientes
casos:
En los reembolsos de participaciones en instituciones
de inversin colectiva que tengan la consideracin de
fondos de inversin.
En la transmisin de acciones de instituciones de in-
versin colectiva con forma societaria, siempre que se
cumplan las dos condiciones siguientes:
- Que el nmero de socios de la institucin de inver-
sin colectiva cuyas acciones se transmitan sea su-
perior a 500.
- Que el contribuyente, no hay participado, en algn
momento dentro de los doce meses anteriores a la
fecha de la transmisin en ms del 5 por 100 del
capital de la institucin de inversin colectiva.
Este rgimen de diferimiento no se aplica cuando, por cual-
quier medio, se ponga a disposicin del contribuyente el im-
porte derivado del reembolso o transmisin de las acciones
o participaciones de instituciones de inversin colectiva.
Tampoco resultar de aplicacin el citado rgimen cuando
la transmisin o adquisicin tenga por objeto participaciones
representativas del patrimonio de instituciones de inversin
colectiva o acciones de las sociedades del mismo tipo, a que se
reere este apartado, que tengan la consideracin de fondos
de inversin cotizados conforme a lo previsto en el artculo 49
del Reglamento de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Insti-
tuciones de Inversin Colectiva, aprobado por el Real Decreto
1.309/2005, de 4 de noviembre.
Este rgimen tambin se aplicar a los socios o participes de
instituciones de inversin colectiva, reguladas por la Directiva
85/611/CEE del Consejo, de 20 de diciembre de 1985, distin-
tas de las instituciones de inversin colectiva constituidas en
pases o territorios calicados como parasos scales
77
, cons-
tituidas y domiciliadas en algn Estado miembro de la Unin
Europea e inscritas en el registro especial de la Comisin
Nacional del Mercado de Valores, a efectos de su comercia-
lizacin por entidades residentes en Espaa. En este caso se
debern cumplir los siguientes requisitos:
- La adquisicin, suscripcin, transmisin y reembolso
de acciones y participaciones de instituciones de in-
versin colectiva se realizar a travs de entidades co-
mercializadoras inscritas en la Comisin Nacional del
Mercado de Valores.
- En el caso de que la institucin de inversin colectiva
se estructure en compartimentos o subfondos, el n-
mero de socios y el porcentaje mximo de participa-
cin previsto (ms de 5% del capital de la institucin de
inversin colectiva), se entiende referido a cada com-
partimiento o subfondo comercializado.
La determinacin del nmero de socios se realizar de acuer-
do con el siguiente procedimiento:
- Para las instituciones de inversin colectiva reguladas
en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, el nmero de
accionistas que gure en el ltimo informe trimestral,
anterior a la fecha de transmisin o reembolso, que la
institucin haya remitido a la Comisin Nacional del
Mercado de Valores de acuerdo con lo dispuesto en la
normativa de desarrollo de la Ley 35/2003, de Institu-
ciones de Inversin Colectiva.
77 Vase, dentro del captulo 7 Imputacin de rentas, el apartado 7.3 relativo
al rgimen scal de los socios o partcipes de las instituciones de inversin
colectiva constituidas en parasos scales.
- Para las instituciones de inversin colectiva incluidas
en el apartado 3 del artculo 50 de la Norma Foral del
Impuesto, el nmero de accionistas que conste en la
ltima comunicacin anual a la Comisin Nacional del
Mercado de Valores, anterior a la fecha de transmi-
sin o reembolso, que se efecte por una nica enti-
dad comercializadora con establecimiento en Espaa
designada a tal efecto por la institucin de inversin
colectiva o su gestora, referida a cada compartimento
o subfondo registrado. A los efectos anteriores y de lo
previsto en el siguiente prrafo, esta comunicacin de-
ber expresar el nmero total de accionistas de cada
compartimento o subfondo, el patrimonio total de la
institucin, compartimento o subfondo, la fecha a la
que se reeren los datos anteriores y tendr un perio-
do mximo de validez de un ao contado desde dicha
fecha de referencia.
La Comisin Nacional del Mercado de Valores har
pblica dicha informacin y precisar los requisitos
tcnicos y procedimientos de comunicacin de la in-
formacin sealada.
El contribuyente que quiera acogerse al rgimen de diferi-
miento previsto en este apartado para las operaciones en las
que intervenga alguna institucin de inversin colectiva con
forma societaria, deber comunicar documentalmente a las
entidades a travs de las cuales se realicen las operaciones de
transmisin o reembolso y adquisicin o suscripcin que no
ha participado en algn momento dentro de los doce meses
anteriores a la fecha de la operacin en ms del 5 por 100 del
capital de la institucin de inversin colectiva correspondien-
te. Las referidas entidades debern conservar a disposicin de
la Administracin tributaria durante el periodo de prescripcin
de las obligaciones tributarias la documentacin comunicada
por los contribuyentes
A estos efectos, la informacin relativa al nmero de socios, a
su identidad y a su porcentaje de participacin no tendrn la
consideracin de hecho relevante.
6.7.2 Qu sucede si se reinvierte el importe
de la vivienda habitual?
Estarn exentas las ganancias patrimoniales que se obtengan
de la venta de la vivienda habitual del contribuyente, siempre
que el importe total de la venta se utilice para comprar una
nueva vivienda habitual; es decir, siempre que se reinvierta.
ATENCIN: A estos efectos, el contribuyente deber osten-
tar la PLENA PROPIEDAD sobre ambas viviendas, sin que tal
consideracin quede desvirtuada porque esta propiedad se
comparta con otros cotitulares.
A efectos de la reinversin, da lo mismo que se compre una
vivienda o que se rehabilite aquella que vaya a considerarse
como tal, siempre que se cumpla una de las dos circunstancias
siguientes:
Que se rehabilite en las condiciones a que se reere
el Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de 30 de di-
ciembre, sobre actuaciones protegidas de Rehabilita-
cin del Patrimonio Urbanizado y Edicado.
Que dicha rehabilitacin sea calicada como actuacin
protegible de acuerdo con el Real Decreto 2066/2008,
de 12 de diciembre, o normas del mbito estatal que lo
sustituyan.
Qu se entiende por vivienda habitual?
Recordamos que se entiende por vivienda habitual, tal como
ya se explic en el captulo 3 de este manual:
Es vivienda habitual, aqulla en la que el contribu-
yente resida durante tres aos sin interrupcin. No
obstante, tambin se considera residencia habitual
cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo,
el contribuyente fallezca o se produzcan circunstancias
que obliguen a cambiar de vivienda (inadecuacin de
la vivienda al grado de discapacidad del contribuyente,
o de un ascendiente, descendiente, cnyuge o pareja
2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de
hecho, que conviva con el contribuyente, o de alguna
persona que genere el derecho a practicar la deduc-
cin de la cuota ntegra de este Impuesto, separacin
matrimonial, extincin de la pareja de hecho consti-
tuida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7
de mayo, reguladora de las parejas de hecho, traslado
laboral, obtencin de primer empleo, o de otro empleo,
circunstancias de carcter econmico que impidan sa-
tisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo, u otros
anlogos).
A los exclusivos efectos de la aplicacin de la exencin
de la ganancia patrimonial obtenida por la transmisin
de la vivienda habitual, se entender que el contribu-
yente est transmitiendo su vivienda habitual cuando,
dicha edicacin constituya su vivienda habitual en
ese momento o hubiera tenido tal consideracin hasta
cualquier da de los dos aos anteriores a la fecha de
transmisin.
En los supuestos de adquisicin de una vivienda habi-
tual entre el 1 de enero de 2006 y el 31 de diciembre
de 2010 y posterior transmisin de la anterior vivienda
habitual acogindose a la exencin por reinversin, el
plazo para materializar la reinversin de las cantidades
obtenidas en la enajenacin de la anterior vivienda
habitual, ser de tres aos. En este supuesto, la con-
sideracin de vivienda habitual se referir al momento
de la transmisin de la anterior vivienda habitual o a
cualquier da de los tres aos anteriores a la fecha de
transmisin.
No son vivienda habitual, los jardines, parques, pis-
cinas e instalaciones deportivas, los garajes y, en gene-
ral, los anexos o cualquier otro elemento que no consti-
tuya la vivienda propiamente dicha. Sin embargo, s lo
sern en los casos en que estos elementos formen con
la vivienda una nca registral nica.
En qu plazo hay que reinvertir?
El importe total de la venta de la vivienda habitual anterior se
deber invertir en menos de dos aos, bien de una sola vez,
bien sucesivamente.
Se entiende que la reinversin se realiza dentro del plazo cuan-
do la venta de la vivienda habitual se realiz a plazos o con pre-
cio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a
comprar la nueva en el ao en que se vayan percibiendo.
Cuando el contribuyente no reinvierta el precio de venta de la
vivienda habitual transmitida en el mismo ao de la venta, de-
ber hacer constar en la declaracin del impuesto del ejercicio
en el que se obtenga la ganancia patrimonial su intencin de
reinvertir en las condiciones y plazos sealados.
De la misma manera, dar derecho a la exencin por reinver-
sin si el contribuyente adquiere primero la nueva vivienda
habitual y vende despus la anterior, siempre que se cumplan
las dos condiciones siguientes:
Que entre la compra de la nueva y la venta de la ante-
rior no transcurran ms de dos aos.
Que el importe de la venta se destine a pagar la nueva.
En los supuestos de adquisicin de una vivienda habitual entre
el 1 de enero de 2006 y el 31 de diciembre de 2010 y posterior
transmisin de la anterior vivienda habitual acogindose a la
exencin por reinversin, el plazo para materializar la reinver-
sin de las cantidades obtenidas en la enajenacin de la ante-
rior vivienda habitual, ser de tres aos. En este supuesto, la
consideracin de vivienda habitual se referir al momento de
la transmisin de la anterior vivienda habitual o a cualquier da
de los tres aos anteriores a la fecha de transmisin.
Qu sucede si el contribuyente no reinvierte todo el
importe de la venta?
Si el contribuyente reinvierte en las citadas condiciones, pero
slo parte del importe de la venta, tributar por la ganancia
que corresponda a la parte que no ha reinvertido.
Qu sucede si el contribuyente no cumple las condicio-
nes para reinvertir?
Si no cumple alguna de las condiciones citadas para reinver-
tir, deber tributar la ganancia patrimonial correspondiente,
puesto que deja de estar exenta. En tal caso, el contribuyente
declarar la parte de la ganancia patrimonial no exenta, en el
ao que la ha obtenido. Para lo cual, deber hacer declaracin-
liquidacin complementaria, en la que incluir los correspon-
dientes intereses de demora, y la presentar el ao que el con-
tribuyente incumpli alguna de las condiciones.
Qu sucede si al vender amortiza el crdito que utiliz
para adquirir la vivienda?
En tal caso el valor de transmisin se considerar (a efectos
de la reinversin) la diferencia entre el valor de venta y el prin-
cipal del prstamo (capital) que se encontraba pendiente de
amortizar a la fecha de la transmisin.
Hay algn lmite para la reinversin?
No hay lmite para reinvertir. Por ejemplo, si el contribuyente
vendiera su vivienda habitual por 360.607,26 euros obteniendo
una ganancia de 245.000,00 euros, no tendra que tributar la
ganancia si la nueva vivienda habitual la comprara, por ejem-
plo, por 390.657,87 euros. Eso s, no le correspondera dedu-
cir el benecio scal por la nueva vivienda
78
, ya que el 15% de
245.000,00 euros ya ha superado los 30.000,00 euros de lmite
de crdito scal que todos los contribuyentes tienen si com-
pran la vivienda a partir del ejercicio 2012.
Ejemplo A
1. Supongamos que el 5 de febrero de 1996 usted com-
pr su vivienda habitual por 60.000,00 euros, gastos e
impuestos inherentes a la compra incluidos. El 15 de
marzo de 2013, la vendi por 102.172,06 euros. El 10
de diciembre de 2013, adquiere otra vivienda habitual
por 114.192,30 euros, incluidos los gastos e impuestos
inherentes a la compra.
Fecha de compra 05-02-1996
Fecha de venta 15-03-2013
Valor de venta 102.172,06
Valor de compra
actualizado
60.000,00 x 1,575 -94.500,00
Ganancia patrimonial (102.172,06 -94.500,00 ) 7.672,06
La ganancia patrimonial est totalmente exenta porque usted
ha reinvertido el importe total de la venta: 102.172,06 euros.
78 Vase, dentro del captulo 12 Cuota lquida y deducciones, el apartado 12.5.2
relativo a la deduccin por adquisicin de vivienda habitual.
2. Si usted compra la nueva vivienda habitual por
84.141,69 euros, slo volver a invertir parte del impor-
te de la venta, por lo que slo estar exenta parte de la
ganancia, y tendr que tributar por el resto. Para ello,
se halla la ganancia exenta segn una regla de tres, y el
resto ser lo que hay que tributar.
Regla de tres para hallar la ganancia exenta:
Si 102.172,06 dan una ganancia
patrimonial de
7.672,06
84.141,69 darn... X
X= 6.318,16 (ganancia exenta)
Luego la ganancia patrimonial sujeta ser:
7.672,06 6.318,16 = 1.353,90
Ejemplo B
Vamos a analizar dos supuestos:
1. Supongamos que usted, en el ejemplo 1, para poder
comprar su vivienda habitual ha utilizado un prstamo
(deducible en su 100%), y que cuando la ha vendido le
quedaban por amortizar 12.020,24 euros del capital del
prstamo.
En ese caso, el importe que deber volver a invertir
para tener derecho a la exencin total de la ganancia
patrimonial ser de 90.151,82 euros. Es decir, el valor
de la venta (102.172,06 euros) menos el capital pen-
diente de amortizar del prstamo (12.020,24 euros).
Por lo tanto, con 90.151,82 euros invertidos en la
compra de una nueva vivienda, tendr derecho a la
exencin total de la ganancia patrimonial de la anterior
(7.672,06 euros).
2. Supongamos que usted ha comprado la nueva vivienda
habitual por 84.141,69 euros.
En ese caso, de los 90.151,82 euros (importe real de la
venta, una vez restada la amortizacin pendiente) slo
ha vuelto a invertir una parte, por lo que slo est exen-
ta la ganancia correspondiente a la parte que usted ha
vuelto a invertir (84.141,69 euros) en la nueva vivienda
habitual. Por lo tanto, usted deber tributar por el resto
de la ganancia.
Volvemos a hacer la regla de tres para hallar la ganan-
cia exenta, y despus hallaremos el resto.
Regla de tres para hallar la ganancia exenta:
Si 90.151,82 dan una ganancia de 7.672,06
84.141,69 darn... X
X = 7.160,58 (ganancia exenta)
Luego la ganancia por que tiene que tributar ser:
7.672,06 - 7.160,58 = 511,48
6.8 Ganancias y prdidas patrimoniales
de elementos afectos a actividades
econmicas
Las reglas de clculo citadas en los apartados anteriores co-
rresponden a las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas
de elementos no afectos a actividades econmicas. Sin embar-
go, los elementos afectos a actividades econmicas tienen sus
propias normas de clculo
79
. De forma resumida se puede des-
tacar lo siguiente:
Para calcular las ganancias y prdidas patrimoniales de
elementos afectos a actividades econmicas, se aplican
las normas propias del Impuesto sobre Sociedades,
y no se tienen nunca en cuenta las actualizaciones y
reducciones temporales que para las ganancias y pr-
didas patrimoniales establece la Norma Foral del Im-
puesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Las ganancias y prdidas patrimoniales de elementos
afectos a actividades econmicas no se someten a los
lmites establecidos para integrar y compensar las
ganancias y prdidas patrimoniales puesto que cons-
tituyen un componente ms (positivo o negativo) del
rendimiento de la actividad econmica.
Lo mximo que pueden tributar las ganancias y prdi-
das patrimoniales de elementos afectos a actividades
econmicas es el tipo general del Impuesto sobre So-
ciedades
80
.
6.8.1 Estimacin Directa: modalidad normal y
simplicada
El impreso que hay que utilizar es el anexo 6 del modelo 109
de Declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas.
En el rendimiento neto de las actividades econmicas se in-
cluirn las ganancias o prdidas patrimoniales de todo elemen-
to patrimonial afecto.
6.8.2 Estimacin objetiva: modalidad de convenios
y por signos, ndices o mdulos
En este caso, se utilizar el anexo 5 del modelo 109 de Decla-
racin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Se
sumarn o restarn las ganancias o prdidas patrimoniales de
la enajenacin de elementos afectos.
79 Vase el captulo 5 Rendimientos de actividades econmicas.
80 Vase, dentro del captulo 11 Cuota ntegra, el apartado 11.2. relativo al gra-
vamen de la base liquidable general.
7
Imputacin y atribucin de rentas
7.1 Unin Temporal de Empresas (UTE) y Agrupaciones de inters econmico (AIE)
7.2 Rgimen de transparencia scal internacional
7.2.1 A quien se imputar la renta positiva obtenida por una entidad de trans-
parencia scal no residente en territorio espaol?
7.2.2 Cules son las rentas objeto de imputacin?
7.2.3 Qu obligaciones formales se derivan si se aplica el rgimen de transpa-
rencia scal internacional?
7.3 Cmo tributarn los socios o partcipes de los fondos de inversin constituidos en
parasos scales?
7.4 Atribucin de rentas
7.1 Unin Temporal de Empresas (UTE)
y Agrupaciones de inters econmico
(AIE)
Las uniones temporales de empresas son entes sin persona-
lidad jurdica propia para la colaboracin empresarial por un
perodo de tiempo cierto, determinado o indeterminado, cuyo
objeto es el desarrollo o ejecucin de una obra, servicio o su-
ministro concreto (as como otros accesorios o complementa-
rios a ste), dentro o fuera de Espaa.
Las AIE son una gura asociativa de cooperacin interempre-
sarial, creada con el n de facilitar o desarrollar la actividad
econmica de sus miembros.
La misma ley que regula a las AIE tambin contempla a las
agrupaciones europeas de inters econmico (AEIE) con do-
micilio en Espaa, que equivalen a las primeras pero dentro
del mbito de la Unin Europea.
Unas y otras disfrutan de un rgimen scal especial semejante
en gran medida al de las UTEs.
Las rentas obtenidas por las UTEs y las AIEs, calculadas con-
forme a la normativa del Impuesto sobre Sociedades, se im-
putan a los socios para que cada uno, en el caso de que sean
personas fsicas, las declare en su Impuesto sobre la Renta de
las Personas Fsicas.
7.2 Rgimen de transparencia scal inter-
nacional
7.2.1 A quin se imputar la renta positiva
obtenida por una entidad en transparencia
scal no residente en territorio espaol?
La renta positiva obtenida por una entidad no residente en te-
rritorio espaol se imputar a los socios. Para ello, dicha renta
debe pertenecer a alguna de las clases que ms adelante se
detallan y, adems, tienen que cumplirse las circunstancias
siguientes:
1. Que estos socios tengan, en la fecha del cierre del ejer-
cicio social, como mnimo una participacin del 50% en
el capital, los fondos propios, los resultados o los de-
rechos de voto de la entidad no residente en territorio
espaol. Ahora bien, los socios pueden tener la citada
participacin por s solos o junto con entidades vincula-
das segn lo previsto en el artculo 16 de la Norma Fo-
ral del Impuesto sobre Sociedades, o con otros socios
unidos por vnculos de parentesco, incluido el cnyuge
o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho
constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003,
de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, en
lnea directa o colateral, consangunea o por anidad
o por la que resulte de la constitucin de la unin de
hecho conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7
de mayo, hasta el segundo grado inclusive.
La participacin que tengan las entidades vinculadas
no residentes se computar por el importe de la par-
ticipacin indirecta que determine en las personas o
entidades vinculadas residentes en territorio espaol.
El importe de la renta positiva a incluir se establecer
en proporcin a la participacin en los resultados o, si
no los hubiera, a la participacin en el capital, los fon-
dos propios o los derechos de voto de la entidad.
2. Que el importe que ha satisfecho la entidad no resi-
dente en territorio espaol, imputable a alguna de las
clases de rentas que ms adelante se detallan, por gra-
vamen de naturaleza idntica o anloga al Impuesto
sobre Sociedades, sea inferior al 75% del que habra co-
rrespondido de acuerdo con las normas del Impuesto
sobre Sociedades.
7.2.2 Cules son las rentas objeto de imputacin?
nicamente se imputar a los socios la renta positiva de la so-
ciedad que provenga de las siguientes fuentes:
1. Titularidad de bienes inmuebles rsticos o urbanos o
de derechos reales que recaigan sobre los mismos, a
no ser que estn afectos a una actividad empresarial
o cedidos en uso a entidades no residentes que perte-
nezcan al mismo grupo de sociedades de la titular en el
sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio.
2. Acciones y prstamos de la sociedad, as como partici-
pacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad y
cesin a terceros de capitales propios.
No se incluye aqu la renta positiva que proceda de es-
tos cuatro activos nancieros:
Activos nancieros que tiene la sociedad para cum-
plir las obligaciones legales y reglamentarias origi-
nadas por el ejercicio de actividades empresariales.
Activos nancieros que incorporen derechos de
crdito nacidos de contratos establecidos como
consecuencia de las actividades empresariales de la
sociedad.
Activos nancieros que tienen como consecuencia
del ejercicio de actividades de intermediacin en
mercados ociales de valores.
Activos nancieros que tienen las entidades de cr-
dito y aseguradoras como consecuencia del ejerci-
cio de sus actividades empresariales, sin perjuicio
de lo establecido en el punto 3 siguiente.
Se considera que la renta positiva derivada de la cesin
a terceros de capitales propios (prstamos) procede de
la realizacin de actividades crediticias y nancieras a
que se reere el punto 3 siguiente, cuando el cedente y
el cesionario pertenezcan a un grupo de sociedades en
el sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio y los
ingresos del cesionario procedan, al menos en el 85%,
de ejercer actividades empresariales.
3. Actividades crediticias, nancieras, aseguradoras y de
prestacin de servicios, excepto los directamente re-
lacionados con actividades de exportacin, realizadas,
directa o indirectamente, con personas o entidades
residentes en territorio espaol y vinculadas en el
sentido indicado en la normativa del Impuesto sobre
Sociedades, en cuanto determinen gastos scalmente
deducibles en dichas personas residentes.
No se incluir la renta positiva cuando ms del 50% de
los ingresos derivados de las actividades crediticias, -
nancieras, aseguradoras o de prestacin de servicios,
excepto los directamente relacionados con actividades
de exportacin, realizadas por la entidad no residente
en territorio espaol procedan de operaciones efec-
tuadas con personas o entidades no vinculadas en el
sentido indicado por la normativa del Impuesto sobre
Sociedades.
4. Transmisiones de los bienes y derechos citados en los
puntos 1 y 2 anteriores que generen ganancias y prdi-
das patrimoniales.
Sin embargo, existen dos excepciones para las rentas previs-
tas en los puntos 1, 2 y 4 anteriores.
No se incluirn las rentas previstas en los puntos 1, 2 y
4 anteriores, que la sociedad no residente en territorio
espaol haya obtenido de entidades en las que partici-
pe, directa o indirectamente, en ms del 5%, cuando se
cumplan las dos condiciones siguientes:
- Que la entidad no residente dirija y gestione las par-
ticipaciones mediante la correspondiente organiza-
cin de medios materiales y personales.
- Que los ingresos de las entidades de las que la so-
ciedad obtiene las rentas procedan en ms del 85%
de actividades empresariales.
Se entender que proceden de actividades empresaria-
les las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4, siempre y
cuando tengan su origen en entidades cuyos ingresos
procedan al menos en un 85% de actividades empresa-
riales (segunda de las dos condiciones de la primera
excepcin), y la participacin que la sociedad no resi-
dente tiene, directa o indirectamente, en tales entida-
des sea superior al 5%.
Asimismo, no se imputarn las rentas previstas en los
puntos 1, 2 y 4 anteriores, cuando la suma de sus im-
portes sea inferior al 15% de la renta total o inferior al
4% de los ingresos totales de la entidad no residente.
Los lmites establecidos en esta segunda excepcin po-
drn referirse a la renta o a los ingresos obtenidos por
el conjunto de las entidades no residentes en territorio
espaol pertenecientes a un grupo de sociedades en el
sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio.
En ningn caso se imputar una cantidad superior a la
renta total de la entidad no residente.
No se imputar en la base imponible del socio el im-
puesto o impuestos de naturaleza idntica o similar al
Impuesto sobre Sociedades satisfecho por la sociedad
no residente por la parte de la renta a incluir.
Las rentas positivas de los puntos 1, 2, 3 y 4 anteriores se im-
putarn en la base imponible general.
Estarn obligados a la correspondiente imputacin los con-
tribuyentes del punto 1 del apartado 7.2.1, que participen di-
rectamente en la entidad no residente o bien indirectamente a
travs de otra u otras entidades no residentes. En este ltimo
caso, el importe de la renta positiva ser el correspondiente a
la participacin indirecta.
La renta positiva que hay que imputar en la base imponible
del socio se calcular segn los principios y criterios estable-
cidos para determinar la base imponible en el Impuesto sobre
Sociedades. Se entender por renta total el importe de la base
imponible que resulte de aplicar estos mismos criterios y prin-
cipios. A estos efectos se utilizar el tipo de cambio vigente al
cierre del ejercicio social de la entidad no residente en terri-
torio espaol.
No se imputarn los dividendos o participaciones en bene-
cios en la parte que corresponda a la renta positiva que haya
sido imputada. El mismo tratamiento se aplicar a los dividen-
dos a cuenta.
En caso de distribucin de reservas se atender a la designa-
cin contenida en el acuerdo social, entendindose aplicadas
las ltimas cantidades abonadas a dichas reservas.
Una misma renta positiva slo se podr imputar una vez, cual-
quiera que sea la forma y la entidad en que se manieste.
Cuando la entidad participada sea residente de pases o terri-
torios considerados como parasos scales, se presumir,
salvo prueba en contrario, lo siguiente:
Que el importe imputable a alguna de las clases de
rentas ya detalladas que la sociedad ha satisfecho
por razn del tipo de gravamen idntico o anlogo al
Impuesto sobre Sociedades es inferior al 75% del que
habra satisfecho si hubiera aplicado las normas del
citado Impuesto sobre Sociedades.
Que la renta obtenida por la entidad participada proce-
de de las fuentes de renta detalladas ms arriba.
Que la renta obtenida por la entidad participada es equi-
valente al 15% del valor de adquisicin de la participacin.
Estas presunciones no se aplicarn cuando la entidad partici-
pada consolide sus cuentas de acuerdo con lo previsto en el
artculo 42 del Cdigo de Comercio, con otra u otras entidades
que estn obligadas a incluir la renta.
Cundo tiene que declarar el socio la renta en el rgi-
men de transparencia scal internacional?
La imputacin de la renta positiva que proviene de la entidad
no residente se realizar en el periodo impositivo que com-
prenda el da en que esta sociedad haya concluido su ejercicio
social que, a estos efectos, no podr entenderse superior a
doce meses, a no ser que el socio opte por realizar la inclusin
de la renta en el periodo impositivo que comprenda el da en
que se aprueben las cuentas correspondientes a dicho ejer-
cicio social, siempre que no hayan transcurrido ms de seis
meses desde que este ejercicio concluy.
El socio manifestar esta opcin en la primera declaracin del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en que haya
de surtir efecto y deber mantenerla durante tres aos.
Deduccin de la cuota del impuesto sobre la renta de la
persona fsica residente
El impuesto o gravamen efectivamente pagado por la sociedad
en el extranjero por razn de la distribucin de los dividendos
o participaciones en benecios, sea conforme a un convenio
para evitar la doble imposicin o de acuerdo con la legislacin
interna del pas o territorio de que se trate, se podr deducir
de la cuota ntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas en la parte que corresponda a la renta positiva que se
imputa al socio e incluye en la base imponible.
Esta deduccin se har an cuando los impuestos correspon-
dan a periodos impositivos distintos a aqul en el que se rea-
liz la inclusin.
La deduccin no superar la cuota ntegra que en Espaa co-
rrespondera pagar por la renta positiva imputada en la base
imponible.
Nunca se deducirn los impuestos pagados en pases o territo-
rios considerados como parasos scales.
Cmo se calcula la renta cuando el socio vende su par-
ticipacin?
Para calcular la renta derivada de la transmisin de la partici-
pacin, directa o indirecta, se utilizarn las reglas generales
de la transmisin de participaciones en sociedades patrimo-
niales
81
, con relacin a la renta positiva imputada en la base
imponible. Los benecios de la sociedad que se citan en tales
reglas sern los correspondientes a la renta positiva imputada.
7.2.3 Qu obligaciones formales se derivan si
se aplica el rgimen de transparencia scal
internacional?
Los socios que estn sujetos a este rgimen especial presen-
tarn, junto con la declaracin del Impuesto sobre la Renta de
6.3.3 relativo a la transmisin de valores o participaciones en el capital de
sociedades patrimoniales.
las Personas Fsicas, los siguientes datos de la sociedad no re-
sidente en territorio espaol:
Nombre o razn social y lugar del domicilio de la socie-
dad.
Lista de administradores de la sociedad.
Balance y cuenta de prdidas y ganancias de la socie-
dad.
Importe de la renta positiva que deba ser atribuida a
los socios.
Documentos que justiquen los impuestos que la so-
ciedad ha pagado respecto de la renta positiva que
deba ser atribuida a los socios.
Adems de lo previsto para este rgimen se tendrn
en cuenta los tratados y convenios internacionales
que formen parte del ordenamiento interno espaol.
Lo previsto en este apartado 7.2 no ser de aplicacin cuan-
do la entidad no residente en territorio espaol sea residente
en otro Estado miembro de la Unin Europea, siempre que
el contribuyente acredite que su constitucin y operativa res-
ponden a motivos econmicos vlidos y que realiza actividades
empresariales
7.3 Cmo tributarn los socios o partci-
pes de los fondos de inversin consti-
tuidos en parasos scales?
Los contribuyentes que participen en instituciones de inver-
sin colectiva (fondos de inversin) constituidos en pases o
territorios considerados como parasos scales imputarn en
la base imponible general el importe siguiente: la diferencia po-
sitiva entre el valor liquidativo de la participacin al da de cierre
del periodo impositivo y su valor de adquisicin. A no ser que se
demuestre lo contrario, se considerar que tal diferencia es el
15% del valor de adquisicin de la accin o participacin.
La cantidad imputada se considerar mayor valor de adquisicin.
No se imputarn los benecios distribuidos por las citadas ins-
tituciones de inversin colectiva. Lo que harn es minorar el
valor de adquisicin de la participacin.
La renta derivada de la transmisin o reembolso de las accio-
nes o participaciones se determinar utilizando las reglas ge-
nerales de la transmisin de participaciones en instituciones
de inversin colectiva, debiendo tomarse a estos efectos como
valor de adquisicin el que resulte de la aplicacin de lo previs-
to en los prrafos anteriores.
7.4 Atribucin de rentas
Concepto
Tendrn la consideracin de entidades en rgimen de atribu-
cin de rentas:
Las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurdica.
Herencias yacentes.
Comunidades de bienes.
Dems entidades que, carentes de personalidad jurdi-
ca, constituyen una unidad econmica o un patrimonio
separado, susceptibles de imposicin.
Entidades constituidas en el extranjero, cuya naturale-
za jurdica sea idntica o anloga a la de las entidades
en atribucin de rentas constituidas de acuerdo con las
leyes espaolas.
El rgimen de atribucin de rentas no ser aplicable a las So-
ciedades Agrarias de Transformacin que tributarn por el
Quines tributan?
Las rentas correspondientes a las entidades en rgimen de
atribucin de rentas se atribuirn a los socios, herederos, co-
muneros o partcipes, segn las normas o pactos aplicables
en cada caso. Si la Administracin Tributaria no tuviera cons-
tancia indudable de la existencia de tales normas o pactos, las
rentas se atribuirn por partes iguales a cada uno de ellos.
RESUMEN: Tributan los socios, herederos, comuneros o
partcipes.
Cmo tributan?
Las entidades en rgimen de atribucin de rentas no tributa-
rn por el Impuesto de Sociedades sino por el Impuesto sobre
Las rentas de las entidades en rgimen de atribucin de rentas
atribuidas tendrn la naturaleza derivada de la actividad o fuen-
te de donde procedan para cada uno de ellos.
En particular, si una entidad en rgimen de atribucin de
rentas desarrolla una actividad econmica, entonces los ren-
dimientos correspondientes a tal actividad tendrn esa misma
naturaleza para los integrantes de la entidad que intervengan
de forma habitual, personal y directa en gestionar por cuenta
propia los medios de produccin y los recursos humanos afec-
tos a la actividad.
En cambio, para los socios, herederos, comuneros o partcipes
que no realicen la mencionada intervencin y su participacin
en la entidad se limite a la mera aportacin de un capital, los
rendimientos atribuidos se consideran como provenientes del
capital. En este caso, se considerar que el rendimiento impu-
table es, como mximo, del 15 % del capital aportado, salvo que
se pruebe lo contrario.
Cmo se calcula la renta atribuible y pagos a
cuenta?
Para el clculo de las rentas a atribuir a cada uno de los socios,
herederos, comuneros o partcipes, se aplicarn las siguientes
reglas:
1. Las rentas se determinarn con arreglo a las normas
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas,
y no sern aplicables los porcentajes de integracin
previstos cuando el rendimiento neto de la actividad
econmica, del capital inmobiliario no procedente de
vivienda o del capital mobiliario
82
tenga un perodo de
generacin superior a dos o cinco aos y no se obtenga
de forma peridica o recurrente o se calique regla-
mentariamente como obtenido de forma notoriamente
irregular en el tiempo, con las siguientes especialida-
des:
a) La renta atribuible se determinar de acuerdo con
lo previsto en la normativa del Impuesto sobre So-
ciedades cuando todos los miembros de la entidad
en rgimen de atribucin de rentas sean sujetos
pasivos de dicho Impuesto o contribuyentes por el
Impuesto sobre la Renta de no Residentes con esta-
blecimiento permanente, siempre que en el primer
82 Rendimientos de capital mobiliario regulados en el artculo 40 de la Norma
Foral 10/2006, del 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Perso-
nas Fsicas.
caso no tengan la consideracin de sociedades pa-
trimoniales.
b) La determinacin de la renta atribuible a los contri-
buyentes del Impuesto sobre la Renta de no Resi-
dentes sin establecimiento permanente se efectuar
de acuerdo con lo previsto en el Captulo IV de la
Norma Foral 2/1999, de 26 de abril, del Impuesto
sobre la Renta de no Residentes.
c) Para el clculo de la renta atribuible a los miembros
de la entidad en rgimen de atribucin de rentas,
que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre So-
ciedades o contribuyentes por el Impuesto sobre
la Renta de no Residentes con establecimiento per-
manente o sin establecimiento permanente que no
sean personas fsicas, procedente de ganancias pa-
trimoniales derivadas de la transmisin de elemen-
tos no afectos al desarrollo de actividades econmi-
cas, no resultar de aplicacin lo establecido en la
disposicin transitoria primera de la Norma Foral
10/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Fsicas, en la que se estable-
ce cmo determinar el importe de las ganancias pa-
trimoniales derivadas de elementos patrimoniales
adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de
1994.
2. La parte de renta atribuible a los socios, herederos, co-
muneros o partcipes, contribuyentes por este Impues-
to o por el Impuesto sobre Sociedades, que formen
parte de una entidad en rgimen de rentas constituida
en el extranjero, se determinar de acuerdo con lo se-
alado en la regla primera anterior.
3. Cuando la entidad en rgimen de atribucin de rentas
obtenga rentas de fuente extranjera que procedan de
un pas con el que Espaa no tenga suscrito un conve-
nio para evitar la doble imposicin con clusula de in-
tercambio de informacin, no se computarn las rentas
negativas que excedan de las positivas obtenidas en el
mismo pas y procedan de la misma fuente.
El exceso se computar en los cuatro aos siguientes
de acuerdo con lo sealada en esta regla tercera.
Estn sujetas a retencin o ingreso a cuenta, con arreglo a las
normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas,
las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en rgi-
men de atribucin de rentas, con independencia de que todos
o alguno de sus miembros sea contribuyente por este impues-
to, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades o contribu-
yente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha
retencin o ingreso a cuenta se deducir en la imposicin per-
sonal del socio, heredero, comunero o partcipe, en la misma
proporcin en que se atribuyan las rentas.
Las rentas se atribuirn a los socios, herederos, comuneros o
partcipes segn las normas o pactos aplicables en cada caso
y, si stos no constaran a la Administracin tributaria en forma
fehaciente, se atribuirn por partes iguales.
Los miembros de la entidad en rgimen de atribucin de ren-
tas, que sean contribuyentes por este Impuesto podrn practi-
car en su autoliquidacin los porcentajes de integracin pre-
vistos cuando el rendimiento neto de la actividad econmica,
del capital inmobiliario no procedente de vivienda o del capital
mobiliario
83
tenga un perodo de generacin superior a dos o
cinco aos y no se obtenga de forma peridica o recurrente, o
se calique reglamentariamente como obtenido de forma no-
toriamente irregular en el tiempo.
Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y los con-
tribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes
con establecimiento permanente, que sean miembros de una
entidad en rgimen de atribucin de rentas que adquiera ac-
ciones o participaciones en instituciones de inversin colecti-
va, integrarn en su base imponible el importe de las rentas
contabilizadas o que deban contabilizarse procedentes de las
citadas acciones o participaciones. Asimismo, integrarn en
su base imponible el importe de los rendimientos del capital
mobiliario derivado de la cesin a terceros de capitales propios
que se hubieran devengado a favor de la entidad en rgimen
de atribucin de rentas.
Obligaciones de informacin de las entidades en
rgimen de atribucin de rentas
Las entidades en rgimen de atribucin de rentas debern
presentar una declaracin informativa, mediante el modelo
que apruebe el Diputado o Diputada Foral del Departamento
de Hacienda y Finanzas, relativa a las rentas a atribuir a sus
socios, herederos, comuneros o partcipes, residentes o no en
territorio espaol.
La obligacin de informacin deber ser cumplida por quien
tenga la consideracin de representante de la entidad en rgi-
men de atribucin de rentas de acuerdo con lo previsto en el
artculo 45.3 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, Gene-
ral Tributaria del Territorio Histrico de Gipuzkoa, o por sus
miembros contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas o sujetos pasivos por el Impuesto sobre Socie-
dades en el caso de las entidades constituidas en el extranjero.
No estarn obligadas a presentar esta declaracin informati-
va las entidades en rgimen de atribucin de rentas que no
ejerzan actividades econmicas y cuyas rentas no excedan de
3.000 euros anuales.
Las entidades en rgimen de atribucin de rentas debern no-
ticar a sus socios, herederos, comuneros o partcipes, la ren-
ta total de la entidad y la renta atribuible a cada uno de ellos.
83 Rendimientos de capital mobiliario regulados en el artculo 40 de la Norma
Foral 10/2006, del 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Perso-
nas Fsicas.
8
Imputacin temporal
8.1 Regla general
8.2 Reglas especiales
Imputacin temporal
8.1 Regla General
Los ingresos y gastos determinan en gran parte la cuota nal
que debe pagar el contribuyente por el Impuesto de la Renta
de las Personas Fsicas.
ATENCIN: Los ingresos y gastos se declararn en los perio-
dos impositivos en que se hubiesen devengado los unos y
producidos los otros. Es decir, no tiene nada que ver en qu
momento se ha cobrado o pagado.
En particular, se aplicarn los criterios siguientes:
Los rendimientos del trabajo y del capital se impu-
tarn al periodo impositivo en que sean exigibles por
su perceptor.
Los rendimientos de actividades econmicas se
imputarn segn la normativa del Impuesto sobre So-
ciedades, sin perjuicio de las especialidades contenidas
en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Fsicas.
Las ganancias y prdidas patrimoniales se impu-
tarn al periodo impositivo en que se haya alterado el
patrimonio.
En los supuestos de cambio de residencia al extran-
jero y fallecimiento del contribuyente, se aplicar lo
previsto ms adelante.
8.2 Reglas especiales
Adems de la regla general, existen nueve reglas especiales:
1. Si no se ha pagado toda o parte de la renta porque es-
taba pendiente de que se resolviera mediante juicio
quin tena derecho a percibir la renta y en qu impor-
te, los importes que queden por pagar se imputarn
al periodo impositivo en que la resolucin judicial sea
rme.
2. Cuando por circunstancias justicadas ajenas al
contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo
se perciban en un periodo impositivo distinto a aqul
en que fueron exigibles, se imputarn a ste ltimo (al
que fueron exigibles). En este caso, se practicar una
declaracin liquidacin complementaria sin sancin ni
intereses de demora ni recargo alguno. La declaracin
se presentar en el plazo que media entre la fecha en
que se perciban los rendimientos y el nal del inmedia-
to plazo siguiente de declaracin por el Impuesto sobre
Cuando concurran las circunstancias previstas en el
apartado 1 anterior, los rendimientos se considerarn
exigibles en el periodo impositivo en que la resolucin
judicial adquiera rmeza.
3. Si se ha percibido la prestacin por desempleo en la
modalidad de pago nico de acuerdo con lo previsto
en la normativa laboral, podr imputarse en cada uno
de los periodos impositivos en que, de no haber media-
do el pago nico, se hubiese tenido derecho a la pres-
tacin. Dicha imputacin se efectuar en proporcin al
tiempo que en cada periodo impositivo se habra tenido
derecho a la prestacin de no haber mediado el pago
nico.
3. Criterio de imputacin de cobros y pagos. Los
contribuyentes que desarrollen actividades econmi-
cas a las que apliquen la modalidad simplicada del
mtodo de estimacin directa para determinar su ren-
dimiento neto podrn optar para dichas actividades por
el criterio de cobros y pagos con el n de efectuar la
imputacin temporal de los ingresos y los gastos, siem-
pre que cumplan los siguientes requisitos:
Que no supongan cambios en la calicacin scal
de los ingresos o los gastos.
Que el contribuyente manieste que opta por el cri-
terio de cobros y pagos al presentar la declaracin
correspondiente al ejercicio en que deba surtir efecto.
Que, en ningn caso, los cambios de criterio de im-
putacin temporal traigan como consecuencia que
algn gasto o ingreso quede sin computar. En tal
caso se regularizar la situacin, antes de cambiar
el criterio de imputacin temporal.
El criterio de imputacin ha de ser el mismo para to-
dos los ingresos y gastos de la actividad econmica
a la que se aplique este criterio.
Este criterio de cobros y pagos se entender apro-
bado por la Administracin tributaria por el solo
hecho de as manifestarlo en la correspondiente
declaracin y deber mantenerse durante un plazo
mnimo de tres aos.
5. En el caso de operaciones a plazos o con precio
aplazado, el contribuyente puede optar por imputar
proporcionalmente las rentas obtenidas en tales opera-
ciones a medida que sean exigibles los cobros corres-
pondientes.
Se considerar operaciones a plazos o con precio apla-
zado aqullas cuyo precio se cobre, total o parcialmen-
te, mediante pagos sucesivos, siempre que el periodo
transcurrido entre la entrega o la puesta a disposicin
y el vencimiento del ltimo plazo sea superior a un ao.
Cuando el pago de una operacin a plazos o con pre-
cio aplazado se realice, en todo o en parte, emitiendo
letras de cambio y stas se transmitan en rme antes
de su vencimiento, la renta se imputar al periodo im-
positivo en que se hayan transmitido.
En ningn caso tendrn este tratamiento para el trans-
mitente las operaciones derivadas de contratos de
rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan
bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o
temporal, el rentista imputar la ganancia o prdida
patrimonial al periodo impositivo en que se constituya
la renta.
6. Las diferencias positivas o negativas que se produzcan
en las cuentas representativas de saldos en divisas o
en moneda extranjera como consecuencia de la modi-
cacin experimentada en sus cotizaciones se imputa-
rn en el momento del cobro o pago respectivo.
7. Las rentas estimadas se imputarn al periodo imposi-
tivo en que se entiendan producidas.
8. Se imputar como rendimiento de capital mobilia-
rio, de cada perodo impositivo, la diferencia entre el
valor liquidativo de los activos afectos a la pliza al nal
y al comienzo del perodo impositivo en aquellos con-
tratos de seguros de vida en los que el tomador
asuma el riesgo de la inversin. El importe imputa-
do minorar el rendimiento derivado de la percepcin
de cantidades en estos contratos.
No resultar de aplicacin esta regla especial de impu-
tacin temporal en aquellos contratos en los que con-
curra alguna de las siguientes circunstancias:
a) No se otorgue al tomador la facultad de modicar
las inversiones afectas a la pliza.
Imputacin temporal
b) Las provisiones matemticas se encuentren inverti-
das en:
Acciones o participaciones de instituciones de
inversin colectiva, predeterminadas en los con-
tratos siempre que:
- Se trate de instituciones de inversin colectiva
adaptadas a la Ley 35/2003, de 4 de noviembre,
de Instituciones de Inversin Colectiva.
- Se trate de instituciones de inversin colectiva
amparadas por la Directiva 85/611/CEE del
Consejo, de 20 de diciembre de 1985.
Conjunto de activos reejados de forma separada
en el balance de la entidad aseguradora, siempre
que se cumplan los siguientes requisitos:
- La determinacin de los activos integrantes de
cada uno de los distintos conjuntos de activos
separados deber corresponder, en todo mo-
mento, a la entidad aseguradora quien, a estos
efectos, gozar de plena libertad para elegir los
activos con sujecin, nicamente, a criterios ge-
nerales predeterminados relativos al perl de
riesgo del conjunto de activos o a otras circuns-
tancias objetivas.
- La inversin de las provisiones deber efectuar-
se en los activos aptos para la inversin de las
provisiones tcnicas, recogidos en el artculo
50 del Reglamento de ordenacin y supervisin
de los seguros privados, aprobado por Real
Decreto 2.486/1998, de 20 de noviembre, con
excepcin de los bienes inmuebles y derechos
reales inmobiliarios.
- Las inversiones de cada conjunto de activos
debern cumplir los lmites de diversicacin
y dispersin establecidos con carcter general
para los contratos de seguro por el texto refun-
dido de la Ley de Ordenacin y Supervisin
de los Seguros Privados, aprobado por el Real
Decreto Legislativo 6/2004, de 5 de marzo, su
reglamento, aprobado por Real 2.486/1998, de
20 de noviembre, y dems normas que se dic-
ten en desarrollo de aqulla. No obstante, se
entender que cumplen tales requisitos aque-
llos conjuntos de activos que traten de desa-
rrollar una poltica de inversin caracterizada
por reproducir un determinado ndice burstil
o de renta ja representativo de algunos de los
mercados secundarios ociales de valores de la
Unin Europea.
- El tomador nicamente tendr la facultad de
elegir, entre los distintos conjuntos separados
en activos, en cules debe invertir la entidad
aseguradora la provisin matemtica del segu-
ro, pero en ningn caso podr intervenir en la
determinacin de los activos concretos en los
que, dentro de cada conjunto separado, se in-
vierten tales provisiones.
- En estos contratos, el tomador o el asegurado
podrn elegir, de acuerdo con las especicacio-
nes de la pliza, entre las distintas instituciones
de inversin colectiva o conjuntos separados de
activos, expresamente designados en los con-
tratos, sin que puedan producirse especicacio-
nes singulares para cada tomador o asegurado.
- Las condiciones anteriores debern cumplirse
durante toda la vigencia del contrato.
9. Los rendimientos de capital inmobiliario se im-
putarn al periodo impositivo en que se produzca
el correspondiente cobro.
tranjero?
En caso de que el contribuyente pierda su condicin por cam-
bio de residencia al extranjero, todas las rentas pendientes de
imputacin debern integrarse en la base imponible corres-
pondiente al ltimo periodo impositivo que deba declararse
por este impuesto en el lugar anterior al de cambio de residen-
cia, en las condiciones que se jen reglamentariamente. En tal
caso, se har una autoliquidacin complementaria, sin sancin
ni intereses de demora ni recargo alguno.
Cesin de la explotacin de los derechos de autor
En el caso de rendimientos derivados de la cesin de la explotacin
de los derechos de autor que se devenguen a lo largo de varios
aos, el contribuyente podr optar por declarar el anticipo a cuenta
de los mismos a medida que vayan devengndose sus derechos.
ATENCIN: En ningn caso, el cambio del criterio de impu-
tacin temporal o del mtodo para calcular el rendimiento neto
traer consigo el que algn gasto o ingreso quede sin computar
o que se impute nuevamente en otro ejercicio. En tal caso, pri-
mero se regularizar lo que no ha sido declarado o lo que haya
sido declarado en otro ejercicio, y despus se har el cambio de
criterio de imputacin.
9
Base imponible
9.1 Qu rentas se incluyen en la base imponible?
9.2 Clases de base imponible
9.3 Base imponible general
9.3.1 Qu rentas se incluyen en la base imponible general?
9.4 Base imponible del ahorro
9.4.1 Qu rentas se incluyen en la base imponible del ahorro?
Base imponible
9.1 Qu rentas se incluyen en la base
imponible?
Antes de calcular la base liquidable, la cuota ntegra y la cuota
lquida hay que obtener la base imponible. En la base impo-
nible se incluyen todas las rentas que el contribuyente ha ob-
tenido en el periodo por el que tiene que declarar. De forma
resumida, se incluiran las siguientes rentas:
Rendimientos (+/-):
- De trabajo.
- De capital (mobiliario/inmobiliario).
- De actividades econmicas.
Renta que se imputan al socio, que puede ser:
- Rentas de sociedades transparentes no residentes
en territorio espaol (+).
- Rentas de fondos de inversin constituidos en pa-
rasos scales (+).
- Rentas de Agrupaciones de inters econmico (+/-).
- Rentas de Uniones temporales de Empresas (+/-).
Ganancias y prdidas patrimoniales (+/-).
Como se ve, las rentas pueden ser positivas (+) o negativas (-)
segn el caso. Es decir, las positivas se suman y las negativas
se restan.
9.2 Clases de base imponible
La base imponible est formada por estas dos bases:
Base imponible general.
Base imponible del ahorro.
9.3 Base imponible general
9.3.1 Qu rentas se incluyen en la base
imponible general?
En la base imponible general se incluyen:
Los rendimientos del trabajo.
Los rendimientos del capital inmobiliario que no
procedan del arrendamiento de viviendas.
Los rendimientos del capital mobiliario obtenidos,
cuando exista vinculacin en el sentido del artculo 16 de
la normativa del Impuesto sobre Sociedades, por la cesin
a terceros de capitales propios y los atribuidos por las en-
tidades en rgimen de atribucin de rentas a los socios,
herederos, comuneros o partcipes, cuya participacin en
la entidad se limite a la mera aportacin de un capital.
As mismo, se incluirn en la base imponible general
otros rendimientos del capital mobiliario, tales
como los procedentes de la propiedad intelectual, de la
propiedad industrial, de la prestacin de asistencia tc-
nica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o
minas, as como los procedentes del subarrendamien-
to percibidos por el subarrendador y de la cesin del
derecho a la explotacin de la imagen.
Los rendimientos de actividades econmicas.
Las imputaciones de renta en el rgimen de transpa-
rencia scal internacional, de las instituciones de inver-
sin colectiva constituidas en pases o territorios consi-
derados como parasos scales, de agrupaciones de
inters econmico y uniones temporales de empresas.
Las ganancias y prdidas patrimoniales que no pro-
cedan de transmisiones de elementos patrimoniales.
Cmo se calcula la base imponible general?
La base imponible general est constituida por estos saldos:
El saldo de los rendimientos de trabajo y capital.
El saldo ser la diferencia entre la suma de las rentas
positivas y la suma de las negativas del ejercicio. Por lo
tanto, el saldo puede ser positivo o negativo.
El saldo positivo resultante de integrar entre s los
rendimientos de actividades y de las rentas impu-
tadas a los socios (transparencia scal internacional
y fondos de inversin constituidos en parasos scales,
UTE, AIE...) Si el saldo arrojase un resultado negativo,
su importe se compensar con el saldo positivo de di-
chos rendimientos obtenidos en los 4 aos siguientes.
El saldo de las ganancias y prdidas patrimonia-
les que no procedan de transmisiones de elemen-
tos patrimoniales, siempre y cuando sea un saldo
positivo. Si el saldo es negativo, su importe se compen-
sar con el saldo positivo de las rentas previstas en el
prrafo anterior, obtenido en el mismo perodo imposi-
tivo, con el lmite del 25% de dicho saldo positivo.
Si tras dicha compensacin quedase saldo negativo, su
importe se compensar, en los cuatro aos siguientes,
en el mismo orden establecido en los prrafos anteriores.
La compensacin deber efectuarse en la cuanta mxi-
ma que permita cada uno de los ejercicios siguientes
y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro
aos, mediante la acumulacin a prdidas patrimonia-
les de ejercicios posteriores.
9.4 Base imponible del ahorro
9.4.1 Qu rentas se incluyen en la base
imponible del ahorro?
En la base imponible del ahorro se incluyen:
Los rendimientos del capital inmobiliario proce-
dentes del arrendamiento de viviendas.
Los rendimientos del capital mobiliario obtenidos
por la participacin en los fondos propios de cualquier
tipo de entidad, por la cesin a terceros de capitales
propios y los procedentes de operaciones de capitaliza-
cin, de contratos de seguros de vida o invalidez y de
rentas derivadas de la imposicin de capitales.
Las ganancias y prdidas patrimoniales que se
pongan de maniesto con ocasin de transmisiones de
elementos patrimoniales.
Cmo se calcula la base imponible del ahorro?
La base imponible del ahorro est constituida por estos dos
saldos:
El saldo positivo resultante de integrar y compensar,
exclusivamente entre s, en cada periodo impositivo,
los rendimientos de capital inmobiliario y mobi-
liario, integrables en la base imponible del ahorro.
Si el resultado de la integracin y compensacin a que
se reere el prrafo anterior arrojase saldo negativo,
su importe slo se podr compensar con el saldo posi-
tivo de los rendimientos de capital inmobiliario y mo-
biliario, integrables en la base imponible del ahorro,
que se pongan de maniesto durante los cuatro aos
siguientes.
Base imponible
El saldo positivo resultante de integrar y compensar,
exclusivamente entre s, en cada perodo impositivo,
las ganancias y prdidas patrimoniales proceden-
tes de transmisiones de elementos patrimoniales.
Si el resultado de la integracin y compensacin a que
se reere el prrafo anterior arrojase saldo negativo,
su importe slo se podr compensar con el saldo positi-
vo de las ganancias y prdidas procedentes de transmi-
siones de elementos patrimoniales, que se pongan de
maniesto durante los cuatro aos siguientes.
Las compensaciones debern efectuarse en la cuanta mxima
que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que
puedan practicarse fuera del plazo a que se reere dicho apar-
tado mediante la acumulacin a rentas negativas de ejercicios
posteriores.
El contribuyente deber acreditar, en su caso, mediante la
oportuna justicacin documental, la procedencia y cuanta de
los saldos negativos cuya compensacin pretenda, cualquiera
que sea el ejercicio en que se originaron.
10
Base liquidable
10.1 Qu es la base liquidable?
10.2 Base liquidable general
10.2.1 Qu reducciones entran en la base liquidable general?
10.2.2 Compensacin de bases liquidables generales negativas
10.3 Base liquidable del ahorro
Base liquidable
10.1 Qu es la base liquidable?
La base liquidable es el resultado de aplicar a la base imponi-
ble las reducciones previstas legalmente. Es por lo tanto, el
resultado de la resta siguiente:
Base liquidable = Base Imponible Reducciones
De lo que se deduce que si no hay reducciones sern iguales
la base liquidable y la base imponible.
Clases de base liquidable
La base liquidable est formada por estas dos bases:
Base liquidable general.
Base liquidable del ahorro.
10.2 Base liquidable general
10.2.1 Qu reducciones entran en la base
liquidable general?
En la base liquidable general entran las tres reducciones si-
guientes:
Reduccin por haber abonado pensiones compensato-
rias y anualidades por alimentos.
Reduccin por aportaciones a mutualidades, planes de
previsin asegurados, planes de pensiones, planes de
pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del
Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de
2003, relativa a las actividades y la supervisin de fon-
dos de pensiones de empleo, planes de previsin social
empresarial, seguros de dependencia y entidades de
previsin social voluntaria (EPSV).
Reduccin por hacer la declaracin conjunta.
ATENCIN: Estas tres reducciones se restarn de la
base imponible general. Las reducciones se harn en
el mismo orden en que se han citado. La aplicacin de
las reducciones no puede dar lugar a una base liquida-
ble general negativa ni a un incremento de la misma.
10.2.1.1 Reduccin por haber abonado
pensiones compensatorias y
anualidades por alimentos
El contribuyente podr reducir de la base imponible general el
importe de los siguientes pagos:
El pago de pensiones compensatorias a favor de su
cnyuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas
de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
hecho, jadas por decisin judicial.
El pago de anualidades por alimentos jadas tambin
por decisin judicial. Sin embargo, se exceptan las
que el contribuyente pague a los hijos.
10.2.1.2 Reduccin por aportaciones a
mutualidades, planes de previsin
asegurados, planes de pensiones,
planes de pensiones regulados en la
Directiva 2003/41/CE, planes de
previsin social empresarial, seguros
de dependencia y entidades de
previsin social voluntaria (EPSV)
Se recogen dentro de este apartado una serie de reducciones
que van a permitir que las cantidades destinadas al ahorro
previsin puedan reducirse con ciertos lmites y condiciones.
IMPORTANTE: No podrn reducirse de la base imponible
las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin so-
cial siguientes, que se realicen a partir del inicio del periodo
impositivo siguiente a aqul en que los socios, partcipes, mu-
tualistas o asegurados hayan cumplido 67 aos de edad.
He aqu las reducciones:
1. Reduccin por contratos de seguro con mutualidades de
previsin social, planes de previsin asegurados, planes de
pensiones, planes de pensiones regulados en la Directiva
2003/41/CE, planes de previsin social empresarial y segu-
ros de dependencia.
a) Contratos de seguro con mutualidades de previsin
social
Podrn reducirse las cantidades que el contribuyente ha pa-
gado por contratos de seguro con mutualidades de previsin
social, siempre y cuando el contribuyente sea uno de los si-
guientes:
a) Un profesional no integrado en alguno de los regme-
nes de la Seguridad Social, su cnyuge o pareja de he-
cho y familiares consanguneos en primer grado, as
como por los trabajadores de las citadas mutualidades,
siempre y cuando no haya deducido tal cantidad a la
hora de calcular los rendimientos netos de su actividad
profesional.
b) Un profesional o empresario individual integrado en
cualquiera de los regmenes de la Seguridad Social, su
cnyuge o pareja de hecho y familiares consanguneos
en primer grado, as como por los trabajadores de las
citadas mutualidades.
ATENCIN: En los dos casos anteriores los contratos de se-
guro tienen que cubrir las contingencias previstas en el art-
culo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los
Planes y Fondos de Pensiones
84
.
c) Un trabajador por cuenta ajena o socio trabajador. En
este caso se reducirn las cantidades abonadas por los
trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores,
incluidas las contribuciones del promotor que les hu-
biesen sido imputadas como rendimientos de trabajo
personal, siempre y cuando se efecten de acuerdo
con lo previsto en la disposicin adicional primera del
Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes
y Fondos de Pensiones
85
, y haya incluido el desempleo
para los citados socios trabajadores.
b) Planes de previsin asegurados
Podrn reducirse las primas satisfechas a los planes de previ-
sin asegurados.
Los planes de previsin asegurados se denen como contratos
de seguro que deben cumplir los siguientes requisitos:
El contribuyente deber ser el tomador, asegurado y
beneciario. No obstante, en el caso de fallecimiento,
podr generar derecho a las prestaciones en los trmi-
nos previstos en el Texto Refundido de la Ley de Regu-
lacin de Planes y Fondos de Pensiones
86
.
viembre.
viembre.
viembre.
Base liquidable
Las contingencias cubiertas debern ser, nicamente,
las previstas en el artculo 8.6 del Texto Refundido de
la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensio-
nes
87
(jubilacin, incapacidad laboral, fallecimiento y
dependencia) y deber tener como cobertura principal
la de jubilacin. Se entiende que un contrato de seguro
cumple el requisito de que la cobertura principal sea
la jubilacin cuando se verique la condicin de que
el valor de la provisin matemtica para jubilacin y
dependencia alcanzadas al nal de cada anualidad re-
presente al menos el triple de la suma de las primas
pagadas desde el inicio del plan para el capital de falle-
cimiento e invalidez.
Slo se permite la disposicin anticipada, total o par-
cial, en los supuestos previstos en el artculo 8.8 del
Fondos de Pensiones
88
(enfermedad grave o desem-
pleo de larga duracin).
En estos contratos no ser de aplicacin lo dispuesto
en los artculos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de oc-
tubre, de Contrato de Seguro. El asegurador no puede
conceder al tomador anticipos sobre la prestacin ase-
gurada, ni este ltimo puede ceder o pignorar la pliza.
Deben ofrecer una garanta de inters y utilizar tcni-
cas actuariales.
En el condicionado de la pliza se har constar de for-
ma expresa y destacada que se trata de un plan de pre-
visin asegurado.
Reglamentariamente se establecen los requisitos y
condiciones para la movilizacin de la provisin mate-
mtica a otro plan de previsin asegurado.
En los aspectos no regulados en la Norma Foral del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y sus
normas de desarrollo, el rgimen de las aportaciones,
contingencias y prestaciones de estos contratos se re-
gir por la normativa reguladora de los planes de pen-
siones, salvo los aspectos nancieros-actuariales de las
provisiones tcnicas correspondientes. En particular,
los derechos en un plan de previsin asegurado no
podrn ser objeto de embargo, traba judicial o admi-
nistrativa hasta el momento en que se cause el dere-
cho a la prestacin o en que se hagan efectivos en los
supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga
duracin.
Las disposiciones peridicas que pueda obtener el beneciario
como consecuencia de la constitucin de una hipoteca inversa
regulada en la disposicin adicional primera de la Ley 41/2007,
de 7 de diciembre, por la que se modica la Ley 2/1981, de
25 de marzo, de Regulacin del Mercado Hipotecario y otras
normas del sistema hipotecario y nanciero, de regulacin de
las hipotecas inversas y el seguro de dependencia y por la que
se establece determinada norma tributaria, podrn destinarse,
total o parcialmente, a la contratacin de un plan de previsin
asegurado, en los trminos y condiciones y previstos en esta
letra. A estos efectos, se asimilar a la contingencia de jubila-
cin, la situacin de supervivencia del tomador una vez trans-
curridos diez aos desde la primera prima de dicho plan de
previsin asegurado.
La provisin matemtica del plan de previsin asegurado no
podr ser objeto de movilizacin a otro instrumento de pre-
visin social, ni podrn movilizarse a aqul los derechos con-
viembre.
viembre.
solidados o las provisiones matemticas de otros sistemas de
previsin social.
c) Planes de pensiones y planes de pensiones regulados
en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo
y del Consejo.
Podrn reducirse las aportaciones realizadas por los
partcipes en planes de pensiones, incluyendo las contri-
buciones del promotor que les hubiesen sido imputadas
como rendimientos del trabajo.
Podrn reducirse las aportaciones realizadas por los par-
tcipes a los planes de pensiones regulados en la Direc-
tiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo,
de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la super-
visin de fondos de pensiones de empleo, incluidas las
contribuciones efectuadas por las empresas promotoras,
siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que las contribuciones se imputen scalmente al partci-
pe a quien se vincula la prestacin.
b) Que se transmita al partcipe de forma irrevocable el
derecho a la percepcin de la prestacin futura.
c) Que se transmita al partcipe la titularidad de los recur-
sos en que consista dicha contribucin.
d) Las contingencias cubiertas debern ser las previstas en
el artculo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regu-
lacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado
por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de no-
viembre.
d) Planes de previsin social empresarial
Las aportaciones realizadas por los trabajadores a los planes
de previsin social empresarial regulados en la disposicin
adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regula-
cin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real
Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, incluyendo
las contribuciones del tomador. En todo caso, los planes de
previsin social empresarial debern cumplir los siguientes
requisitos:
a) Sern de aplicacin a este tipo de contratos de seguro
los principios de no discriminacin, capitalizacin, irre-
vocabilidad de aportaciones y atribucin de derechos
establecidos en el nmero 1 del artculo 5 del Texto Re-
de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo
1/2002, de 29 de noviembre.
b) La pliza dispondr las primas que, en cumplimiento
del plan de previsin social, deber satisfacer el toma-
dor, las cuales sern objeto de imputacin a los asegu-
rados.
c) En el condicionado de la pliza se har constar de for-
ma expresa y destacada que se trata de un plan de pre-
visin social empresarial.
d) Reglamentariamente se establecern los requisitos y
condiciones para la movilizacin de la provisin mate-
mtica a otro plan de previsin social empresarial.
e) Adems, los planes de previsin social empresarial de-
bern cumplir los siguientes requisitos:
Las contingencias cubiertas debern ser, nicamente,
las previstas en el artculo 8.6 del Texto Refundido de
la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensio-
nes
89
(jubilacin, incapacidad laboral, fallecimiento y
viembre.
Base liquidable
dependencia) y deber tener como cobertura principal
la de jubilacin. Se entiende que un contrato de seguro
cumple el requisito de que la cobertura principal sea
la jubilacin cuando se verique la condicin de que
el valor de la provisin matemtica para jubilacin y
dependencia alcanzadas al nal de cada anualidad re-
presente al menos el triple de la suma de las primas
pagadas desde el inicio del plan para el capital de falle-
cimiento e invalidez.
Slo se permite la disposicin anticipada, total o par-
cial, en los supuestos previstos en el artculo 8.8 del
Fondos de Pensiones
90
(enfermedad grave o desem-
pleo de larga duracin).
En estos contratos no ser de aplicacin lo dispuesto
en los artculos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de oc-
tubre, de Contrato de Seguro. El asegurador no puede
conceder al tomador anticipos sobre la prestacin ase-
gurada, ni este ltimo puede ceder o pignorar la pliza.
cas actuariales.
En los aspectos no regulados en la Norma Foral del Impues-
to sobre la Renta de las Personas Fsicas y sus normas de
desarrollo, el rgimen de las aportaciones, contingencias y
prestaciones de estos contratos se regir por la normativa re-
guladora de los planes de pensiones, salvo los aspectos nan-
cieros-actuariales de las provisiones tcnicas correspondien-
tes. En particular, los derechos en un plan de previsin social
empresarial no podrn ser objeto de embargo, traba judicial o
administrativa hasta el momento en que se cause el derecho a
la prestacin o en que se hagan efectivos en los supuestos de
enfermedad grave o desempleo de larga duracin.
e) Seguros de dependencia
Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran ex-
clusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran de-
pendencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promocin de
la autonoma personal y atencin a las personas en situacin
de dependencia.
Igualmente, las personas que tengan con el contribuyente una
relacin de parentesco en lnea directa o colateral hasta el ter-
cer grado inclusive, o por su cnyuge o pareja de hecho o por
aqullas personas que tuviesen al contribuyente a su cargo en
rgimen de tutela o acogimiento, podrn reducir en su base
imponible general las primas satisfechas a estos seguros pri-
vados, teniendo en cuenta el lmite de reduccin previsto en el
punto tercero siguiente.
El conjunto de las reducciones practicadas por todas las perso-
nas que satisfagan primas a favor de un mismo contribuyente,
incluidas las del propio contribuyente, no podrn exceder de
5.000,00 euros anuales.
A estos efectos, cuando concurran varias primas a favor de un
mismo contribuyente, habrn de ser objeto de reduccin, las
primas satisfechas por el propio contribuyente, y slo si las
mismas no alcanzaran el lmite de 5.000,00 euros sealado, po-
drn ser objeto de reduccin las primas satisfechas por otras
personas a su favor en la base imponible general de stas, la
cual se realizar, en su caso, de forma proporcional.
Estas primas no estarn sujetas al Impuesto sobre Sucesiones
y Donaciones.
El contrato de seguro deber cumplir en todo caso lo siguien-
te:
viembre.
El contribuyente deber ser el tomador, asegurado y
beneciario. No obstante, en el caso de fallecimiento,
podr generar derecho a las prestaciones en los trmi-
nos previstos en el Texto Refundido de la Ley de Regu-
lacin de Planes y Fondos de Pensiones
91
.
cas actuariales.
En los aspectos no regulados en la Norma Foral del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas y sus normas de desa-
rrollo, el rgimen de las aportaciones, contingencias y presta-
ciones de estos contratos se regir por la normativa reguladora
de los planes de pensiones, salvo los aspectos nancieros-ac-
tuariales de las provisiones tcnicas correspondientes. En par-
ticular, los derechos en un seguro de dependencia no podrn
ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta el
momento en que se cause el derecho a la prestacin o en que
se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o
desempleo de larga duracin.
f) Mutualidad de previsin social a prima ja de depor-
tistas profesionales
Las aportaciones de los deportistas profesionales y de alto ni-
vel que tengan reconocida dicha condicin conforme con la le-
gislacin que resulte de aplicacin y que realicen aportaciones
a la Mutualidad de deportistas profesionales, mutualidad de
previsin social a prima ja, les ser de aplicacin el tratamien-
to tributario descrito.
Las aportaciones realizadas por los citados deportistas a la
referida Mutualidad cuando hayan nalizado su vida laboral
como profesionales o hayan perdido aqulla condicin, se re-
ducirn en la parte que tenga por objeto la cobertura de las
contingencias previstas en la Ley de los Planes de Pensiones.
g) Aportaciones anuales mximas nancieras a mutua-
lidades de previsin social, planes de previsin ase-
gurados, planes de pensiones, planes de pensiones
regulados en la Directiva 2003/41/CE, planes de pre-
visin social empresarial y seguros de dependencia.
El conjunto de las aportaciones anuales mximas que
pueden dar derecho a reducir la base imponible realizadas a
los sistemas de previsin social indicados en este apartado
(mutualidades de previsin social, planes de previsin ase-
gurados, planes de pensiones, planes de pensiones regulados
en la Directiva 2003/41/CE, planes de previsin social em-
presarial y seguros de dependencia), incluidas, en su caso,
las que hubiesen sido imputadas por los promotores, ser de
10.000,00 euros anuales. No obstante, en el caso de con-
tribuyentes mayores de 50 aos la cuanta anterior ser de
12.500,00 euros
92
.
Sin embargo, este lmite nanciero para la aportacin deber
respetar el lmite scal para la reduccin de la Base Imponible
que se describe en el punto siguiente 3. a).
h) Derechos consolidados y prestaciones
Los derechos consolidados de los mutualistas slo po-
drn hacerse efectivos en los supuestos previstos para los pla-
nes de pensiones por el artculo 8.8 del Texto Refundido de
la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones
93
,
viembre.
92 Disposicin adicional decimosexta de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.
viembre.
Base liquidable
es decir, en los supuestos de desempleo de larga duracin o
enfermedad grave.
Las prestaciones recibidas de los sistemas de previsin social
indicados en este punto 1 (mutualidades de previsin social,
planes de previsin asegurados, planes de pensiones, planes
de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE, planes
de previsin social empresarial y seguros de dependencia)
tributarn en su integridad, sin que en ningn caso puedan mi-
norarse en las cuantas que correspondan a los excesos de las
aportaciones y contribuciones que no se hayan podido reducir.
Si el contribuyente dispusiera de los derechos consolidados
as como los derechos econmicos que se derivan de los di-
ferentes sistemas de previsin social indicados en este punto
1 (mutualidades de previsin social, planes de previsin ase-
en la Directiva 2003/41/CE, planes de previsin social empre-
sarial y seguros de dependencia), total o parcialmente, en su-
puestos distintos de los previstos en la normativa de planes y
fondos de pensiones o baja voluntaria o forzosa o disolucin y
liquidacin de la entidad, deber reponer las reducciones en la
base imponible general indebidamente practicadas, mediante
las oportunas autoliquidaciones complementarias, con inclu-
sin de los intereses de demora. Las cantidades percibidas que
excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyen-
do, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor,
tributarn como rendimiento del trabajo en el perodo imposi-
tivo en que se perciban.
Las autoliquidaciones complementarias para reponer las re-
ducciones en la base imponible indebidamente practicadas por
la disposicin anticipada de los derechos consolidados en sis-
temas de previsin social se presentarn en el plazo que medie
entre la fecha de dicha disposicin anticipada y la nalizacin
del plazo reglamentario de autoliquidacin correspondiente al
perodo impositivo en el que se realice la disposicin antici-
pada.
2. Reduccin por cantidades aportadas a entidades de previ-
sin social voluntaria (EPSV)
Podrn reducirse las aportaciones realizadas por los socios de
las entidades de previsin social voluntaria, cuando tengan por
objeto la cobertura de las contingencias citadas en el artculo 3
de la Norma Foral 7/1988, de 15 de julio, sobre rgimen scal
de las entidades de previsin social voluntaria, y el desempleo
para los socios trabajadores, incluidas las contribuciones de
los socios protectores, que les hayan sido imputadas en con-
cepto de rendimientos de trabajo.
IMPORTANTE: No podrn reducirse de la base imponible
las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin so-
cial siguientes, que se realicen a partir del inicio del periodo
impositivo siguiente a aqul en que los socios, partcipes, mu-
tualistas o asegurados hayan cumplido 67 aos de edad.
Las prestaciones percibidas de este sistema de previsin social
tributarn en su integridad, sin que en ningn caso puedan mi-
norarse en las cuantas correspondientes a los excesos de las
aportaciones y contribuciones que no hayan podido ser objeto
de reduccin.
Si el contribuyente dispusiera de los derechos econmicos
que se derivan de las entidades de previsin social voluntaria,
total o parcialmente, en supuestos de baja voluntaria o forzo-
sa o disolucin y liquidacin de la entidad, deber reponer
las reducciones en la base imponible general indebidamente
practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones com-
plementarias, con inclusin de los intereses de demora. Las
cantidades percibidas que excedan del importe de las aporta-
ciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones
imputadas por el promotor, tributarn como rendimiento del
trabajo en el perodo impositivo en que se perciban.
Las autoliquidaciones complementarias para reponer las re-
ducciones en la base imponible indebidamente practicadas
por la disposicin anticipada de los derechos econmicos en
las entidades de previsin social, se presentarn en el plazo
que medie entre la fecha de dicha disposicin anticipada y la
nalizacin del plazo reglamentario de autoliquidacin corres-
pondiente al perodo impositivo en el que se realice la disposi-
cin anticipada.
3. Cules son los lmites de las reducciones por aportaciones
a mutualidades, planes de previsin asegurados, planes de
pensiones, planes de pensiones regulados en la Directiva
2003/41/CE, planes de previsin social empresarial, seguros
de dependencia y entidades de previsin social voluntaria?
Sin perjuicio de los lmites nancieros establecidos en su nor-
mativa especca, los lmites de las reducciones por aportacio-
nes y contribuciones a sistemas de previsin social sern los
siguientes:
a) 5.000 euros anuales para la suma de las APORTA-
CIONES realizadas a mutualidades, planes de previsin ase-
en la Directiva 2003/41/CE, planes de previsin social empre-
sarial, seguros de dependencia, entidades de previsin social
voluntaria (EPSV) y Mutualidad de deportistas profesionales,
por los socios, partcipes, mutualistas o asegurados.
Se computarn en dicho lmite las primas satisfechas a segu-
ros privados de dependencia a favor de terceras personas.
b) 12.000 euros anuales para la suma de las APORTA-
CIONES Y CONTRIBUCIONES realizadas a mutualidades,
planes de previsin asegurados, planes de pensiones, planes
de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE, planes
de previsin social empresarial, seguros de dependencia, enti-
dades de previsin social voluntaria (EPSV) y Mutualidad de
deportistas profesionales .
ATENCIN: Cuando en el perodo impositivo concurran
aportaciones y contribuciones, se aplicar en primer lugar la
reduccin por las contribuciones y a continuacin, en su caso,
por las aportaciones.
A los efectos de la aplicacin de los lmites de reduccin, sern
tratadas como contribuciones las siguientes aportaciones pro-
pias del titular de la actividad (empresario individual)
94
:
a) Las que realice a Planes de Pensiones de empleo y Pla-
nes de Pensiones regulados en la Directiva 2003/41/
CE, las que realice a Mutualidades de Previsin Social,
as como las aportaciones que realice a planes de previ-
sin social empresarial, siempre que el titular de la ac-
tividad sea a su vez promotor y partcipe o mutualista,
o tomador y asegurado.
b) Las aportaciones que realice a EPSVs de la modalidad
de empleo y preferentes, cuando el titular de la activi-
dad sea a su vez socio protector y beneciario.
Cmo se aplican los lmites anteriores?
Los lmites anteriores se aplicarn de forma independiente e
individual a cada mutualista, asegurado, partcipe o socio inte-
grado en la unidad familiar.
EXCESOS - Qu sucede si la aportacin/contribucin
excede de los lmites establecidos?
Se producirn dos tipos de excesos:
1. EXCESO PRODUCIDO POR SUPERAR LOS LIMI-
TES MAXIMOS DE REDUCCION: Los partcipes, mu-
tualistas o asegurados que hubiesen efectuado APOR-
94 Artculo 64 del Decreto Foral 137/2007, de 18 de diciembre, por el que se
aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Base liquidable
TACIONES a EPSVs, mutualidades de previsin
social, planes de previsin asegurados, planes de
pensiones, planes de pensiones regulados en la
Directiva 2003/41/CE, planes de previsin so-
cial empresarial, seguros de dependencia y Mu-
tualidad de deportistas profesionales, podrn re-
ducir en los cinco ejercicios siguientes las cantidades
que no hubieran podido ser objeto de reduccin en la
base imponible general , SIEMPRE QUE EN EL EJER-
CICIO EN QUE SE REDUZCAN TALES EXCESOS
LOS CONTRIBUYENTES NO HAYAN CUMPLIDO
68 O MAS AOS DE EDAD.
Se proceder del mismo modo y en las mismas condiciones en
los supuestos en que los excesos sobre los lmites mximos re-
ducibles se pongan de maniesto en las CONTRIBUCIONES.
2. EXCESO PRODUCIDO POR INSUFICIENCIA DE
BASE IMPONIBLE: Cuando las aportaciones o las
contribuciones efectuadas a EPSVs, mutualidades
de previsin social, planes de previsin asegu-
rados, planes de pensiones, planes de pensiones
regulados en la Directiva 2003/41/CE, planes
de previsin social empresarial, seguros de de-
pendencia y Mutualidad de deportistas profesio-
nales, que no hayan podido ser objeto de reduccin
en la base imponible general por insuciencia de la
misma, podrn ser objeto de reduccin en los cinco
ejercicios siguientes, CON INDEPENDENCIA DE LA
EDAD DEL CONTRIBUYENTE.
ATENCIN: Se computarn estas posibles reducciones den-
tro de los lmites de reduccin previstos anteriormente. Y
cuando concurran excesos de aos anteriores con aportacio-
nes y/o contribuciones de ste ejercicio, se entendern redu-
cidos en primer lugar los referidos excesos.
La reduccin de los excesos se realizar en el primer ejercicio,
dentro de los cinco ejercicios siguientes, en el que el resul-
tado de minorar la base imponible general en el importe de
las prensiones compensatorias y anualidades por alimentos
sea positivo. A estos efectos, los excesos se reducirn por
orden de antigedad, reducindose en primer lugar los ms
antiguos. En ltimo trmino se reducirn las aportaciones y
contribuciones del propio periodo impositivo.
Dentro de este orden cronolgico, tendr prioridad la reduc-
cin del exceso de las contribuciones sobre el de las aportacio-
nes del mismo ejercicio.
Estas reglas no resultarn de aplicacin a las aportaciones y
contribuciones que excedan de los lmites mximos previstos
en la normativa nanciera de cada producto. Para el ejercicio
2013, el importe anual mximo conjunto de aportacio-
nes y contribuciones empresariales a los sistemas de
previsin social indicados en este apartado (mutualidades
de previsin social, planes de previsin asegurados, planes
de pensiones, planes de pensiones regulados en la Directiva
2003/41/CE, planes de previsin social empresarial y seguros
de dependencia), ser de 10.000,00 euros anuales. No
obstante, en el caso de contribuyentes mayores de 50 aos
la cuanta anterior ser de 12.500,00 euros.
b) Cules son los lmites de las reducciones por apor-
taciones realizadas a EPSVs a favor de personas con
discapacidad?
Existen unos lmites especiales para la reduccin de la base
imponible, para las aportaciones realizadas a los sistemas de
previsin social constituidas a favor de personas con discapa-
cidad. Tales lmites especiales dependen de estos dos casos:
Si quien hace la aportacin es la propia persona con
discapacidad el lmite mximo de reduccin en la base
imponible general se eleva a 12.000,00 euros.
Si quien hace la aportacin es otra persona, el lmite
mximo de reduccin por las aportaciones que esa otra
persona haga a favor de la persona con discapacidad,
con la que exista relacin de parentesco o tutora, es
de 8.000,00 euros. Sin embargo, esta reduccin es in-
dependiente de la que tal persona puedan realizar, con
carcter general, a sus propios sistemas de previsin
social de acuerdo con los lmites ya indicados.
Qu aportaciones son objeto de reduccin cuando con-
curran las realizadas por la propia persona con discapa-
cidad junto con las realizadas por otras personas a favor
de la persona con discapacidad?
Sern objeto de reduccin, en primer lugar, las aportaciones
realizadas por la propia persona con discapacidad. Y slo si
las de la persona con discapacidad no alcanzaran el lmite de
24.250,00 euros sealado, se reducirn las aportaciones reali-
zadas por otras personas a favor de la persona con discapaci-
dad hasta que se agote el citado lmite. Estas personas harn
la reduccin en su base imponible general.
Para poder practicar estas reducciones por aporta-
ciones realizadas a favor de personas con dis-
capacidad se tienen que cumplir las siguientes
condiciones:
La persona con discapacidad debe serlo, con un grado
de minusvala fsica o sensorial igual o superior al 65%,
psquica igual o superior al 33%, as como personas que
tengan una incapacidad declarada judicialmente en vir-
tud de las causas establecidas en el Cdigo Civil, con
independencia de su grado.
La persona que aporta a favor de la persona con dis-
capacidad tiene que ser un pariente, en lnea directa o
colateral, hasta el tercer grado inclusive, o que se trate
del cnyuge o pareja de hecho, cuando se trate de pare-
jas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la
hecho, aqullos que les tuviesen a su cargo en rgimen
de tutela o acogimiento.
La persona con discapacidad ser la nica beneciaria
de forma nica e irrevocable para cualquier contingen-
cia.
No obstante, la contingencia de muerte de la persona
con discapacidad podr generar derecho a prestacio-
nes de viudedad, orfandad o a favor de quienes hayan
realizado aportaciones en proporcin a la aportacin
de stos.
Las aportaciones que no hubieran podido ser objeto de re-
duccin en la base imponible general por insuciencia de la
misma o por exceder de los lmites mximos previstos para
las aportaciones anuales por cada persona a favor de personas
con discapacidad, se podrn reducir en los cinco ejercicios si-
guientes.
Esta regla no resultar de aplicacin a las aportaciones que
excedan de los lmites mximos previstos en su normativa -
nanciera.
Las aportaciones a que se reere este punto no estarn sujetas
al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En el caso de percepcin de las prestaciones y de la disposi-
cin anticipada de derechos consolidados o econmicos, en su-
puestos distintos de los previstos en la normativa de sistemas
de previsin social constituidos a favor de personas con disca-
pacidad o baja voluntaria o forzosa o disolucin y liquidacin
Base liquidable
de la entidad, el contribuyente deber reponer las reducciones
en la base imponible general indebidamente practicadas, me-
diante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con
inclusin de los intereses de demora. Las cantidades percibi-
das que excedan del importe de las aportaciones realizadas,
incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el
promotor, tributarn como rendimiento del trabajo en el pero-
do impositivo en que se perciban.
Estas autoliquidaciones complementarias para reponer las re-
ducciones en la base imponible indebidamente practicadas por
la disposicin anticipada de los derechos consolidados en siste-
mas de previsin social se presentarn en el plazo que medie
entre la fecha de dicha disposicin anticipada y la nalizacin
del plazo reglamentario de autoliquidacin correspondiente al
perodo impositivo en el que se realice la disposicin anticipada.
4. Reduccin por aportaciones realizadas a los sistemas de pre-
visin social estudiados en este captulo de los que sea socio,
partcipe, mutualista o titular el cnyuge o pareja de hecho,
cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a
lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo
Adems de las reducciones realizadas de acuerdo con los l-
mites anteriores, los contribuyentes cuyo cnyuge o pareja
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, no
obtenga rentas a integrar en la parte general de la base impo-
nible o las obtenga en cuanta inferior a 8.000,00 euros anuales,
y siempre y cuando no haya cumplido 68 o ms aos de edad,
podrn reducir en la base imponible general las aportaciones
realizadas a los sistemas de previsin social estudiados en
este captulo de los que sea socio, partcipe, mutualista o titu-
lar dicho cnyuge o pareja de hecho, con el lmite mximo de
2.400,00 euros anuales.
Estas aportaciones no estarn sujetas al Impuesto sobre Suce-
siones y Donaciones.
Qu sucede si la aportacin excede del lmite estable-
cido?
Los contribuyentes que hubiesen efectuado aportaciones a los
sistemas de previsin social estudiados en este captulo de los
que sea socio, partcipe, mutualista o titular el cnyuge o pare-
ja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas
conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, re-
guladora de las parejas de hecho, podrn reducir en los cinco
ejercicios siguientes las cantidades aportadas que no hubieran
podido reducir en la base imponible por insuciencia de la
misma o por exceder del lmite mximo establecido.
Los excesos producidos por exceder del lmite de 2.400 euros
podrn ser objeto de reduccin en la base imponible general
de los cinco ejercicios siguientes, siempre que en el ejercicio
en que se reduzcan el cnyuge o pareja de hecho que ostente
la condicin de socio, partcipe, mutualista o titular no haya
cumplido 68 o ms aos de edad.
Las aportaciones que no hayan sido objeto de reduccin en la
base imponible general por insuciencia de la misma, podrn
reducirse en los cinco ejercicios siguientes, con independen-
cia de la edad del cnyuge o pareja de hecho.
Se computarn estas posibles reducciones dentro de los lmi-
tes de reduccin previstos anteriormente (2.400 euros)
Cuando concurran aportaciones realizadas en el ejercicio con
excesos pendientes de reduccin, se entendern reducidos en
primer lugar los referidos excesos.
10.2.1.3 Reduccin por hacer la declaracin
conjunta
Segn el tipo de unidad familiar, la reduccin por tributacin
conjunta es la siguiente:
Unidad familiar constituida por los cnyuges no sepa-
rados, as como los miembros de la pareja de hecho
constituida con arreglo a lo dispuesto en la Ley 2/2003,
de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, y por
los hijos menores de edad, si conviven con los padres
y/o los hijos mayores de edad incapacitado judicial-
mente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabili-
tada. La reduccin por hacer la declaracin conjunta es
de 4176,00 euros.
Unidad familiar constituida por un progenitor y todos
los hijos a que se reere el apartado anterior, indepen-
dientemente de con quien convivan en los casos de se-
paracin legal o de inexistencia de matrimonio o pareja
cho. La reduccin queda jada en 3.628,00 euros.
10.2.2 Compensacin de bases liquidables
generales negativas
Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podr
ser compensado con los importes de las bases liquidables gene-
rales positivas que se obtengan en los cuatro aos siguientes.
La compensacin se har en cada uno de los cuatro aos si-
guientes y hasta la cuanta mxima que permita la base liqui-
dable general de cada ao. Nunca se podr ampliar el plazo de
4 aos acumulando a bases liquidables generales negativas de
aos posteriores.
El contribuyente tiene la obligacin de acreditar mediante la
oportuna justicacin documental la procedencia y cuanta de
las bases liquidables generales negativas que pretende com-
pensar, sea cual sea el ejercicio en que se originaron.
10.3 Base liquidable del ahorro
La base liquidable del ahorro ser el resultado de disminuir la
base imponible del ahorro en el remanente, si lo hubiera, de
la reduccin por pensiones compensatorias y anualidades por
alimentos, sin que pueda resultar negativa como consecuencia
de tal disminucin.
11
Cuota ntegra
11.1 Qu es la cuota ntegra?
11.2 Gravamen de la base liquidable general
11.3 Gravamen de la base liquidable del ahorro
Cuota ntegra
11.1 Qu es la cuota ntegra?
Con carcter general, la cuota ntegra es el resultado de aplicar
el tipo de gravamen a la base liquidable. Con carcter particu-
lar, es la suma de las cantidades que obtenemos despus de
aplicar los tipos de gravamen a la base liquidable general y a la
base liquidable del ahorro.
11.2 Gravamen de la base liquidable
general
La tarifa o escala de gravamen a aplicar sobre la base liquida-
ble general es la siguiente:
Base liquidable
general hasta
euros
Cuota
Integra
Resto Base
Liquidable
hasta
Tipo
aplicable
(%)
0,00 0,00 15.390,00 23,00
15.390,00 3.539,70 15.390,00 28,00
30.780,00 7.848,90 15.390,00 35,00
46.170,00 13.235,40 19.790,00 40,00
65.960,00 21.151,40 25.410,00 45,00
91.370,00 32.585,90 30.450,00 46,00
121.820,00 46.592,90 55.830,00 47,00
177.650,00 72.833,00 En adelante 49,00
Clculo del tipo medio de gravamen general: Se multiplica
por cien la cuota ntegra y se divide por la base liquidable gene-
ral. El resultado se expresar con dos decimales.
Ajuste de ganancias patrimoniales derivadas de elemen-
tos patrimoniales afectos a actividad econmica
Cuando el tipo medio de gravamen general del contribuyen-
te sea superior al tipo general del Impuesto sobre Sociedades
se ha de corregir la cuota ntegra, minorndola en la cuanta
resultante de aplicar la diferencia entre tipos al importe de las
ganancias patrimoniales que formen parte del rendimiento
neto positivo de las actividades econmicas.
Para aplicar lo dispuesto en el prrafo anterior, del importe
de las ganancias patrimoniales se deducir el de las prdidas
patrimoniales que se hubiesen tenido en cuenta para la deter-
minacin del rendimiento neto de la actividad.
11.3 Gravamen de la base liquidable del
ahorro
La base liquidable del ahorro ser gravada segn los siguien-
tes tipos:
Parte de base liquidable del ahorro Tipo aplicable (%)
Hasta 1.500,00 21,00
Desde 1.500,01 hasta 10.000,00 23,00
Desde 10.000,01 en adelante 25,00
Clculo del tipo medio de gravamen del ahorro: Se multi-
plica por cien la cuota ntegra y se divide por la base liquidable
del ahorro. El resultado se expresar con dos decimales.
Ejemplo
Mikel ha obtenido durante el ao 2013, ao en el que tributa
conjuntamente con su cnyuge Idoia, las siguientes rentas:
Rendimientos netos del capital inmobiliario (local) 3.000,00
Rendimientos netos de las actividades econmicas * 9.000,00
* Entre los rendimientos de la actividad econmica se en-
cuentra incluida una ganancia patrimonial de 2.000,00 euros
que proviene de la venta del inmueble en el que ejerca la
actividad, sin que haya reinvertido el importe obtenido en
la venta.
Ganancia patrimonial Premio 1.000,00
Rendimiento Neto Capital Mobiliario 1.800,00
Ganancia Patrimonial Venta Garaje 18.000,00
Prdida Patrimonial venta trastero -6.000,00
Adems, ha aportado a una Entidad de Previsin Social Volun-
taria la cantidad de 2.000,00 euros.
A continuacin, calcularemos los siguientes conceptos: Base
imponible, Base liquidable y Cuota ntegra.
Base imponible general
Rendimientos y rentas imputadas
Rendimiento neto capital inmobiliario 3.000,00
Rendimiento neto actividades econmicas 9.000,00
Bonicacin -3.000,00
Saldo positivo 22.000,00
Ganancias y prdidas no procedentes de transmisiones de
elementos patrimoniales
Ganancia patrimonial (premio) 1.000,00
Base imponible general 23.000,00
Base imponible del ahorro
Rendimientos y rentas imputadas
Rendimiento neto capital mobiliario 1.800,00
Ganancias y prdidas procedentes de transmisiones de
elementos patrimoniales
Ganancia patrimonial 18.000,00
Prdida patrimonial -6.000,00
Base imponible del ahorro 13.800,00
Reducciones en base imponible general
Reduccin por aportaciones a EPSV
Aportacin a EPSV (lmite 5.000,00 euros) 2.000,00
Reduccin por tributacin conjunta: 4.176,00 .
Reducciones en la base imponible general
Reduccin por aportaciones a EPSV 2.000,00
Reduccin por tributacin conjunta 4.176,00
Total 6.176,00
Base liquidable general
Base imponible general 23.000,00
Reducciones -6.176,00
Cuota ntegra
Cuota ntegra general
Base liquidable general Cuota ntegra
Hasta 15.390,00 3.539,70
Resto 1.434,00 al 28 % 401,52
Total 16.824,00 3.941,22
Luego la cuota ntegra general es de 3.941,22 .
Cuota ntegra general 3.941,22
Tipo medio = -------------------------------------------- = --------------------- X 100 = 23,42 %
Cuota ntegra general 3.941,22
Base liquidable del ahorro
Base liquidable del ahorro 13.800,00
Cuota ntegra del ahorro
Hasta 1.500,00 x 21% 315,00
Desde 1.500,01 hasta 10.000,00: 8.499,99 x 23% 1.954,99
Resto (13.800 - 1.500,00 - 8.499,99) 3.800,01x25 950,00
Cuota ntegra del ahorro 3.220
Cuota ntegra total
Cuota ntegra total (3.941,22 + 3.220,00 ) 7.161,22
Ajuste ganancia afecta: No procede por ser el tipo medio
de gravamen general (23,42 %) menor que el tipo general del
Luego la cuota ntegra ajustada es de 7.161,22 euros.
12
Cuota lquida y deducciones
12.1 Cuota lquida
12.2 Deduccin general
12.3 Deducciones familiares y personales
12.3.1 Deduccin por descendientes (hijos, nietos, bisnietos...)
12.3.2 Deduccin por abonar a hijos anualidades por alimentos
12.3.3 Deduccin por ascendientes (padres, abuelos, bisabuelos)
12.3.4 Deduccin por discapacidad
12.3.5 Deduccin por dependencia
12.3.6 Deduccin por edad
12.3.7 Cmo se determina la situacin personal y familiar?
12.4 Deduccin por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la persona con
discapacidad
12.4.1 Deduccin por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la per-
sona discapacitada
12.5 Deducciones por vivienda habitual
12.5.1 Deduccin por alquiler de vivienda habitual
12.5.2 Deduccin por adquisicin de vivienda habitual
12.6 Deducciones para el fomento de las actividades econmicas
12.6.1 Deduccin por inversiones y otras actividades
12.6.2 Deduccin por participacin de los trabajadores en la empresa
12.6.3 Deduccin por depsitos en entidades de crdito para la inversin en el
inicio de una actividad econmica
12.7 Deducciones por donativos
12.7.1 Por actividades de mecenazgo
12.8 Otras deducciones
12.8.1 Deduccin por doble imposicin Internacional
12.8.2 Deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores y por
cuotas y aportaciones a partidos polticos
12.8.3 Deducciones en rgimen de transparencia scal internacional
12.8.4 Deduccin por compensacin scal aplicable a los contratos de seguro
individuales de vida o invalidez
12.9 Justicacin documental
12.1 Cuota lquida
Se considera como cuota lquida la cantidad que se obtiene
al restar a la cuota ntegra el importe de las deducciones que
procedan. En ningn caso la cuota lquida podr ser negativa.
RESUMEN
Cuota lquida = Cuota ntegra Deducciones
Las deducciones pueden ser de los siguientes tipos:
Deduccin general.
Deducciones familiares y personales.
Deduccin por aportaciones realizadas al patrimonio
protegido de la persona con discapacidad.
Deducciones por vivienda habitual.
Deducciones para el fomento de las actividades econ-
micas.
Deducciones por donativos.
Otras deducciones.
12.2 Deduccin general
Los contribuyentes aplicarn una deduccin de 1.375,00 euros
anuales. Esta deduccin se practicar por cada autoliquida-
cin.
12.3 Deducciones familiares y personales
Dentro de este apartado se regulan estas seis deducciones:
Por descendientes.
Por abono a los hijos de anualidades por alimentos.
Por ascendientes.
Por discapacidad.
Por dependencia
Por edad.
Vamos a estudiarlas una por una.
12.3.1 Deduccin por descendientes (hijos,
nietos, bisnietos...)
Cunto se deduce?
Por cada descendiente que conviva con el contribuyente se
deducirn:
579,00 euros anuales por el primero.
716,00 euros anuales por el segundo.
1.210,00 euros anuales por el tercero.
1.430,00 euros anuales por el cuarto.
1.869,00 euros anuales por el quinto y por cada uno
de los sucesivos.
ATENCIN: Si el descendiente es menor de 6 aos, estos
importes se incrementarn en 331,00 euros anuales.
Condiciones
Que los descendientes no tengan ms de treinta
aos, salvo que se trate de discapacitados o dependien-
tes con derecho a deduccin (invidentes, mutilados o
invlidos, fsicos o psquicos).
Que los descendientes no tengan rentas anuales, sin
incluir las exentas, superiores a 9.034,20 euros
95
en el
periodo impositivo de que se trate, o que no formen
parte de otra unidad familiar en la que cualquiera de
sus miembros tenga rentas anuales, sin incluir las
exentas, superiores a 9.034,20 euros
96
en el periodo
impositivo de que se trate.
Que los descendientes no presenten la declaracin,
o que no estn obligados a presentar declaracin,
por este impuesto correspondiente al periodo impositi-
vo de que se trate.
Cmo se prorratea la deduccin?
Cuando los descendientes convivan con varios ascen-
dientes del mismo grado (por ejemplo, con el padre y
la madre), la deduccin se prorratear y se dividir a
partes iguales entre estos ascendientes.
Si, por el contrario, estos descendientes conviven con
ascendientes de distinto grado de parentesco (padres
y abuelos, por ejemplo), slo tendrn derecho a esta
deduccin los ascendientes de grado ms prximo
(padres). En este caso la deduccin tambin se prorra-
tear y se dividir a partes iguales entre ellos. Sin em-
bargo, si ninguno de los ascendientes ms prximos
tienen rentas anuales superiores a 9.034,20 euros
97
, la
deduccin pasar a los ascendientes de grado ms leja-
no.
En los casos en que, por decisin judicial se est obliga-
do al mantenimiento econmico de los descendientes,
la deduccin se practicar en la declaracin del proge-
nitor de quien dependa el mantenimiento econmico
del descendiente si tal carga es asumida exclusivamen-
te por l, o se practicar por mitades en la declaracin
de cada progenitor siempre que el mantenimiento eco-
nmico del descendiente dependa de ambos. En estos
supuestos se estar a lo dispuesto por la autoridad
judicial competente y deber acreditarse la realidad y
efectividad del referido mantenimiento econmico.
Tutela y acogimiento
Las personas vinculadas al contribuyente por razn de tutela
o acogimiento formalizado ante la entidad pblica con compe-
tencia en materia de proteccin de menores tendrn el mismo
tratamiento que los descendientes.
Ejemplo
Se puede deducir por hijos y otros descendientes en los si-
guientes supuestos? En todos los casos los descendientes con-
viven con sus ascendientes.
1. Hijo de 17 aos con una renta anual de 9.500,00 euros.
Solucin: No da derecho a deduccin porque sus ren-
tas anuales superan el salario mnimo interprofesional
de 9.034,20 euros.
2. Hija de 26 aos, casada, sin ingresos, con un hijo de
2 aos. Su marido nicamente ha percibido 4.207,08
euros en el ao 2013 por prestacin de desempleo.
Solucin: La hija de 26 aos da derecho a deduccin
porque aunque est casada y forma parte de otra uni-
95 Esta cantidad corresponde al salario mnimo interprofesional establecido por
el Real Decreto 1717/2012, de 28 de diciembre.
el Real Decreto 1717/2012, de 28 de diciembre.
el Real Decreto 1717/2012, de 28 de diciembre l
dad familiar su marido no percibe rentas superiores a
9.304,20 euros. Adems, los padres de esta hija podrn
deducir por el nieto, ya que los ingresos de los padres
del nio son inferiores a 9.034,20 euros. En este caso,
la deduccin ser de 1.626,00 euros: 579,00 (deduc-
cin por la hija) ms 716,00 (deduccin por el nieto)
y 331,00 (por el nieto menor de 6 aos).
3. Hijo de 25 aos que obtiene rentas por 2.704,55 euros y
presenta la declaracin.
Solucin: No da derecho a la deduccin al haber pre-
sentado la declaracin.
4. Hijo de 31 aos, dependiente y sin rentas.
Solucin: Da derecho a la deduccin.
5. Hijo sin rentas que cumpli 30 aos el 1 de febrero de
2013.
Solucin: No da derecho a la deduccin porque a fe-
cha de devengo del Impuesto (31 de diciembre) tiene
30 aos.
6. Cnyuges que conviven con cinco hijos de las siguien-
tes edades: 10, 15, 18, 20 y 23 aos, todos ellos solteros,
ninguno de los cuales percibe rentas. Adems, son tu-
tores de su sobrino de 12 aos.
Solucin: Los seis cumplen las condiciones que dan de-
recho a la deduccin por descendientes. Ahora bien, al
convivir simultneamente con ambos declarantes, stos
debern dividir la deduccin a partes iguales en sus res-
pectivas declaraciones individuales. En este caso:
Deduccin
Declaracin
del padre
Declaracin
de la madre
Por el primero 579,00 289,50 289,50
Por el segundo 716,00 358,00 358,00
Por el tercero 1.210,00 605,00 605,00
Por el cuarto 1.430,00 715,00 715,00
Por el quinto y
sucesivos
2 x 1.869,00 1.869,00 1.869,00
Importe total de deduccin 3.836,50 3.836,50
7. Dos cnyuges separados, la madre vive con el hijo de
17 aos. El padre contribuye al mantenimiento econ-
mico del hijo en virtud de sentencia judicial.
Solucin: El hijo da derecho a deduccin. Ahora bien,
la deduccin se dividir a partes iguales en la declara-
cin de cada progenitor.
12.3.2 Deduccin por abonar a los hijos
anualidades por alimentos
Por alimento se entiende todo lo que es indispensable para el
sustento, habitacin, vestido, asistencia mdica y educacin.
Cunto se deduce?
El contribuyente podr deducir un 15% de las cantidades abo-
nadas por alimentos, con los siguientes lmites:
173,70 euros anuales por el primero de los hijos.
214,80 euros anuales por el segundo de los hijos.
363,00 euros anuales por el tercero de los hijos.
429,00 euros anuales por el cuarto de los hijos.
560,70 euros anuales por el quinto y por cada uno de
los sucesivos hijos.
Condiciones
Para tener derecho a esta deduccin es necesario que el con-
tribuyente satisfaga las anualidades por alimentos a favor de
sus hijos por decisin judicial.
Ejemplo
Supongamos que usted est divorciado y que tienen un hijo
de 11 aos que convive con su ex cnyuge. Segn el conve-
nio aprobado judicialmente, usted debe pagar 1.500,00 euros
anuales en concepto de anualidades por alimentos en favor de
su hijo. Por tanto, las deducciones a las que usted tiene dere-
cho son las siguientes:
Por descendiente 579,00 / 2 289,50
Por abono de
anualidades por
alimentos
15% (1.500,00 )
(con lmite de 173,70 )
173,50
12.3.3 Deduccin por ascendientes (padres,
abuelos, bisabuelos...)
Cunto se deduce?
Por cada ascendiente que conviva con el contribuyente de
forma continua y permanente durante todo el ao se podrn
deducir 277,00 euros.
A efectos de aplicar esta deduccin, se asimilan a la conviven-
cia descrita anteriormente los supuestos en que el descendien-
te satisfaga de su propio patrimonio cantidades a residencias
donde el ascendiente viva de forma continuada y permanente
durante todo el ao natural.
Condiciones
Que el ascendiente no tenga rentas anuales, sin incluir
las exentas, superiores a 9.034,20
98
euros en el pe-
riodo impositivo de que se trate.
Que el ascendiente no forme parte de una unidad
familiar en la que cualquiera de sus miembros tenga
rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a
9.034,20
99
euros en el periodo impositivo de que se
trate.
Que los ascendientes no presenten la declaracin,
o que no estn obligados a presentar declaracin,
por este impuesto correspondiente al periodo impositi-
vo de que se trate.
Cmo se prorratea la deduccin?
Cuando los ascendientes convivan con varios descen-
dientes del mismo grado (por ejemplo, hijos), la deduc-
cin se prorratear y se dividir a partes iguales entre
estos descendientes.
Si, por el contrario, estos ascendientes conviven con
descendientes de distinto grado de parentesco (hijos
y nietos, por ejemplo), slo tendrn derecho a esta de-
duccin los descendientes de grado ms prximo (hi-
jos). En este caso la deduccin tambin se prorratear
y se dividir a partes iguales entre ellos. Sin embargo,
si ninguno de los descendientes ms prximos tienen
el. Real Decreto 1717/2012, de 28 de diciembre.
el. Real Decreto 1717/2012, de 28 de diciembre.
rentas anuales superiores a 9.034,20
100
euros, la deduc-
cin pasar a los descendientes de grado ms lejano.
Si los ascendientes viven en centros residenciales, la
deduccin se practicar por los descendientes de gra-
do ms prximo que acrediten haber satisfecho canti-
dades para sufragar los gastos de estancia del ascen-
diente en dichos centros. En los supuestos de existir
varios descendientes de igual grado que sufraguen
dichos gastos, la deduccin se prorratear y practicar
entre todos ellos por partes iguales.
Ejemplo
Imaginemos que usted tiene 76 aos, unas rentas anuales de
4.808,10 euros, y convive con sus tres hijos, mayores de edad.
Como sabemos, se puede deducir 277,00 euros por cada as-
cendiente. En este caso, como el ascendiente convive con tres
hijos, se divide esa cantidad entre tres:
Deduccin
Primer hijo 92,34
Segundo hijo 92,33
Tercer hijo 92,33
12.3.4 Deduccin por discapacidad
Se aplicar la siguiente deduccin en funcin del grado de min-
usvala y de la necesidad de ayuda de tercera persona:
Grado de minusvala y necesidad de ayuda de
tercera persona
Deduccin
Igual o superior al 33% e inferior al 65% de minusvala 867,00
Igual o superior al 65% de minusvala 1.224,00
Igual o superior al 75% de minusvala y obtener entre
15 y 39 puntos de ayuda de tercera persona
1.428,00
Igual o superior al 75% de minusvala y obtener 40 o
ms puntos de ayuda de tercera persona
2.040,00
Condiciones
La persona discapacitada tiene que ser el propio con-
tribuyente, o un descendiente, ascendiente, cnyuge o
pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho
constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003,
de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, o
pariente colateral hasta el cuarto grado inclusive. En
este caso, los parientes, cualquiera que sea su edad,
deben convivir con el contribuyente y no tener rentas
anuales, sin incluir las exentas, superiores a 18.068,40
euros
101
en el periodo impositivo de que se trate.
A los efectos de lo dispuesto en el prrafo anterior, se
asimila a la convivencia con el contribuyente la situa-
cin de las personas discapacitadas que se encuentren
en centros residenciales, siempre que se acredite que
el contribuyente ha sufragado los gastos de estancia de
la persona discapacitada en dichos centros.
El grado de minusvala y los puntos de ayuda de terce-
ra persona se medirn de acuerdo con lo establecido
el Real Decreto 1717/2012, de 28 de diciembre
101 Estos familiares no deben tener rentas superiores al doble del salario mnimo
interprofesional en el periodo impositivo de que se trate. El salario mnimo
interprofesional asciende a 9.034,20 euros segn dispone el Real Decreto
1717/2012, de 28 de diciembre.
en los anexos I y II del Real Decreto 1.971/1999, de 23
de diciembre.
Esta deduccin es compatible con las de los apartados
anteriores (descendientes, ascendientes, alimentos).
Si la persona con discapacidad presenta declaracin
por este impuesto podr optar entre practicar la deduc-
cin en su totalidad en dicha declaracin o que se la
practique en su totalidad el contribuyente con quien
conviva. En el caso de que se opte por esta segunda po-
sibilidad y la persona discapacitada convive con varios
contribuyentes, la deduccin se prorratear y practica-
r por partes iguales cada uno de estos contribuyentes.
Tutela y acogimiento
Asimismo se podr deducir cuando el discapacitado se en-
cuentre bajo la tutela del contribuyente o acogimiento forma-
lizado ante la entidad pblica con competencia en materia de
proteccin de menores. Para ello, es necesario que se cumplan
las condiciones de renta y de grado de invalidez sealadas en
este apartado.
Asimismo, por cada persona de edad igual o superior a 65 aos
que no estando incluida en la relacin de familiares o asimila-
dos contemplados anteriormente, tenga ingresos inferiores a
18.068,40 euros
102
, sin incluir las rentas exentas, y conviva con
el contribuyente, se aplicarn las deducciones establecidas en
este apartado, atendiendo al grado de minusvala y de necesi-
dad de ayuda de tercera persona.
Ejemplo
Supongamos que usted tiene en el ao una renta de 10.818,22
euros. Adems es minusvlido con un grado de minusvala del
33%. Convive con dos personas:
Por un lado, su padre, un hombre de 70 aos que tiene
un grado de minusvala del 70% y que no tiene rentas
durante el ao 2013.
Por otro, un amigo de la familia de 68 aos, que tiene
un grado de minusvala del 80% y necesita la ayuda de
otra persona para realizar los actos ms esenciales (45
puntos de ayuda de tercera persona). Adems no tiene
rentas durante el ao 2013.
A que deducciones tiene usted derecho?
Por ser usted minusvlido 867,00
Por su padre minusvlido
Por ascendiente 277,00
Por discapacidad 1.224,00
Por una persona mayor de 65 aos discapacitada
que convive con usted
2.040,00
TOTAL 4.408,00
12.3.5 Deduccin por dependencia
Por cada contribuyente que sea calicado como persona en si-
tuacin de dependencia, de conformidad con las calicaciones
que se establecen a continuacin y las condiciones que se de-
terminen reglamentariamente, se podr aplicar la deduccin
que corresponda de las que se sealan a continuacin:
102 Las rentas del discapacitado no pueden superar el doble del salario mnimo
interprofesional en el periodo impositivo de que se trate. El salario mnimo
interprofesional asciende a 9.034,20 euros segn dispone el Real Decreto
1717/2012, de 28 de diciembre
Calicacin de la dependencia Deduccin
Dependencia moderada 1.224,00
Dependencia severa 1.428,00
Gran dependencia 2.040,00
Igual deduccin cabr aplicar por cada descendiente, ascen-
diente, cnyuge, pareja de hecho, o por cada pariente colateral
hasta el cuarto grado inclusive, cualquiera que sea su edad,
que conviviendo con el contribuyente y no teniendo aquellos
familiares rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores
a 18.068,40 euros
103
en el perodo impositivo de que se trate,
sean personas en situacin de dependencia.
A los efectos de lo dispuesto en este apartado, se asimila a
la convivencia con el contribuyente los supuestos en los que
las personas en situacin de dependencia se encuentren en
centros residenciales, siempre que se acredite, que el contri-
buyente ha sufragado los gastos de estancia de la persona en
situacin de dependencia en dichos centros.
Asimismo se podr deducir cuando el dependiente se encuen-
tre bajo la tutela del contribuyente o acogimiento formalizado
ante la entidad pblica con competencia en materia de protec-
cin de menores y se produzca la circunstancia de nivel de
renta sealada en el penltimo prrafo anterior.
Por cada persona de edad igual o superior a 65 aos que no
estando incluida en la relacin de familiares o asimilados con-
templados en el apartado anterior, tenga ingresos inferiores al
doble del salario mnimo interprofesional, sin incluir las rentas
exentas, y conviva con el contribuyente, se aplicarn las deduc-
ciones establecidas en la tabla anterior, atendiendo al grado de
dependencia.
Cuando la persona en situacin de dependencia presente au-
toliquidacin por este Impuesto podr optar entre aplicarse en
su totalidad la deduccin o que se la practique en su totalidad
el contribuyente con el que conviva. En el caso que se opte
por esta segunda posibilidad y la persona en situacin de de-
pendencia conviva con varios contribuyentes, la deduccin se
prorratear y practicar por partes iguales por cada uno de
estos contribuyentes.
La deduccin prevista en este artculo es incompatible con la
deduccin por discapacidad.
12.3.6 Deduccin por edad
Cunto se deduce?
Es una deduccin que vara en funcin de la edad, de la base
imponible total (general + ahorro) y del tipo de tributacin.
- Si el tipo de tributacin es individual el importe de la
deduccin es el siguiente:
Edad
Base imponible
<20.000
Base imponible
entre 20.000 y 30.000
Base imponible
> 30.000
> 65 331
331 - 0,0331 x (Base
imponible-20.000)
0
> 75 605
605 - 0,0605 x (Base
imponible-20.000)
0
103 Esta cantidad corresponde al doble del salario mnimo interprofesional esta-
blecido por el Real Decreto 1717/2012, de 28 de diciembre .
- Si el tipo de tributacin es conjunta el importe de la
deduccin es el siguiente:
Edad
Base imponible
<29.000
Base imponible
entre 29.000 y 39.000
Base imponible
> 39.000
> 65 331
331 - 0,0331 x (Base
imponible-29.000)
0
> 75 605
605 - 0,0605 x (Base
imponible-29.000)
0
12.3.7 Cmo se determina la situacin
personal y familiar?
Para determinar las circunstancias personales y familiares que
pueden dar derecho a estas deducciones, se tendr en cuenta
la situacin existente el da del devengo del impuesto (como
regla general, el 31 de diciembre).
Para el cmputo de estas deducciones en ningn caso se efec-
tuar el clculo proporcional al nmero de das del ao natural
en que se hayan dado las circunstancias exigidas para la apli-
cacin de las mismas.
No obstante lo anterior, cuando en el periodo impositivo fallez-
ca la persona que genere el derecho a la deduccin, la determi-
nacin de las circunstancias personales y familiares que deben
tenerse en cuenta para aplicar estas deducciones, se realizar
atendiendo a la situacin existente en la fecha de fallecimiento
de dicha persona, sin que el importe de las deducciones se
reduzca proporcionalmente hasta dicha fecha.
Ejemplo
Supongamos que usted convive con tres hijos:
Por un lado, su primer hijo minusvlido (con grado de
minusvala del 40%) de 8 aos de edad falleci a causa
de un accidente de trco el 1 de agosto de 2013.
Su segundo hijo naci el 16 de noviembre de 2007.
Por lo tanto el 16 de noviembre de 2013 ha cumplido 6
aos.
Su tercer hijo naci el 1 de diciembre de 2013.
A que deducciones tiene usted derecho?
Por su primer hijo
minusvlido
por descendiente 579,00
por discapacidad 867,00
Por su segundo hijo por descendiente 716,00
Por su tercer hijo
por descendiente 1.210,00
por menor de 6 aos 331,00
TOTAL 3.703,00
RESUMEN: Tipos de deducciones
Tipo de
deducciones
Cantidades a deducir
Por
descendientes
579,00 euros anuales
por el primero
+ 331,00 euros si son meno-
res de 6 aos
716,00 euros anuales
por el segundo
1.210,00 euros anua-
les por el tercero
1.430,00 euros anua-
les por el cuarto
1.869,00 euros
anuales por el quinto
y por cada uno de los
sucesivos
Por
anualidades
15% Lmites:
173,70 euros anuales por el prime-
ro de los hijos
214,80 euros anuales por el segun-
do de los hijos
363,00 euros anuales por el tercero
429,00 euros anuales por el cuarto
560,70 euros anuales por el quinto
y por cada uno de los sucesivos
Por
ascendientes
277,00 euros
Por
discapacidad
Contribuyente, ascendiente, descendiente, cnyuge, pa-
reja de hecho o pariente colateral hasta el cuarto grado
inclusive, o de persona discapacitada de 65 o ms aos
que conviva con el contribuyente que no est incluida
en la relacin de familiares o asimilados citada:
Igual o superior al 33% e inferior a
65% de minusvala
867,00
Igual o superior al 65% de minusvala 1.224,00
Igual o superior al 75% de minusvala
y entre 15 y 39 puntos de ayuda de
tercera persona
1.428,00
Igual o superior al 75% de minusvala
y 40 o ms puntos de ayuda a tercera
persona
2.040,00
Por
dependencia
Contribuyente, ascendiente, descendiente, cnyuge,
pareja de hecho o pariente colateral hasta el cuarto
grado inclusive. Tambin en el caso de personas
dependientes de 65 o ms aos que convivan con el
contribuyente no estando incluidas en la relacin de
familiares o asimilados citada:
Dependencia moderada 1.224,00
Dependencia severa 1.428,00
Gran dependencia 2.040,00
Por edad
Importe de la deduccin con tipo de
tributacin individual
Edad B.I
<20.000
B.I 20.000 y
30.000
B.I >
30.000
> 65 331
331 - 0,0331
x (BI-20.000)
0
> 75 605
605 - 0,0605
x (BI-20.000)
0
tributacin conjunta
Edad B.I
<29.000
B.I 29.000 y
39.000
B.I >
39.000
> 65 331
331 - 0,0331
x (BI-29.000)
0
> 75 605
605 - 0,0605
x (BI-29.000)
0
12.4 Deduccin por aportaciones reali-
zadas al patrimonio protegido de la
persona con discapacidad
12.4.1 Deduccin por aportaciones realizadas
al patrimonio protegido de la persona
discapacitada
Los contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 30%, con
el lmite anual mximo de 3.000,00 euros, por las aportacio-
nes al patrimonio protegido de la persona con discapacidad,
regulado en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de proteccin
patrimonial de las personas con discapacidad y de modica-
cin del Cdigo Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la
Normativa Tributaria con esta nalidad.
La deduccin a que se reere el apartado anterior se podr
aplicar por los contribuyentes que tengan con la persona con
discapacidad una relacin de parentesco en lnea directa o co-
lateral, hasta el tercer grado inclusive, as como por el cnyuge
o pareja de hecho de la persona con discapacidad o por aqu-
llos que lo tuviesen en rgimen de tutela o acogimiento.
En ningn caso darn derecho a la aplicacin de esta deduc-
cin, las aportaciones efectuadas por la propia persona con
discapacidad, titular del patrimonio protegido.
Tratndose de aportaciones no dinerarias se tomar como im-
porte de la aportacin el que resulte de lo previsto en la Norma
Foral 3/2004, de 7 de abril, del rgimen scal de las entidades
sin nes lucrativos y de los incentivos scales al mecenazgo.
Las adquisiciones de bienes y derechos que correspondan a
las aportaciones al patrimonio protegido de la persona con dis-
capacidad a que se reere el presente apartado, estarn exen-
tas en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
12.5 Deducciones por vivienda habitual
Antes de seguir adelante, conviene aclarar el concepto de vi-
vienda habitual.
Qu se entiende por vivienda habitual?
Es aqulla en la que el contribuyente reside durante un plazo
continuado de tres aos.
No obstante, se considerar tambin que la vivienda es habi-
tual cuando, a pesar de no haber transcurrido estos tres aos,
el contribuyente fallezca o se vea obligado a cambiar de vivien-
da por circunstancias tales como la inadecuacin de la vivienda
al grado de discapacidad del contribuye o de un ascendiente,
descendiente, cnyuge o pareja de hecho, que conviva con el
contribuyente, o de alguna persona que genera el derecho a
practicar deduccin de la cuota ntegra del impuesto, casarse,
separarse el matrimonio o extinguirse la pareja de hecho que
est constituida conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de
7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, trasladarse por
razones laborales, conseguir su primer empleo, obtener otro
empleo, circunstancias de carcter econmico que impidan
satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo, o circuns-
tancias similares justicadas.
ATENCIN: No formarn parte del concepto de vivienda
habitual, los jardines, parques, piscinas e instalaciones de-
portivas, los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro
elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, ex-
cepto en los casos en que los mismos formen con la vivienda
una nca registral nica.
Si los miembros de la unidad familiar son titulares de ms
de una vivienda, slo uno de estos inmuebles se considera
como vivienda habitual. Para ello, se tendr en cuenta en
cul de ellos tiene la unidad familiar su principal centro de in-
tereses vitales, relaciones personales, sociales y econmicas.
Para que una vivienda constituya la residencia habitual del
contribuyente es necesario que ste la habite, de manera efec-
tiva y con carcter permanente, en un plazo de doce meses,
contados desde que la adquiri o se terminaron las obras. No
obstante, se seguir considerando como vivienda habitual en
los dos casos siguientes:
Cuando fallezca el contribuyente o se produzcan otras
circunstancias que impidan que se ocupe la vivienda
(bodas, separaciones, traslados de trabajo...).
Cuando el contribuyente disfrute de otra vivienda habi-
tual por razn de cargo o empleo, y, como consecuen-
cia, no utilice la vivienda que acaba de comprar. En este
caso, este plazo de doce meses comenzar a contarse a
partir de la fecha del cese en el cargo o empleo.
En el caso de habilitacin de locales como vivienda, el plazo
de doce meses referido empezar a computar a partir de la
fecha del otorgamiento de la licencia de primera utilizacin u
ocupacin.
Cuando se apliquen las excepciones previstas, la deduccin
por adquirir la vivienda habitual se practicar hasta el mo-
mento en que se produzcan las circunstancias que obligato-
riamente exijan el cambio de vivienda o impidan que la misma
se ocupe. Sin embargo, cuando el contribuyente disfrute de
vivienda habitual por razn de cargo o empleo, podr seguir
deduciendo por este concepto mientras se mantenga dicha si-
tuacin y la vivienda siga sin utilizarse.
Este mismo tratamiento se aplicar a los casos en los que el
contribuyente perciba cantidades para compensar la necesi-
dad de vivienda, y, adems, la vivienda adquirida no la utilicen
personas ajenas a su unidad familiar.
Para la aplicacin de la exencin parcial de la ganancia pa-
trimonial obtenida por la transmisin de la vivienda habitual
de personas mayores de 65 aos, por personas en situacin
de dependencia severa o gran dependencia, y de la exen-
cin de la ganancia patrimonial que se ponga de maniesto
como consecuencia de la transmisin de la vivienda habitual
del contribuyente, siempre que el importe total obtenido en
la transmisin se reinvierta en la adquisicin de una vivienda
habitual, se entender que se est transmitiendo la vivienda
habitual cuando, dicha edicacin constituya la vivienda ha-
bitual del contribuyente en ese momento o hubiera tenido tal
consideracin hasta cualquier da de los dos aos anteriores a
la fecha de transmisin.
En los supuestos de adquisicin de una vivienda habitual entre
el 1 de enero de 2006 y el 31 de diciembre de 2010 y posterior
transmisin de la anterior vivienda habitual acogindose a la
exencin por reinversin, la consideracin de vivienda habi-
tual se referir al momento de la transmisin de la anterior
vivienda habitual o a cualquier da de los tres aos anteriores
a la fecha de transmisin.
SUPUESTO ESPECIAL - CUSTODIA COMPARTIDA:
En los supuestos en los que por decisin judicial se haya acor-
dado la guarda y custodia compartida de los descendientes,
establecindose la residencia de stos en la vivienda familiar y
el traslado alternativo de los progenitores para ocuparse de su
custodia, los progenitores optarn entre las viviendas que han
ocupado alternativamente durante el periodo impositivo para
establecer cul constituye residencia del contribuyente en ese
periodo, a los efectos de determinar su vivienda habitual.
La opcin ser individual de cada progenitor y se realizar en
cada periodo impositivo la presentar la autoliquidacin del Im-
puesto y no vincular para periodos impositivos sucesivos.
Esta eleccin se entender tambin para la aplicacin de la de-
duccin por vivienda y la exencin por reinversin. Se compu-
tarn las ausencias temporales en la otra vivienda alternativa
para el clculo de la residencia continuada de los tres aos en
los periodos impositivos en que el contribuyente haya optado
por considerarla vivienda habitual.
En este apartado se regulan estas dos deducciones:
Por alquiler de vivienda habitual.
Por adquisicin de vivienda habitual.
12.5.1 Deduccin por alquiler de la vivienda
habitual
Cunto se deduce?
Los contribuyentes que satisfagan durante el periodo imposi-
tivo cantidades por el alquiler de su vivienda habitual pueden
aplicar la siguiente deduccin:
20% de las cantidades satisfechas en el periodo imposi-
tivo, con el lmite de 1.600,00 euros anuales.
25% de las cantidades satisfechas en el periodo imposi-
tivo, con el lmite de 2.000,00 euros, en los siguientes
casos:
- Menores de 35 aos. Para la determinacin de la
edad del contribuyente se atender a la situacin
existente a la fecha de devengo del impuesto (como
regla general, el 31 de diciembre).
- Titulares de familia numerosa. Para la determi-
nacin de la titularidad de la familia numerosa se
atender a la situacin existente a la fecha de de-
vengo del impuesto (como regla general, el 31 de
diciembre).
Regla especial para los casos de tributacin conjunta y
contribuyentes mayores y menores de 35 aos
En el supuesto en que se opte por la tributacin conjunta y
existan varias personas con derecho a aplicar la deduccin por
alquiler de vivienda habitual, unas con edad inferior y otras
con edad superior a 35 aos, se aplicar el porcentaje del 25% y
el lmite de 2.000,00 euros.
Regla especial para los casos en que medie decisin
judicial
En los supuestos en los que, por decisin judicial, se hubie-
ra establecido la obligacin de pagar el alquiler de la vivienda
familiar a cargo exclusivo del contribuyente, ste tendr de-
recho a practicar en su autoliquidacin la deduccin a que se
reere este apartado. Si tal obligacin correspondiera a am-
bos contribuyentes, la deduccin se prorratear entre ellos y
se practicar en la autoliquidacin de cada uno en la propor-
cin que corresponda, con el porcentaje del 20% y el lmite de
1.600,00 euros.
12.5.2 Deduccin por adquisicin de vivienda
habitual
Los contribuyentes pueden aplicar una deduccin por las can-
tidades invertidas en la adquisicin de vivienda habitual du-
rante el perodo impositivo, incluidos los gastos originados por
dicha adquisicin, as como por los intereses satisfechos en el
perodo impositivo por la utilizacin de capitales ajenos para la
adquisicin de dicha vivienda habitual, incluidos los gastos ori-
ginados por la nanciacin ajena que hayan corrido a su cargo.
Qu se entiende por adquisicin de vivienda habitual?
El dinero destinado a adquirir la vivienda habitual. No
se consideran como adquisicin de vivienda:
- Los gastos de conservacin (pintar, revocar...) o
reparacin (arreglar la calefaccin, los ascensores,
fontanera...).
- Las mejoras (mobiliario, poner puertas de seguri-
dad, contraventanas...).
- La adquisicin de plazas de garaje, jardines, parques,
piscinas e instalaciones deportivas y, en general, los
anexos o cualquier otro elemento siempre que no
forme con la vivienda una nca registral nica.
El dinero destinado a rehabilitar la vivienda habitual.
Se considerar rehabilitacin aquellas obras realizadas
por el propietario en su vivienda habitual, cuando haya
sido dictada resolucin calicando o declarando a las
mismas como actuacin protegida en virtud de lo dis-
puesto en el Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de
30 de diciembre, sobre actuaciones protegidas de reha-
bilitacin del patrimonio urbanizado y edicado o, en
su caso, haber sido calicada como actuacin protegi-
ble de conformidad con el Real Decreto 2006/2008, de
12 de diciembre, o normas anlogas que lo sustituyan.
Tienen tambin la consideracin de obras realizadas
en su vivienda habitual por el propietario, las ejecuta-
das por el contribuyente en un local de su propiedad
con el n de habilitarlo como vivienda, siempre que la
misma vaya a constituir vivienda habitual del contribu-
yente.
El dinero que se deposite en cuentas conocidas como
cuentas ahorro vivienda. Tendrn derecho a de-
duccin las cantidades que el contribuyente deposite
en estas cuentas, siempre que esas cantidades que han
generado ese derecho a deduccin se destinen exclusi-
vamente, antes del transcurso de 6 aos, a partir de la
fecha de apertura de la cuenta, a adquirir o rehabilitar
la vivienda habitual del contribuyente. Se perder el
derecho a la deduccin en los siguientes casos:
- Cuando el contribuyente disponga de cantidades
depositadas en su cuenta vivienda que han gene-
rado derecho a deduccin para otros nes que no
sean ni la adquisicin ni la rehabilitacin de su vi-
vienda habitual y no se repongan o no se aporten
ntegramente a otra cuenta de la misma o de otra
entidad de crdito con anterioridad al devengo del
impuesto. En caso de disposicin parcial se enten-
der que las cantidades dispuestas son las primeras
depositadas.
No se entiende incumplido el requisito del destino
de la cuenta vivienda a la adquisicin o rehabilita-
cin de la vivienda habitual en el supuesto de falleci-
miento del contribuyente antes de la nalizacin del
plazo de los seis aos a que se reere el apartado
siguiente.
- Cuando pasen seis aos desde que el contribuyente
abri la cuenta, sin que las cantidades que han ge-
nerado el derecho a deduccin se hayan destinado
a adquirir o rehabilitar la vivienda habitual.
- Cuando la posterior adquisicin o rehabilitacin de
la vivienda habitual no cumpla las condiciones exi-
gidas para la deduccin por vivienda habitual.
Las cantidades depositadas en las cuenta vivienda, que
hayan generado el derecho a la deduccin, no podrn
volver a ser objeto de deduccin cuando se destinen a
la adquisicin o rehabilitacin de la vivienda habitual.
Cada contribuyente slo podr tener una cuenta vivienda.
- Las cuentas vivienda debern identicarse separa-
damente en la declaracin. En ellas se har costar,
al menos, los siguientes datos:
- Entidad en la que se ha abierto la cuenta.
- Nmero de esa cuenta.
- Fecha de apertura.
- Incremento del saldo de la cuenta correspondiente
al ejercicio.
Cuando se pierda el derecho a las deducciones practi-
cadas, el contribuyente tendr que sumar a la cuota del
impuesto devengada en el ejercicio en que se hayan in-
cumplido los requisitos, las cantidades deducidas ms
los intereses de demora
104
.
Cuando se trate de cuentas en las que el plazo de los
6 aos nalice entre el 1 de enero de 2008 y el 31 de
diciembre de 2011, el plazo para proceder a materializar
las cantidades depositadas en la adquisicin de vivienda
habitual ser de 8 aos contados a partir de la fecha de
la apertura de la citada cuenta. Y si el plazo de 6 aos
vence durante el 2012 dicho plazo se ampla a 7 aos.
Las cantidades depositadas en la cuenta vivienda en los
trminos previstos en el prrafo anterior darn dere-
cho a la prctica de la deduccin por adquisicin de vi-
vienda habitual. Es decir, las cantidades depositadas en
la cuenta vivienda durante los dos aos de ampliacin
del plazo podrn ser objeto de deduccin.
Qu otros supuestos se equiparan con la adquisicin?
Se equiparan a la adquisicin de la vivienda habitual y, por
tanto, dan tambin derecho a esta deduccin, las cantidades
destinadas a:
Ampliacin de vivienda.
Construccin.
Adquisicin del derecho de supercie.
Obras e instalaciones de adecuacin y modicacin del
edicio que se realicen en la vivienda habitual de per-
sonas minusvlidas.
Vamos a analizarlas una por una.
1. Ampliacin de vivienda.
Para ello es necesario que se aumente su supercie ha-
bitable de forma permanente y durante todas las pocas
del ao. Esta ampliacin puede hacerse o bien cerrando la
parte descubierta, o bien por cualquier otro medio.
2. Construccin.
Para ello es necesario que el contribuyente pague direc-
tamente los gastos de obra o que entregue cantidades a
cuenta al promotor de aqullas, siempre que las obras -
nalicen antes de cuatro aos desde el inicio de la inversin.
Este plazo de cuatro aos puede ampliarse en los dos si-
guientes supuestos:
Concurso judicialmente declarado. En estos casos si el
promotor no nalizase las obras de construccin an-
tes de transcurrir el plazo de cuatro aos o no pudiera
efectuar la entrega de las viviendas en el mismo plazo,
104 Vase el artculo 26 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tri-
butaria del Territorio Histrico de Gipuzkoa, en relacin con el inters de
demora.
dicho plazo queda automticamente ampliado en otros
cuatro aos, y el plazo de doce meses para habitar la
vivienda comenzar a contarse a partir del da en que
sta se entregue.
Para que el plazo se ample, el contribuyente deber
presentar, junto con la declaracin del periodo impo-
sitivo en que se hubiese incumplido el plazo inicial,
tanto los justicantes que acrediten sus inversiones
en vivienda, como cualquier otro documento que de-
muestre que se ha producido alguna de las situaciones
sealadas.
El contribuyente no estar obligado a efectuar ingreso
alguno por razn del incumplimiento del plazo general
de cuatro aos de nalizacin de las obras de construc-
cin.
Circunstancias excepcionales ajenas al contribuyente
que supongan la paralizacin de las obras y stas no pue-
dan nalizarse en el plazo de cuatro aos. En este caso,
el contribuyente deber solicitar la ampliacin del pla-
zo a la Administracin tributaria. Para hacerlo, tendr
un mes a partir del da del incumplimiento del plazo de
cuatro aos. En la solicitud debe hacer constar:
- Los motivos que han provocado que el plazo se in-
cumpla.
- El periodo de tiempo que considera necesario para
nalizar las obras de construccin, teniendo en
cuenta que este periodo no podr ser superior a
cuatro aos.
Junto con la solicitud, el contribuyente deber aportar
la justicacin correspondiente. A la vista de esta docu-
mentacin, la Administracin tributaria decidir si am-
pla el plazo y la duracin del mismo. Esta ampliacin
no tendr por qu ser la misma que ha solicitado el
contribuyente. Se entender que quedan desestimadas
las solicitudes de ampliacin que no se resuelvan ex-
presamente en el plazo de tres meses.
La ampliacin concedida comenzar a contarse a partir
del da siguiente a aquel en que se produzca el incum-
plimiento.
3. Adquisicin del derecho de supercie
A pesar de lo que se entiende por vivienda habitual (ne-
cesaria la plena propiedad), la adquisicin del derecho de
supercie del inmueble que vaya a constituir su vivienda
habitual se equiparar a la adquisicin, cuando el mismo
se haya constituido sobre un suelo de titularidad pblica.
4. Obras e instalaciones de adecuacin y modicacin
del edicio que realicen personas minusvlidas
Las obras e instalaciones de adecuacin en la vivienda
habitual, as como las de modicacin de los elementos
comunes del edicio que sirvan de paso necesario entre
la nca urbana y la va pblica, tales como escaleras, as-
censores, pasillos, portales o cualquier otro elemento ar-
quitectnico, o las necesarias para aplicar los dispositivos
electrnicos que sirvan para superar barreras de comuni-
cacin sensorial o de promocin de seguridad de los dis-
capacitados o en situacin de dependencia.
Asimismo, se incluyen dentro de este concepto las obras
e instalaciones de adecuacin que se efecten en vivien-
das ocupadas a ttulo de arrendatario, subarrendatario o
usufructuario por el contribuyente discapacitado o en si-
tuacin de dependencia, por el contribuyente que conviva
con un ascendiente, descendiente, cnyuge o pareja de
hecho cuando se trate de parejas de hecho constituidas
conforme a la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las
parejas de hecho, con una persona vinculada al mismo por
razones de tutela o acogimiento formalizado ante la Enti-
dad Pblica con competencias en materia de proteccin
de menores, que tengan la condicin de discapacitado o
dependiente, por el contribuyente que conviva con perso-
na discapacitada o dependiente que le origine el derecho
a aplicar la deduccin por dependencia o discapacidad de
personas mayores, as como por los copropietarios obliga-
dos a abonar las obras de modicacin de los elementos
comunes de su vivienda habitual.
El rgano competente de la Diputacin Foral de Gipuzkoa,
el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el r-
gano correspondiente de la Comunidad Autnoma deber
certicar que las obras e instalaciones de adecuacin son
necesarias para la accesibilidad y comunicacin sensorial
que faciliten que los minusvlidos puedan desenvolverse
con dignidad.
Estas obras las debern realizar:
El contribuyente discapacitado o dependiente.
El contribuyente que conviva con un ascendiente, des-
cendiente, cnyuge o pareja de hecho cuando se trate
de una pareja de hecho constituida conforme a lo dis-
puesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de
las parejas de hecho, o con una persona vinculada al
mismo por razones de tutela o acogimiento formaliza-
do ante la Entidad Pblica con competencias en mate-
ria de proteccin de menores, que tengan la condicin
de discapacitado o dependiente.
El contribuyente que conviva con persona de edad
igual o superior a 65 aos y, que acredite su grado de
dependencia o de minusvala y la necesidad de tercera
persona.
El contribuyente que conviva con una persona discapa-
citada o dependiente que le origine el derecho a aplicar
la deduccin por discapacidad o dependencia de perso-
nas mayores.
Los copropietarios obligados a pagar las obras de mo-
dicacin de los elementos comunes de su vivienda
habitual.
Cunto se deduce?
Los contribuyentes podrn aplicar una deduccin de los
15% de las cantidades invertidas en la adquisicin de
vivienda habitual durante el perodo impositivo, incluidos los
gastos originados por dicha adquisicin que hayan corrido a
su cargo.
Asimismo, podrn aplicar una deduccin del 15% de los in-
tereses satisfechos en el perodo impositivo por la utilizacin
de capitales ajenos para la adquisicin de dicha vivienda habi-
tual, incluidos los gastos originados por la nanciacin ajena
que hayan corrido a su cargo.
La deduccin mxima anual, por la suma de los concep-
tos mencionados en los dos prrafos anteriores, ser de
1.500,00 euros.
En los supuestos en que el contribuyente tenga una edad in-
ferior a 35 aos o sea titular de familia numerosa, la
deduccin ser del 20%, y la cantidad mxima deducible
anualmente ser de 2.000,00 euros.
Este porcentaje del 20% no se aplicar en los casos de inver-
sin en cuenta vivienda, sino que el porcentaje aplicable ser
del 15%.
NOTA: DEDUCCION PARA VIVIENDAS ADQUIRIDAS
ANTES DEL 1/1/2012
Los contribuyentes que hayan adquirido la vivienda
habitual antes del 01/01/2012, podrn aplicar una de-
duccin de los 18% de las cantidades invertidas
en la adquisicin de vivienda habitual durante el pe-
rodo impositivo, incluidos los gastos originados por
dicha adquisicin que hayan corrido a su cargo.
Asimismo, podrn aplicar una deduccin del 18% de
los intereses satisfechos en el perodo impositivo por
la utilizacin de capitales ajenos para la adquisicin de
dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados
por la nanciacin ajena que hayan corrido a su cargo.
La deduccin mxima anual, por la suma de los
conceptos mencionados en los dos prrafos anteriores,
ser de 2.160,00 euros.
En los supuestos en que el contribuyente tenga una
edad inferior a 35 aos o sea titular de familia
numerosa, la deduccin ser del 23%, y la cantidad
mxima deducible anualmente ser de 2.760,00
euros.
El crdito scal no podr superar la cifra de 36.000,00
euros.
Regla especial para los casos de tributacin conjunta y
contribuyentes mayores y menores de 35 aos
En el supuesto en que se opte por la tributacin conjunta y
existan varias personas con derecho a aplicar la deduccin por
adquisicin de vivienda habitual, unas con edad inferior y otras
con edad superior a 35 aos, se aplicar el porcentaje del 20% y
el lmite de 2.000,00 euros.
ANTES DEL 1/1/2012
El porcentaje de deduccin ser del 23% y el lmite de
2.760,00 euros.
Regla especial para los casos en que medie decisin judicial
En los supuestos en los que, por decisin judicial, se hubiera
establecido la obligacin de satisfacer, por la vivienda familiar,
alguna de las cantidades invertidas en la adquisicin de vivien-
da habitual durante el perodo impositivo, incluidos los gastos
originados por dicha adquisicin, o por los intereses satisfe-
chos en el perodo impositivo por la utilizacin de capitales
ajenos para la adquisicin de dicha vivienda habitual, incluidos
los gastos originados por la nanciacin ajena, a cargo exclu-
sivo del contribuyente, ste tendr derecho a practicar en su
autoliquidacin la deduccin a que se reere este apartado.
Si tal obligacin correspondiera a ambos contribuyentes, la
deduccin se prorratear entre ellos y se practicar en la auto-
liquidacin de cada uno en la proporcin que corresponda, con
el porcentaje del 15% y el lmite de 1.500,00 euros.
ANTES DEL 1/1/2012
El porcentaje de deduccin ser del 18% y el lmite de
2.160 euros.
Crdito scal para las viviendas adquiridas a partir del
2012
La suma de los importes deducidos por cada contribuyente
por los conceptos anteriormente mencionados, a lo largo de
los sucesivos perodos impositivos, no podr superar la cifra
de 30.000,00 euros minorada, en su caso, por:
- Lo que se haya deducido por inversin en vivienda en
aplicacin de la Norma Foral 8/1998.
- Lo que se haya deducido por inversin en vivienda en
aplicacin de la Norma Foral 10/2006.
- En su caso, el resultado de aplicar el porcentaje e apli-
car el 15% o el 18% al importe de la ganancia patrimo-
nial exenta por reinversin.
Deducciones practicadas por inversin en vivienda ha-
bitual en perodos impositivos anteriores al 1 de enero
de 2012
El lmite de 36.000,00 euros de crdito scal que tienen estas
adquisiciones se aplicar a todos los contribuyentes de forma
individual, a pesar de haber adquirido en comn una vivienda
habitual.
No obstante lo anterior, el citado lmite de 36.000,00 euros se
minorar en las cantidades que el contribuyente haya deduci-
do en concepto de inversin en vivienda habitual desde el 1 de
enero de 1999 ms, en su caso, el resultado de aplicar el 15% al
importe de la ganancia patrimonial exenta por reinversin en
los trminos previstos en la Norma Foral 8/1998, de 24 de di-
ciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Exencin por reinversin en vivienda habitual. Transmi-
siones anteriores al 1 de enero de 2007.
Cuando se adquiera una vivienda habitual con posterioridad al
1 de enero de 2007 que consolide la exencin por reinversin
prevista en la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, el lmite de
36.000,00 euros que tienen los contribuyentes que han adqui-
rido la vivienda antes del 1 de enero de 2012, se minorar en el
15% del importe de la ganancia patrimonial exenta.
12.6 Deducciones para el fomento de las
En este apartado se regulan estas tres deducciones:
Por inversiones y otras actividades.
Por participacin de los trabajadores en la empresa.
Por depsitos en entidades de crdito para la inversin
en el inicio de una actividad econmica.
12.6.1 Deduccin por inversiones y otras
actividades
Los contribuyentes que realicen actividades econmicas y de-
terminen sus rendimientos a travs del rgimen de estimacin
directa podrn aplicar las deducciones para incentivar las in-
versiones en activos jos materiales nuevos y para realizar de-
terminadas actividades previstas en la normativa del Impuesto
sobre Sociedades, con los mismos porcentajes y lmites previs-
tos en dicha normativa.
Estas deducciones son las siguientes:
Deduccin por inversiones en activos no corrientes
nuevos.
Deduccin por actuaciones para la proteccin y difu-
sin del Patrimonio Cultural, por inversiones en pro-
ducciones cinematogrcas y en edicin de libros.
Deduccin por la realizacin de actividades de investi-
gacin y desarrollo.
Deduccin por actividades de innovacin.
Deducciones por inversiones y gastos vinculados a
proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la
conservacin y mejora del medio ambiente y el apro-
vechamiento ms eciente de fuentes de energa.
Deduccin por gastos de formacin profesional.
Deduccin por contribuciones empresariales a siste-
mas de previsin social que acten como instrumento
de previsin social empresarial.
Deduccin por creacin de empleo.
Deduccin por elaboracin e implantacin de planes
de igualdad.
Analicmoslas una por una.
12.6.1.1 Deduccin por inversiones en activos
no corrientes nuevos (maquinaria,
vehculos...)
Cunto se deduce?
El 10% de las inversiones que se realicen en activos no corrien-
tes nuevos afectos a la actividad empresarial de la entidad. En-
tre estos activos no se incluyen los terrenos.
ATENCIN: Por activo no corriente nuevo se entiende aqul
que no ha sido previamente utilizado por otra persona o en-
tidad. Es decir, no es nuevo si ese activo ha estado ya incor-
porado al inmovilizado de una primera persona o entidad o
debera haberlo estado segn el plan general de contabilidad,
aunque dicho activo nunca haya llegado a entrar en funciona-
miento.
Condicin
Los elementos en los que se invierta no deben tributar
por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios
de Transporte, bien por no estar sujetos al mismo, bien
por encontrarse exentos.
Con carcter general las inversiones en elementos del activo
no corriente previstas en este apartado, as como en el resto
de la normativa del Impuesto sobre Sociedades, se entendern
realizadas en el momento de su puesta en funcionamiento.
No obstante, el sujeto pasivo podr optar, en proyectos de in-
versin de larga duracin en los que transcurran ms de doce
meses entre la fecha del encargo de los bienes y la fecha de
su puesta a disposicin, por entender realizada la inversin a
medida que se efecten los pagos y por la cuanta de stos,
con aplicacin del rgimen de deduccin vigente a la fecha en
que se formaliz el contrato con el proveedor de los bienes de
inversin.
Una vez ejercitada la opcin, el criterio regir para toda la in-
versin.
El sujeto pasivo que desee ejercitar dicha opcin deber, en el
plazo de un mes contado desde la fecha del contrato, comuni-
carlo por escrito a la Diputacin Foral, sealando el montante
de la inversin contratada, el calendario previsto de entrega y
pago de los bienes. Asimismo, deber adjuntarse a la referida
comunicacin copia del contrato.
Regla
Para el disfrute de la deduccin contemplada en este apartado,
deben tenerse en cuenta la siguiente regla:
La aplicacin de la deduccin ser incompatible con cuales-
quiera otros benecios tributarios relacionados con las mis-
mas inversiones, excepto en lo que se reere a la libertad de
amortizacin y a la amortizacin acelerada.
12.6.1.2 Deduccin por actuaciones para la
proteccin y difusin del Patrimonio
Cultural, por inversiones en
producciones cinematogrcas y en
edicin de libros.
Cunto se deduce?
El 15% de las inversiones o gastos que se realicen
para:
- La adquisicin de bienes del Patrimonio Cultural
Vasco o del Patrimonio Histrico Espaol o de otra
Comunidad Autnoma, realizada fuera del territorio
espaol para su introduccin dentro de dicho terri-
torio, siempre que los bienes permanezcan en l y
dentro del patrimonio del titular durante al menos
tres aos.
En el caso de adquisiciones de bienes que forman
parte del Patrimonio Cultural Vasco la base de la
deduccin ser la valoracin efectuada por el Go-
bierno Vasco; en el caso de adquisiciones de bienes
que forman parte del Patrimonio Histrico Espaol
la base de la deduccin ser la valoracin efectuada
por la Junta de Calicacin, Valoracin y Expor-
tacin y en el caso de adquisicin de bienes que
forman parte del Patrimonio Histrico de otra Co-
munidad Autnoma la base de la deduccin ser la
valoracin efectuada por los rganos competentes.
En defecto de valoracin efectuada por los rganos
mencionados anteriormente, sta se realizar por la
Diputacin Foral de Gipuzkoa.
- La conservacin, reparacin, restauracin, difusin
y exposicin de los bienes de su propiedad que es-
tn declarados de inters cultural a que se reeren
las Leyes 7/1990, de 3 de julio, del Patrimonio Cul-
tural Vasco y 16/1985, de 25 de junio, del Patrimo-
nio Histrico Espaol, o la normativa de las Comu-
nidades autnomas, siempre y cuando se cumplan
las exigencias establecidas en dicha norma.
- La rehabilitacin de edicios, el mantenimiento y
reparacin de sus tejados y fachadas, as como la
mejora de infraestructuras de su propiedad situa-
dos en el entorno que sea objeto de proteccin de
las ciudades o de los conjuntos arquitectnicos,
arqueolgicos, naturales o paisajsticos o bienes,
declarados Patrimonio Mundial por la UNESCO si-
tuados en Espaa.
El 20% de las inversiones en producciones espaolas
de largometrajes cinematogrcos y de series audio-
visuales de ccin, animacin o documental, siempre
que permitan la confeccin de un soporte fsico previo
a su produccin industrial seriada, para el productor.
La base de la deduccin estar constituida por el coste
de la produccin minorado en la parte nanciada por el
coproductor nanciero.
El 5 % de la inversin que nancie, con el lmite del 5%
de la renta del periodo derivada de dichas inversiones,
para el coproductor nanciero que participe en una
produccin espaola de largometraje cinematogrco.
Se considera coproductor nanciero el que participe
en la produccin de las pelculas indicadas exclusiva-
mente mediante la aportacin de recursos nancieros
en cuanta que no sea inferior al 10% ni superior al 25%
del coste total de produccin, a cambio del derecho a
participar en los ingresos derivados de la explotacin
de las mismas.
Estas deducciones se practicarn a partir del periodo
impositivo en el que nalice la produccin de la obra.
Las cantidades no deducidas en dicho periodo podrn
aplicarse en las liquidaciones de los periodos impo-
sitivos que concluyan en los cinco aos inmediatos y
sucesivos. En tal caso, el lmite del 5% a que se reere
este apartado se calcular sobre la renta derivada de la
coproduccin que se obtenga en el periodo en que se
aplique la deduccin.
El 5% de las inversiones en edicin de libros, siempre
que permitan la confeccin de un soporte fsico, previo
a su produccin industrial seriada.
12.6.1.3 Deduccin por la realizacin de
actividades de investigacin y
desarrollo.
Cunto se deduce?
El 30% de los gastos realizados en investigacin y desarro-
llo en el periodo impositivo. Si los gastos efectuados en el
ejercicio son mayores que la media de los efectuados en los
dos aos anteriores, se aplicar el 30% hasta dicha media y se
podr hacer una deduccin complementaria del 50% sobre el
exceso sobre esa media.
Adems, se practicar una deduccin adicional del 20% del im-
porte de los siguientes gastos del periodo:
a) Los gastos de personal de la entidad correspondientes
a investigadores cualicados adscritos en exclusiva a
actividades de investigacin y desarrollo, y/o innova-
cin.
b) Los gastos correspondientes a proyectos de investi-
gacin y desarrollo contratados con Universidades,
Organismos pblicos de investigacin o Centros de
Innovacin y Tecnologa, reconocidos y registrados
como tales segn el Real Decreto 2.609/1996, de 20 de
diciembre, por el que se regulan los Centros de Innova-
cin y Tecnologa, y con entidades integradas en la Red
Vasca de Tecnologa regulada en el Decreto del Go-
bierno Vasco 221/2002, de 1 de octubre, del Gobierno
Vasco, por el que se actualizan las bases de regulacin
de la Red Vasca de Ciencia, Tecnologa e Innovacin.
El 10% de las inversiones en elementos de inmovilizado mate-
rial e intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre
que estn afectos exclusivamente a las actividades de investi-
gacin y desarrollo, y/o innovacin.
Qu se considera actividad de investigacin y desarrollo?
La investigacin bsica o la indagacin original y
planicada que persiga descubrir nuevos conocimien-
tos y una superior comprensin en el mbito cientco
o tecnolgico, desvinculada de nes comerciales o in-
dustriales.
La investigacin aplicada o la indagacin original
y planicada que persiga la obtencin de nuevos cono-
cimientos con el propsito de que los mismos puedan
ser utilizados en el desarrollo de nuevos productos,
procesos o servicios, o en la mejora signicativa de los
ya existentes.
El desarrollo experimental o la materializacin de
los resultados de la investigacin aplicada en un plan,
esquema o diseo de nuevos productos, procesos o
servicios, o su mejora signicativa, as como la crea-
cin de prototipos no comercializables y los proyectos
de demostracin inicial o proyectos piloto, siempre
que los mismos no puedan convertirse o utilizarse para
aplicaciones industriales o para su explotacin comer-
cial.
La concepcin de software avanzado, siempre que
suponga un progreso cientco o tecnolgico signi-
cativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y
algoritmos o mediante la creacin de sistemas operati-
vos y lenguajes nuevos, o siempre que est destinado a
facilitar a las personas con discapacidad el acceso a los
servicios de la sociedad de la informacin. No se inclu-
yen las actividades habituales o rutinarias relacionadas
con el software.
Qu se entiende por gastos de investigacin y desarrollo?
Los realizados por el contribuyente, incluidas las amortiza-
ciones de los bienes afectos a las citadas actividades, siempre
que:
Estos gastos estn directamente relacionados con acti-
vidades de investigacin y desarrollo.
Se hayan destinado efectivamente a la realizacin de
estas actividades.
Consten especcamente individualizados por proyec-
tos.
Los gastos de investigacin y desarrollo correspondientes a
actividades realizadas en otros Estados miembros de la Unin
Europea o del Espacio Econmico Europeo tambin tendrn
derecho a deduccin.
Respecto a los gastos correspondientes a actividades reali-
zadas en Estados no pertenecientes a la Unin Europea o al
Espacio Econmico Europeo, tambin podrn ser objeto de
la deduccin siempre y cuando la actividad de investigacin
y desarrollo principal se efecte en un Estado miembro de la
Unin Europea y aqullos no sobrepasen el 25% del importe
total invertido.
Igualmente tendrn la consideracin de gastos de investiga-
cin y desarrollo las cantidades pagadas para la realizacin de
dichas actividades en un Estado miembro de la Unin Europea
o del Espacio Econmico Europeo, por encargo del contribu-
yente, individualmente o en colaboracin con otras entidades.
12.6.1.4 Deduccin por la realizacin de
actividades de innovacin.
Se considera innovacin la implantacin de nuevos productos
(bienes o servicios) o procesos nuevos o signicativamente
mejorados, nuevos mtodos de marketing o nuevos modelos
organizativos. La base de dicha capacidad reside en una ac-
titud que permite cuestionar la realidad existente y transfor-
marla.
Los mbitos de actuacin de la innovacin son: Producto/Ser-
vicio, Procesos, Organizacin, Personas, Mercado y Modelo
de Negocio. La innovacin tecnolgica incide fundamental-
mente en las reas de Producto/Servicio y Procesos, y la no
tecnolgica hace especial nfasis en el resto de actuaciones.
Innovacin tecnolgica:
Cunto se deduce?
El 20% de los gastos realizados en el periodo en actividades
de innovacin tecnolgica que correspondan a los siguientes
conceptos:
a) Proyectos cuya realizacin se encargue a Universida-
des, Organismos pblicos de investigacin o Centros
de Innovacin y Tecnologa, reconocidos y registra-
dos como tales segn el Real Decreto 2.609/1996, de
20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de
Innovacin y Tecnologa, y con Entidades integradas
en la Red Vasca de Tecnologa regulada en el Decreto
221/2002, de 1 de octubre, por el que se actualizan las
bases de regulacin de la Red Vasca de Ciencia, Tecno-
loga e Innovacin.
b) Diseo industrial e ingeniera de procesos de produc-
cin, que incluirn la concepcin y la elaboracin de
los planos, dibujos y soportes destinados a denir los
elementos descriptivos, especicaciones tcnicas y
caractersticas de funcionamiento necesarios para la
fabricacin, prueba, instalacin y utilizacin de un pro-
ducto, as como la elaboracin de muestrarios textiles.
c) Adquisicin de tecnologa avanzada en forma de paten-
tes, licencias, know how y diseos. No darn dere-
cho a la deduccin las cantidades satisfechas a perso-
nas o entidades vinculadas al contribuyente. La base
correspondiente a este concepto no podr superar la
cuanta de un milln de euros.
En el caso de que los gastos efectuados en la realizacin de
actividades de innovacin en el periodo impositivo sean mayo-
res que la media de los efectuados en los dos aos anteriores
para el mismo tipo de actividades, se aplicarn los porcentajes
establecidos en las letras anteriores hasta dicha media, y sobre
el exceso, se aplicarn los citados porcentajes incrementados
en 20 puntos.
Adems de la deduccin que proceda conforme a lo dispuesto
anteriormente se practicar una deduccin adicional del 20%
del importe de los gastos de personal de la entidad correspon-
dientes a investigadores cualicados adscritos en exclusiva a
actividades de innovacin y/o de investigacin y desarrollo.
Para las inversiones en elementos de inmovilizado material e
intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que
estn afectos exclusivamente a las actividades de innovacin
y/o investigacin y desarrollo, una deduccin de la cuota l-
quida del 10%.
Qu se considera innovacin tecnolgica?
La actividad mediante la que se obtiene nuevos pro-
ductos o procesos de produccin, o de mejoras sus-
tanciales, tecnolgicamente signicativas, de los ya
existentes. Esta actividad incluir la materializacin de
los nuevos productos o procesos en un plan, esquema
o diseo, as como la elaboracin de estudios de viabi-
lidad y la creacin de prototipos y los proyectos de de-
mostracin inicial o proyectos piloto, y los muestrarios
textiles, incluso los que puedan convertirse o utilizarse
para aplicaciones industriales o para su explotacin co-
mercial.
Las actividades de diagnstico tecnolgico tenden-
tes a la identicacin, la denicin y la orientacin
de soluciones tecnolgicas avanzadas realizadas por
Universidades, Organismos pblicos de investigacin
o Centros de Innovacin y Tecnologa, reconocidos y
registrados como tales, y por Entidades registradas en
la Red Vasca de Tecnologa, con independencia de los
resultados en que culminen.
Qu se entiende por gastos de innovacin tecnolgica?
Los realizados por el contribuyente, siempre que:
Estos gastos estn directamente relacionados con acti-
vidades de innovacin tecnolgica.
Se hayan destinado efectivamente a la realizacin de
estas actividades.
Consten especcamente individualizados por proyec-
tos.
Los gastos de innovacin tecnolgica correspondientes a ac-
tividades realizadas en otros Estados miembros de la Unin
Europea o del Espacio Econmico Europeo tambin tendrn
derecho a deduccin.
Respecto a los gastos correspondientes a actividades reali-
zadas en Estados no pertenecientes a la Unin Europea o al
Espacio Econmico Europeo, tambin podrn ser objeto de la
deduccin siempre y cuando la actividad de innovacin tecno-
lgica principal se efecte en un Estado miembro de la Unin
Europea o del Espacio Econmico Europeo y aqullos no so-
brepasen el 25% del importe total invertido.
Igualmente tendrn la consideracin de gastos de innovacin
tecnolgica las cantidades pagadas para la realizacin de di-
chas actividades en un Estado miembro de la Unin Europea
o del Espacio Econmico Europeo, por encargo del contribu-
yente, individualmente o en colaboracin con otras entidades.
Innovacin no tecnolgica:
Cunto se deduce?
El 15% de los gastos realizados en el periodo en actividades
de innovacin no tecnolgica que correspondan a los siguien-
tes conceptos:
a) Proyectos cuya realizacin se encargue a Universida-
des, Organismos pblicos de investigacin o Centros
de Innovacin y Tecnologa, reconocidos y registra-
dos como tales segn el Real Decreto 2.609/1996, de
20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de
Innovacin y Tecnologa, y con Entidades integradas
en la Red Vasca de Tecnologa regulada en el Decreto
221/2002, de 1 de octubre, por el que se actualizan las
bases de regulacin de la Red Vasca de Ciencia, Tecno-
loga e Innovacin.
b) Proyectos contratados con empresas de servicios avan-
zados expertas en el rea de conocimiento correspon-
diente.
Adems de la deduccin que proceda conforme a lo dispuesto
anteriormente se practicar una deduccin adicional del 20%
del importe de los gastos de personal de la entidad correspon-
dientes a investigadores cualicados adscritos en exclusiva a
actividades de innovacin y/o de investigacin y desarrollo.
Para las inversiones en elementos de inmovilizado material e
intangible, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que
estn afectos exclusivamente a las actividades de innovacin
y/o investigacin y desarrollo, una deduccin de la cuota l-
quida del 10%.
Qu se considera innovacin no tecnolgica?
Las actividades que se contemplan en la innovacin no tecno-
lgica son:
La elaboracin de diagnsticos y planes de innovacin, la im-
plantacin de sistemas de gestin de innovacin, la implanta-
cin de sistemas de gestin de innovacin, as como trabajos
desarrollados por empresas de servicios para implementar ex-
periencias avanzadas en gestin de personas, adoptar nuevos
modelos organizativos que supongan un cambio sustancial en
la gestin de la empresa, aplicar novedosas tcnicas, mtodos
y procedimientos de posicionamiento y accin en el mercado,
asumir un nuevo modo de entender, congurar y enfocar la
empresa, esto es, un nuevo modelo de negocio.
Qu se entiende por gastos de innovacin no tecnol-
gica?
Se consideran gastos de innovacin no tecnolgica los reali-
zados por el contribuyente en cuanto estn directamente rela-
cionados con las actividades de innovacin no tecnolgica y se
apliquen efectivamente a la realizacin de las mismas, constan-
do especcamente individualizados por proyectos.
Nota comn a los apartados 12.6.1.3 y 12.6.1.4: Qu
no se considera actividad de investigacin y desarrollo
e innovacin?
Las actividades que no impliquen una novedad cient-
ca o tecnolgica signicativa. En particular, los esfuer-
zos rutinarios para mejorar la calidad de productos o
procesos, la adaptacin de un producto o proceso de
produccin ya existente a los requisitos especcos im-
puestos por un cliente o por la normativa que sea de
aplicacin, los cambios peridicos o de temporada, as
como las modicaciones estticas o menores de pro-
ductos ya existentes para diferenciarlos de otros simi-
lares, excepto los casos que presenten justicadamen-
te un reto de innovacin sustancialmente signicativo.
Las actividades de produccin industrial y provisin de
servicios, o de distribucin de bienes y servicios. En
particular, la planicacin de la actividad productiva;
la preparacin y el inicio de la produccin, incluyendo
el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades
distintas de las descritas en el apartado 12.6.1.4 relativo
a la innovacin tecnolgica; la incorporacin o modi-
cacin de instalaciones, mquinas, equipos y sistemas
para la produccin que no estn afectados a actividades
calicadas como de investigacin y desarrollo o de in-
novacin; la solucin de problemas tcnicos de proce-
sos productivos interrumpidos; el control de calidad y
la normalizacin de productos y procesos; la prospec-
cin en materia de ciencias sociales y los estudios de
mercado; el establecimiento de redes o instalaciones
para la comercializacin; el adiestramiento y la forma-
cin del personal relacionada con dichas actividades.
Proyectos que supongan una modicacin del produc-
to sin complejidad industrial.
Gestin de la marca o identidad corporativa.
El asesoramiento para la redaccin de planes estratgi-
cos o similares y sus sucesivas revisiones.
Proyectos destinados a implementar paquetes inform-
ticos de planicacin (tipo ERP y similares).
La exploracin, sondeo o prospeccin de minerales e
hidrocarburos.
ATENCIN: Para la aplicacin de estas deducciones, el con-
tribuyente podr aportar informe motivado emitido por el r-
gano que reglamentariamente se establezca relativo al cum-
plimiento de los requisitos cientcos y tecnolgicos exigidos,
para calicar las actividades del contribuyente como investi-
gacin y desarrollo o innovacin, respectivamente, teniendo
en cuenta en ambos casos lo establecido en los siete puntos
inmediatamente anteriores. Dicho informe deber identicar
el importe de los gastos o inversiones imputados a dichas ac-
tividades.
12.6.1.5 Deducciones por inversiones y
gastos vinculados a proyectos que
procuren el desarrollo sostenible,
la conservacin y mejora del medio
ambiente y el aprovechamiento ms
eciente de fuentes de energa.
Listado Vasco de Tecnologas Limpias:
Cunto se deduce?
El 30% de las inversiones realizadas en los equipos comple-
tos a que se reere la Orden del Consejero de Ordenacin del
Territorio y Medio Ambiente del Gobierno Vasco por la que se
aprueba el Listado Vasco de Tecnologas Limpias.
Condiciones
La inversin deber efectuarse en equipos completos
de los denidos en la Orden del Consejero de Orde-
nacin del Territorio y Medio Ambiente del Gobierno
Vasco por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecno-
logas Limpias.
Las inversiones debern efectuarse en activos nuevos
que formen parte del inmovilizado material y estar di-
rectamente afectados a la reduccin y correccin del
impacto contaminante de la actividad de la empresa
correspondiente.
Sern deducibles las inversiones realizadas en rgi-
men de arrendamiento nanciero.
La deduccin se aplicar por el contribuyente que, a
requerimiento de la Administracin tributaria, deber
presentar certicado del Departamento correspon-
diente del Gobierno Vasco, de que las inversiones
realizadas se corresponden con equipos completos a
que se reere la Orden del Consejero de Ordenacin
del Territorio y Medio Ambiente del Gobierno Vasco
por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologas
Limpias.
Los activos o elementos patrimoniales en los que el
contribuyente haya invertido deben permanecer en
funcionamiento afectos a la conservacin y mejora del
medio ambiente durante al menos cinco aos, o tres
si se trata de bienes muebles, excepto que su vida til
fuere inferior, sin ser objeto de transmisin, arrenda-
miento o cesin a terceros para su uso, salvo prdidas
justicadas. No obstante, los activos en que se materia-
lice la inversin podrn permanecer en funcionamien-
to durante un plazo inferior al sealado anteriormente,
siempre que sean sustituidos por otros que cumplan
los requisitos y condiciones para aplicar esta deduc-
cin., en el plazo de tres meses.
Si durante dicho plazo el contribuyente desafecta,
cede, arrienda o transmite los bienes en los que ha in-
vertido, deber ingresar las cuotas que en su momento
no ingres al aplicarse la deduccin, ms los corres-
pondientes intereses de demora en el ejercicio en que
se produzca el incumplimiento.
En cualquier caso, se entender que no existe desafec-
tacin cuando se arrienden o cedan a terceros para su
uso los bienes en los que se materialice la inversin,
siempre que el contribuyente se dedique, a travs de
una explotacin econmica, al arrendamiento o cesin
a terceros para su uso de activos y no exista vincula-
cin, en el sentido del artculo 16 de la normativa del
Impuesto sobre Sociedades, con los arrendatarios o
cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones
de arrendamiento nanciero.
Tambin, se entender que no existe desafectacin en
el supuesto de que, por imperativo legal, se proceda a
la cesin a favor de terceros de los activos acogidos a
esta deduccin.
No habr derecho a deduccin cuando se apliquen
otros benecios scales relacionados con las mismas
inversiones, exceptuando:
- La libertad de amortizacin.
- La amortizacin acelerada.
Esta deduccin es incompatible con la siguiente regu-
lada en este punto.
Inversiones para la reduccin y correccin del impacto
de la contaminacin:
Cunto se deduce?
El 15% de las inversiones realizadas en:
1. Activos nuevos del inmovilizado material y gastos ori-
ginados en la limpieza de suelos contaminados en el
ejercicio para la realizacin de aquellos proyectos apro-
bados por organismos ociales del Pas Vasco.
2. Activos nuevos del inmovilizado material necesarios
en la ejecucin aplicada de proyectos que tengan como
objeto alguno o algunos de los que se indican seguida-
mente, dentro del mbito del desarrollo sostenible y de
la proteccin y mejora medioambiental:
a) Minimizacin, reutilizacin y valorizacin de resi-
duos.
b) Movilidad y Transporte sostenible.
c) Regeneracin medioambiental de espacios natura-
les consecuencia de la ejecucin de medidas com-
pensatorias o de otro tipo de actuaciones volunta-
rias.
d) Minimizacin del consumo de agua y su depura-
cin.
e) Empleo de energas renovables y eciencia energ-
tica.
Condiciones
La deduccin a que se reere el punto 1 anterior, se
aplicar por el contribuyente que, a requerimiento de
la Administracin tributaria, deber presentar certi-
cado del Departamento correspondiente del Gobierno
Vasco acreditativo del cumplimiento de los requisitos
expresados en dicho punto 1.
La deduccin a que se reere el punto 2 anterior, se
aplicar por el contribuyente que, a requerimiento de
la Administracin tributaria, deber presentar certi-
cado del Departamento competente en Medio Ambien-
te de la Diputacin Foral de Gipuzkoa o del Gobierno
Vasco, de que las inversiones realizadas cumplen los
requisitos establecidos en dicho punto 2.
Sern deducibles las inversiones realizadas en rgi-
men de arrendamiento nanciero.
Los activos o elementos patrimoniales en los que el
contribuyente haya invertido deben permanecer en
funcionamiento afectos a la conservacin y mejora del
medio ambiente durante al menos cinco aos, o tres
si se trata de bienes muebles, excepto que su vida til
fuere inferior, sin ser objeto de transmisin, arrenda-
miento o cesin a terceros para su uso, salvo prdidas
justicadas. No obstante, los activos en que se materia-
lice la inversin podrn permanecer en funcionamien-
to durante un plazo inferior al sealado anteriormente,
siempre que sean sustituidos por otros que cumplan
los requisitos y condiciones para aplicar esta deduc-
cin., en el plazo de tres meses.
Si durante dicho plazo el contribuyente desafecta,
cede, arrienda o transmite los bienes en los que ha in-
vertido, deber ingresar las cuotas que en su momento
no ingres al aplicarse la deduccin, ms los corres-
pondientes intereses de demora en el ejercicio en que
se produzca el incumplimiento.
En cualquier caso, se entender que no existe desafec-
tacin cuando se arrienden o cedan a terceros para su
uso los bienes en los que se materialice la inversin,
siempre que el contribuyente se dedique, a travs de
una explotacin econmica, al arrendamiento o cesin
a terceros para su uso de activos y no exista vincula-
cin, en el sentido del artculo 16 de la normativa del
Impuesto sobre Sociedades, con los arrendatarios o
cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones
de arrendamiento nanciero.
Tambin, se entender que no existe desafectacin en
el supuesto de que, por imperativo legal, se proceda a
la cesin a favor de terceros de los activos acogidos a
esta deduccin.
No habr derecho a deduccin cuando se apliquen
otros benecios scales relacionados con las mismas
inversiones, exceptuando:
- La libertad de amortizacin.
- La amortizacin acelerada.
Esta deduccin es incompatible con la regulada ante-
riormente en este punto.
12.6.1.6 Deduccin por gastos de formacin
profesional
Cunto se deduce?
El 10% de los gastos realizados en actividades de formacin
profesional.
El 10% de los gastos incurridos en el periodo impositivo
para la obtencin del certicado OHSAS 18001 sobre reglas
generales para la implantacin de un sistema de gestin de la
prevencin de riesgos laborales (SGPRL). La deduccin ser
igualmente de aplicacin por los gastos efectuados por la en-
tidad en formacin de los trabajadores en materia de preven-
cin de riesgos laborales.
Adems, si los gastos efectuados en el ejercicio son mayores
que la media de los efectuados en los dos aos anteriores, jun-
to con ese 10%, se podr hacer una deduccin complementaria
del 15% de la cantidad que resulte de restar a los gastos del
ejercicio, la media de los gastos de los dos aos anteriores.
Qu se entiende por formacin profesional?
Por formacin profesional se entiende el conjunto de activida-
des formativas desarrolladas por una empresa, directamente o
a travs de terceros, dirigido a actualizar, capacitar o reciclar
al personal y exigido por el desarrollo de sus actividades o por
las caractersticas de los puestos de trabajo.
ATENCIN: En ningn caso se entendern como gastos de
formacin profesional los que tengan la consideracin de ren-
dimientos del trabajo personal segn la normativa del Impues-
to sobre la Renta de las Personas Fsicas.
La deduccin tambin se aplicar por aquellos gastos efec-
tuados por la entidad con la nalidad de habituar a los em-
pleados en la utilizacin de nuevas tecnologas. Se incluyen
entre dichos gastos los realizados para proporcionar, facilitar
o nanciar su conexin a internet, as como los derivados de
la entrega gratuita, o a precios rebajados, o de la concesin
de prstamos y ayudas econmicas para la adquisicin de los
equipos informticos, incluso cuando el uso de los mismos por
los empleados se pueda efectuar fuera del lugar y horario de
trabajo. Los gastos a que se reere este apartado tendrn la
consideracin, a efectos scales, de gastos de formacin de
personal y no determinarn la obtencin de un rendimiento
del trabajo para el empleado.
12.6.1.7 Deduccin por contribuciones
empresariales a sistemas de previsin
social que acten como instrumento
Cunto se deduce?
El contribuyente puede deducir el 10% de las contribuciones
o aportaciones empresariales imputadas a favor de los traba-
jadores, con el lmite de 8.000,00 euros anuales de aportacin
por trabajador.
Lmite
La deduccin tiene como lmite 8.000,00 euros anuales de
aportacin por trabajador.
Condiciones
Las contribuciones o aportaciones deben realizarse a
planes de pensiones de empleo, a planes de previsin
social empresarial, a planes de pensiones regulados en
la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del
Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades
y la supervisin de fondos de pensiones de empleo, a
mutualidades de previsin social o a entidades de pre-
visin social voluntaria que acten como instrumento
de previsin social de los que sea promotor o socio pro-
tector el contribuyente.
Las contribuciones o aportaciones deben afectar al co-
lectivo de trabajadores.
Esta deduccin no puede aplicarse respecto de las
contribuciones realizadas al amparo del rgimen tran-
sitorio establecido en las disposiciones transitorias
cuarta, quinta y sexta del texto refundido de la Ley de
Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, as
como al amparo de la disposicin adicional quinta de
la Norma Foral 3/2003, de 18 de marzo, por la que se
modica la normativa reguladora de los Impuestos so-
bre la Renta de las Personas Fsicas, sobre Sociedades,
sobre la Renta de no Residentes, sobre el Patrimonio,
sobre Sucesiones y Donaciones y sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.
Tampoco se aplica en el caso de compromisos asumi-
dos con los trabajadores como consecuencia de un ex-
pediente de regulacin de empleo.
12.6.1.8 Deduccin por creacin de empleo.
Cunto se deduce?
Ser deducible la cantidad de 4.900,00 euros por cada persona
contratada, durante el perodo impositivo, con contrato laboral
de carcter indenido.
Esta cantidad se incrementar en 4.300,00 euros cuando la
persona contratada se encuentre incluida en alguno de los
colectivos de especial dicultad de insercin en el mercado
de trabajo, de conformidad con lo dispuesto en la normativa
vigente en la Comunidad Autnoma del Pas Vasco.
En el caso de trabajadores con contrato a tiempo parcial el im-
porte de la deduccin ser proporcional a la jornada desempe-
ada por el trabajador, respecto de la jornada completa.
Para la aplicacin de esta deduccin ser necesario que se in-
cremente el promedio de plantilla con contrato laboral inde-
nido respecto del correspondiente al ejercicio inmediatamente
anterior, y se mantenga durante cada uno de los dos aos si-
guientes a la fecha de cierre del perodo impositivo en que se
genere el derecho a la deduccin.
A efectos del clculo del promedio de plantilla, los trabajado-
res contratados a tiempo parcial y por perodos inferiores al
ao natural sern computados proporcionalmente al nmero
de horas efectivamente trabajadas.
12.6.1.9 Deduccin por elaboracin e
implantacin de planes de igualdad
Los contribuyentes podrn deducir el 15% de los gastos efec-
tuados en la elaboracin e implantacin de los planes de igual-
dad establecidos en la Ley Orgnica 3/2007, de 22 de marzo,
para la igualdad efectiva de mujeres y hombres.
12.6.1.10 Normas comunes aplicables a
las deducciones estudiadas en
este apartado
Lmites para la aplicacin de las deducciones anteriores
Los incentivos scales recogidos en la normativa del Impuesto
sobre Sociedades, se aplicarn con los mismos lmites y por-
centajes en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Ahora bien, estos lmites se aplicarn sobre la cuota ntegra
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas que se
correspondan con la parte de la base imponible general inte-
grada por los rendimientos de las actividades econmicas ob-
tenidos por el mtodo de estimacin directa.
La suma del conjunto de las siguientes deducciones, en el caso
que nos ocupa, no podr exceder del 45% de la cuota n-
tegra:
Deduccin por inversiones en activos no corrientes
nuevos.
Deduccin por actividades de innovacin no tecnolgi-
ca.
Deduccin por actuaciones para la proteccin y difu-
sin del Patrimonio Cultural, por inversiones en pro-
ducciones cinematogrcas y en edicin de libros.
Deduccin por inversiones y gastos vinculados a pro-
yectos que procuren el desarrollo sostenible, la con-
servacin y mejora del medio ambiente y el aprovecha-
miento ms eciente de fuentes de energa.
Deduccin por gastos de formacin profesional.
Deduccin por contribuciones empresariales a siste-
mas de previsin social que acten como instrumento
Deduccin por creacin de empleo.
Deduccin por elaboracin e implantacin de planes
de igualdad.
No les afecta este lmite a las siguientes deducciones:
Deduccin por actividades de investigacin y desarrollo.
Deduccin por actividades de innovacin tecnolgica.
Deducciones no aplicadas por insuciencia de cuota
ntegra
Las deducciones no aplicadas por insuciencia de cuota nte-
gra podrn aplicarse respetando igual lmite en las declara-
ciones de los periodos impositivos que concluyan en los cinco
aos inmediatos y sucesivos.
Otros aspectos a tener en cuenta en la aplicacin de
estas deducciones
Formar parte de la base de la deduccin la totalidad de la
contraprestacin convenida, con exclusin de los intereses,
impuestos indirectos y sus recargos, que no se computarn en
aquella, con independencia de su consideracin a efectos de la
valoracin de los activos o, en su caso, de los gastos.
No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, no formarn
parte de la base de las deducciones enumeradas dentro del
punto 12.6.1 los costes correspondientes a las obligaciones
asumidas derivadas del desmantelamiento asociados a los
activos que den derecho a la aplicacin de las citadas deduc-
ciones, con independencia de su consideracin a efectos de la
valoracin de aqullos.
En los supuestos de arrendamientos operativos, los activos
que se pongan de maniesto con ocasin de una inversin rea-
lizada por el arrendatario en el elemento arrendado o cedido
en uso, no darn derecho a la aplicacin de estas deducciones.
La base de la deduccin as calculada no podr resultar supe-
rior al precio que hubiera sido acordado en condiciones nor-
males de mercado entre sujetos independientes.
En el supuesto de que las inversiones consistan en bienes in-
muebles se excluir de la base de la deduccin, en todo caso,
el valor del suelo.
Asimismo, de la citada base se reducir, en su caso, el importe
derivado de aplicar sobre las subvenciones, tanto de capital
como a la explotacin, recibidas para las inversiones o el fo-
mento de las actividades a que se reeren las deducciones
anteriormente vistas, el porcentaje que resulte de la diferencia
entre 100 y el tipo de gravamen aplicable al contribuyente.
Todas las cantidades que formen parte de la base de las de-
ducciones enumeradas habrn de estar contabilizadas como
inmovilizado o, en su caso, como gasto, de acuerdo con las
normas del Plan General Contable.
Con carcter general las inversiones se entendern realizadas
en el momento de su puesta en funcionamiento.
No obstante, el contribuyente podr optar, en proyectos de in-
versin de larga duracin en los que transcurran ms de doce
meses entre la fecha del encargo de los bienes y la fecha de
su puesta a disposicin, por entender realizada la inversin a
medida que se efecten los pagos y por la cuanta de stos,
con aplicacin del rgimen de deduccin vigente a la fecha en
que se formaliz el contrato con el proveedor de los bienes de
inversin.
Una vez ejercitada la opcin, el criterio regir para toda la in-
versin.
El contribuyente que desee ejercitar dicha opcin deber, en
el plazo de un mes contado desde la fecha del contrato, comu-
nicarlo por escrito al Departamento de Hacienda y Finanzas,
sealando el montante de la inversin contratada, el calendario
previsto de entrega y pago de los bienes. Asimismo, deber
adjuntarse a la referida comunicacin copia del contrato.
Por otra parte, los activos o elementos patrimoniales objeto
de las deducciones objeto de estudio en este apartado, debe-
rn permanecer en funcionamiento en la empresa del mismo
contribuyente, afectos, en su caso, a los nes previstos en cada
deduccin, durante un plazo mnimo de cinco aos, o tres si se
trata de bienes muebles, excepto que su vida til fuere inferior,
sin ser objeto de transmisin, arrendamiento o cesin a terce-
ros para su uso, salvo prdidas justicadas. La desafectacin,
transmisin, arrendamiento o cesin de dichos elementos, o
su desafectacin a las nalidades establecidas antes de la -
nalizacin del mencionado plazo determinar la obligacin de
ingresar las cuotas no satisfechas en su momento por las de-
ducciones practicadas, con los correspondientes intereses de
demora, que debern sumarse a la cuota resultante de la auto-
liquidacin del ejercicio en que tal circunstancia se produzca.
No obstante lo establecido en el prrafo anterior, los activos
en que se materialice la inversin objeto de deduccin podrn
permanecer durante un plazo inferior al sealado en el mismo,
siempre que los mismos se repongan o sean sustituidos por
otros que cumplan los requisitos y condiciones que acrediten
el derecho a la correspondiente deduccin, en el plazo de tres
meses.
En cualquier caso, se entender que no existe afectacin cuan-
do se arrienden o cedan a terceros para su uso los bienes en
los que se materialice la inversin, siempre que el contribu-
yente se dedique, a travs de una explotacin econmica, el
arrendamiento o cesin a terceros para su uso de activos y
no exista vinculacin, en el sentido del artculo 16 de la nor-
mativa del Impuesto sobre Sociedades, con los arrendatarios
o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de
arrendamiento nanciero.
Un mismo gasto o inversin no podr dar lugar a la aplicacin
de la deduccin en ms de una actividad ni podr dar lugar a
la aplicacin de distintas deducciones, en la misma actividad.
Las deducciones estudiadas sern incompatibles con cuales-
quiera otros benecios tributarios relacionados con las mis-
mas inversiones o gastos, excepto en lo que se reere a la li-
bertad de amortizacin y la amortizacin acelerada.
12.6.2 Deduccin por participacin de los
trabajadores en la empresa
Cunto se deduce?
Los contribuyentes podrn deducir el 10%, con un lmite anual
mximo de 1.800,00 euros, de las cantidades satisfechas en
metlico en el periodo impositivo, destinadas a adquirir o sus-
cribir acciones o participaciones en la entidad o en cualquiera
del grupo de sociedades en la que prestan sus servicios como
trabajadores.
Condiciones
Los valores no deben estar admitidos a negociacin en
alguno de los mercados regulados.
Las entidades deben tener la consideracin de peque-
a o mediana empresa, segn lo previsto en la norma-
tiva del Impuesto sobre Sociedades.
En el caso del grupo de sociedades previsto en el ar-
tculo 42 del Cdigo de Comercio, tambin se podr
aplicar esta deduccin respecto de las acciones o par-
ticipaciones de cualquier sociedad que forme parte del
grupo y que cumplan los requisitos establecidos en los
dos puntos anteriores.
La oferta de adquisicin o suscripcin de acciones o
participaciones debe hacerse a todos los trabajadores
encuadrados en cada una de las categoras o colecti-
vos previstos dentro de un plan para la participacin
de los trabajadores en la empresa, grupo o subgrupos
de empresa. Este plan deber de cumplir con ciertos
requisitos.
Cada trabajador junto con su cnyuge o pareja de
hecho, cuando se trate de parejas de hecho consti-
tuidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de
7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, y con
familiares de hasta el cuarto grado inclusive no puede
tener una participacin directa o indirecta superior al
5% en la entidad o en cualquier otra del grupo.
Las acciones o participaciones que dan derecho a esta
deduccin deben mantenerse en el patrimonio del
contribuyente-trabajador durante al menos cinco aos.
Si el contribuyente incumple este plazo, deber ingre-
sar las cantidades deducidas de forma indebida ms
los intereses de demora., salvo que el incumplimiento
derive de la liquidacin de la empresa con motivo de
un procedimiento concursal. Esta cantidad se sumar
a la cuota diferencial del ejercicio en que se produzca el
incumplimiento. No obstante, el contribuyente podr
ingresar antes las cantidades indebidamente deduci-
das (incluidos los intereses de demora), sin esperar a
la declaracin del ao siguiente.
12.6.3 Deduccin por depsitos en entidades de
crdito para la inversin en el inicio de
una actividad econmica (Cuenta Ahorro
Empresa)
Cunto se deduce?
El contribuyente puede aplicar una deduccin del 10%, con
el lmite anual mximo de 2.000,00 euros, de las cantidades
depositadas en cuentas de entidades de crdito siempre que
las cantidades que hayan generado el derecho a la deduccin
se destinen una vez transcurrido 1 ao desde su apertura, y
durante dos aos siguientes, exclusivamente a la realizacin
de gastos e inversiones necesarios para el inicio de una acti-
vidad econmica.
Condiciones
Se consideran gastos o inversiones necesarios para el
inicio de una actividad econmica los siguientes:
- Los gastos e inversiones realizados por el contri-
buyente para el desempeo de una nueva actividad
econmica ejercida de manera personal, habitual y
directa
105
.
Se incluirn como gastos e inversiones para el inicio
de una nueva actividad, entre otros, los siguientes:
a) La adquisicin de inmovilizado material e inmate-
rial exclusivamente afecto a la actividad.
b) Gastos de constitucin y de primer estableci-
miento.
- La suscripcin de participaciones en entidades de
nueva creacin sujetas al Impuesto sobre Socieda-
des.
Para aplicar esta deduccin es necesario que se cum-
plan los siguientes requisitos:
- Que el contribuyente no haya ejercido, directa o in-
directamente, con anterioridad alguna actividad de
similar naturaleza a la actividad econmica desarro-
llada como nueva.
- Que en el supuesto de materializar los pagos dinera-
rios en suscripcin de participaciones en entidades,
concurran las siguientes circunstancias:
a) Que la entidad realice efectivamente una activi-
dad econmica.
b) Que el contribuyente participe directamente en
el capital social de la entidad, al menos, en el 20%.
c) Que el contribuyente ejerza efectivamente funcio-
nes de direccin en la misma o tenga un contrato
laboral a jornada completa, percibiendo por ello
una remuneracin que represente ms del 50%
del importe de la base imponible del Impuesto
d) Que la entidad no tenga la consideracin de so-
ciedad patrimonial ni que concurran durante los
dos aos siguientes a la constitucin de la entidad
las circunstancias para tener la consideracin de
sociedad patrimonial.
e) Las participaciones no podrn ser objeto de trans-
misin inter vivos durante los dos aos siguien-
tes a su adquisicin o suscripcin.
f) La entidad de nueva creacin deber destinar,
en el plazo mximo de un ao a contar desde su
vlida constitucin, los fondos aportados por los
105 Vase captulo 5 de este Manual.
socios que se hubieran acogido a la deduccin,
entre otros, a los siguientes:
- La adquisicin de inmovilizado material e inma-
terial exclusivamente afecto a la actividad.
- Gastos de constitucin y de primer estableci-
miento.
- Que en el plazo de 3 aos, a partir de la fecha de
apertura de la cuenta, se comience efectivamente la
realizacin habitual de entregas de bienes y presta-
ciones de servicios en que consista el desarrollo de
la actividad econmica de que se trate.
Cada contribuyente slo podr mantener una cuenta
para depositar las cantidades a destinar a los gastos e
inversiones necesarias para el inicio de una actividad
econmica.
El disfrute de esta deduccin se efectuar una nica
vez por cada contribuyente. Practicada la deduccin y
realizados los gastos e inversiones para el inicio de la
actividad econmica, no se podr aplicar nuevamente
la deduccin.
Este tipo de cuentas debern identicarse separada-
mente en la declaracin del Impuesto, consignando, al
menos, los siguientes datos:
- Entidad en la que se ha abierto la cuenta.
- Sucursal
- Nmero de la cuenta
- Fecha de apertura de la cuenta
- Incremento del saldo de la cuenta correspondiente al
ejercicio, respecto del ejercicio anterior
Prdida del derecho a deduccin
Se perder el derecho a la deduccin:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depo-
sitadas en la cuenta ahorro empresa que hayan gene-
rado derecho a la deduccin para nes diferentes a los
sealados en el apartado anterior y no se repongan o
no se aporten ntegramente a otra cuenta de la misma o
de otra entidad de crdito con anterioridad al devengo
del impuesto. En caso de disposicin parcial se enten-
der que las cantidades dispuestas son las primeras
depositadas.
b) Cuando se incumpla el plazo de un ao de permanen-
cia desde la apertura de la cuenta.
c) Cuando transcurran tres aos, a partir de la fecha en
que fue abierta la cuenta, sin que las cantidades que
han generado el derecho a deduccin se hayan desti-
nado a los gastos e inversiones necesarios para el inicio
de una actividad econmica.
d) Cuando la actividad econmica iniciada no cumpla las
condiciones que determinan el derecho a la deduccin
por ese concepto.
e) Cuando se incumpla el plazo de permanencia de las
participaciones en el patrimonio del contribuyente, o
las condiciones establecidas a la entidad de nueva crea-
cin.
RESUMEN: Deducciones para el fomento de las
Inversiones en activos no
corrientes nuevos
10%
Inversiones para protec-
cin y difusin del Patrimo-
nio Cultural
15%
Producciones espaolas
cinematogrcas o audiovi-
suales, para el productor
20%
Producciones espaolas
cinematogrcas, para el
coproductor nanciero
5%
Edicin de libros 5%
Investigacin y desarrollo
30%
50% del exceso respecto de la media de
los gastos efectuados en los dos aos
anteriores
20% de gastos de personal a investiga-
dores cualicados
10% de las inversiones en elementos
de inmovilizado material e intangible
afectos a actividades de investigacin
y desarrollo
Innovacin tecnolgica
20%
dores cualicados
anteriores
afectos a actividades de innovacin
tecnolgica
Innovacin no tecnolgica
15%
dores cualicados
afectos a actividades de innovacin
no tecnolgica
Inversiones y gastos
vinculados a proyectos que
procuren el desarrollo sos-
tenible, la conservacin y
mejora del medio ambiente
y el aprovechamiento ms
eciente de fuentes de
energa
Listado Vasco de Tecnologas Limpias:
30%
Inversiones para la limpieza de suelos
contaminados, etc.:
15%
Gastos de formacin
profesional
10%
anteriores
Contribuciones empre-
sariales a sistemas de
previsin social que acten
como instrumento de pre-
visin social empresarial
10%
Creacin de empleo 4.900,00 9.200,00
Por elaboracin e implanta-
cin de planes de igualdad
15%
Por participacin de los
trabajadores en la empresa
10%
Cuenta Ahorro Empresa 10%
12.7 Deducciones por donativos
12.7.1 Por actividades de mecenazgo
Los contribuyentes podrn aplicar las deducciones previstas
para este impuesto en las Normas Forales reguladoras del r-
gimen scal de las entidades sin nes lucrativos y de los incen-
tivos scales al mecenazgo
106
.
De forma resumida, se pueden citar las siguientes:
Por donativos al mecenazgo y actividades prioritarias:
10%.
Por actividades prioritarias para contribuyentes en Es-
timacin Directa: 18%.
Base de la deduccin
La base de esta deduccin no podr superar el 30% de la
base liquidable del impuesto.
nicamente podrn aplicarse esta deduccin aquellos contri-
buyentes incluidos en el modelo informativo correspondiente.
No obstante, cuando la entidad donataria no presente el mo-
delo informativo mencionado en el prrafo anterior, el con-
tribuyente podr aplicar la deduccin cuando aporte el co-
rrespondiente certicado acreditativo del donativo, as como
justicante bancario que acredite el pago.
12.8 Otras deducciones
12.8.1 Deduccin por doble imposicin
internacional
En ocasiones, se tributa dos veces por el mismo concepto, es
decir, se produce una doble imposicin. Para corregir dicha
situacin, se realiza la deduccin que se recoge en este apar-
tado.
Cuando entre la renta del contribuyente guren rendimientos
o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranje-
ro, se le permite deducir una determinada cantidad. Esta can-
tidad es la menor de entre las siguientes:
El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero
por razn de gravamen similar a este impuesto o al
Impuesto de la Renta de No Residentes sobre dichos
rendimientos o ganancias patrimoniales.
El resultado de aplicar a la renta obtenida en el extran-
jero el tipo medio de gravamen, general o del ahorro.
Este tipo de gravamen ser:
- El general, si la renta obtenida y gravada en el ex-
tranjero se ha integrado en la base liquidable gene-
ral.
- El del ahorro, si esos rendimientos se han integra-
do en la base liquidable del ahorro.
Cuando se obtengan rentas en el extranjero a travs de un
establecimiento permanente se practicar esta deduccin por
doble imposicin internacional, y en ningn caso resultar de
aplicacin el procedimiento de eliminacin de la doble imposi-
cin previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
Ejemplo
Usted tiene una base liquidable general de 18.030,36 euros,
de las cuales 3.005,06 euros han sido obtenidas y gravadas en
106 Vase la Norma Foral 3/2004, de 7 de abril, de rgimen scal de las entidades
sin nes lucrativos y de los incentivos scales al mecenazgo.
el extranjero por un impuesto similar al del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Fsicas, por el que ha pagado 721,21
euros.
Asimismo, usted tiene una base liquidable del ahorro de
3.005,06 euros de las que 1.202,02 euros han sido obtenidas y
gravadas en el extranjero por un gravamen similar al Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas. De resultas de este gra-
vamen, usted ha pagado 300,51 euros.
Base liquidable
general
18.030,36
Cuota ntegra general
15.390,00 3.539,70
28% (18.030,36 - 15.390,00 ) 739,30
Total 4.279,00
Tipo medio general (4.279,00/18.030,36 )x 100 23,73
Tipo medio general
sobre rendimientos
extranjero
23,73% (3.005,06 ) 713,10
Base liquidable del
ahorro
3.005,06
Cuota ntegra del
ahorro
21% (1.500,00 )
23% (1.505,06 )
Tipo medio 22%
315,00
346,16
Tipo del ahorro
sobre rendimientos
extranjero
22% (1.202,02 ) 264,44
Impuesto extranjero 721,21 + 300,51 1.021,72
Gravamen en Gi-
puzkoa
713,10 + 264,44 977,54
La cantidad que puede deducir por doble imposicin interna-
cional ser la menor de las dos ltimas. En este caso, 977,54
euros.
12.8.2 Deduccin por cuotas satisfechas a los
sindicatos de trabajadores y por cuotas y
aportaciones a partidos polticos
Los contribuyentes podrn aplicar una deduccin del 30% de
las cuotas satisfechas a sindicatos de trabajadores.
Asimismo, los contribuyentes podrn aplicar una deduccin
del 30% de las cuotas de aliacin y aportaciones a partidos
polticos.
No formarn parte de la base de esta deduccin las cantidades
deducidas como gasto dentro de los rendimientos del trabajo
107
.
nicamente podrn aplicarse las deducciones previstas en el
presente apartado, aqullos contribuyentes incluidos en el mo-
delo informativo suministrado al Departamento de Hacienda y
Finanzas de la Diputacin Foral de Gipuzkoa, por los sindica-
tos de trabajadores y los partidos polticos
108
.
12.8.3 Deducciones en rgimen de
transparencia scal internacional
Podr deducirse de la cuota ntegra el impuesto o gravamen
efectivamente satisfecho en el extranjero por razn de la distri-
bucin de los dividendos o participaciones en benecios, sea
107 Vase dentro del captulo 2 Rendimientos del trabajo el apartado 2.5 relativo
a los gastos deducibles de los rendimientos del trabajo.
108 Vase el artculo 117 de la Norma Foral 10/2006, de 29 de diciembre, del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
conforme a un convenio para evitar la doble imposicin o de
acuerdo con la legislacin interna del pas o territorio de que
se trate, en la parte que corresponda a la renta positiva inclui-
da en la base imponible.
Esta deduccin se practicar aun cuando los impuestos corres-
pondan a periodos impositivos distintos a aqul en el que se
realiz la inclusin.
En ningn caso se deducirn los impuestos satisfechos en pa-
ses o territorios considerados como parasos scales.
Esta deduccin tiene un lmite, ya que no puede exceder de la
cuota ntegra que en Espaa correspondera pagar por la renta
positiva imputada en la base imponible.
12.8.4 Deduccin por compensacin scal
aplicable a los contratos de seguro
individuales de vida o invalidez
1.- Tendrn derecho a la deduccin
109
de la cuota ntegra regu-
lada en este apartado los contribuyentes que en los periodos
impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2007 integren
en la base imponible del ahorro rendimientos derivados de
percepciones en forma de capital diferido a las que se ree-
re el artculo 39.1.a) de la Norma Foral 10/2006, de 29 de di-
ciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
del Territorio Histrico de Gipuzkoa, procedentes de seguros
de vida o invalidez contratados con anterioridad a 1 de enero
de 2007 y a los que les hubieran resultado de aplicacin los
porcentajes de integracin del 60 y 25 por 100 previstos en el
artculo 38.2.b) y del 25 por 100 previsto en la disposicin tran-
sitoria novena de la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre,
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
2.- La cuanta de esta deduccin ser la diferencia positiva en-
tre la cantidad resultante de aplicar el tipo del 18 por 100 al sal-
do positivo resultante de integrar y compensar entre s el im-
porte total de los rendimientos netos previstos en el apartado
anterior, y el importe terico de la cuota ntegra que hubiera
resultado de haber integrado dichos rendimientos en la base
liquidable general con aplicacin de los porcentajes indicados
en el apartado anterior.
3.- El importe terico de la cuota ntegra a que se reere el
apartado anterior ser el siguiente:
a) Cuando el saldo resultante de integrar y compensar
entre s los rendimientos a que se reere el apartado
uno anterior, aplicando los porcentajes de integracin
previstos en el artculo 38.2.b) y en la disposicin tran-
sitoria novena de la Norma Foral 8/1998, de 24 de di-
ciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas, en su redaccin aplicable al periodo impositivo
2006, sea cero o negativo, el importe terico de la cuota
ntegra ser cero.
b) Cuando el saldo resultante de integrar y compensar
entre s los rendimientos a que se reere el apartado
uno anterior, aplicando los porcentajes de integracin
previstos en el artculo 38.2.b) y en la disposicin tran-
sitoria novena de la Norma Foral 8/1998, de 24 de di-
ciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas, en su redaccin aplicable al periodo impositivo
2006, sea positivo, el importe terico de la cuota nte-
gra ser la diferencia positiva entre la cuota resultante
de aplicar a la suma de la base liquidable general y del
saldo positivo anteriormente sealado, lo dispuesto en
el artculo 77.1 de la Norma Foral 10/2006, y la cuota
resultante de aplicar lo sealado en dicho artculo a la
base liquidable general.
109 El clculo de esta deduccin est regulado en la disposicin transitoria octava
del Decreto Foral 137/2007, de 18 de diciembre, por el que se aprueba el
Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Para la determinacin del saldo a que se reere el apartado
tres anterior, solamente se aplicarn los porcentajes de inte-
gracin previstos en el artculo 38.2.b) y en la disposicin tran-
sitoria novena de la Norma Foral 8/1998 a la parte del rendi-
miento neto que corresponda a primas satisfechas hasta el 31
de diciembre de 2006, aplicndose tambin a las posteriores a
esta fecha, cuando se trate de primas ordinarias previstas en la
pliza original del contrato de seguro.
A efectos de determinar la parte del rendimiento total obteni-
do que corresponde a cada prima del contrato de seguro de
capital diferido, se multiplicar dicho rendimiento total por el
coeciente de ponderacin que resulte del siguiente cociente:
- En el numerador, el resultado de multiplicar la prima
desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percep-
cin.
- En el denominador, la suma de los productos resultan-
tes de multiplicar cada prima por el nmero de aos
transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro
de la percepcin.
La entidad aseguradora comunicar al contribuyente el importe
de los rendimientos netos derivados de percepciones en forma
de capital diferido procedentes de seguros de vida e invalidez
correspondientes a cada prima, calculados segn lo dispuesto
en el apartado anterior y con la aplicacin de los porcentajes de
integracin previstos en el artculo 38.2.b) y en la disposicin
transitoria novena de la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciem-
bre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
Ejemplo
Un contribuyente contrat un seguro individual de vida en el
ao 1995. El contribuyente percibe un capital diferido el 1 de
noviembre 2013 derivado de ese contrato de seguro individual,
cuyo rendimiento correspondiente a las primas satisfechas
con anterioridad a 31 de diciembre de 2006, y a las primas or-
dinarias previstas en la pliza original del contrato satisfechas
con posterioridad a dicha fecha, asciende a 10.000,00 euros.
Estos 10.000,00 euros una vez aplicados los porcentajes de
integracin previstos en la Norma Foral 8/1998, de 24 de di-
ciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas
ascienden a 3.220,00 euros.
Adems, el contribuyente tiene en el ejercicio 2013 una base
liquidable general de 37.000,00 euros.
La cuota ntegra general resultante de la suma de la base liqui-
dable general de 37.000,00 euros, y los rendimientos ntegros
del contrato de seguro individual una vez aplicados los porcen-
tajes de integracin de la NF 8/1998 que ascienden a 3.220,00
euros, supone 11.152,90 euros.
Y la cuota ntegra general resultante nicamente contem-
plando la base liquidable general de 37.000,00 euros, supone
10.025,90 euros.
El importe terico de la cuota del rendimiento del contrato de
seguro individual es de 1.127,00 euros.
En consecuencia, la cuanta de la deduccin asciende a
673,00 euros, que es la diferencia positiva entre la cantidad
resultante de aplicar el tipo de gravamen del 18% a los rendi-
mientos del contrato de seguro individual de vida de 1.800,00
euros (18% x 10.000,00 euros), y el importe terico de la cuota
ntegra que hubiera resultado de haber integrado dichos ren-
dimientos en la base liquidable general con aplicacin de los
porcentajes indicados anteriormente, es decir, 1.127,00 euros.
1
Rendimiento del contrato de seguro individual
de vida
10.000,00
2
Cuota ntegra del ahorro del contrato de
seguro individual de vida (1) x 18%
1.800,00
3 Base liquidable general 37.000,00
4
Rendimientos ntegros del contrato de seguro
individual de vida aplicando porcentajes de
integracin de la NF 8/1998 del IRPF
3.220,00
5
Cuota ntegra general resultante de la suma
(3) + (4)
11.152,90
6
Cuota ntegra general resultante de la base
liquidable general (3)
10.025,90
7
Importe terico de la cuota del rendimiento del
contrato de seguro individual de vida (5)-(6)
1.127,00
8
Deduccin por compensacin scal del seguro
individual de vida (2)-(7)
673,00
12.9 Justicacin documental
La aplicacin de estas deducciones est condicionada a la apor-
tacin de los documentos que las justiquen. Dichos documen-
tos debern estar ajustados a los requisitos exigidos por las nor-
mas reguladoras del deber de expedir y entregar facturas que
incumbe a los empresarios y profesionales, cuando as proceda.
RESUMEN: Deducciones en cuota
Tipo de deduccin Deduccin
Deduccin general 1.375,00
Por descendientes
Por el primero 579,00
Por el segundo 716,00
Por el tercero 1.210,00
Por el cuarto 1.430,00
Por el quinto y sucesivos- 1.869,00
Por descendiente
menor de 6 aos
331,00
Por abono de anua-
lidades
15%
Lmite:
Por el primer hijo 173,70
Por el segundo hijo 214,80
Por el tercer hijo- 363,00
Por el cuarto 429,00
Por el quinto y sucesivos- 560,70
Por ascendientes 277,00
Por discapacidad del
contribuyente, ascen-
dientes, descendien-
tes, cnyuge o pareja
de hecho cuando
se trate de parejas
de hecho constitui-
das conforme a la
Ley 2/2003, de 7
de mayo, por cada
pariente colateral
hasta el cuarto grado
inclusive, y por per-
sona discapacitada
a cargo de 65 o ms
aos que necesite
ayuda de tercera
persona, conviva con
el contribuyente y
no est incluida en la
relacin de familiares
o asimilados citada.
- Igual o superior al 33% e inferior a 65% de
minusvala: 867,00 euros
- Igual o superior al 65% de minusvala: 1.224
euros
- Igual o superior al 75% de minusvala y obte-
ner entre 15 y 39 puntos de ayuda de tercera
personas: 1.428,00 euros
- Igual o superior al 75% de minusvala y
obtener entre 40 ms puntos de ayuda de
tercera persona: 2.040,00 euros
Por dependencia del
contribuyente, ascen-
dientes, descendien-
tes, cnyuge o pareja
de hecho cuando
se trate de parejas
de hecho constitui-
das conforme a la
Ley 2/2003, de 7
de mayo, por cada
pariente colateral
hasta el cuarto grado
inclusive.
Tambin en el caso
de personas depen-
dientes de 65 o ms
aos que convivan
con el contribuyente
no estando incluidas
en la relacin de fa-
miliares o asimilados
citada.
- Dependencia moderada: 1.224,00 euros
- Dependencia severa: 1.428,00 euros
- Gran dependencia: 2.040,00 euros
Por edad
tributacin individual
Edad B.I
<20.000
B.I 20.000 y
30.000
B.I >
30.000
> 65 331
331 - 0,0331
x (BI-20.000)
0
> 75 605
605 - 0,0605
x (BI-20.000)
0
tributacin conjunta
Edad B.I
<29.000
B.I 29.000 y
39.000
B.I >
39.000
> 65 331
331 - 0,0331
x (BI-29.000)
0
> 75 605
605 - 0,0605
x (BI-29.000)
0
Por aportacio-
nes realizadas al
patrimonio protegido
de la persona con
discapacidad
- Deduccin del 30%, con el lmite anual
mximo de 3.000,00 euros, por las aportacio-
nes al patrimonio protegido de personas con
discapacidad, regulado en la Ley 41/2003, de
proteccin patrimonial de las personas con
discapacidad
Por alquiler de
vivienda
- Con carcter general: 20%, lmite 1.600,00
- El 25% con el lmite de 2.000,00 , para:
Menores de 35 aos
Titulares de familia numerosa
Por adquisicin o
rehabilitacin de
vivienda
Adquisicin antes
01/01/2012
Crdito Fiscal:
36.000,00 euros
18% inversin +
nanciacin (cantidad
mxima 2.160 euros)
23% inversin + nan-
ciacin si > de 35 aos
o familia numerosa
(cantidad mxima
2.760 euros)
Adquisicin
despus 01/01/2012
Crdito Fiscal:
30.000,00 euros
15% inversin + -
nanciacin (cantidad
mxima 1.500 euros)
20% inversin + nan-
ciacin si > de 35 aos
o familia numerosa
(cantidad mxima
2.000 euros)
Cuenta Vivienda
15% (independientemente de cundo se haya
abierto la cuenta)
Para el fomento de
las actividades econ-
micas
Segn Impuesto sobre Sociedades para
estimacin directa
Por participacin de
trabajadores en la
empresa
10%, lmite 1.800,00
Cuenta Ahorro
Empresa
10%
Lmite: 2.000,00
Por mecenazgo
(La base de esta
deduccin no podr
exceder del 30% de
la base liquidable del
Impuesto)
10% y 18%
Por cuotas satisfe-
chas a los sindicatos
de trabajadores y por
cuotas y aporta-
ciones a partidos
polticos
- 30% de las cuotas satisfechas a sindicatos de
trabajadores.
- 30% de las cuotas de aliacin y aportacio-
nes a partidos polticos.
Por doble imposicin
internacional
la menor
de...
a) gravamen en el
extranjero
b) renta obtenida
por tipo medio ge-
neral o del ahorro
Transparencia scal
internacional
Gravamen en el extranjero
Por compensacin
scal aplicable a los
contratos de seguro
individuales de vida o
invalidez
Se deducir la cantidad correspondiente en
concepto de compensacin scal por aque-
llos contribuyentes, que perciban un capital
diferido derivado de un contrato de seguro
individual de vida o invalidez contratado con
anterioridad a 1 de enero de 2007
13
Cuota diferencial
Cuota diferencial
13.1 Cmo se calcula la cuota diferencial?
Para calcular la cuota diferencial hay que partir de la cuota
ntegra. Como ya hemos indicado en el captulo 11, la cuota
ntegra est formada por la suma de:
La cuota resultante de aplicar la escala del impuesto a
la base liquidable general.
La cuota resultante de aplicar la tarifa del impuesto a la
base liquidable del ahorro.
En el captulo 12, decamos tambin que si a esta cuota ntegra
se le restan las deducciones de la cuota resulta la cuota lquida,
que nunca puede ser negativa.
RESUMEN
Cuota ntegra Deducciones = Cuota lquida
A su vez, si a esta cuota lquida se le restan determinados con-
ceptos, resulta la cuota diferencial. Estos conceptos son los
siguientes:
Las retenciones e ingresos a cuenta por rendimientos
de trabajo.
del capital mobiliario.
de capital inmobiliario.
Las retenciones por rendimientos de actividades em-
presariales o profesionales.
Pagos fraccionados por rendimientos de actividades
empresariales y profesionales.
Las retenciones e ingresos a cuenta por ganancias pa-
trimoniales (derivadas de premios y fondos).
Las cantidades imputadas en concepto de retenciones
e ingresos a cuenta por las UTEs y/o AIEs.
Cuando el contribuyente adquiera su condicin por
cambio de residencia, las retenciones e ingresos a
cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes
practicadas, as como las cuotas satisfechas del Im-
puesto sobre la Renta de no residentes y devengadas
durante el periodo impositivo en que se produzca el
cambio de residencia.
RESUMEN
Cuota diferencial = Cuota lquida - Pagos a cuenta
En todo caso, para poder deducir las cantidades citadas ser
necesario justicarlas documentalmente.
En todas las declaraciones, el contribuyente debe indicar obli-
gatoriamente el nmero de su cuenta corriente, puesto que
el cobro o el pago de la cuota diferencial se realiza va domi-
ciliacin.
La cuota diferencial podr ser:
A devolver: La devolucin no podr ser superior a los
pagos a cuenta.
A ingresar: Se podr optar entre dos modalidades de
pago:
- Pago total de la cuota diferencial el 30 de junio de
2014.
- Pago fraccionado, en dos plazos:
1. El da 30 de junio de 2014, el 60% de la cuota.
2. El da 10 de noviembre de 2014, el 40% restante.
Impuesto
sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas
2013
Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas
1. Introduccin
1.2 Qu se entiende por residencia habitual?
1.5 Quin es el titular?
1.6 Cmo se presenta la declaracin?
1.7 Cundo y dnde se presenta la declaracin, y cmo se paga?
2. Base imponible
3. Valoracin de bienes, derechos y deudas
3.1 Bienes inmuebles
3.2 Actividades empresariales y profesionales
3.3 Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo
3.4 Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, ne-
gociados en mercados organizados
3.5 Dems valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios
3.6 Valores representativos de la participacin en fondos propios de cual-
quier tipo de entidad, negociados en mercados organizados
3.7 Dems valores representativos de la participacin en fondos de cualquier
tipo de entidad
3.8 Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias
3.9 Joyas, pieles de carcter suntuario, vehculos, embarcaciones y aeronaves
3.10 Objetos de arte y antigedades
3.11 Derechos reales
3.12 Concesiones administrativas
3.13 Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial
3.14 Opciones contractuales
3.15 Dems bienes y derechos de contenido econmico
3.16 Deudas
4. Base liquidable
5. Cuota ntegra
6. Cuota lquida
7. Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero
8. Bonicacin por elementos afectos a actividades econmicas y por acciones y par-
ticipaciones en determinadas entidades.
Impuesto sobre la riquezay las grandes fortunas
1. Introduccin
Tienen que presentar la declaracin del Impuesto sobre la
Riqueza y las Grandes Fortunas, por obligacin personal, las
personas fsicas que renan las siguientes condiciones:
Estar sujetas como contribuyentes por el Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas a la Diputacin
Foral de Gipuzkoa.
Tener una base imponible, determinada conforme
a las normas reguladoras del Impuesto, superior a
700.000 euros o cuando no dndose esta cir-
cunstancia el valor de sus bienes o derechos, de-
terminado de acuerdo con las normas regulado-
ras del Impuesto, resulte superior a 3.000.000
de euros. Hay que tener en cuenta que el impuesto se
exige por la totalidad de la riqueza neta, sea cual sea el
lugar donde se encuentren situados los bienes o donde
puedan ejercitarse los derechos.
Cuando un no residente hubiera tenido su ltima residencia
en Gipuzkoa, podr optar por tributar en Gipuzkoa conforme a
la obligacin personal. La opcin deber ejercitarse mediante
la presentacin de la declaracin por obligacin personal en
el primer ejercicio en que hubiera dejado de ser residente en
Gipuzkoa.
Tambin tienen que presentar la declaracin del Impuesto so-
bre la Riqueza y las Grandes Fortunas, por obligacin real, las
personas fsicas no residentes en territorio espaol por los bie-
nes y derechos de que sean titulares y que radiquen en terri-
torio espaol, siempre que se cumplan estas dos condiciones:
Que el mayor valor de dichos bienes y derechos radi-
que en territorio vasco.
Que si radican en el Territorio Histrico de Gipuzkoa y
en otro u otros Territorios Histricos del Pas Vasco, el
valor de los que radiquen en el Territorio Histrico de
Gipuzkoa sea superior al valor de los que radiquen en
cada uno de los otros Territorios Histricos.
En este sentido, se considera que radican en un de-
terminado territorio los bienes y derechos que estn
situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en
dicho territorio.
NOTA: El mnimo exento de 700.000 euros ser de aplicacin
a los contribuyentes sometidos a la obligacin real de contri-
buir, siempre que acrediten que la totalidad de su riqueza mun-
dial, es inferior a 700.000 euros, y no sean residentes en pases
calicados como parasos scales o carezcan de un acuerdo de
intercambio de informacin.
1.2 Qu se entiende por residencia ha-
bitual?
Se entiende que una persona fsica que reside en territorio es-
paol tiene su residencia habitual en el Territorio Histrico de
Gipuzkoa al aplicarse sucesivamente los siguientes criterios:
Criterio de permanencia: cuando permaneciendo
en el Pas Vasco ms das del ao, el nmero de das
que permanezca en Gipuzkoa sea superior al de das
que permanezca en cada uno de los otros dos Territo-
rios Histricos del Pas Vasco.
En el siguiente caso, por ejemplo, una persona fsica
ha residido en el ao 2013 en las siguientes localidades
durante los periodos que a continuacin detallamos:
Localidad Meses Total de das
Madrid 5 151
Donostia / San Sebastin 4 122
Bilbao 3 92
A pesar de ser en Madrid donde ha permanecido ms
das (151) si sumamos los que ha pasado en el Pas Vas-
co (214), vemos que a este contribuyente hay que apli-
carle la normativa del Pas Vasco. En un segundo paso,
podemos comprobar que es Gipuzkoa el territorio en
el que ms tiempo ha permanecido (122 das frente a
92 en Bizkaia). Por tanto, este contribuyente tendr su
residencia en San Sebastin y tributar a la Diputacin
Foral de Gipuzkoa.
Criterio del principal centro de intereses: cuando
tenga en Gipuzkoa su principal centro de intereses, es
decir, cuando en este territorio haya obtenido la mayor
parte de sus rendimientos (trabajo, capital inmobilia-
rio, actividades empresariales...).
En el siguiente caso, por ejemplo, una persona fsica
ha residido durante el ao 2013 en los siguientes sitios
durante los periodos que a continuacin detallamos:
Localidad Total de das
Madrid 151
Gipuzkoa 107
Bizkaia 107
En esta ocasin el primer criterio (la permanencia) no
es suciente para determinar su residencia habitual,
aunque s sabemos que sta se encuentra en el Pas
Vasco. Debemos analizar dnde est su principal cen-
tro de intereses (en Gipuzkoa o Bizkaia) para saber a
cul de las dos Haciendas Forales tiene que tributar.
Criterio de ltima residencia: cuando est en Gi-
puzkoa su ltima residencia declarada en este impues-
to.
El criterio segundo se aplicar cuando, de conformidad con el
primero no haya sido posible determinar la residencia habi-
tual en ningn territorio, comn o foral. El criterio tercero se
aplicar cuando no haya sido posible determinar la residencia
habitual en ningn territorio, comn o foral, tras la aplicacin
de lo dispuesto en los criterios primero y segundo.
En este apartado se establecen dos supuestos de presun-
cin de residencia habitual, basados en dos vnculos, el vn-
culo econmico y el vnculo familiar:
Vnculo econmico
Se considera que los contribuyentes que residan en
territorio espaol tienen su residencia en el Pas Vasco
cuando se cumplan estas tres condiciones:
- Que residan en territorio espaol.
- Que estn ausentes del territorio espaol ms de 183
das durante el ao natural.
- Que sea en el Pas Vasco donde se encuentre el ncleo
principal o la base de sus actividades empresariales o
Se considera, a su vez, que estas mismas personas fsi-
cas residen en Gipuzkoa cuando sea en este territorio
donde se encuentre el ncleo principal o la base de sus
actividades empresariales o profesionales o de sus in-
tereses econmicos.
Vnculo familiar
Cuando se presuma que una persona fsica es residen-
te en territorio espaol, por tener su residencia habi-
tual en Gipuzkoa su cnyuge no separado legalmente
y los hijos menores de edad que de ella dependan, se
considerar que tiene su residencia habitual en dicho
territorio. Esta presuncin admite prueba en contrario.
El contribuyente debe declarar:
Todos los bienes de los que sea titular.
Todos los derechos de contenido econmico que se le
atribuyan en la fecha del devengo, es decir, el 31 de
diciembre de 2013.
El contribuyente no tiene que declarar los siguientes bienes
y derechos:
La vivienda habitual del contribuyente, hasta un im-
porte mximo de 300.000,00 euros.
Los bienes integrantes del Patrimonio Cultural Vas-
co que hayan sido debidamente inscritos.
Los bienes integrantes del Patrimonio Histrico de
las Comunidades Autnomas que hayan sido regis-
trados y calicados, as como los integrantes del Patri-
monio Histrico Espaol.
Los objetos de arte y antigedades cedidos en de-
psito a museos o instituciones culturales, en tanto
en cuanto se encuentren depositados. Condiciones:
- Que no haya nimo de lucro.
- Que el periodo de cesin no sea inferior a tres aos.
La obra propia del artista, mientras permanezca en
el patrimonio del autor.
El ajuar domstico, exceptuadas las joyas, pieles de
carcter suntuario, vehculos, embarcaciones, aerona-
ves, objetos de arte y antigedades.
Los derechos de contenido econmico en los si-
guientes instrumentos:
a) Los derechos consolidados de los socios de n-
mero u ordinarios y los derechos econmicos de los
beneciarios en una entidad de previsin social
voluntaria.
b) Los derechos consolidados de los partcipes y
los derechos econmicos de los beneciarios en un
plan de pensiones.
c) Los derechos de contenido econmico que co-
rrespondan a primas satisfechas a los planes de
previsin asegurados a que se reere la Norma
Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Fsicas.
d) Los derechos de contenido econmico que co-
rrespondan a aportaciones realizadas por el sujeto
pasivo a los planes de previsin social empresa-
rial a que se reere la Norma Foral del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas, incluyendo
las contribuciones del tomador.
e) Los derechos de contenido econmico deriva-
dos de las primas satisfechas por el sujeto pasivo a
los contratos de seguro colectivo, distintos de los
planes de previsin social empresarial, que instru-
menten los compromisos por pensiones asumidos
por las empresas, en los trminos previstos en la
disposicin adicional primera del texto refundido
de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos
de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, as
como los derivados de las primas satisfechas por los
empresarios a los citados contratos de seguro colec-
tivo.
f) Los derechos de contenido econmico que co-
rrespondan a primas satisfechas a los seguros pri-
vados que cubran la dependencia.
Los derechos derivados de la propiedad intelectual,
mientras permanezcan en el patrimonio del autor.
Los derechos derivados de la propiedad industrial,
mientras no estn afectos a actividades empresariales.
Los valores cuyos rendimientos estn exentos
110
.
Los bosques de especies autctonas situados en el
Pas Vasco hasta un mximo de 100.000 euros.
Instalaciones de energas renovables cuya genera-
cin de energa se utilice bien para el consumo directo
del titular o bien para su incorporacin a las redes de
distribucin, con un mximo de 100.000 euros.
Senderos, terrenos e instalaciones de uso pri-
mordialmente pblico cuya utilidad haya sido reco-
nocida por la Administracin pblica correspondiente.
Bienes y derechos cuyo principal destino sean activida-
des agrcolas, ganaderas, apicultoras o forestales y que
no constituyan la principal fuente de renta de las activi-
dades que dan derecho a la bonicacin. Se aplicar la
exencin hasta un importe mximo de 100.000 euros.
1.5 Quin es el titular?
Para determinar quin es el titular de los bienes y derechos se
tendrn en cuenta las normas sobre titularidad jurdica aplica-
bles en cada caso y en funcin de las pruebas aportadas por
los contribuyentes, o las descubiertas por la Administracin.
Estas normas sobre titularidad jurdica sern las contenidas
en las disposiciones reguladoras del rgimen econmico del
matrimonio, as como en los preceptos de la legislacin civil
aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los
miembros de la familia o pareja de hecho constituida conforme
a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de
las parejas de hecho.
Cuando un bien o derecho sea comn a ambos cnyuges o
miembros de la pareja de hecho segn las normas o pactos re-
guladores del correspondiente rgimen econmico matrimo-
nial o patrimonial, se atribuir la mitad de su valor a cada uno
de ellos, salvo que se justique otra cuota de participacin.
Si la titularidad de los bienes o derechos no est debidamen-
te acreditada, la Administracin Tributaria tendr derecho a
considerar como titular a quien gure como tal en un registro
scal u otros de carcter pblico.
Las cargas, gravmenes, deudas y obligaciones se atribuirn a
los contribuyentes segn las reglas y criterios anteriores.
1.6 Cmo se presenta la declaracin?
La declaracin del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes
Fortunas se har de forma individual.
110 Valores exentos en virtud de lo dispuesto en el artculo 13 de la Norma Foral
del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
Aunque forme parte de una unidad familiar, cada contribuyen-
te presentar la declaracin individualizando su riqueza y en-
tregar nicamente su declaracin.
1.7 Cundo y dnde se presenta la de-
claracin, y cmo se paga?
El plazo para presentar la declaracin comenzar el 11 de abril
de 2014 y nalizar el 25 de junio de este mismo ao.
La declaracin del impuesto puede presentarse mediante la
siguiente modalidad:
Telemtica (por internet).
ATENCIN: El contribuyente slo podr presentar la decla-
racin en esta modalidad.
Puede ser utilizada por:
Contribuyentes: particulares y empresarios/as y profe-
sionales autnomos/as
Representantes profesionales: asesores y gestores.
Procedimiento
Para la presentacin de la declaracin anual de riqueza por in-
ternet tienen que seguirse los siguientes pasos:
1) Cumplimentacin:
Se tiene que utilizar el programa de ayuda ZergaBidea. Este
programa slo se encuentra disponible en nuestra web. El pro-
grama es el mismo para los contribuyentes y para los repre-
sentantes profesionales.
2) Transmisin:
Contribuyentes: con la clave operativa o con la rma
electrnica. No se puede transmitir con dato de con-
traste
Representantes profesionales: con la rma electr-
nica.
3) Entrega de justicantes (contribuyentes o represen-
tantes profesionales): No hay que presentar justicantes. La
presentacin de la declaracin termina con la transmisin por
Internet.
Resultado de la autoliquidacin
A ingresar
El resultado a ingresar se cargar en la cuenta corriente el 30
de junio de 2014.
2. Base imponible
La base imponible ser el valor de la riqueza neta del con-
tribuyente.
Para determinar la riqueza neta hay que calcular la diferen-
cia entre:
El valor de los bienes y derechos de que sea titular el
contribuyente.
Las cargas y gravmenes de naturaleza real cuando
disminuyan el valor de los respectivos bienes o dere-
chos, y las deudas u obligaciones personales de las
que deba responder el contribuyente.
ATENCIN: Para determinar la riqueza neta no se deducirn
ni las cargas ni los gravmenes que correspondan a los bienes
exentos.
RESUMEN
Valor de bienes y derechos
- Cargas y gravmenes de naturaleza real y deudas u obligaciones
personales
Riqueza neta
3. Valoracin de bienes, derechos y deu-
das
Para calcular la base imponible del impuesto deben valorarse:
Los bienes y derechos de que sea titular el contribu-
yente.
Las cargas y gravmenes de naturaleza real que dis-
minuyan el valor de los respectivos bienes o derechos
sujetos al impuesto.
Las deudas y obligaciones personales de las que deba
responder el contribuyente.
Vamos a analizar todos estos conceptos.
3.1 Bienes inmuebles
3.1.1 Bienes inmuebles de naturaleza urbana o
rstica:
Se estimar como valor de riqueza el mayor de los tres valo-
res siguientes:
Valor catastral.
Valor comprobado por la administracin a efectos de
otros tributos.
Precio, contraprestacin o valor de adquisicin.
3.1.2 Bienes inmuebles en construccin
Se estimar como valor de riqueza la cantidad que el contri-
buyente haya invertido en dicha construccin hasta el da 31
de diciembre de 2013, adems del correspondiente valor de
riqueza del solar.
En caso de propiedad horizontal, la parte proporcional en el
valor del solar se determinar segn el porcentaje jado en
el ttulo.
3.1.3 Derechos sobre bienes inmuebles
adquiridos en virtud de contratos de
multipropiedad o similares
Si suponen la titularidad parcial del inmueble, se valo-
rarn segn las reglas del apartado 3.1.1. anterior.
Si no suponen la titularidad parcial del inmueble, se
valorarn por el precio de adquisicin de los certica-
dos u otros ttulos representativos de los mismos. Los
derechos contemplados en la Ley 42/1998, de 15 de
diciembre, sobre derechos de aprovechamiento por
turno de bienes inmuebles de uso turstico y normas
tributarias, cualquiera que sea su naturaleza, se valora-
rn de la misma forma.
NOTA: Inmuebles arrendados en virtud de contratos
celebrados con anterioridad al 9 de mayo de 1985. Se
valorarn por capitalizacin del 4% de la renta devengada,
siempre que el valor as calculado sea inferior al que resulta-
ra de la aplicacin de las reglas de valoracin de los bienes
inmuebles.
3.2 Actividades empresariales y profesio-
nales
Se distinguen dos casos:
Que se lleve contabilidad ajustada al Cdigo de
Comercio
Los bienes y derechos afectos a actividades empresa-
riales o profesionales se computarn por el valor que
resulte de su contabilidad por diferencia entre el activo
real y el pasivo exigible.
Si existieran bienes inmuebles afectos a la actividad
econmica, estos se valoraran por separado conforme
a las reglas indicadas en el apartado 3.1. anterior, salvo
que estos bienes formen parte del activo circulante y
las actividades empresariales consistan exclusivamen-
te en la construccin o en la promocin inmobiliaria.
Que no se lleve contabilidad ajustada al Cdigo
de Comercio
En este caso, para valorar los bienes y derechos se apli-
carn las dems normas del Impuesto sobre la Rique-
za y las Grandes Fortunas.
3.3 Depsitos en cuenta corriente o de
ahorro, a la vista o a plazo
Se computan por el mayor de los valores siguientes:
Por el saldo que arrojen el 31 de diciembre de 2013.
Por el saldo medio del cuarto trimestre de 2013. En
este clculo no se computarn los fondos que el con-
tribuyente haya retirado para adquirir los bienes y
derechos que guren en la riqueza o para cancelar o
reducir las deudas.
3.4 Valores representativos de la cesin a
terceros de capitales propios, nego-
ciados en mercados organizados
Se computarn segn su valor de negociacin medio en el
cuarto trimestre de 2013.
3.5 Dems valores representativos de la
cesin a terceros de capitales propios
Estos valores no negociados en mercados organizados, se
computarn por su valor nominal, incluidas, en su caso, las
primas de amortizacin o reembolso.
3.6 Valores representativos de la parti-
cipacin en fondos propios de cual-
quier tipo de entidad, negociados en
mercados organizados
Se computarn segn su valor de negociacin medio del cuar-
to trimestre de 2013.
Se excluyen de este apartado las acciones y participaciones
correspondientes a Instituciones de Inversin Colectiva.
3.7 Dems valores representativos de la
participacin en fondos de cualquier
tipo de entidad
Estos valores, no negociados en mercados organizados, se
computarn de la siguiente forma:
Si el ltimo balance de la entidad se ha revisado y veri-
cado y el informe de auditora resulta favorable, estos
valores se computarn por el valor terico que resulte
de ese balance.
Si el balance no ha sido auditado o el informe de audi-
tora no resulta favorable, se computar por el mayor
de los tres valores siguientes:
- Valor nominal.
- Valor terico resultante del ltimo balance aprobado.
- Valor resultante de capitalizar al 20% el promedio de
los benecios de los tres ejercicios sociales cerrados
con anterioridad al 31 de diciembre de 2013.
ATENCION: En el caso de valores de entidades que
tengan por actividad principal la gestin de un patrimo-
nio mobiliario o inmobiliario o de sociedades patrimo-
niales, el valor terico al que se alude en los apartados
anteriores se determinar una vez sustituido el valor
neto contable de los activos por el valor que tendran a
efectos de este Impuesto.
Las acciones y participaciones en el capital social o en el fon-
do patrimonial de las Instituciones de Inversin Colectiva se
computarn por el valor liquidativo a 31 de diciembre de 2013,
valorando los activos incluidos en el balance de acuerdo con
las normas que se recogen en su legislacin especca y sien-
do deducibles las obligaciones con terceros.
La valoracin de las participaciones de los socios o asociados,
en el capital social de las cooperativas se determinar en fun-
cin del importe total de las aportaciones sociales desembol-
sadas, obligatorias o voluntarias, resultante del ltimo balance
aprobado, con deduccin, en su caso, de las prdidas sociales
no reintegradas.
Para ello, las entidades debern proporcionar a sus socios, a
sus asociados o a sus partcipes certicados con las valoracio-
nes correspondientes.
3.8 Seguros de vida y rentas temporales o
vitalicias
Los seguros de vida se computarn por su valor de rescate el
31 de diciembre de 2013.
Las rentas temporales o vitalicias, constituidas como conse-
cuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles
o inmuebles, debern computarse por su valor de capitaliza-
cin a 31 de diciembre de 2013. Para ello se aplicarn las mis-
mas reglas que para la constitucin de pensiones se establecen
en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Ju-
rdicos Documentados.
3.9 Joyas, pieles de carcter suntuario,
vehculos, embarcaciones y aeronaves
Se computarn por su valor de mercado el 31 de diciembre
de 2013.
Para determinar este valor de mercado, los contribuyentes
podrn utilizar las tablas de valoracin de vehculos usados
111
.
111 Vase para el ejercicio 2013 las tablas de valoracin aprobadas por la Orden
Foral 15/2013, de 15 de enero, por la que se aprueban los precios medios de
venta de vehculos y embarcaciones aplicables, en la gestin del Impuesto so-
bre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados, Impuesto
sobre el Patrimonio, Impuesto sobre Sucesiones u Donaciones e Impuesto
Especial sobre Determinados Medios de Transporte.
3.10 Objetos de arte y antigedades
Se computarn por su valor de mercado el 31 de diciembre
de 2013.
3.11 Derechos reales
Los derechos reales de disfrute y la nuda propiedad se valora-
rn segn los criterios sealados en el Impuesto sobre Trans-
misiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.
3.12 Concesiones administrativas
Se valorarn segn los criterios sealados en el Impuesto so-
bre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documen-
tados.
3.13 Derechos derivados de la propiedad
intelectual e industrial
Cuando el contribuyente los haya adquirido de terceras perso-
nas, debern computarse por su valor de adquisicin.
3.14 Opciones contractuales
Se valorarn de acuerdo a lo establecido en el Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documenta-
dos.
3.15 Dems bienes y derechos de conte-
nido econmico
Los bienes y derechos no comprendidos en los apartados ante-
riores se valorarn por su precio de mercado el 31 de diciem-
bre de 2013.
3.16 Deudas
Las deudas se valorarn por su valor nominal el 31 de diciem-
bre de 2013. Slo podrn deducirse las deudas de las que deba
responder el contribuyente, siempre que estn debidamente
justicadas.
Las cantidades avaladas no sern deducibles, hasta que el ava-
lista est obligado a pagar la deuda por haberse ejercitado el
derecho contra el deudor principal y resultar ste fallido. En el
caso de obligacin solidaria, las cantidades avaladas no podrn
deducirse hasta que se ejercite el derecho contra el avalista.
Tampoco podr deducirse la hipoteca que garantice el precio
aplazado en la adquisicin de un bien, aunque podr deducirse
el precio aplazado o deuda garantizada.
En ningn caso sern objeto de deduccin las deudas contra-
das para la adquisicin de bienes o derechos exentos. Cuando
la exencin sea parcial, ser deducible, en su caso, la parte
proporcional de las deudas.
4. Base liquidable
Para calcular la base liquidable hay que restar a la base imponi-
ble 700.000 euros en concepto de mnimo exento.
Base imponible 700.000 = Base liquidable
No obstante, en el caso de contribuyentes sometidos a obliga-
cin real de contribuir, para aplicar el mnimo exento ser ne-
cesario que acrediten que la totalidad de su riqueza mundial,
es inferior a 700.000,00 euros y no sean residentes en pases
calicados como parasos scales o carezcan de un acuerdo de
intercambio de informacin.
5. Cuota ntegra
Para calcular la cuota ntegra hay que aplicar a la base liquida-
ble la escala siguiente:
Base
liquidable
Hasta euros
Cuota ntegra
euros
Resto base
liquidable
Hasta euros
Tipo apli-
cable
(%)
0,00 0,00 500.000,00 0,25
500.000,00 1.250,00 1.000.000,00 0,50
1.500.000,00 6.250,00 1.500.000,00 0,75
3.000.000,00 17.500,00 En adelante 1,00
Ejemplo
Vamos a calcular la cuota ntegra que corresponde a una base
liquidable de 580.000,00 euros.
Base Liquidable Cuota ntegra
Hasta 500.000,00 1.250,00
Resto 80.000 al 0,50% 400,00
Total 1.650,00
6. Cuota lquida
La cuota lquida ser la cantidad resultante de minorar la cuo-
ta ntegra, si cabe, en el importe de las deducciones por im-
puestos satisfechos en el extranjero y en la bonicacin por
elementos afectos a actividades econmicas y por acciones o
participaciones en determinadas entidades.
En ningn caso la cuota lquida podr ser negativa.
La cuota lquida resultante por obligacin real nunca podr ser
superior a la que habra resultado de haber estado el contri-
buyente sujeto por obligacin personal por la totalidad de su
riqueza.
El resultado a ingresar se cargar en la cuenta corriente el 30
de junio de 2014.
7. Deduccin por impuestos satisfechos
en el extranjero
En el caso de obligacin personal de contribuir, de la cuota del
impuesto se deducir por razn de bienes que radiquen y de-
rechos que pudieran ejercitarse fuera del territorio espaol la
menor de las dos cantidades siguientes:
El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por
razn de gravamen de carcter personal que afecte a
los elementos patrimoniales computados en el impues-
to.
El resultado de aplicar el tipo medio efectivo del Im-
puesto a la parte de la base liquidable gravada en el
extranjero:
Cuota ntegra
Tipo medio efectivo = ------------------------------------- x 100
Base liquidable
Ejemplo
Un contribuyente con una base liquidable de 300.506,05 euros
tiene un inmueble en el extranjero valorado en 120.202,42
euros (segn las normas del impuesto), y ha pagado en dicho
pas 240,40 euros por un impuesto de naturaleza anloga al Im-
puesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas.
En su declaracin deducir la menor de las siguientes canti-
dades:
a) Importe satisfecho en el extranjero: 240,40 .
b) Valoracin vivienda por tipo medio efectivo.
Primero hallaremos el tipo medio efectivo:
Base liquidable: 300.506,05
Cuota ntegra: 751,26
Cuota ntegra 751,26
Tipo medio efectivo= ----------------------------- x 100 = ------------------- x 100 = 0,25%
Base liquidable 300.506,05
Valoracin vivienda por tipo medio efectivo: 0,25% de
120.202,42 euros = 300,50
Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero la me-
nor de a) y b) = 240,40
8. Bonicacin por elementos afectos a
actividades econmicas y por acciones
y participaciones en determinadas
entidades
Se aplicar una bonicacin del 75 por 100 a la parte de cuota
ntegra que corresponda a los bienes y derechos que se reco-
gen en los dos apartados siguientes.
La citada parte de cuota ntegra se calcular multiplicando la
cuota ntegra por el cociente obtenido de dividir la parte de
base imponible positiva correspondiente al conjunto de los
bienes y derechos a que se reeren dichos apartados por la
base imponible.
A los efectos de determinar la parte de base imponible corres-
pondiente a los referidos bienes y derechos, se tendrn en
cuenta las deudas y obligaciones personales de las que deba
responder el contribuyente por capitales invertidos en la ad-
quisicin de dichos bienes y derechos.
APARTADO 1: Sern objeto de bonicacin los bie-
nes y derechos de las personas fsicas afectos a su ac-
tividad econmica, siempre que sta se ejerza de for-
ma habitual, personal y directa por el contribuyente y
constituya su principal fuente de renta.
Se incluirn entre dichos bienes y derechos aqullos
cuya titularidad resulte comn a ambos cnyuges o
miembros de la pareja de hecho.
Para el clculo de la principal fuente de renta, no se
computarn ni las remuneraciones de las funciones
de direccin que se ejerzan en las entidades a que se
reere el apartado siguiente, ni cualesquiera otras re-
muneraciones que traigan su causa de la participacin
en dichas entidades.
APARTADO 2: Ser objeto de bonicacin la plena
propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufruc-
to vitalicio sobre las acciones y participaciones en enti-
dades, con o sin cotizacin en mercados organizados,
siempre que concurran las siguientes condiciones:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por
actividad principal la gestin de un patrimonio
mobiliario o inmobiliario.
Se entender que una entidad gestiona un patrimonio mobi-
liario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una activi-
dad econmica cuando concurra, durante ms de 90 das del
ejercicio social, cualquiera de las circunstancias siguientes:
a) Que ms de la mitad de su activo est constituido por
valores o
b) que ms de la mitad de su activo no est afecto a
actividades econmicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimo-
niales no afectos a actividades econmicas ser el que se
deduzca de la contabilidad, siempre que sta reeje elmen-
te la verdadera situacin patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que est cons-
tituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1. No se computarn los valores siguientes:
Los posedos para dar cumplimiento a obligacio-
nes legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crdito nacidos
de relaciones contractuales establecidas como
consecuencia del desarrollo de actividades eco-
nmicas.
Los posedos por sociedades de valores como
consecuencia del ejercicio de la actividad cons-
titutiva de su objeto
Los que otorguen, al menos, el 5 por 100 de los dere-
chos de voto y se posean con la nalidad de dirigir y
gestionar la participacin siempre que, a estos efec-
tos, se disponga de la correspondiente organizacin
de medios materiales y personales, y la entidad par-
ticipada no est comprendida en esta letra.
2. No se computarn como valores ni como elementos
no afectos a actividades econmicas aqullos cuyo
precio de adquisicin no supere el importe de los
benecios no distribuidos obtenidos por la entidad,
siempre que dichos benecios provengan de la rea-
lizacin de actividades econmicas, con el lmite del
importe de los benecios obtenidos tanto en el propio
ao como en los ltimos 10 aos anteriores. A estos
efectos, se asimilan a los benecios procedentes de
actividades econmicas los dividendos que procedan
de los valores a que se reere el ltimo inciso del
prrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por
la entidad participada procedan, al menos en el 90
por 100, de la realizacin de actividades econmicas.
Cuando la entidad participe a su vez en otras entida-
des, se considerar que no realiza una actividad de
gestin de un patrimonio mobiliario si, disponiendo
directamente al menos del 5 por 100 de los derechos
de voto en dichas entidades, dirige y gestiona las par-
ticipaciones mediante la correspondiente organiza-
cin de medios personales y materiales, siempre que
las entidades participadas no tengan a su vez como
actividad principal la gestin de un patrimonio mobi-
liario o inmobiliario o concurra, en las mismas, alguna
de las circunstancias previstas en esta letra a).
b) Que la participacin del contribuyente en el capital
de la entidad sea al menos del 5 por 100, computado
de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente
con su cnyuge, pareja de hecho, ascendientes, des-
cendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga
su origen el parentesco en la consanguinidad, en la
anidad, en la que resulte de la constitucin de la
pareja de hecho o en la adopcin.
c) Que el contribuyente ejerza efectivamente funcio-
nes de direccin en la entidad, percibiendo por
ello una remuneracin que represente ms del 50
por 100 de la totalidad de los rendimientos de activi-
dades econmicas y de trabajo personal.
A efectos del clculo anterior, no se computarn entre
los rendimientos de actividades econmicas y de traba-
jo personal, los rendimientos de actividades econmi-
cas a que se reere el primer apartado.
Cuando la participacin en la entidad sea conjunta con
alguna o algunas de las personas a las que se reere la
letra b) anterior, las funciones de direccin y las remu-
neraciones derivadas de la misma debern cumplirse
al menos en una de las personas del grupo del paren-
tesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho
a la bonicacin.
En ningn caso ser de aplicacin esta bonicacin a las
participaciones en instituciones de inversin colectiva.
La bonicacin slo alcanzar al valor de las acciones
y participaciones, determinado conforme las reglas de
valoracin descritas en Dems valores representati-
vos de la participacin en fondos de cualquier tipo de
entidad en la parte que corresponda a la proporcin
existente entre el valor de los activos afectos a la activi-
dad econmica, minorado en el importe de las deudas
derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de
la entidad, aplicndose estas mismas reglas en la valo-
racin de las participaciones de entidades participadas
para determinar el valor de las de su entidad tenedora.
A los efectos de lo previsto en este apartado se consi-
derarn:
a) Actividades econmicas aqullas a las que se reco-
nozca esa naturaleza en la normativa del Impuesto
b) Bienes y derechos afectos a actividades econmicas
aqullos que vengan determinados como tales en la
normativa del Impuesto sobre la Renta de las Per-
sonas Fsicas.
Los requisitos y condiciones anteriores para que resulte
de aplicacin la bonicacin, habrn de referirse al mo-
mento en el que se produzca el devengo del Impuesto.
Ejemplo 1
500.000 inmuebles
200.000 actividades sin bonicacin
300.000 actividades con bonicacin
1.000.000 valoracin de bienes
100.000 deudas de actividades con bonicacin
100.000 otras deudas
800.000 base imponible
700.000 reduccin
100.000 base liquidable
250 cuota ntegra
Bonicacin
(300.000 100.000)/800.000 = 0,25 (el 25% de la base imponi-
ble se debe al valor neto de los elementos bonicados).
La bonicacin es el 75% de la cuota ntegra que corresponde
a los elementos bonicados.
Bonicacin = 0,75 x 0,25 x 250 = 46,87 euros
Ejemplo 2
500.000 inmuebles
200.000 actividades sin bonicacin
100.000 acciones con bonicacin
300.000 actividades con bonicacin
1.100.000 valoracin de bienes
100.000 deudas de actividades con bonicacin
100.000 otras deudas
900.000 base imponible
700.000 reduccin
200.000 base liquidable
500 cuota ntegra
Bonicacin por las acciones: 100.000/900.000 = 0,1111 (el
11,11% de la base imponible se debe al valor neto de los ele-
mentos bonicados).
Bonicacin = 0,75 x 0,1111 x 500 = 41,67 euros.
Bonicacin por las actividades: 300.000 100.000/900.000 =
0,2222 (el 22,22% de la base imponible se debe al valor neto del
bien bonicado).
Bonicacin = 0,75 x 0,2222 x 500 = 83,33 euros.

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