MARCO TERICO SOBRE: MODELO, AUDITORIA, CONTROL

INTERNO, E INFORME COSO.

A. MODELO.

1.

Generalidades

La construccin de los modelos, no es una idea nueva; en el proceso se utilizan

datos, los das de frecuencia en forma inconsciente, en situaciones de problemas
bsicos. El uso de la informacin y el manejo de la incertidumbre, es un elemento
clave para la direccin eficiente en una organizacin. De igual forma, los ejecutivos
que se enfrentan a situaciones difciles en las que deben tomar decisiones para
resolver problemas presentes pero con repercusiones en el futuro; deben elegir
entre diversas estrategias y cursos de accin. Esto supone la elaboracin y uso de
un modelo.

2.

Definiciones.

Es la abstraccin de los sucesos que rodean un proceso, una actividad, o un

problema. Aslan una entidad de su entorno de tal manera que pueda examinarse
sin el ruido o perturbacin de otras influencias del medio circundante.1

Es una representacin ideal y concreta de un objeto, de un fenmeno con fines de

estudio y experimentacin. Es un concepto de valores, creencias y normas de
conducta que condicionan la actuacin y el modo de pensar de todos2

Toda estructura lgica o matemtica que se utiliza en la ciencia para dar razn de
un conjunto de fenmenos que guardan entre s ciertas relaciones.

1
2

Harold Koontz y Weihrich, Administracin una Perspectiva Global, 2004 pg.25

Stephen Robbins.,Administracin de Empresas, 2003 Pgina 12

41

Es toda representacin de ideas, acciones, procesos a seguir para dar una

respuesta del fenmeno en estudio.
Se interesa principalmente en la verificacin de los Estados Financieros trata de la
veracidad de ciertas cuentas, pues est restringida a los controles contables se
prctica mayormente en las reas financieras de la empresa.3

3.

Importancia.

La importancia de los modelos est fundamentada en dos ventajas que guardan

estrecha relacin entre si, pero que no son idnticas. La primera es el ahorro en la
presentacin y la bsqueda. As, es ms barato representar visualmente el plano
de una fbrica o de un sistema de informacin administrativa que construir uno, y
tambin hacer modificaciones de ese sistema mediante rediseo. La segunda
consiste en que los modelos permiten analizar y experimentar situaciones tan
complejas en una forma que resultara imposible si se reprodujera el sistema y su
ambiente real.

4.

Clasificaciones.

4.1. Modelos Fsicos.

a) Modelos Icnicos.
Representan la unidad estudiada en cuanto a su apariencia y hasta cierto punto.
En cuanto a sus funciones. Con frecuencias son versiones a escala reducida a lo
real, como por ejemplo: aviones a escala, maquetas de edificios y paisajes como
los que emplean los ingenieros, diseadores y arquitectos.
b) Modelo Analgico.
Exhibe el comportamiento de la entidad real del que est siendo estudiada pero no
tiene el mismo aspecto. Los modelos analgicos son mucho ms abstractos que
los modelos icnicos.

Lawrence B Sawyer, Enciclopedia de la Auditora, 2000, Pgina 221.

42

4.2.

Modelos Simblicos.

a) Modelo Narrativo.
Es una descripcin por medio del lenguaje de las relaciones que existen en un
proceso o en un sistema.
b) Modelos Grficos.
Describe partes o pasos de una entidad o proceso mediante una representacin
grfica. Un diagrama de flujo, que se usa en el desarrollo de las aplicaciones de
las computadoras, simboliza los sucesos, las acciones y muestra el orden o la
secuencia que debe seguir en el caso de cierta accin que debe ser ejecutada o
problema especifico deba ser resuelto.
c)

Modelos Matemticos.

Son muchos mas rigorosos que los anteriores y se valen de variables cuantitativas
(frmulas) para representar las partes de un proceso o de un sistema.

4.3 Modelos de Comunicacin.

a) Modelo Manual de Pascual.
La comunicacin es lineal porque se dirige hacia delante y el hecho de que no puede
hacerse retroceder una palabra ya emitida.
b) Modelo Circular.
La comunicacin circular se expresa en dos funciones; uno, lo que comunicamos y
en modo de hacerlo, la altera para el futuro; el segundo, que esta retrocede hasta
llegar al punto de partida, pudiendo restringir y obstaculizar futuras comunicaciones.
c) Modelo helicoidal de Dance
El helicoide combina los rasgos deseables de la lnea recta y del crculo, evitando a
la vez los puntos dbiles de ambos. El helicoide presenta una variedad bastante
atractiva de posibilidades de dar forma grfica a los aspectos patolgicos de la
comunicacin.

43

B.

AUDITORIA

1.

Generalidades de la Auditoria

La Auditoria comprende un estudio especializado de los documentos que soportan

legal, tcnica, financiera y contablemente las operaciones realizadas por los
responsables de las empresas durante un perodo determinado.

Toda institucin que administra personal, maquinaria y tiene estados financieros,

debe llevar una Auditoria, ya que de esa forma puede controlar y mantener a flote su
buen funcionamiento.

2.

Definiciones

Es la actividad de revisin y verificacin de cuentas anuales (balance y estado de

resultados), para conocer que las mismas constituyen una imagen fiel del patrimonio
y resultado de las operaciones de la empresa o entidad auditada.
Es el examen de los libros de contabilidad, comprobantes y dems registros de un
organismo pblico, Institucin, Corporacin o de algunas personas, con el objeto de
averiguar la correccin o incorreccin de los registros y de expresar opinin sobre los
documentos suministrados, comnmente en forma de un certificado.4

Es la investigacin, consulta, revisin, verificacin, comprobacin y evidencia

aplicada a la empresa, es el examen del estado financiero y administrativo de una
empresa, realizada por personal calificado e independiente, de acuerdo con normas
de contabilidad, con el fin de esperar una opinin con que tales estados contables
muestran lo acontecido en el negocio.5

4
5

Comit Especial del Instituto Americano de Contadores

http://robertexto.miarroba.com

44

Es el examen que, mediante la previsin, planeacin, un programa y supervisin del

trabajo, realiza un Contador Pblico, para definir un informe que, respaldado con la
evidencia, satisfaga los intereses de los inversionistas y pblico en general.6

Es el proceso de acumular y evaluar evidencia, realizado por una persona

independiente y competente acerca de la informacin cuantificable de una entidad
econmica especfica, con el propsito de determinar e informar sobre el grado de
correspondencia existente entre la informacin cuantificable y los criterios
establecidos.7

3. Antecedentes de la Auditora

Existe la evidencia de que alguna especie de Auditora se practic en tiempos

remotos. El hecho de que los soberanos exigieran el mantenimiento de las cuentas
de su residencia por dos escribanos independientes, pone de manifiesto que fueron
tomadas algunas medidas para evitar desfalcos en dichas cuentas. A medida que se
desarroll el comercio, surgi la necesidad de las revisiones independientes para
asegurarse de la adecuacin y fiabilidad de los registros mantenidos en varias
empresas comerciales. La Auditora como profesin fe reconocida por primera vez
bajo la Ley Britnica de sociedades Annimas de 1862 y el reconocimiento general
tuvo lugar durante el perodo de mandato de la ley: Un sistema metdico y
normalizado de contabilidad era deseable para un adecuada informacin y para la
prevencin del fraude. Tambin reconoca ... una aceptacin general de la
necesidad de efectuar una revisin independiente de las cuentas de las pequeas y
grandes empresas. Desde 1862 hasta 1905, la profesin de la Auditora creci y
floreci en Inglaterra, y se introdujo en los Estados Unidos hacia 1900. En Inglaterra
se sigui haciendo hincapi en cuanto a la deteccin del fraude, pero la Auditora en

6
7

La Auditora Estratgica, Jos Antonio Ventura Sosa, 2001pg.20

Enciclopedia de la Auditoria, Ocano Centrum, 1999, Pg.4

45

los Estados Unidos tom un camino independiente lejos de la deteccin del fraude
como objetivo primordial de la Auditora. En 1912 Montgomery dijo:
En los que podran llamarse los das en los que se form la Auditora, a los
estudiantes se les enseaba que los objetivos primordiales de sta eran:
1. La deteccin y prevencin del fraude.
2. La deteccin y prevencin de errores; sin embargo, en los aos siguientes
hubo un cambio decisivo en la demanda y el servicio, y los propsitos actuales
son:
a. El cerciorarse de la condicin financiera actual y de las ganancias de
una empresa.
b. La deteccin y prevencin del fraude, siendo ste un objetivo menor.8
Este cambio en el objetivo de la Auditora continu desarrollndose, no sin oposicin,
hasta aproximadamente 1940. En este tiempo exista un cierto grado de acuerdo en
que el auditor podra y debera no ocuparse primordialmente de la deteccin del
fraude. 9

El objetivo primordial de una Auditoria independiente debe ser la revisin de la

posicin financiera y de los resultados de operacin como se indica en los Estados
Financieros del cliente, de manera que pueda ofrecerse una opinin sobre la
adecuacin de estas presentaciones a las partes interesadas.
Paralelamente el crecimiento de la Auditoria independiente en los Estados Unidos, se
desarrollaba la Auditoria interna y del gobierno, lo que entr en formar parte del
campo de la Auditora.
A medida de que los auditores independientes percibieron la importancia de un buen
sistema de control interno y su relacin con el alcance de las pruebas a efectuar en
un Auditoria independiente, se mostraron partidarios del crecimiento de las unidades
de Auditoria dentro de las organizaciones de los clientes que se encargaran del
desarrollo y mantenimiento

8
9

de unos buenos procedimientos de control interno,

Robert H. Montghomery, Auditing Theory and Practice, Ronald Press, New York, 1912 pg.13
Brown, Changing audit. Objectives and Techniques, pg. 700

46

independientemente del departamento de contabilidad general, progresivamente, las

compaas adoptaron la expansin de actividades del departamento de Auditora
interna hacia reas que estn ms all del alcance de los sistemas contables. En
nuestros das los departamentos de Auditora interna son revisores de todas las
fases de las corporaciones, de las que las operaciones financieras forman parte.
La Auditora gubernamental fue oficialmente reconocida en 1921 cuando el congreso
de los Estados Unidos estableci la oficina general de Contabilidad.10
Esta ley es la que investiga todos los asuntos relativos a los cobros, pagos y
aplicacin de los fondos pblicos. Legislaciones posteriores ampliaron y clasificaron
su autoridad auditora, particularmente con respecto a las operaciones del gobierno,
pero la ley de 1921 sent la fase primaria para el amplio alcance de la Auditoria,
yendo ms all de la contabilidad, asuntos financieros y cumplimiento legal.11
4. Clasificacin de la Auditora

4.1

Ramas de la Auditora

La Auditora se interesa en la revisin de la forma en la cual los acontecimientos de

los negocios han sido evaluados y comunicados. Tambin est interesada en la
revisin de la adecuacidad y

confiabilidad de los sistemas de informacin de

gerencia y/o direccin y de los procedimientos operativos. En resumen, el campo de

la Auditora comprende todas las funciones de revisin. La Auditora profesional
puede ser clasificada, de forma general, en tres ramas de acuerdo con aquellos que
realizan la Auditora. stas son:

10
11

a)

Auditora independiente

b)

Auditora interna

c)

Auditora Gubernamental.

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum, 1999 pg. 7-8

Ellsworeth H. Morse, Jr., GAO Audits of Management Perfomance, The Journal of Accountancy, Oct. 1961 pg. 42

47

Esencialmente, los servicios llevados a cabo por los auditores en cada una de las
tres anteriores ramas son similares, aunque cada una tiene separadas y distintas
responsabilidades y diferentes grados de independencia.

Auditora

independiente:

es

realizada

por

contadores

pblicos

titulados

independientes. Aunque sea una empresa quien contrate al auditor independiente

para realizar sus servicios, el auditor es el primer responsable ante un pblico que
confa en su opinin acerca de los estados financieros. Pero en las revisiones sobre
otras materias, el auditor independiente es responsable principalmente ante su
cliente. Esta responsabilidad bsica del auditor independiente ante terceras partes, le
obliga a ser, en apariencia y de hecho, independiente del cliente que lo ha
contratado.

Auditora interna: El Instituto de Auditores Internos describi el concepto de Auditora

interna dentro del campo de la Auditora,

como una actividad considerada

independiente, dentro de una organizacin para la revisin de la contabilidad y otras

operaciones, y como una base de servicio a la direccin. Y representa un activo de la
direccin que funciona para medir y evaluar la efectividad de otros controles. Stettler
sostiene que el objetivo de la Auditora interna, es el de asistir a todos los miembros
de la direccin en relacin al cumplimiento de sus responsabilidades, al facilitarles
anlisis, evaluaciones, recomendaciones y comentarios pertinentes, relativos a las
actividades que revisan.

Auditora gubernamental: es la ms amplia de las tres ramas de la Auditora. Muchas

agencias de gobierno tienen su propio departamento de Auditora interna, cuyas
investigaciones se espera queden limitadas al departamento en cuestin. Otras
unidades gubernamentales, tales como la Oficina General de Contabilidad (GAO),
estn formadas con el propsito expreso de efectuar auditoras de otras unidades del
gobierno, y tambin de empresas privadas que realizan negocios con el gobierno,
donde el derecho de la unidad gubernamental para efectuar tales auditoras es un
requisito del contrato adjudicado.
48

4.1

Clases de Auditoras

Una Auditora, como se ha descrito anteriormente, es una revisin designada con el

fin de aadir cierto grado de veracidad al objetivo sujeto a revisin. De acuerdo con
el nfasis de la Auditora, las auditoras pueden clasificarse en los grupos siguientes:
1. Financiera
2. Operacional
3. De cumplimiento
4. De rendimiento
5. Revisiones Especiales

Auditoria Financiera: es una revisin de las manifestaciones hechas en los estados

financieros publicados. Debe efectuarse de acuerdo con las normas de auditoria
generalmente aceptadas. Aun cuando tal clase de auditoria puede ser realizada por
auditores internos o del gobierno, est implcito un grado menor de independencia en
relacin con la unidad a ser auditada, lo que podra mitigar la fiabilidad de su informe.
Una auditoria financiera no es de ninguna manera una revisin detallada ; es una
prueba de auditoria sobre la contabilidad y sobre otros registros. El alcance de estas
pruebas lo determina el auditor basndose en su propio juicio y experiencia.
Auditoria Operativa: es una revisin de cualquier parte de los procedimientos y
mtodos operativos de una organizacin, con el propsito de evaluar su eficiencia y
efectividad. A menudo las auditorias operativas se efectan fuera de las reas de los
registros o de los procesos de informacin. Por tanto, los procedimientos para llevar
a cabo tal tipo de auditoria no estn tan bien definidos como los relativos a una
auditoria financiera.

Auditoria de cumplimiento: tiene por objetivo determinar si se han mantenido

ciertos acuerdos contractuales. Por ejemplo, muchos contratos autorizados por el
gobierno contienen ciertas clusulas que acondicionan la cantidad a pagar bajo
contrato por el rendimiento especfico del contratado. La calidad del producto y el
49

costo de producirlo son tan solo dos ejemplo de los muchos determinantes que
regulan las cantidades a pagar en tales contratos. La auditoria de cumplimiento
pretende determinar si se han respetado los trminos del contrato.

Auditoria de rendimiento: es la que no est sujeta a un contrato, gran parte del

trabajo del auditor interno es relativo a la Auditora de rendimiento con el fin de lograr
un control interno eficaz en una organizacin, mucha gente debe efectuar actividades
especficas de control.
La auditoria de rendimiento se ocupa de determinar el acierto con el que se realizan
estas actividades de control. Por ejemplo para comprobar el adecuado control sobre
los pagos, es esencial la comparacin del pedido, factura y nota de recepcin. Una
revisin de la realizacin de esta actividad es una auditoria de rendimiento
apropiada.

Revisin especial: es una categora mixta que incluye auditorias que no son
consideradas como financieras, operativas, de cumplimiento o de rendimiento. La
competencia del auditor para hacer una revisin particular y cuando su
independencia es esencial

a su revisin, seran las nicas limitaciones de

importancia que aaden a la revisin.

5. Guas y metodologas de la Auditora.

Las normas y procedimientos son dos tipos generales de guas utilizadas por los
auditores. Cada gua es diferente e independiente, y su conjunto conforma una gua
general para auditores de acuerdo con el Instituto Americano de Contadores Pblicos
Titulados:

Las normas de auditoria difieren de los procedimientos de auditoria, en que los

procedimientos se refieren a actos a ser realizados, mientras que las Normas tratan
con medidas de calidad de lo realizado por estos actos y de los objetivos a conseguir

50

por la utilizacin de los procedimientos emprendidos. Las normas de auditoria, como

distincin de los procedimientos de auditoria, afectan no solo a las cualidades
profesionales del auditor, sino tambin, al juicio ejercido por l, en la realizacin de
su examen y de su informe.
En la utilizacin de estos tipos de guas, un programa de auditoria no ser solamente
una lista de procedimientos. Por el contrario, este ser un plan de accin en el que
las normas reconocidas implicarn ciertos niveles de rendimiento que a su vez
contendrn varios procedimientos para asegurar una adecuada evidencia de
auditoria.
El texto de las normas de auditoria es el siguiente:

5.1

Normas Generales

1. El examen debe ser efectuado por una persona o personas que tengan el
adecuado entrenamiento tcnico y habilidad como auditor.
2. En todos los asuntos relativos al encargo, el auditor o auditores deben
mantener una actitud mental de independencia.
3. Debe ejercerse un debido cuidado profesional en la realizacin del examen y
en la preparacin del informe.

5.2

Normas de Ejecucin del Trabajo

1. El trabajo debe ser adecuadamente planificado y los asistentes, si hubiese

alguno, debe ser propiamente supervisado.
2. Deber existir un estudio y evaluacin adecuados del control interno existente
como base de la confianza depositada en el mismo, y para la determinacin
del alcance resultante de las pruebas a las que debern limitarse los
procedimientos de auditoria.

51

3. Deber obtenerse suficiente y competente evidencia mediante la inspeccin,

observacin, preguntas y confirmaciones para proporcionar bases razonables
para expresar una opinin acerca de los estados financieros bajo examen.

5.3

Normas del Informe

1. El informe debe exponer si los estados financieros han sido presentados de

acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados.
2. El informe debe exponer si tales principios han sido consistentemente
observados por el perodo actual en relacin con el perodo anterior.
3. Los desgloses informativos de los estados financieros se consideran como
adecuadamente razonables, a menos que estos estn expuestos de otra
forma en el informe.
4. El informe deber contener la expresin de una opinin en relacin a los
estados financieros considerados en su conjunto, o un mencin al efecto que
no puede expresarse una opinin.
Cuando no pueda expresarse una opinin sobre todo el conjunto, debern ser
expuestas las razones para ello. En todos los casos en los que el nombre de
un auditor sea relacionado con los estados financieros, el informa deber
contener una clara indicacin del carcter del examen del auditor, si hubiese
alguno y del grado de responsabilidad que asume.

6. Patrn de la Auditora

En general, el patrn de cualquier Auditora consiste en tres fases:

6. Planificacin del trabajo de campo.

7. Realizacin del trabajo de campo.
8. Entrega del informe de auditoria.

52

6.1

Planificacin del trabajo de campo

Esta planificacin tiene como objetivo la preparacin de un programa de trabajo de

forma que pueda realizarse una auditoria lo ms efectiva y eficiente posible.
Idealmente un programa de auditoria debe ser una gua completa del trabajo a
realizar en un especfico encargo, que cuando est completo permitir la emisin de
un informe adecuado. En el caso de un programa de auditoria para una opinin de un
auditor independiente, se tomarn suficientes medidas de investigacin para que
permitan la emisin de una opinin sobre los estados financieros del cliente.

6.2

Realizacin del trabajo de campo

En una auditoria independiente, el trabajo de campo normalmente se realiza bajo la

supervisin de un seor o supervisor de auditoria. Este asume la responsabilidad
directa del personal asignado a un encargo en particular, y de seleccionar los
procedimientos especficos que debern efectuarse para reunir la apropiada
evidencia de auditoria. Es tambin la responsabilidad del auditor senior el efectuar
una revisin de campo de todos los papeles de trabajo, comprobar que todos los
puntos escritos en el programa han sido apropiadamente completados, y que las
conclusiones reflejadas e incluidas en los papeles de trabajo estn justificadas por la
evidencia contenida en los mismos. Cuando finalice el trabajo de campo, se prepara
un borrador de la opinin que, junto con los papeles de trabajo, se pone a disposicin
del auditor encargado del mismo para su revisin.

6.3

Entrega del informe de Auditora

La entrega del informe de auditoria es responsabilidad del auditor encargado del

trabajo. Cuando el borrador de la opinin y los papeles de trabajo le son enviados
para su revisin, debe determinar que todos los puntos del programa de auditoria
han sido completados y debidamente firmados por el personal que los realiz.

53

Despus efectuar una revisin general de los papeles de trabajo para determinar si
en su opinin la evidencia presentada en stos est de acuerdo con las conclusiones
expuestas en los papeles de trabajo por el senior de auditoria. Cualquier pregunta,
obviamente, debe resolverse a travs de consultas con el senior de auditoria. En
ocasiones, es necesario efectuar trabajos adicionales con el fin de responder a las
preguntas que surgieron de la revisin del auditor encargado. Una vez ste est
satisfecho, se enva al cliente el informe apropiado. Usualmente este informe es el
tipo corto, con una opinin limpia (sin salvedades) sobre los estados financieros. 12

7. Normas para todos los auditores

13

Todo profesional de la Auditora debe tener ciertas normas para realizar su trabajo, a
continuacin se presentan algunas de ellas:

7.1

Influencia de las normas profesionales

Cuando el auditor independiente expone en su informe de tipo corto que su examen

fue realizado de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas no debe
existir dudas en cuanto al significado de estas normas. Existe una necesidad directa
de describir con considerable detalle en el SAS los requisitos para el auditor
independiente. Como se podra esperar, algunas de estas normas son aplicables a
los auditores internos y gubernamentales como tambin a los auditores
independientes.

7.2

Independencia

La independencia abarca el estado o cualidad de ser inclume, o libre del control o

de influencia de las partes interesadas. Esto asegurar que se obtendrn todos los
beneficios de la objetividad. Tal objetividad o independencia es esencial para la
12
13

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum, 1999, pg. 9-13

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum, 1999, pg. 41-43

54

efectividad de todas las clases de auditoria. Esto es de capital importancia para el

auditor externo, debido a que las terceras partes deben saber que el auditor
independiente no est subordinado a su cliente. No debe existir la ms mnima
indicacin o apariencia en ningn aspecto de que el auditor no ha sido totalmente
objetivo.
El auditor interno y el gubernamental deben ser independientes en un sentido
diferente. No pueden estar bajo el control y subordinacin de una estructura
organizativa, de una unidad particular o individual.

7.3

Integridad Profesional

Cualquier titulacin de un auditor implica un alto grado de integridad profesional. El

concepto de integridad profesional incluye la calidad de la honestidad bsica y la
sensatez del carcter moral. Cuando el auditor se ha ganado la confianza y el
respeto de aquellos a los que ha auditado, usualmente suele recibir la mxima
cooperacin. El personal del cliente generalmente tratar con buena fe de corregir
cualquier deficiencia que el auditor encuentre y cooperar para una mejor estructura
contable.

7.4

Fiabilidad de los estados y registros

Tanto los auditores independientes, como los internos o gubernamentales estn

interesados en determinar si los estados financieros presentan adecuadamente la
posicin financiera de la empresa X al 31 de diciembre de 200X... y el resultado de
operaciones. Los auditores internos y gubernamentales quieren estar seguros de
que los registros bsicos de los estados son tambin fiables.

55

7.5

Mantenimiento del control interno

El control interno juega un importante papel en el programa de auditoria de todos los

auditores. Es importante para el auditor externo, desde que dicho control afecta la
extensin de sus procedimientos de auditoria. En lo concerniente a la fiabilidad del
sistema de control interno para proporcionar informacin financiera adecuada, el
auditor interno y/o gubernamental deben tambin asegurarse de que los objetivos y
metas de la organizacin se alcanzan eficiente y econmicamente.

7.6

Obtencin y evaluacin de la evidencia

Las tres clases de auditoria estn implicadas en el mismo proceso bsico de

auditoria de obtencin y evaluacin de la evidencia para justificar sus conclusiones y
recomendaciones. Este proceso ha sido delineado ms detalladamente para el
auditor independiente que para las otras dos clases de auditoria. Existen dos razones
para este hecho. La primera razn es el resultado de la relacin legal que el auditor
independiente tiene con su cliente y las terceras partes. Con los procedimientos de
auditoria descritos en el SAS, el auditor independiente est provisto de cierto grado
de proteccin legal por medio del cumplimiento de dichas normas. La segunda razn
por lo cual las normas de obtencin y evaluacin de evidencia no han sido
delineadas por tanto detalle para los auditores internos y los gubernamentales, se
debe a la naturaleza del trabajo que ellos realizan. Debido a que la naturaleza de las
auditorias que ellos conducen son ms variadas y amplias, es muchos ms difcil la
evidencia que debe obtenerse o los procedimientos de auditoria que deben seguirse.

7.7

Rango de conocimiento

Es importante que las personas que realizan varios tipos de auditoria posean un
entrenamiento tcnico adecuado y habilidad como auditores. Roy y MacNeill,

56

sugieren que

los auditores deben poseer varios grados de conocimiento en las

siguientes categoras:

7.7.1 Conocimiento Completo

a. Las funciones contabilidad: quien utiliza la informacin contable y con qu
propsito.
b. La comunicacin de la informacin contable: presentacin de los estados con una
mxima autoridad y claridad.
c. Estructura de doble partida: bases tericas y aplicaciones como un til analtico.
d. Normas de auditoria: normas generales, normas de ejecucin del trabajo y
normas del informe.
e. Control interno: principios y aplicaciones.
f. tica profesional.

7.7.2 Buen conocimiento

a. Teora y terminologa contable, incluyendo la evaluacin del beneficio y
del activo.
b. Clasificacin y comportamiento del costo.
c. Categoras de recursos ms importantes.
d. Las mayores fuentes del capital.
e. Metodologa de la auditoria.
f. Inferencia del muestreo estadstico.
g. Impuestos sobre sociedades.
h. Ley de sociedades annimas

7.7.3 Conocimiento adecuado

a. Ordenadores: sistemas, funciones de los componentes, programacin,
importancia en el control interno.
b. Otro equipo contable y til del registro.
c. Tcnicas cuantitativas.
d. Tipos de organizaciones.
57

e. Diseo de la organizacin: autoridad, responsabilidad, manejo de

informacin y comunicacin.
f.

Impuestos.

g. Agencia de gobierno: clases, objetivos bsicos, jurisdicciones,

requerimientos. 14

8. La tica y el auditor
El alto grado de confianza en los auditores por parte de las autoridades reguladoras y
tributarias ha hecho posible minimizar la investigacin e interferencia por parte del
gobierno. La utilidad que tienen los auditores para sus clientes depende en gran
parte de la credibilidad puesta en los estados financieros publicados con la opinin
del auditor independiente. El cliente debe utilizar los estados financieros para
informar a sus accionistas, tenedores de bonos, inversores potenciales, bancos y
acreedores. Adems, si esta informacin ayuda a obtener capital y crditos, se debe
solamente a que es fiable.
La experiencia ha demostrado que la adherencia a las normas ms elevadas que
puedan establecer

los clientes, no es suficiente por si misma. El pblico debe

asociar la imagen del auditor independiente con la de una moral ms alta de lo

normal. Por esta razn, el auditor nunca debe permitir que sus intereses personales
entren en conflicto con los de sus clientes o con los del pblico. Por otro lado, el
auditor no debe realizar actos inmorales o ilegales que puedan daar el prestigio de
la profesin.
El cdigo de tica profesional es el manual de conducta de los auditores para cumplir
con sus obligaciones profesionales y para las actividades que afecten al punto de
vista del pblico sobre la profesin.
Las normas de tica se dividen en cuatro categoras, que son:
Primera: Conceptos de tica profesional, es un ensayo filosfico aprobado por la
divisin de tica profesional. Este ensayo sugiere la conducta que el auditor debe
esforzarse en seguir.

14

R.H. Roy y J.H. MacNeill, Horizons for a Profession, AICPA, New York, 1967, pg. 192-193

58

Segunda: Normas de conducta, consiste en las normas de tica que si tienen vigor y
que requieren la previa aprobacin de los miembros para que puedan ser efectivas.
Tercera: Interpretacin de las reglas de conducta, consiste en las interpretaciones
adoptadas por el comit de la divisin ejecutiva de tica profesional, despus de
haber sido expuesta en los consejos y sociedades estatales, para establecer una
gua respecto a su alcance y aplicacin.
Cuarta: Normas ticas, consiste en las reglas formales elaboradas por el comit de
la divisin ejecutiva de la tica profesional, despus de exponerlas a los consejos y
sociedades estatales. Estas normas resumen la aplicacin de las Reglas de
Conducta e Interpretaciones a la prctica de una situacin concreta.
Las normas de conducta establecen el nivel mnimo de conducta aceptable esperado
de un auditor. 15

9.

Informe del auditor

La funcin principal de un auditor es la de certificador de los estados financieros.

Como certificador, un profesional elabora una opinin sobre los estados financieros
preparados y emitidos por el cliente y otros y, por lo tanto, aade a los mismos
estados mayor credibilidad. El atestado del auditor toma la forma de una opinin
firmada acerca de los estados financieros, opinin que dirige a su cliente.
Existen dos formas de presentar un informe:
Informe corto: consiste en dos prrafos, el de alcance y el de opinin. Cuando se
requiere una explicacin y descripcin ms aplica, se ampla el prrafo apropiado o
se aade uno adicional, segn lo necesite.
El prrafo de alcance establece que el auditor ha examinado los estados
especificados, ha evaluado y buscado el soporte de la informacin de los estados
financieros. Por lo tanto, ha hecho mucho ms que revisar los estados. Este prrafo
tambin establece que el examen se realiz de acuerdo con normas de auditoria

15

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum, 1999, pg. 57-58

59

generalmente aceptadas y otros procedimientos de auditoria adecuados, no

necesariamente se tienen que especificar dichos procedimientos.
En relacin al prrafo de opinin, las normas de auditoria generalmente aceptadas se
refieren a la emisin de una opinin por el auditor sobre los estados financieros, pero
evitan mencionar la certificacin. Este ltimo trmino puede inducir al lector a la falsa
conclusin de que el informe del auditor de alguna manera garantiza la correccin de
los mismos.
Informe largo: un informe que d ms informacin que la proporcionada por el
informe corto se conoce tpicamente como informe largo. Tal informe generalmente
se emite para una audiencia especial, como la direccin o los bancos. Puede incluir
comentarios de ciertas partes de los estados financieros, o incluir unos adicionales,
dar detalles sobre ciertas fases de la auditoria, o avisar a la direccin de algn
asunto contable. Las declaraciones de alcance y procedimientos equivalentes al
informe corto pueden incluirse en el detalle del informe o tambin puede presentarse
por separado uno corto. 16
El grado de fiabilidad que puede atribuirse a las manifestaciones y opiniones
contenidas en el informe de auditor, depender en gran medida de las respuestas a
las siguientes preguntas:
1. Los auditores fueron completamente independientes de la direccin y
de quienquiera que tuviera control sobre la determinacin del alcance y
la naturaleza de su examen?
2. El examen de los estados financieros y de los libros, los registros y
procedimientos, incluyendo las actividades de la direccin, se realiz de
una manera experta por personal cualificado, de acuerdo con las
NAGA?
3. Se aplicaron totalmente todos los procedimientos de auditoria
generalmente aceptados considerados necesarios en las circunstancias
dadas?
4. La opinin del auditor es imparcial, objetiva y basada en un juicio

16

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum,1999, pg. 68-69

60

informado?

La SEC formul la serie de instrucciones que gobiernan la forma y contenido del

informe del auditor:
a. Requerimientos tcnicos. El informe del auditor: 1) debe estar fechado; 2) debe
estar firmado manualmente; 3) debe indicar la ciudad y el estado donde se emiti,
y 4) debe identificar sin una enumeracin detallada los estados financieros
cubiertos por el informe.
b. Manifestaciones en cuanto a la auditoria. El informe del auditor: 1) debe
establecer si la auditoria se realiz de acuerdo

con las normas de auditoria

generalmente aceptadas y 2) debe designar cualquier procedimiento de auditoria

que el auditor considere necesario segn las circunstancias del caso en
particular, y las razones para su opinin. En esta regla no hay nada que pueda
interpretarse como autorizacin de omitir cualquier procedimiento de auditoria que
normalmente un auditor independiente empleara en el curso de una auditoria con
el propsito de expresar una opinin.
c. Opinin que debe emitirse. El informe de auditoria debe establecer claramente: 1)
la opinin del auditor con respecto a los estados financieros cubiertos por su
informe y a los principios y prcticas contables reflejados en ellos y 2) la opinin
del auditor en cuanto a la coherencia en la aplicacin de los principios contables o
en cuanto a cualquier cambio en ellos que tenga algn efecto significativo sobre
los estados financieros.
d. Excepciones. Cualquier razn por la que el auditor haga una excepcin debe ser
claramente identificada. La excepcin debe establecerse especfica y claramente
hasta donde sea posible, y deber explicarse el efecto que cada una de ellas
pueda tener sobre los estados financieros.
La fecha del informe de auditoria generalmente es la del da en que se complet el
trabajo de campo. Sin embargo, cuando la emisin se retrasa indebidamente a partir
de dicha fecha, y posteriormente aparecen movimientos que requieren un cambio en

61

los estados financieros, antes de su envo ser necesario cambiar la fecha del
informe o utilizar los dos en l.17

10. Opiniones que deben expresarse

Opinin limpia. La parte ms importante del informe del auditor es la opinin sobre
los estados financieros y sobre las prcticas y principios contables en los que stos
se basan. Cuando en base a su examen y revisin, est completamente de acuerdo
en que los estados financieros, los documentos y otros informes financieros, la
informacin relacionada incluida en la declaracin de registro y el informe anual
estn

adecuadamente

presentados

de

acuerdo

con

los

PCGA

aplicados

coherentemente, deber utilizar el prrafo de opinin limpia del informe corto.

Opinin con salvedades. La opinin del auditor tendr salvedades debido a

limitaciones en el alcance, a excepciones debidas a divergencias con los PCGA, o
cuando no se emite ninguna opinin. Por otro lado, el tipo de salvedad sujeto a en
la opinin del auditor, en principio no restar efectividad a la declaracin de registro,
aunque exista alguna incertidumbre debido a negociaciones o litigios pendientes
concernientes al impuesto sobre sociedades o renegociaciones o a otros asuntos
similares que no son susceptibles de determinacin contable, pero que pueden tener
un efecto significativo sobre la posicin financiera o sobre los resultados de las
operaciones.18

11. Normas y procedimientos de auditoria

11.1 Normas de auditoria

No importa cun adecuado sea el alcance, pues la opinin basada en l no tendr
ningn valor a menos que la auditoria se planifique y realice de una manera

17
18

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum, 1999,pg. 119-120

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum, 1999, pg. 121-122

62

competente y experta por personal bien entrenado y totalmente cualificado, bajo la

direccin y supervisin de personas con amplio entrenamiento y experiencia, y que
estn familiarizadas con las actividades de la empresa en particular y con los
procedimientos de auditoria aplicables en las circunstancias especficas. La
reputacin y el estatus de la profesin y de sus miembros se basan en gran parte en
la confianza con la que los acreedores, accionistas, la comunidad financiera y el
pblico en general acepta las manifestaciones y opiniones contenidas en el informe
de auditoria. Los auditores independientes

deben ejercer el ms alto grado de

vigilancia, objetividad e imparcialidad en la realizacin de su encargo y en la emisin

de sus opiniones.

Conciente de sus responsabilidades hacia el pblico y la profesin, el AICPA ha

adoptado la siguiente definicin y descripcin del trmino normas de auditoria
generalmente aceptadas aplicable a: 1) normas generales, 2) normas de ejecucin
del trabajo y 3) normas del informe.

11.2 Procedimientos de auditoria

En el curso de su revisin y examen de los estados financieros y de los libros,
registros, procedimientos contables y transacciones de la corporacin con ejecutivos,
directores, afiliadas, etc., el auditor independiente debe aplicar todos los
procedimientos de auditoria generalmente aceptados reconocidos como normales y
aplicables en esas circunstancias.
Cuando de los hechos desglosados durante el curso del examen surgen serias
dudas sobre la validez de cualquiera de sus partidas, transacciones u otras
actividades, que puedan tener una influencia significativa sobre el informe final, el
auditor independiente debe ampliar los procedimientos normales o emplear otros
adicionales que considere esenciales en dichas circunstancias,

con el fin de

satisfacerse a s mismo completamente y resolver todas sus dudas. Si no lo logra,

debe hacerlo constar claramente en su informe, incluyendo un desglose de todos los

63

hechos pertinentes. Debe estar preparado para asumir una completa responsabilidad
sobre la omisin de cualquier procedimiento ordinario que en un caso particular se
considere necesario para poder expresar una opinin informada e imparcial en
cuanto a la adecuidad de los estados financieros cubiertos para su informe.19

C.

CONTROL INTERNO

1. Generalidades.

Actualmente, las mayora de entidades reconocen necesario el contar con Controles

Internos eficientes, que les permitan minimizar las deficiencias, errores en las
operaciones, mejorar los procedimientos o implementar otros, es decir, que el
entorno de la empresa cumpla con los objetivos propuestos por la entidad, ya sea a
travs de la toma de decisiones acertada u otras situaciones que le dan estabilidad
econmica, financiera y social a la misma.

Desde la perspectiva de quien lo ejerce, el control se ha clasificado en dos, externo y

el interno. A nivel mundial, en el sector pblico el control externo incluye desde la
accin de los rganos Superiores de Control hasta la de la Sociedad Civil, que
exigen la transparencia, eficiencia y eficacia en el uso de los fondos pblicos, y el
control interno incluye la accin de la Administracin Activa como la principal
responsable de la idoneidad de ese control interno y de su aplicacin, y la de las
Auditorias Internas como un mecanismo ms de control, que desempea una funcin
asesora y de servicio que agrega valor a la gestin institucional y debe proporcionar
una garanta razonable de que la actuacin del jerarca y del resto del personal se
ejecuta de conformidad con sanas practicas y el marco legal vigente.
En materia de Control Interno, el apoyo de los rganos Superiores de Control a la
Administracin Activa, sujeto pasivo de su competencia, se materializa mediante la
19

Enciclopedia de la Auditora, Ocano Centrum, 1999, pg. 124-125

64

emisin y actualizacin de normativa, labores de asesoramiento e informes con

instrucciones que propicien mejoras y fortalecimiento en los sistemas de control
interno que disea, aplica y mantiene esa Administracin.
El crecimiento de los mercados, los cambios tecnolgicos, la necesidad de
seleccionar la informacin ms til de entre grandes cantidades, la promulgacin de
leyes y otros instrumentos jurdicos con mayores exigencias de control, la aparicin
de nuevas formas de abuso de los bienes pblicos y el creciente reclamo a los
administradores pblicos de rendir cuentas por su gestin, son condiciones que
requieren la toma de acciones concretas por parte de la Administracin Activa para
mejorar sus sistemas de control interno, a fin de que stos se conviertan en
herramientas efectivas para conducir a las instituciones hacia el logro de su
cometido, aprovechar al mximo los recursos disponibles y prevenir el desperdicio y
el uso inadecuado o ilcito de esos recursos.

2. Definiciones:
Control Interno, es un conjunto de normas, procedimientos y tcnicas a travs de las
cuales se mide y corrige el desempeo para asegurar la consecucin de objetivos y
tcnicas. Es de mencionar, que las empresas miden sus resultados y consiguen la
obtencin de su razn de ser, a travs de una adecuada evaluacin del control
interno.20

Es el poder para gobernar las polticas financieras y de operacin de una empresa

con el fin de obtener beneficios de sus actividades.

Control Interno, en un sentido amplio, es un proceso efectuado por el Consejo de

Administracin, la Direccin y el resto del personal de una entidad diseado con el
objeto de proporcionar un grado de seguridad razonable en cuanto a la consecucin
de objetivos dentro de sus categoras.

20

Auditora, Samuel Alberto Mantilla, 2005. pgina 59.

65

3. Importancia.
El empresario necesita dimensionar que el Control Interno, en cualquier
organizacin, reviste mucha importancia, tanto en la conduccin de la organizacin,
cuanto en el control e informacin de las operaciones, porque ayuda:
a) A que los recursos disponibles, sean utilizados en forma eficiente, bajo criterios
tcnicos que permitan asegurar su integridad, su custodia y registro oportuno, en
los sistemas respectivos.
b) A producir informacin administrativa y financiera oportuna, correcta y confiable,
como apoyo a la administracin en el proceso de toma de decisiones y la
rendicin de cuentas de la gestin de los responsables.
c) A detectar los riesgos de errores e irregularidades como base para identificar sus
causas y promover acciones correctivas que permitan manejar y controlar los
riesgos y sus efectos.
d) A promover el cumplimiento de las polticas gerenciales, leyes y reglamentos
aplicables, en todos los niveles, para la consecucin de las metas y objetivos
programados en forma efectiva, eficiente y econmica.
El diseo de controles especficos, deben basarse en la complejidad, la
especializacin, el programa o proyecto, en su propio ambiente tecnolgico, as
como a todo proceso que est en su entorno.

4. Limitaciones del Control Interno.

La primer limitacin que existe es que el control interno no garantiza nada, partiendo
de que somos los seres humanos los que damos vigencia o no a las medidas que se
implanten; somos los que seguimos o desviamos las rutas establecidas, por lo que
podemos generar eficiencia o abrir las puertas para que se lleven a cabo actos de
corrupcin.

66

En el ambiente y estructura del control interno, si se disean pasos no convenientes,

podran causar desperdicio, prdida o deterioro de recursos por lo engorroso o
insuficiencia de los mismos; por lo tanto, puede convertirse en un riesgo que genere
costos adicionales y disminuya la eficiencia y efectividad de las operaciones; la
abundancia de controles, al igual que la insuficiencia de los mismos, generan serios
indicios de ineficiencia administrativa y operativa.

5.

Qu puede y no puede lograr el Control Interno?

Lo que puede lograr:

o El control interno puede ayudar a una entidad a conseguir sus metas de
desempeo y rentabilidad, y prevenir la prdida de recursos.
o Puede ayudar a asegurar informacin financiera confiable,
o Asegura que la empresa cumpla con las leyes y regulaciones, evitando prdida
de reputacin y otras consecuencias no reconocidas y sorpresas a lo largo del
camino.
o El Control Interno, puede ayudar a que una entidad llegue donde quiere ir y evite
peligros y sorpresas en el camino.

Lo que no puede lograr:

o Garantizar el xito.
o Eliminar las dificultades.
o Mejorar la capacidad de las personas.
o Definir reglas de mercado.
o Asegurar la supervivencia de la entidad.
o Asegurar la fiabilidad de la informacin financiera.

6. Categoras del Control Interno.

Los Modelos de Control Interno operan a niveles diferentes de efectividad. El control
interno puede juzgarse efectivo en cada una de las tres categoras, respectivamente,
si el consejo de directores y la administracin tiene seguridad razonable sobre que:

67

Comprende la extensin en la cual se estn consiguiendo los objetivos de las

operaciones de la entidad.

Los estados financieros publicados se estn preparando confiablemente.

S esta cumpliendo con las leyes y regulaciones aplicables.

Efectividad y Eficiencia de las Operaciones.
Confiabilidad de la Informacin Financiera.
Cumplimiento a Leyes y Regulaciones.

7. Enfoque Tradicional del Control Interno.

7.1 Objetivos.
o Proteger los activos y salvaguardar los bienes de la Institucin.
o

Verificar

la

razonabilidad

confiabilidad

de

los

informes

contables

administrativos.
o

Promover la adhesin a las polticas administrativas establecidas.

Lograr el cumplimiento de las metas y objetivos programados.

El cumplimiento relacionado con las leyes, regulaciones, normas, procedimientos,

polticas, reglamentos de la entidad.

7.2 Elementos.
a. Organizacin. Un Plan lgico y claro de las funciones organizacionales que
establezca lneas claras de autoridad y responsabilidad para las unidades de la
organizacin y los empleados, y que se segregue las funciones de registro y
custodia.
b. Sistemas y Procedimientos. Un sistema adecuado para la autorizacin de
transacciones y procedimientos seguros para registrar sus resultados en
trminos financieros.

c. Personal. Prcticas sanas y seguras para la ejecucin de las funciones y

obligaciones de cada unidad de personas dentro de la organizacin. Personal en

68

todos los niveles de la aptitud, capacitacin y experiencias requeridas para

cumplir sus obligaciones satisfactoriamente.
Normas de calidad y ejecucin claramente definidas y comunicadas al personal.
d. Supervisin. Una efectiva unidad de Auditora independientemente, hasta donde
sea posible y factible, de las operaciones examinadas o procedimientos de
autocontrol en las dependencias administrativas y de apoyo lgico.

D.

INFORME COSO

1. Generalidades.
El informe COSO, sobre CONTROL INTERNO tiene una importancia enorme
bsicamente por dos hechos:
o

Incorpor en una sola estructura conceptual de los distintos enfoques existentes a

nivel mundial y gener un consenso para solucionar las mltiples dificultades que
originaban confusin entre la gente de negocios, los legisladores, los reguladores
y otros. Ello daba como resultado malas comunicaciones y distintas expectativas,
lo cual ocasionaba problemas en las empresas. Con el Informe COSO esto se
soluciona.

Actualiz la prctica del control interno, lo mismo que los procesos de diseo,
implantacin y evaluacin. Tambin los informes de los administradores sobre el
mismo, con los siguientes dictmenes externos.

El Control Interno, no consiste en un proceso secuencial, en donde alguno de los

componentes afecta solo el siguiente, sino en un proceso multidireccional
repetitivo y permanente, en el cual ms de un componente influye en los otros
conforman un sistema integrado que reaccione directamente a las condiciones
cambiantes.

69

2. Antecedentes.
La primera definicin de Control Interno, a penas presentaba indicios de la
composicin y la finalidad de ese concepto, y no daba respuesta a interrogantes
como cul es la relacin entre el control y los objetivos de la organizacin, quin es el
responsable del control y que relacin existe entre el proceso administrativo y el
control.
Posteriormente, la Comisin de Normas de Control Interno de la Organizacin
Internacional de Instituciones Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI), defini el Control
Interno como el plan de organizacin y el conjunto de planes, mtodos,
procedimientos y otras medidas de una institucin, orientados a proporcionar una
garanta razonable de que se cumplen los objetivos de promover operaciones
metdicas, econmicas, eficientes y eficaces, as como productos y servicios de la
calidad esperada; preservar el patrimonio de prdida, por despilfarro, abuso, mala
gestin, errores, fraudes o irregularidades; respetar las leyes y reglamentaciones y
estimular la adhesin de los integrantes de la organizacin a las polticas y objetivos,
y obtener datos financieros y de gestin completos y confiables y presentados a
travs de informes oportunos.
A partir de ese momento se estableci un mejor sealamiento sobre algunos
elementos fundamentales del actual concepto de Control Interno, el cual se ha
definido como un proceso cuya responsabilidad corresponde a la mxima autoridad
de la organizacin, y que debe asegurar razonablemente el logro de los objetivos
institucionales. La comisin mencionada se refiere al Control Interno como una
herramienta gerencial usada para brindar una seguridad razonable de que los
objetivos gerenciales estn siendo alcanzados; as mismo, ha mantenido que el
garantizar en sus organizaciones un ambiente de control eficaz es parte primordial de
la responsabilidad que sobre el uso de los recursos pblicos tiene la Administracin.
En la actualidad, el uso del trmino Control Interno no se limita al sentido
tradicionalmente financiero, por tanto, al control de las actividades administrativas,
sino que abarca un concepto ms amplio de Control de gestin.

70

Conviene comentar que como parte de esa evolucin conceptual en diversos

momentos se gener discusin en torno, a si el Control Interno corresponda a una
estructura, un proceso, un sistema o conjunto de sistemas, discusin que termin por
referirse al Control Interno como un proceso sin perjuicio de las dems
clasificaciones.
Finalmente, diversas agrupaciones profesionales de alto renombre a nivel mundial
unieron esfuerzos con el fin de establecer un marco conceptual de Control Interno,
integrador de las definiciones y

conceptos preexistentes, que permitiera a las

organizaciones pblicas y privadas, a las auditoras interna y externa, a los

acadmicos y a los legisladores, contar con un modelo de referencia comn sobre el
tema de Control. Como resultado, fue emitida la definicin de Control Interno, que
aparece en el Informe COSO, como un proceso ejecutado por el consejo de
directores, la Administracin y otro personal de una Institucin, diseado para
proporcionar seguridad razonable con miras a la consecucin de objetivos
institucionales.
Fue as como se estableci que el Control Interno constituye, esencialmente, una
herramienta til para que la Administracin activa dirija su gestin y obtenga una
seguridad razonable de que las actividades se estn conduciendo al logro de los
objetivos institucionales; por ello, tambin brinda elementos al jerarca, a los titulares
subordinados y, en general, a todo funcionario para cumplir con su obligacin de
rendir cuentas en torno a una gestin de los recursos pblicos.

3. Definicin.

Informe sobre Marco Integrado de Control Interno (Internal Control-Integrate

Framework), elaborado en 1992 por el Comit de Organizaciones Patrocinadoras de
la Comisin Treadway (COSO por las siglas en ingls de Comit of Sponsoring
Organizactions Of the Treadway Comisin), con base a una recopilacin a nivel
mundial de informacin sobre tendencias y conocimientos relativos al Control Interno.

71

El Informe presenta una visin actualizada de la materia, que se encuentra vigente

en los Estados Unidos de Amrica y ha logrado reconocimiento en diversos pases y
organizaciones internacionales.

El control interno se define ampliamente como: un proceso realizado por el consejo

de directores, administradores y otro personal de una entidad, diseado para
proporcionar seguridad razonable mirando el cumplimiento de los objetivos en las
siguientes categoras:
o

Efectividad y eficiencias de las operaciones.

Confiabilidad de la informacin financiera.

Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.21

Esta definicin refleja ciertos conceptos fundamentales:

o El control interno es un proceso. Constituye un medio para un fin, no un fin en s
mismo.
o

El control interno es ejecutado por personas. No son solamente manuales de

polticas y formas, sino personas en cada nivel de una organizacin.

Del control interno puede esperarse que proporcione solamente seguridad

razonable, no seguridad absoluta, a la administracin y al consejo de una entidad.

El control interno est engranado para la consecucin de objetivos en una o ms

categoras separadas pero interrelacionadas.

4. Control Interno
El proceso de la auditora gubernamental incluye la comprensin del sistema de
Control Interno y la evaluacin posterior de su funcionamiento, fundamento para
determinar las reas o actividades que se examinarn detalladamente y establecer la
naturaleza, oportunidad, alcance y profundidad de las pruebas a aplicar, e informar
sobre su evaluacin a la entidad auditada.
21

Samuel Alberto Mantilla, Control Interno-Informe COSO, 2000 Pgina 3 y 4.

72

El entendimiento y evaluacin de control interno se realizar con el propsito de

identificar las operaciones componente o actividades que requieren un examen
detallada e identificar las recomendaciones a ser implementadas para su
fortalecimiento, el sistema de control interno es un proceso diseado, implantado y
revisado de manera permanente por la administracin para proporcionar seguridad
razonable de que se cumplen los siguientes objetivos de la entidad auditada:
a) Eficacia y eficiencia en las operaciones
b) Confiabilidad en la informacin financiera
c) Cumplimiento de leyes y regulaciones aplicables

Los componentes del sistema de control interno que deben operar de manera
integrada y eficaz para facilitar el logro de los objetivos de la entidad auditada, son
los siguientes:

4.1

Componentes del Control lnterno

El control interno consta de ocho componentes interrelacionados, derivados de la

manera como la administracin realiza los negocios, y estn integrados al proceso de
administracin. Aunque los componentes se aplican a todas las entidades, las
compaas pequeas y medianas pueden implementarlos de forma diferente que las
grandes. Sus controles pueden ser menos formales y menos estructurados, no
obstante lo cual una compaa pequea puede tener un control interno efectivo. Los
componentes del control interno son:
Ambiente Interno
Establecimiento de objetivos
Identificacin de Eventos
Evaluacin de los riesgos
Respuesta al riesgo
Actividades de Control
Informacin y Comunicacin
Monitoreo

73

A continuacin se describen estos componentes:

4.1.1 Ambiente Interno

La mxima autoridad y sus ejecutivos deben establecer y mantener un ambiente
mediante el cual la actitud hacia los controles internos sea positiva, de apoyo al
control interno, sensibilizando a los colaboradores sobre los beneficios que genera
para el logro de los objetivos de la entidad.
Abarca el estilo de una organizacin y establece la base de cmo el personal de la
entidad percibe y trata los riesgos, incluyendo la filosofa para su gestin, el riesgo
aceptado, la integridad y valores ticos y el entorno en que se acta.
Es la base fundamental para los otros componentes, dando disciplina y estructura.
Incide en:
o La concientizacin del personal respecto del riesgo.
o El control modo en que las estrategias y objetivos son establecidos, las actividades
de negocio son estructuradas y los riesgos son identificados, evaluados y
gerenciados.
Los factores que se contemplan son:
o Filosofa de la administracin de riesgos
o Apetito al riesgo
Es la cantidad de riesgo en un nivel amplio que una empresa est dispuesta a
aceptar para generar valor.
Se considera en el establecimiento de la estrategia.
Permite el alineamiento de la organizacin, las personas, procesos e infraestructura.
Expresado en trminos cualitativos o cuantitativos.
o Integridad y valores ticos
74

o Visin del Directorio

o Compromiso de competencia profesional
o Estructura organizativa
o Asignacin de autoridad y responsabilidad
o Polticas y prcticas de recursos humanos

4.1.2 Establecimiento de objetivos

Los objetivos deben existir antes de que la direccin pueda identificar potenciales
eventos que afecten a su consecucin. La gestin de riesgos corporativos asegura
que la direccin ha establecido un proceso para fijar objetivos y que los objetivos
seleccionados apoyan la misin de la entidad y estn en lnea con ella, adems de
ser consecuentes con el riesgo aceptado.
Objetivos Seleccionados
Condicin previa para la identificacin de eventos, evaluacin de riesgos y respuesta
al riesgo.
Objetivos estratgicos
Consisten en metas de alto nivel que se alinean con y sustentan la misin/visin.
Reflejan las elecciones estratgicas de la Gerencia sobre cmo la organizacin
buscar crear valor para sus grupos de inters.
Objetivos relacionados
Deben estar alineados con la estrategia seleccionada y con el apetito de riesgo
deseado.
Se categorizan en forma amplia en:
Operativos, confiabilidad de la informacin y cumplimiento
75

 Cada nivel de objetivos se relaciona con objetivos ms especficos bajo un esquema

de cascada.

Tolerancia al Riesgo
La tolerancia al riesgo es el nivel aceptable de desviacin en relacin con el logro de
los objetivos.
Se alinea con el apetito de riesgo (directamente relacionado con la definicin de la
estrategia).
Al establecer las tolerancias al riesgo, la Gerencia considera la importancia relativa
de los objetivos relacionados

4.1.3 Identificacin de Eventos

Los acontecimientos internos y externos que afectan a los objetivos de la entidad
deben ser identificados, diferenciando entre riesgos y oportunidades. Estas ltimas
revierten hacia la estrategia de la direccin o los procesos para fijar objetivos.
Eventos
Se deben identificar eventos potenciales que afectan la implementacin de la
estrategia o el logro de los objetivos, con impacto positivo, negativo o ambos.
Distinguiendo Riesgos y Oportunidades
Los eventos con un impacto negativo representan riesgos, los cuales necesitan ser
evaluados y administrados.
Los eventos con un impacto positivo representan oportunidades, las cuales son
recanalizadas por la Gerencia al proceso de establecimiento de estrategia y
objetivos.
Factores a considerar

76

Los eventos pueden provenir de factores internos y externos. La Gerencia debe

reconocer la importancia de comprender dichos factores y el tipo de eventos que
pueden estar asociados a los mismos.

4.1.4 Evaluacin de riesgos

Deben identificarse y analizarse los riesgos de origen interno y externo que
obstaculizan la consecucin de los objetivos de la entidad y definir acciones para
administrar esos riesgos.
Los riesgos se analizan considerando su probabilidad e impacto como base para
determinar cmo deben ser gestionados y se evalan desde una doble perspectiva,
inherente y residual.
Permite a la entidad considerar el grado en el cual eventos potenciales podran
impactar en el logro de los objetivos.

La evaluacin de riesgos puede realizarse desde dos perspectivas: probabilidad de

ocurrencia e impacto.
Considera que la evaluacin se debe realizar tanto para riesgos inherentes como
residuales.
La metodologa de evaluacin de riesgos comprende una combinacin de tcnicas
cualitativas y cuantitativas.

4.1.5 Respuesta al riesgo

La direccin selecciona las posibles respuestas - evitar, aceptar, reducir o compartir
los riesgos - desarrollando una serie de acciones para alinearlos con el riesgo
aceptado y las tolerancias al riesgo de la entidad.
Categoras de respuesta al riesgo:

77

Evitarlo:
Se toman acciones de modo de discontinuar las actividades que generan riesgo.
Reducirlo:
Se toman acciones de modo de reducir el impacto, la probabilidad de ocurrencia del
riesgo o ambos.
Compartirlo:
Se toman acciones de modo de reducir el impacto o la probabilidad de ocurrencia al
transferir o compartir una porcin del riesgo.
Aceptarlo:
No se toman acciones que afecten el impacto y probabilidad de ocurrencia del riesgo.

4.1.6 Actividades de control

Comprende las normas, polticas y procedimientos de control que establece la
entidad para el logro de objetivos y para minimizar los riesgos.
Las polticas y procedimientos se establecen e implantan para ayudar a asegurar que
las respuestas a los riesgos se llevan a cabo eficazmente.

Integracin con Respuesta al Riesgo

Son las polticas y procedimientos necesarios para asegurar que las respuestas al
riesgo se llevan a cabo de manera adecuada y oportuna.

La seleccin o revisin de las actividades de control comprende la consideracin

de su relevancia y adecuacin a la respuesta al riesgo y al objetivo relacionado.

Se realizan a lo largo de toda la organizacin, a todos los niveles y en todas las

funciones.

78

Tipos de Actividades de Control

Preventivas
Detectivas
Manuales
Computarizadas
Controles gerenciales.

4.1.7 Informacin y comunicacin

Comprende la forma en que fluye internamente la informacin que se genera

dentro o fuera de la entidad, su calidad, cantidad, confiabilidad y oportunidad para
la apropiada toma de decisiones del personal que la requiere.

La informacin relevante se identifica, capta y comunica en forma y plazo

adecuado para permitir al personal afrontar sus responsabilidades. Una
comunicacin eficaz debe producirse en un sentido amplio, fluyendo en todas
direcciones dentro de la entidad.

La informacin es necesaria en todos los niveles de la organizacin para

identificar, evaluar y dar una respuesta al riesgo.

Se debe identificar, capturar y comunicar la informacin pertinente en tiempo y

forma que permita a los miembros de la organizacin cumplir con sus
responsabilidades.

La informacin relevante es obtenida de fuentes internas y externas

La comunicacin se debe realizar en sentido amplio, y fluir por la organizacin en

todos los sentidos (ascendente, descendente, paralelo).

Asimismo, debe existir una comunicacin adecuada con partes externas a la

organizacin como ser: clientes, proveedores, reguladores y accionistas.

79

4.1.8 Monitoreo
La totalidad de la gestin de riesgos corporativos se supervisa, realizando
modificaciones oportunas cuando se necesiten. Esta supervisin se lleva a cabo
mediante actividades permanentes de la direccin, evaluaciones independientes o
ambas actuaciones a la vez.

La gestin de riesgos corporativos no constituye estrictamente un proceso en serie,

donde cada componente afecta slo al siguiente, sino un proceso multidireccional e
iterativo en que casi cualquier componente puede influir en otro.

Para fortalecer el sistema de control interno y garantizar su efectividad relacin con

el logro de los objetivos de la entidad, ste debe ser evaluado tanto por la
administracin misma como por la auditora interna y los rganos externos de control.
Las recomendaciones que surjan de estas evaluaciones deben ser implantadas.22

Implica monitorear que el proceso de Administracin de Riesgos mantiene su

efectividad a lo largo del tiempo y que todos los componentes del marco ERM
funcionen adecuadamente a travs de:

Actividades de monitoreo continuo, que se llevan a cabo durante el curso normal

de las operaciones.

Evaluaciones puntuales, realizadas por personal que no es el responsable directo

de la ejecucin de las actividades. Su alcance y frecuencia de realizacin
depende de los resultados de la evaluacin de riesgos y de la efectividad de las
actividades de monitoreo continuo.

22

Una combinacin de ambas formas

Diario Oficial, San Salvador, 29 de Sept. de 2004, pg. 42 y 43

80

Debe reconocerse que los procedimientos de monitoreo ongoing se construyen en

las actividades normales, repetitivas de una entidad. Puesto que se desempean en
una base de tiempo real, reaccionan dinmicamente a las condiciones cambiantes y
estn integradas en la entidad, con ms efectivas que los procedimientos
desempeados en

conexin con evaluaciones separadas. Dado que las

evaluaciones separadas se realizan luego de los hechos, los problemas a menudo

sern identificados ms rpidamente por las rutinas de monitoreo ongoing. Algunas
empresas con slidas actividades de monitoreo ongoing conducirn al menos a una
evaluacin separada de su sistema de control interno o de parte del mismo, cada uno
o dos aos.

4.2 Actividades de Monitoreo Ongoing

Son mltiples las actividades que sirven para monitorear la efectividad del control
interno en el curso ordinario de las operaciones. Incluyen actos regulares de
administracin y supervisin, comparaciones, conciliaciones y otras acciones
rutinarias.
Las siguientes son ejemplos de actividades de Monitoreo Ongoing.
o En el desarrollo de las actividades regulares de administracin la gestin
operativa obtiene evidencia de que el sistema de control interno contina
funcionando. Cuando los reportes de operaciones estn integrados o se
concilien con el sistema de informacin financiera y se usan para administrar
operaciones en base Ongoing, las inexactitudes o excepciones significativas a
los resultados anticipados es probable que sean detectadas fcilmente. La
efectividad del sistema de control interno es aumentada mediante la
informacin oportuna y completa y mediante la solucin de esas excepciones.

o Las comunicaciones recibidas de partes externas corroboran la informacin

generada internamente o sealan problemas. Los clientes corroboran

81

implcitamente los datos de facturacin pagando sus facturas. Mediante el

dilogo los reclamos de los clientes de la facturacin pueden indicar
deficiencias sistmicas en el procesamiento de las transacciones ventas. De la
misma manera los reportes emitidos por los administradores de inversin
respecto de ganancias, prdidas e ingresos de valores pueden corroborar o
sealar problemas con los registros de la entidad. (o de los administradores).
Una revisin de la compaa de seguros sobre las polticas y prcticas de
seguridad proporciona informacin sobre el funcionamiento de los controles,
desde perspectivas de seguridad operacional como de cumplimiento, sirviendo
de esa manera como una tcnica de monitoreo.

o La estructura organizacional apropiada y las actividades de supervisin

proporcionan una visin amplia

de las funciones de control y de la

identificacin de deficiencias. Por ejemplo las actividades de oficina sirven

como un control sobre lo adecuado y completo que es el procesamiento de
transacciones supervisado rutinariamente.
De la misma manera, las obligaciones de los individuos que se dividen entre
diferentes gentes, sirven para comprobar uno con otro. Ello tambin sirve para
prevenir el fraude de empleados puesto que inhibe la habilidad de un individuo
para encubrir sus actividades sospechosas.

o Los datos registrados mediante los sistemas de informacin se comparan con

los activos fijos. Los inventarios de productos terminados, por ejemplo se
pueden examinar peridicamente. Los conteos se comparan con los registros
contables, y se reportan las diferencias.

o Los auditores internos y externos, regularmente, proporcionan informacin

sobre la manera como los controles internos pueden fortalecerse. En muchas
entidades los auditores dedican considerable atencin a evaluar el diseo de
controles internos y a probar su efectividad. Se identifican las debilidades
82

potenciales y se recomiendan a la administracin acciones alternativas,

acompaadas a menudo de informacin til para realizar determinaciones de
costo/beneficio. Los auditores internos o el personal que desempea
funciones similares de revisin pueden ser particularmente efectivos en el
monitoreo de las actividades de una entidad.

o Los seminarios de entrenamiento, las sesiones de planeacin y otras

reuniones proporcionan retroalimentacin importante a la administracin
respecto

de si los controles son efectivo. Adems de los problemas

particulares que pueden sealar asuntos de control, la conciencia de control

de los participantes, a menudo se convierte en aparente.

Puede verse que cada una de estas actividades de monitoreo ongoing orienta
aspectos importantes de cada uno de los componentes del control interno.

4.3

Evaluaciones separadas

Considerando la extensin en la cual es monitoreada la efectividad continua del

Control Interno, deben tenerse en cuenta tanto las efectividades de Monitoreo
Ongoing como las evaluaciones separadas del Sistema de Control Interno, o
porciones de los mismos. Lo listado abajo son asuntos que se pueden considerar:
Evaluaciones Separadas.
o Alcance y frecuencia de las evaluaciones separadas del Sistema de Control
Interno.
o Conveniencia del proceso de evaluacin.
o Si la metodologa del sistema de evaluacin es lgica y apropiada.
o Conveniencia del nivel de documentacin.23

5. Normas Generales relativas al Monitoreo

23

Control Interno, Informe COSO, ao. 2000, Pg. 314, 315

83

5.1

Monitoreo del Control Interno en Operacin

Deber observarse y evaluarse el funcionamiento de los diversos controles, con el

fin de determinar la vigencia y la calidad del Control Interno y emprender las
modificaciones que sean pertinentes para mantener su efectividad.
El Control Interno es un proceso permanente que debe llegar a convertirse en una
actitud de todos los funcionarios, quienes deben percibirlo como un medio para
procurar el cumplimiento de los objetivos de la Institucin. Se habla, entonces, del
autocontrol, como una obligacin inherente a todo funcionario.

5.2

Monitoreo de las Actividades

Las actividades que se efectan en la organizacin deben estar sujetas a un proceso

de monitoreo constante que permita conocer oportunamente si la institucin marcha
hacia la consecucin de sus objetivos, encausa las labores hacia tales objetivos y
toma las acciones correctivas pertinentes.
Las actividades de las Entidades deben ser objeto de un monitoreo constante
mediante la aplicacin de las medidas de control previo, concurrente y posterior que
corresponda, a fin de guiar las operaciones y conocer oportunamente el grado de
efectividad

de

su

desempeo.

Lo

anterior

permitir

identificar

eventuales

desviaciones y emprender medidas correctivas en el momento propicio as como

otras acciones que prevengan el surgimiento de situaciones similares en el futuro.

5.3

Monitoreo constante del ambiente.

El jerarca, en primera instancia y por extensin, los titulares subordinados de todos

los niveles de organizacin, deben efectuar un monitoreo constante del ambiente
interno y externo que les permita estar al tanto y tomar medidas oportunas sobre
factores y condiciones real o potencialmente incidentes en el desarrollo de las
funciones institucionales, la ejecucin de los planes y el cumplimiento de los
objetivos previstos.

84

Las fuerzas ambientales tienen un impacto notable sobre el desempeo de la

Entidad. Por ese motivo su observacin es una actividad esencial para que la
administracin sepa cules son los condicionantes externos en los rasgos propios a
que debe dirigirse la mayor atencin. As , al evaluar el ambiente, la administracin
debe contemplar como parte de l tanto el medio externo como la propia situacin
institucional y las caractersticas internas.

5.4

Evaluacin del Desempeo Institucional

El jerarca y todos los funcionarios que participan en la conduccin de las labores de

la Entidad, deben efectuar una evaluacin permanente de la gestin, con base a los
planes organizacionales y las disposiciones normativas vigentes, para prevenir y
corregir cualquier eventual desviacin que pueda poner en entredicho el acatamiento
de los principios de eficiencia, eficacia, economa y legalidad aplicables.
La administracin activa debe ejercer un control permanente sobre la ejecucin de
los procesos, las transacciones, operaciones y eventos para asegurarse de que se
observen los requisitos normativos vigentes

y para prevenir y corregir cualquier

eventual desviacin que pueda poner en entredicho el acatamiento de los principios

de eficiencia, eficacia, economa y legalidad aplicables. Durante el proceso
respectivo, los indicadores de desempeo establecidos en los planes tambin deben
aplicarse como puntos de referencia.

5.5

Rendicin de cuentas.

El jerarca y los dems funcionarios en todos los niveles de la Entidad estn obligados
a rendir cuentas por el uso de los recursos, el cumplimiento de los objetivos
institucionales y el logro de los resultados esperados para lo que se apoyarn en el
control interno.
El jerarca y los funcionarios de todos los niveles de la entidad, son los responsables
de distribuir y utilizar convenientemente los recursos financieros, materiales,

85

tecnolgicos y humanos con que cuenta la Entidad para asegurar la generacin de

los resultados esperados. En consecuencia, de acuerdo con las disposiciones
constitucionales, legales y tcnicas vigentes, deben estar preparados para rendir
cuentas en cualquier momento ante la instancia que corresponda, acerca del uso de
los recursos y los resultados de la aplicacin de estos hacia las actividades
organizacionales. Con ese fin, el sistema de Control Interno debe ser tal que refuerce
y apoye el compromiso por la rendicin de cuentas, mediante un sistema de
informacin gerencial que permita disponer de la informacin precisa para la
evaluacin del desempeo y la consecuente toma de decisiones.

5.6

Reporte de Deficiencias

Las deficiencias y desviaciones de la gestin de cualquier naturaleza y de control

interno, deben ser identificadas oportunamente y comunicarse de igual modo al
funcionario que posea la autoridad suficiente para emprender la accin preventiva o
correctiva ms acertada en el caso concreto. La obtencin de datos tiles y
concretos sobre el funcionamiento del sistema de control interno y la correccin del
desempeo institucional requiere, por una parte, que los controles hayan sido
adecuadamente definidos a la luz de las caractersticas institucionales y los recursos
disponibles al efecto, y por otra parte, que esos controles se apliquen con
oportunidad para conocer cualquier situacin anmala o adversa en la gestin de la
Entidad. A su vez el uso eficiente y eficaz de ese conocimiento, requiere que se
comunique convenientemente y en el momento preciso a los funcionarios
responsables de los procesos, transacciones y operaciones afectados para que ellos
lo tomen en consideracin al emprender las decisiones y acciones pertinentes. En
consecuencia la administracin tambin debe establecer formalmente, mecanismos y
canales de comunicacin que permitan a quienes detecten una deficiencia (los
funcionarios, los supervisores, los auditores, etc.) informar

de las situaciones

detectadas a la persona capaz de emprender las disposiciones y de ejercer la

autoridad precisa para corregirlas.

86

5.7

Toma de acciones correctivas.

Cuando el Funcionario responsable con autoridad al efecto detecte alguna

deficiencia o desviacin en la gestin o en el control interno, o sea informado de ella,
deber determinar cules son sus causas y las opciones disponibles para solventarla
y adoptar oportunamente la que resulte ms adecuada a la luz de los objetivos y
recursos institucionales.
La efectividad del sistema de control interno depende en buena parte, de que las
deficiencias o desviaciones en la gestin sean identificadas oportunamente, de que
stas se comuniquen en el momento preciso a la persona apropiada dentro de la
organizacin, y de que esa persona determine con claridad las opciones ms
convenientes para solucionar el caso particular y acte de conformidad con ellas,
para beneficiar la ejecucin de los planes organizacionales.
Por ende, el funcionario responsable debe analizar y solucionar oportunamente toda
deficiencia o desviacin que se identifique, para prevenir o corregir cualquier
consecuencia capaz de menoscabar la eficiencia organizacional. De acuerdo con
este enfoque, cuando la persona que descubra una situacin negativa no disponga
de autoridad suficiente para imponer las medidas preventivas o correctivas
procedentes, deber trasladar el caso al funcionario de nivel superior idneo en el
tiempo ms prximo posible para que ste tome la decisin pertinente a efecto de
que determine e implante la solucin respectiva. En ltima instancia, el recurso
definitivo corresponde al mximo jerarca de la institucin, como encargado principal
del sistema de control interno y de los dems sistemas organizacionales.

5.8

Asesora interna para monitoreo del control interno.

Cuando la Administracin estime oportuno contratar asesores externos cuyo servicio

o producto final conlleve la emisin de recomendaciones orientadas a fortalecer el
control interno, deber coordinar con la unidad de auditora interna a fin de obtener

87

criterios que coadyuven para el xito de la contratacin y sus resultados, se eviten

duplicidades, ineficiencias u otros posibles inconvenientes en el uso de los recursos
a destinados a la fiscalizacin.
Cuando se contraten servicios profesionales externos como complemento a las
actividades de monitoreo que sobre el sistema de control realiza la Administracin, el
responsable de dicha contratacin deber de estar bien definido respecto del
objetivo, alcance, enfoque y del producto resultante desde la perspectiva del control
interno de los fondos pblicos involucrados. Asimismo, debe evitar posibles
duplicidades e ineficiencia en relacin con el plan de trabajo de auditora interna. Por
ende, el funcionario responsable debe analizar y solucionar oportunamente toda
deficiencia o desviacin que se identifique, para prevenir o corregir cualquier
consecuencia capaz de menoscabar el uso de los fondos pblicos destinados a la
contratacin.

5.9

Acatamiento de la normativa en auditoras externas.

Cuando se empleen los servicios de auditores externos, el jerarca deber tomar las
previsiones y velar porque, en los contratos respectivos, se contemple la obligacin
de que dichos auditores, en lo correspondiente verifiquen el cumplimiento, por parte
de la entidad u rgano, de las normas jurdicas y tcnicas de control interno, de igual
modo, la administracin debe garantizar que en esos contrato se incluya como
obligacin para los contratados, en lo pertinente, el cumplir con la normativa de
Auditora vigente para el Sector Pblico.

Los contratos en los que se estipulen los servicios que brindarn los auditores
externos debern indicar la obligacin que tendrn stos por cumplir la normativa en
materia de Auditora que les resulte aplicable; como parte de la, deber considerarse
la emitida por la Contralora General de la Repblica y los que provengan de otros
rganos y entidades con potestad para promulgacin de normativas en reas
especficas, de conformidad con los asuntos que vayan a ser cubiertos para los

88

servicios de los auditores externos. Igualmente, deber preverse la verificacin, por

parte de esos auditores, de que la institucin haya observado las normas y
disposiciones provenientes de la Contralora General, de los rganos de control y de
otras instancias facultadas para normar, regular o fiscalizar la gestin organizacional
respectiva. En el caso particular de los despachos o auditores externos que vayan a
ser contratados por la administracin debern demostrar niveles satisfactorios en
trminos de cantidades y calidad del personal y otros recursos para brindar los
servicios requeridos.

6. Responsabilidades frente al Control Interno en las Entidades

Autnomas Gubernamentales.
o Alta Direccin de la Entidad.
o Estado.
o Delegados.
o Servidores Pblicos.

7. Normas Tcnicas de Control Interno.

7.1 Antecedentes.
El Presidente de la Corte de Cuentas de la Repblica, considera lo siguiente:
Considerando:
I. Que el proceso de modernizacin del Estado ha introducido cambios en los
sistemas financieros, operativos, administrativos y de informacin; por lo que se hace
necesario emitir nuevas Normas Tcnicas de Control Interno, para establecer pautas
generales que orienten el accionar de las entidades del sector pblico, en un
adecuado sistema de control interno y probidad administrativa, para el logro de la
eficiencia, efectividad, economa y transparencia en la gestin que desarrollan.

89

II. Que el informe presentado por la Comisin Treadway, conocido como informe
COSO, proporciona una nueva conceptualizacin del Control Interno, por lo tanto
las actuales Normas de Tcnicas de Control Interno emitidas por la Corte de Cuentas
de la Repblica, requieren de una adecuacin, de conformidad al informe COSO.

POR TANTO:
En uso de las facultades conferidas por el Artculo 195, numeral 6 de la Constitucin
de la Repblica de El Salvador y Artculos 5, numeral 2 y 24 numeral 1 de la Ley de
la Corte de Cuentas de la Repblica, DECRETA EL SIGUIENTE REGLAMENTO,
que contienen las: NORMAS TCNICAS DE CONTROL INTERNO.
En su Capitulo Preliminar se encuentra el mbito de aplicacin, el cual en su artculo
nmero 1 define:
Las normas tcnicas de control interno constituyen el marco bsico que establece la
Corte de Cuentas de la Repblica, aplicable con carcter obligatorio, a los rganos,
instituciones, entidades, sociedades y empresas del sector pblico y sus servidores.
(De ahora en adelante Instituciones del Sector Pblico).
Dentro de los antecedentes relacionados a las Normas Tcnicas de Control
Interno Especficas tenemos:

1. La Corte de Cuentas emiti las Normas Tcnicas de Control Interno (NTCI),

mediante decreto No. 4 con fecha de vigencia el 29 de octubre de 2004.
a) El objetivo es dar a conocer los lineamientos generales para la elaboracin y
presentacin de las Normas Tcnicas de Control Interno Especficas (NTCIE)
de cada entidad.
b) Las NTCIE debern estar vigentes el 29 de octubre de 2005.

2. El 30 de noviembre de 2004 la CDC invita a funcionarios de todas las instituciones

pblicas a participar en el evento DIVULGACINDE LAS NORMAS TCNICAS DE
CONTROL INTERNO

90

El da 30 de noviembre de 2004 la CDC emite la circular externa No. 01/2004 con las
disposiciones siguientes:
a) El Plan de Trabajo para la elaboracin de las Normas Tcnicas de Control Interno
Especficas (NTCIE), deber ser presentado a la Coordinacin General de Auditoria
de la Corte de Cuentas de la Repblica, a ms tardar el prximo 10 de Diciembre de
2004.

b) El proyecto preliminar de las Normas Tcnicas de Control Interno Especficas

(NTCIE) de cada entidad, deber ser presentado a la Coordinacin General de
Auditoria de la Corte de Cuentas de la Repblica, a ms tardar el prximo 30 de
Junio de 2005.

7.2 Normas Relativas al Monitoreo

Las normas comprendidas en este apartado son con base a las Normas Tcnicas de
Control Interno.

7.2.1 Monitoreo sobre la Marcha

La mxima autoridad, los niveles gerenciales y de jefatura deben vigilar que los
funcionarios realicen las actividades de control durante la ejecucin de las
operaciones de manera integrada.
Comentario
Este es lo que se conoce como el monitoreo interno segn la filosofa ongoing, es
decir en tiempo real. Si una de las caractersticas del sistema de control COSO es
que las actividades de control deben estar integradas a las operaciones, el objetivo
de esta norma es que las jefaturas lleven a cabo algunas actividades, como por
ejemplo comparaciones, conciliaciones, supervisin y otras acciones que le permitan
comprobar que se estn cumpliendo las tareas.

91

Debe recordarse que a mayor grado de efectividad del monitoreo ongoing menores
evaluaciones separadas se necesitarn.

7.2.2 Monitoreo mediante Auto-evaluacin del Sistema de Control

Interno
Los niveles gerenciales y de jefatura responsables de una unidad o proceso, deben
determinar la efectividad del sistema de control interno propio, al menos una vez al
ao.

Comentario
Con esta norma se establece la obligacin de las personas responsables de una
unidad, proceso o funcin, de dirigir una evaluacin de cada uno de los componentes
de su sistema de control interno, respecto de las actividades significativas.
Debe recordarse que el sistema de control interno debe cambiar con el tiempo,
normalmente por cuanto los procedimientos se tornan menos efectivos, con lo que
llega a ser menos capaz de anticiparse a los riesgos que se originan por las nuevas
situaciones.
La frecuencia de las autoevaluaciones que proporcione a la administracin una
seguridad razonable en relacin con al efectividad de su sistema de control interno,
es un asunto de juicio, tomando en cuenta algunos factores como por ejemplo los
resultados del monitoreo ongoing; sin embargo se reconoce que al menos una vez
al ao es un plazo razonable.
Para llevar a cabo las autoevaluaciones existe variedad de metodologas y
herramientas, tales como cuestionarios y los diagramas de flujo.

7.2.3 Evaluaciones Separadas

La unidad de auditora interna, la Corte de Cuentas, las Firmas Privadas de Auditora
y dems instituciones de control y fiscalizacin, evaluarn peridicamente la
efectividad del sistema de control interno institucional.

92

Comentario.
Adems del monitoreo ongoing y de las autoevaluaciones, un tercer factor que
contribuye a valorar la calidad del desempeo del sistema de control interno en el
tiempo, son las evaluaciones que pueden realizar la unidad de auditora interna, la
Corte de Cuentas, las Firmas Privadas de Auditora y dems instituciones de control
y fiscalizacin, sea porque es parte de sus obligaciones o bien cuando requieren
llevar a cabo algn estudio especial.

7.2.4 Comunicacin de los Resultados del Monitoreo

Los resultados de las actividades de monitoreo del sistema de control interno, deben
ser comunicados a la mxima autoridad y a los niveles gerenciales y de jefatura,
segn corresponda.
Comentario
Cualquiera que sea el tipo de monitoreo que se realice, su real importancia solo
puede valorarse cuando las deficiencias del sistema de control interno son
reportados a quien corresponde, para que sean atendidas con la prontitud que el
caso amerite.
La comunicacin debe darse siempre hacia arriba, considerando el tipo de
deficiencia o irregularidad que se haya encontrado, as como las posibilidades reales
que tiene el funcionario, para poder implementar las acciones correctivas.
El proceso de monitoreo concluye cuando se corrigen las deficiencias reportadas o
en su defecto, cuando se demuestra que los hallazgos y recomendaciones, no
ameritan ninguna accin.

7.3 Disposiciones Finales

La revisin e interpretacin de las Normas Tcnicas de Control Interno contenidas
en el presente Decreto, compete a la Corte, en su condicin de Organismo Rector
del Sistema Nacional de Control y Auditora de la Gestin Pblica.
Con base en las presentes normas, cada Institucin elaborar un proyecto de
normas especficas para su sistema de control interno, de acuerdo con sus
necesidades, naturaleza y caractersticas particulares, para lo cual contar con un
93

plazo no mayor de un ao, contado a partir de la vigencia del presente Decreto. El

proyecto deber ser remitido a la Corte de Cuentas a efecto de que sea parte del
Reglamento de Normas Tcnicas de Control Interno Especficas para cada
institucin, que emita esta Corte.
El glosario de trminos de las presentes Normas Tcnicas de Control Interno, es
parte integrante del presente Decreto.

7.4 Disposicin Transitoria y Vigencia.

Las Normas Tcnicas de Control Interno contenidas en el Decreto No. 15, publicadas
en el Diario Oficial No. 21, Tomo 346, de fecha 31 de enero de 2000, seguirn siendo
aplicadas en tanto no se emita el Reglamento a que se refiere el Art. 39 del presente
Reglamento.

7.5 Metodologa relacionada al Monitoreo.

o Revisin de inventario de documentos normativos existentes.
o Dimensionar alcance de Normas de acuerdo al contenido de cada uno de los
rubros que integran cada componente.
o Redactar borrador de Normas por componente y rubro, utilizando el formato
definido.
o Desarrollo de Foros de Trabajo con Equipo multidisciplinario para la revisin de
las Normas elaboradas.
o Revisin de borrador de Normas por Auditoria Interna (avances por componente y
rubro).
o Integracin del borrador de Normas elaboradas en un solo documento normativo
(Consultor contratado).
o Presentacin de Normas a Gerentes y Administracin Superior.
o Revisin de borrador de NTCIE por Auditoria Externa.
o Presentacin de Normas por componente a Junta Directiva.
o Realizacin de ajustes a Normas por componente.
o Envo parcial de Normas por componente a Corte de Cuenta para Revisin.

94

o Incorporacin de ajustes a Normas por componente de acuerdo a observaciones

de Corte de Cuentas.
o Presentacin de documentos por componentes ajustados a Junta Directiva. (Este
paso se realizar cada vez que se finalice en las normas por cada componente).
o Presentacin y autorizacin de documentos ajustados a Asamblea de
Gobernadores.
o Envo de documento final a la Corte de Cuentas
o Autorizacin de documento final.
o Divulgacin de documento final.
Beneficios
o Establecer pautas generales que orienten el accionar de la Institucin.
o Obtener un adecuado sistema de control interno y probidad administrativa, para el
logro de la eficiencia, efectividad, economa y transparencia en la gestin que
desarrollan.
o Documentar y Mejorar todos los procesos de trabajo, garantizando un efectivo
control de las operaciones monetarias y no monetarias.
o Tener capacidad de auto evaluacin de los procesos operativos minimizando el
riesgo de sealamientos de los entes regulatorios.
o Eficiencia en la cuadratura contable de todos los auxiliares y cuentas transitorias.
o Asegurar el Control del Riesgos, estableciendo lineamientos relacionados con
todo el riesgo de la Institucin.

8. Normas de Auditora Gubernamental

8.1 Normas Generales relacionadas con la fase del examen
8.1.1 Seguimiento a recomendaciones de informes anteriores
El

auditor

gubernamental

debe

dar

seguimiento

al

cumplimiento

de

recomendaciones emitidas en informe de auditoria anterior. En este caso, el auditor

deber analizar los comentarios y la evidencia presentada por los titulares y dems

95

servidores actuantes de la entidad auditada, y establecer sobre la base de stos el

grado de cumplimiento de las referidas recomendaciones.
El Informe de Auditora debe contener un apartado donde se haga referencia a los
resultados sobre el seguimiento a las recomendaciones de la auditora anterior
detallando lo siguiente:
a) Identificacin
b) Condicin
c) Recomendacin
d) Comentarios de la Administracin
e) Grado de Cumplimiento

24

8.2 Supervisin del proceso de la Auditora

Las actividades ejecutadas por el equipo de auditora deben ser supervisadas
constantemente durante todo el proceso de auditora. La entidad o unidad auditora
debe de asegurar que el equipo de auditora reciba gua, orientacin y supervisin
necesaria para garantizar el logro de los objetivos programados. La supervisin
deber ser constante y de una manera eficaz, en las actividades tcnicas y
administrativas ejecutadas por los miembros del equipo de auditora para asegurar la
calidad de la auditora.
Los supervisores deben asegurarse que los auditores entiendan de manera clara los
objetivos de la auditora, la responsabilidad de supervisar est desde el nivel de
direccin y el auditor encargado del trabajo y son responsables de supervisar y
revisar en su respectivo nivel los productos elaborados por los miembros del equipo
de auditores.
La

supervisin

debe

ser

ejecutada

por

profesionales

experimentados,

desempeando una funcin importante para asegurar el cumplimiento de las

actividades y la calidad del trabajo, que se ejecuta a travs de los programas, tanto
en la planificacin de la auditora como los asignados a los miembros del equipo.

24

Diario Oficial, San Salvador, 29 de Sept. de 2004 pg. 41

96