UNIDAD I: FINANZAS: EVOLUCIÓN HISTÓRICA DE LA TRIBUTACIÓN Y DEL PENSAMIENTO

FINANCIERO.
1) Concepto de Finanzas Públicas. Diferencia con las finanzas privadas. Necesidades públicas y servicios
públicos.
Concepto de gasto público y de recurso público. Clasificación de los recursos públicos: nociones de cada
uno de ellos.
2) Fenómeno financiero: aspectos. Ciencia de las finanzas, Política financiera. Economía financiera.
Derecho financiero.
3) Actividad financiera del Estado: concepto, sujetos, fines, escuelas y teorías sobre su naturaleza. Poder
financiero.
4) Evolución de las funciones del Estado y sus problemas financieros.
5) Evolución histórica de la tributación y del pensamiento financiero.

1) Concepto de Finanzas Públicas. (Hacienda pública)

Concepto: Finanzas públicas es la actividad económica del Estado encaminada a obtener ingresos y
realizar gastos, a fin de lograr la satisfacción de las necesidades públicas.

Diferencia con las finanzas Privadas. Las finanzas privadas son estudiadas por las Ciencias Económicas,
mirando el comportamiento individual de las personas o bien de grupos parciales de ellas. Donde los
individuos buscan su propio beneficio. Las finanzas públicas, en cambio estudian la forma en que el
Estado cubre la satisfacción de ciertos objetivos por el trazado, a los que suele denominar necesidades
públicas. El sujeto activo es el Estado, que no tiene fines de lucro.

Necesidades Públicas y Servicios Públicas.

Necesidades públicas. Nacen de la vida colectiva y se satisfacen mediante la actuación del Estado. Todos
las tenemos, y deben ser satisfechas.
Las necesidades públicas primarias o absolutas son esenciales, constantes, vinculadas existencialmente
al Estado y son de satisfacción exclusiva por él, y le dan origen al Estado como organismo superior. (Ej.
Alimentación, Vestimenta y Vivienda, necesidad de protección contra agresiones, necesidad de orden
interno, allanamiento de las disputas, castigo a quienes violan las normas)
Pero se estima que en la actualidad, hay también, necesidades públicas secundarias o relativas, que son
necesidades cuya satisfacción, cada vez en mayor medida es de incumbencia estatal (Ej. Transporte,
Educación, Salud). Son contingentes, mudables y no vinculas a la existencia misma del Estado.

Servicios Públicos. El servicio Publico, son las actividades del Estado que no constituyen funciones
públicas (Son aquellas que actividades que deben cumplirse en forma ineludible por el Estado, ya que
atañe a su soberanía) y que tienden a satisfacer necesidades básicas de la población.
La realidad demuestra que es necesario hacer una división de servicios públicos esenciales y no
esenciales, según el grado de prioridad que tiene para la población.
Servicio público esencial. Es aquel esencial e inherente a la soberanía estatal. Sólo pueden ser
prestados por él en forma directa, sin poder quedar en manos de empresas privadas. Son:
administración de justicia, seguridad pública, defensa nacional, etc.
Servicio Público no esenciales. Son aquellos servicios que pueden ser satisfechas en forma indirecta
mediante la intervención de particulares bajo control estatal.
Hay ciertos servicios que se han vuelto esenciales, por ser requeridos con mayor intensidad por la
población, como la seguridad social, la salud, la seguridad.
Otros servicios que el Estado puede tomar a su cargo que también atañe al interés público son las
comunicaciones, gas, electricidad, transporte
Los servicios públicos esenciales como no esenciales, pueden ser:
Divisibles, que son para uso individual o particular; se individualiza al beneficiado. Ej. Servicio postal,
administración de justicia.
Indivisibles, que tienen la imposibilidad de particularizar a las personas beneficiadas. Ej. Defensa
exterior.

Concepto de gasto público y Recursos Públicos. Para movilizar las funciones y servicios públicos, y para
que estos luego sigan siendo ejecutados ininterrumpidamente, el gobierno debe inevitablemente
desprenderse de dinero, es decir, debe realizar las erogaciones, que denominamos “Gasto Publico”. Pero
para hacerlo, el estado debe tener ingresos, los cuales serian los recursos públicos. Estos se originan de
diversas maneras, Cuando el Ente Publico explota, arrienda o vende sus propiedades mobiliarias e
inmobiliarias, cuando privatiza empresas públicas, cuando obtiene ganancias por medio de las acciones
en dichas empresas, y por otras actividades que resultan productivas. Pero la mayor parte de los ingresos
son obtenidos recurriendo al patrimonio de los particulares, en forma colectiva mediante los Tributos.
Puede recurrir también al Crédito Publico, obteniendo bienes en calidad de préstamo.

Clasificación de los Recursos Públicos.

 Ordinarios → constan y están en el presupuesto (es una ley formal). Extraordinarios → tienen carácter
esporádico. Son para satisfacer gastos extraordinarios.
 Originarios → son los que las entidades públicas obtienen de fuentes propias de riquezas. Ej. venta de
tierras fiscales; concesiones; privatizaciones; tarifas por servicios públicos; Derivados → son los recursos
tributarios y el crédito publico.
 Gratuitos o provenientes de liberalidades → ingresos en virtud de liberalidades, es decir, de la entrega
no onerosa de bienes por parte de terceros. (donación, legados).
 Tributarios → la mayor parte de los ingresos con los cuales los países cubren sus erogaciones,
proviene de las detracciones coactivas de riqueza, denominadas “tributos”. El principio fundamental de la
distribución de la carga impositiva, es la “Capacidad Contributiva”, que es la aptitud económica de los
miembros de la comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos públicos. Dicha cuantía debe ser
fijada por los legisladores.
 Por sanciones pecuniarias → el Estado debe asegurar el orden jurídico normativo, castigando
mediante sanciones a quienes infringen la normatividad. Consisten en multas que el Estado impone a los
particulares a fin de reprimir las acciones ilícitas y resarcir el daño a la colectividad.

2) Fenómeno Financiero.
El Fenómeno Financiero está conformado por dos elementos que son:
- la obtención de recursos.
- las erogaciones.
Los ingresos estatales y las erogaciones que el Estado efectúa son fenómenos financieros, que
considerados dinámicamente y en conjunto, conforman la actividad financiera.
Jarach define al fenómeno financiero como “un fenómeno de precios”. No un precio de mercado, sino
político.
Tiene elementos (políticos, jurídicos, económicos, sociales y administrativos) que deben ser
estudiados de manera conjunta.

Aspectos económico, sociológico, técnico y jurídico. En el ámbito Económico, está influido por la política y
los sistemas de gobierno de los diferentes países. La ciencia económica evoluciona hacia la
macroeconomía. En el ámbito Sociológico, el individuo no puede ser considerado en forma aislada, sino
conviviendo con sus semejantes. Las finanzas suponen al Hombre dentro del fenómeno de interrelación. Y
por ultimo, en el ámbito Jurídico, se requiere un mínimo de seguridad, estabilidad y mantenimiento del
orden.

Contenido de la ciencia de las finanzas públicas. El contenido de la ciencia financiera es el examen y la

evolución de los métodos mediante los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo
sus propósitos, y de los métodos por los cuales, mediante los gastos, provee a la satisfacción de las
necesidades. Las disciplinas Financieras son la Política Financiera, Economía Financiera, Derecho
financiero.
- Política Financiera. Se ocupa de buscar qué medida debo tomar para que suceda tal objetivo. Se
ocupa de determinar la elección de los gastos públicos a realizarse y de los recursos públicos a
obtenerse en función de una orientación política determinada. Es normativa (que norma debo dictar
para el objetivo que me propongo).
- Economía Financiera. Analiza los efectos económicos del fenómeno financiero en supuestos
hipotéticos. Ej. El IVA es del 21%. Qué pasa si lo subo al 42% - se analizan las consecuencias.
- Derecho Financiero. Es el orden jurídico de la actividad financiera del Estado.
3) La actividad financiera del Estado. Es el conjunto de operaciones del Estado, que tiene por objeto
tanto la obtención de recursos como la realización de gastos públicos necesarios para movilizar las
funciones y servicios que satisfagan las necesidades de la comunidad. Es decir una serie de entradas
(Ingreso Público) y salidas de dinero (Gasto Público) de la caja del Estado.
Pero no solo tiene como objetivo la actividad financiera obtener ingresos y realizar gastos para que el
Estado realice sus otras actividades, sino que también tiene el propósito de cumplir finalidades públicas
en forma directa.
*Finalidades Fiscales. Una característica fundamental de la actividad financiera es la instrumentalidad. No
constituye un fin en sí misma, sino que es un instrumento para el desarrollo de otras actividades. Se
integra de tres actividades principales, que son:
1.- previsión de gastos e ingresos futuros (presupuesto financiero)
2.- obtención de los ingresos públicos.
3.- gasto público (aplicación de los ingresos a destinos prefijados
*Finalidades Extra fiscales. Atiende el interés público en forma directa.
*El Estado es el único y exclusivo sujeto activo de la Actividad Financiera, entendiendo al estado como
Ente Central (Nación) y entes federados (Provincias) así como los Municipios.

Recursos. Tributos (Tasas, Impuestos, Contribuciones especiales), Estado

Empresario, Crédito Publico.
Finanzas públicas. Gasto Público.
Presupuesto

Escuelas Finanzas Públicas y del Pensamiento Financiero.

Escuelas sobre la naturaleza de la actividad financiera:
• Económicas: tienden a definirla sobre la base de conceptos económicos. Algunos autores la
consideran un caso de cambio; otro s una etapa de consumo.
• Sociológicas: dentro de esta Pareto, según el cual dada la heterogeneidad de las necesidades en
interese de la colectividad, los juicios de los individuos quedan subordinados a la voluntad de los
gobernantes, ve al estado como un instrumento de dominación de la clase gobernante.
• Políticas: Griziotti sostiene que teniendo presente que el sujeto de la actividad financiera es el estado y
son los fines del estado los que satisfacen la actividad financiera debe aceptarse que esta actividad tenga
necesariamente una naturaleza política.

Evolución histórica del pensamiento financiero.

EDAD MEDIA. El Estado no existía como tal hoy lo conocemos. Se caracterizaba por una escasa actividad
financiera pública.

EDAD MODERNA. Tras el Renacimiento, surgió la estructura política que conocemos como Estado
Nacional, que es el antecedente del estado Moderno, naciendo con el la actividad financiera.

EDAD CONTEMPORANEA. El poder pasó del rey al pueblo y sus representantes. El fenómeno financiero
muestra un sustrato claramente político.
Escuela Keynesiana. Keynes, el Estado se torno en un actor económico principal interviniendo en los
mercados, llevando a una expansión de la actividad financiera pública. Este aumento en el gasto público
llevo a la necesidad de obtener nuevos ingresos público, en especial de carácter tributario. La idea del
régimen tributario nació por una necesidad recaudatoria. Se busco proteger la industria y la producción
nacional.

Escuela Liberal. Las llamadas finanzas liberales se corresponden a un Estado Gendarme, y ala utilización
de un poder de policía restringido. Se parte de la premisa de que la incautica privada es económica, y
superior a la del Estado, por lo que la intervención de este debe ser mínima, como la seguridad interior,
administración de justicia, y ciertas cuestiones en educación, sanidad. El funcionamiento del mercado era
optimo, y la distribución e recursos yd e las rentas que se conseguía era vista como la más justa.

Escuela Intervencionista. A principios de S. XX, el devenir de la situación económica fue demostrando que
las bases sobre las cuales se asentaba el pensamiento liberal no siempre se daba en los hechos. Así el
desarrollo del capitalismo fue dejando al descubierto grandes desequilibrios sociales, que no se
solucionaban naturalmente con el mercado, obligando a los gobiernos a intervenir mediante el accionar del
estado. El fracaso de las “doctrinas liberales”, concebidas por los clásicos, llevó a pensar que era
necesario el intervencionismo estatal.
Las metas de la política financiera son:
- evitar crisis cíclicas y desarrollar políticas compensadas (aumenta ingresos y limita gastos).
- plena ocupación.
- mejor distribución de la riqueza con medidas tributarias (Ej. IVA).
- políticas tendientes al desarrollo, acompañadas de estabilización.
- Pero el intervencionismo incurrió en excesos. El Estado creció en forma desmesurada, y se
propuso hacerlo todo por sí mismo. Los resultados fueron desastrosos: aumento del gasto público
no compensado con al aumento de ingresos. De allí el déficit presupuestario e inflacionario.
Esto llevó al retorno de las ideas liberales adaptadas a la nueva realidad, lo cual se llama
“liberalismo pragmático”.

Escuelas financieras
Escuela Liberal o clásica. Adam Smith, David Ricardo, John Mill, Los tres pilares fundamentales.
La neutralidad impositiva. Implicaba que los tributos no debían afectar el desarrollo económico, ni variar
las posiciones iníciales de los diversos contribuyentes, luego del pago del gravamen.
El equilibrio presupuestario. Es una forma de limitar el gasto público, reduciéndolo a los fondos
disponibles. El gasto público era visto como un gasto de consumo que no contribuía a la formación de
capital.
La justa distribución de las cargas tributarias. El beneficio (que se le pague al Estado en función de lo que
se recibe de él) y la capacidad de pago (que se pague al Estado en función de los recursos de que se
dispone).

Escuela Intervencionista. A principios de S. XX, el devenir de la situación económica fue demostrando

que las bases sobre las cuales se asentaba el pensamiento liberal no siempre se daba en los hechos. Así
el desarrollo del capitalismo fue dejando al descubierto grandes desequilibrios sociales, que no se
solucionaban naturalmente con el mercado, obligando a los gobiernos a intervenir mediante el accionar del
estado. El fracaso de las “doctrinas liberales”, concebidas por los clásicos, llevó a pensar que era
necesario el intervencionismo estatal.

Escuela Keynesiana. Los efectos del pensamiento keynesiano en la teoría de las finanzas públicas son
dos. Por un lado, la definitiva ruptura con relación a la doctrina financiera clásica, en lo relativo al ahorro, al
endeudamiento y al equilibrio presupuestario. Se negó a la existencia de un orden natural que llevara al
equilibrio de mercado. Y por otra parte, puso el acento en la importancia del Estado para la consecución
de la estabilidad económica.

UNIDAD II: PRESUPUESTO. ADMINISTRACIÓN FINANCIERA Y SISTEMAS DE CONTROL DEL

ESTADO (LEY 24.156 Y REGLAMENTACIÓN)
1) Concepto, caracteres.
2) Naturaleza jurídica de la ley presupuestaria.
3) Principios del derecho presupuestario en general y en especial: equilibrio, periodicidad (anualidad),
unidad, universalidad, especificidad, no afectación de recursos, publicidad, claridad, etc.
4) Formulación, aprobación, ejecución y control. Administración financiera y sistemas de control del Estado
(ley 24.156 y reglamentación).

1) PRESUPUESTO.
Concepto. Es el acto de gobierno mediante el cual se prevén los ingresos y gastos estatales, y se
autorizan a estos últimos para un período futuro determinado, que generalmente es de un año, autorizada
por un acto legislativo.
Es un plan de administración y un plan político, pues en él se plasma lo que cada área del Estado va a
disponer.
Clase: Es una ley a cargo del Congreso y legislaturas provinciales, en la cual contiene la previsión de
ingresos y gastos a los cuales se aplican. Y esto es así, porque es el pueblo el que decide.

Evolución del concepto de presupuesto. Sus primeros antecedentes debe buscárselos en Inglaterra
cuando se los barones del reino lograron un triunfo sobre el monarca al lograr que se estableciera en la
Carta Magna que ningún tributo, podía ser impuesto sin el consentimiento del Consejo del Reino. Y
culmino con la sanción del Bill de Derechos de los Lores y los Comunes, donde se estableció que era
ilegal toda cobranza de impuestos sin el consentimiento del Parlamento. Además, se separaron las
finanzas de la Corona de las finezas de la Nación, diferenciando los gastos del Estado de los gastos del
soberano, y adoptándose la decisión de que ciertos gastos periódicos fueron aprobados anualmente por el
Parlamento.
El presupuesto ha sido el resultado político de las luchas por la supremacía librada entre el soberano y
los representantes del pueblo. Así, se logro que ningún impuesto pudiera ser establecido sin el
consentimiento del representante del pueblo y, segundo, controlar el empleo de los fondos votados, es
decir, del gasto publico, limitando que fuera autorizada solo por el plazo de un año.

Caracteres.
JURIDICO. Es una institución jurídica regulada por normas constitucionales, legales y reglamentarias, que
se plasman periódicamente en una ley de sentido material y formal. Es una norma del Poder Legislativo,
vinculante para el Poder Ejecutivo. Su normativa es un conjunto sistemático, donde los gastos se pueden
llevar a cabo si están autorizados en el presupuesto, y en el tiempo previsto, con el límite establecido y
para la finalidad determinada.

POLITICO. Es un instrumento político, todo procedimiento de toma de decisiones esta teñido de un tinte
político.
ECONOMICO. Es la asignación de recursos escasos a la cobertura de gastos tendientes a satisfacer
necesidades que los superan en cantidad e intensidad. El presupuesto permite informar y valorar el
resultado de la actividad financiera estatal en el conjunto del sistema económico de un país.

PREVISON. El presupuesto es una estimación anticipada de gastos y de ingresos. La falta de exactitud en

la previsión acarrea consecuencias que son desfavorables tanto en lo político como en lo económico, en
cuanto al control del Poder Ejecutivo por el Poder Legislativo, y a la consecución de los objetivos
económicos planteados por el Gobierno.

2) NATURALEZA JURÍDICA. En los estados modernos el presupuesto adopta la forma de una ley; en
consecuencia, para su elaboración deben cumplirse todos los requisitos exigidos por la Constitución y
legislación general de cada país. Se discute si el presupuesto es una ley formal sin contenido material; o si
se trata de una ley perfecta con plenos efectos jurídicos, al igual que todas las leyes materiales.
Ley Material → porque es una norma que crea, modifica, extingue derechos y obligaciones.
Ley Formal → porque cumple requisitos, pero no tiene efectos jurídicos. En Francia, no solo autoriza
gastos e ingresos, sino que incluye recursos tributarios. Algunos autores dicen que la Ley de Presupuesto
es similar a un acto administrativo, salvo que autoricen recursos tributarios).
Fonrrouge → es una ley material (plenos efectos jurídicos). Porque el presupuesto en un todo unitario;
porque es una ley dictada por el Poder Legislativo en ejercicio de sus funciones y porque no reconoce
limitaciones (x eso puede modificar derechos).
En nuestro país se le asigna el carácter de ley formal, sin contenido material. Estima los ingresos con los
que va a solventar los gastos, pero NO crea los medios para solventar los gastos. NO crea tributos.

En cuanto a los gastos, la ley tampoco contiene normas sustanciales, pues se limita a autorizarlos sin
obligar por ello al Poder Ejecutivo a realizarlos. La ley 24.156 LAF Carece de jerarquía constitucional, pero
tiene el claro propósito de limitar el presupuesto a su función formal de acto gubernamental cuyo objetivo
es autorizar los egresos a realizar en el próximo año, y a calcular los recursos probables con que se
solventaran esos gastos.

Presupuesto económico y presupuesto financiero.

 Presupuesto Económico → refleja toda la actividad económica de la Nación. Abarca la contabilidad
pública y privada. No es “legal” (no está sancionado por ley).
 Presupuesto Financiero → acto de predicción y autorización de ingresos y gastos. Forma parte del
presupuesto económico.

3) PRINCIPIOS PRESUPUESTARIOS. Hay principios respecto a la confección y contenido del

presupuesto que, íntimamente relacionados entre si, tienen como objetivo primordial establecer un manejo
ordenado de las finanzas del estado. Hay dos grupos de principios, los que son de:
1) Carácter Sustancial → se refieren al concepto general de presupuesto.
2) Carácter Formal → se relacionan con la estructura interna del presupuesto.

SUSTANCIALES.

ANUALIDAD. Este principio designa el término de aplicación de un presupuesto. Conforme al criterio

clásico este debe ser anual, y no necesita ser votado más que una sola vez para todo el año financiero. El
año financiero es coincidente con el año calendario, según la Constitución Nacional en el art 75 inciso 8.
La Constitución no establece que el periodo financiero tiene que coincidir con el año calendario, pero
tampoco se opone.
Villegas, afirma que existen diferencias ya sea se trate de gastos o recursos.
Para los gastos, el principio es de aplicación directa, pues las autorizaciones para gastar votadas por el
Poder Legislativo caducan con le vencimiento del año financiero para el cual se fijaron; no se hace
distinción entre los créditos contenidos en la ley de presupuesto y los abiertos pro las leyes especiales de
gastos.
Para los gastos facultativos, la caducidad anual afecta al gasto en si, y hace que este no se pueda
comprometer luego de la fecha de clausura del ejercicio. Los gastos obligatorios, el compromiso resulta de
la ley o del contrato, y es anterior al momento de ejecución del presupuesto, no afecta al gasto en si, si no
sobre el pago.
Respecto de los recursos, el principio de anualidad no tiene un sentido bien concreto y directo.
La regla de anualidad solo tiene relevancia en la renovación periódica de los gastos y no en los recursos,
los cuales dependen de las leyes tributarias, de vigencia fijada por las propias leyes mientras no sean
derogadas.
¿Pero, que pasa con los gastos que duran más de una año? Hay dos posturas, uno es el sistema de
ejercicio, donde la cuenta permanece abierta y a lo largo de todos los ejercicios hasta que se termine de
ejecutar; y la otra es el sistema de caja (Argentina), donde todas las cuentas se cierran al final del ejercicio
y vuelven a abrir cada año.

EQUILIBRIO PRESUPUESTARIO. Un presupuesto es equilibrado cuando, durante su vigencia, gastos y

recursos totalizan sumas iguales. Es deficitario cuando los gastos exceden a los recursos, y tiene
superávit cuando queda un remanente.
El déficit es de caja, cuando se produce en el transcurso de un mismo ejercicio financiero como
consecuencia de momentáneas faltas de fondos. Es material, cuando el presupuesto es sancionado de
antemano con déficit.
Es financiero, cuando surge a posteriori, es decir, una vez cerrado el ejercicio.
El superávit es muy raro en la actualidad, aunque se ha producido (el ciudadano estaba soportando
mayores cargas fiscales de las que corresponde, no eran derivados los recursos). El mayor problema es el
déficit presupuestario, donde los gastos son superiores a los recursos.

Teoría Clásica: en Francia. Gastos del individuo limitados a funciones esenciales. Condena el déficit
presupuestario, el exceso de gastos y el superávit. Los gastos se deben financiar con recursos genuinos
(tributos), pero NO con endeudamiento. No usan el crédito, sin antes crear el recurso para solventarlo.
Teoría Moderna: no es tan importante el equilibrio presupuestario porque se descubrió que fuera del
cumplimiento de los servicios públicos, el presupuesto sirve para compensar la disminución económica del
sector privado y corregir las fluctuaciones cíclicas económicas. Utilizan el empréstito como elemento de
inversión. Dicen que la emisión de moneda no lleva a la inflación, siempre que se utilicen para inversión y
por períodos cortos. El déficit lleva al desequilibrio presupuestario → acá nace la
Teoría del Déficit Sistemático: no importa que haya déficit si se logra reactivar la economía. El creador fue
Deverage. El E debe hacer desaparecer los males sociales (invirtiendo en Obras Públicas x ej.). Se
cumple un ciclo económico que reactiva la economía incrementando los gastos en vez de los impuestos,
equilibrando con empréstitos. Superada la emergencia, disminuyen las erogaciones, logrando el equilibrio
presupuestario pasado el período de crisis financiera.

FORMALES.

ESPECIALIZACION. Esta regla significa que la autorización parlamentaria no se da de forma global, sino
que se concede específicamente para cada crédito. A favor de este principio se sostiene que si se diera
autorizaciones “en bloque” seria prácticamente imposible controlar que los gastos fueran a los destinos
previstos Los gastos deben estar detallados con el mayor g4rado de especificidad de la ley.
Así, para establecer hasta donde llega el detalle y que debe dejarse librado al criterio del poder
administrador se debe tener en cuenta, las partidas principales y las partidas parciales contenidas en el
presupuesto.
Así el presupuesto indica todos los conceptos de gasto y atiende a la necesidad de permitir al poder
Ejecutivo distribuir las partidas parciales, estas son enunciativas y solo fijan el concepto del gasto, no el
importe a gastar.
La especificación del gasto, tiene Tres aspectos:
o Cuantitativo → (Newmars) Detalle de cada partida de gastos y asignación. (la cantidad de dinero
previsto)
o Cualitativo → gastos solo hasta lo previsto en el presupuesto. (en que calidad)
o Temporal → gastos dentro del período para el que fueron votados (art. 15 – Ley 24.156). (Los
cuales no pueden ser pasadas a otro periodo.)

NO AFECTACION DE RECURSOS El objeto de este principio es que determinados recursos no se

utilicen para la atención de gastos determinados, esto es, que no tengan una “afectación especial”, sino
que ingresen en rentas generales, de modo tal que todos los ingresos entren en un fondo común y sirvan
para financiar todas las erogaciones. El art 23 de la LAF adopta este principio, aunque aclara que no rige
para los ingresos provenientes de donaciones, herencias o legados a favor del Estado, y los que por leyes
especiales tengan afectación especifica

Ej. La ley de impuesto a los autos para aumentar el sueldo de los maestros, es una medida violatoria de
este principio. Las afectaciones especiales atacan el principio de unidad, porque no se cumple la
centralización de todos los ingresos en un solo fondo.

UNIDAD. Este principio exige que todos lo gastos y recursos del Estado sean reunidos o agrupados en un
único documento y presentados conjuntamente para su aprobación legislativa. Esto permite apreciar el
presupuesto en conjunto y volumen, pudiendo controlar y dificultar los intentos de disimular u ocultar
gastos en presupuestos.
La ley 24.156 estatuye el principio de unidad en el art 12, pero en el articulo 23 contempla excepciones a
la prohibición, al establecer algunos rubros en los que se admite el fin de atender específicamente el pago
de determinados gastos (operaciones de crédito publico, provenientes de donaciones, herencias o legados
a favor del Estado, y los que por leyes especiales tengan afectación especifica).
UNIVERSALIDAD. Según este principio no puede haber compensación entre gastos y recursos, es decir
que tanto unos como otros deben figurar con su importe bruto, sin extraer saldos netos. (Art 12 LAF) No
solo prohíbe las compensaciones sino que exige datos de los resultados obtenidos y también de la
correlación de bienes y servicios con la gestión prometida, lo cual es un valioso aporte al principio de
transparencia, ya que protege la veracidad del presupuesto, porque mediante dichas compensaciones de
gasto y recursos se puede inducir a engaño al órgano de control externo de la hacienda.

4) CICLO DE LA LEY PRESUPUESTARIA. Todo el proceso que implica el presupuesto tiene 4 etapas:

1.- ELABORACION.
Es la primera etapa, Según el artículo 100 inc. 6 de la CN el Jefe de gabinete es quien envía al Congreso
el proyecto de ley de presupuesto nacional, previo tratamiento en acuerdo de gabinete de ministros y con
la probación del Ejecutivo.
Así, la LAF en el Art 24, encarga al PEN a través de la Oficina Nacional del Presupuesto (ONP), la
elaboración del proyecto de ley de presupuesto. La ONP es el órgano rector del sistema presupuestario
(Art 16 LAF). La cual tiene 3 funciones: Normativa, cada uno de las entidades del estado le envía un
anteproyecto. Establece las pautas uniforme que deben seguir las entidades del estado, según el articulo
18 LAF, es de cumplimiento obligatorio para todos los organismos del Estado. Análisis, analiza los
proyectos de presupuesto de los organismos que integran la Administración Nacional y propone los
ajustes necesarios. Al igual que los proyectos de las empresas y sociedades del Estado (Art 17 LAF inc. e
y f). Elaboración, prepara el proyecto de ley de presupuesto general y fundamenta su contenido (Art 17
LAF).
Su función es asesorar, a todos los organismos del Sector Publico Nacional en materia presupuestaria
(Art 8 LAF. Administración Nacional, conformada por la Administración Central y los Órganos
Descentralizados. Empresas y sociedades del Estado. Entes Públicos excluidos expresamente de la
Administración Nacional, toda organización estatal no empresarial, con autarquía financiera y patrimonio
propio, donde el estado tenga el control mayoritario del patrimonio o de la formación de las decisiones),
coordinar los procesos de ejecución presupuestaria de la administración nacional e intervenir en los
ajustes y modificaciones a los presupuestos.

Preparación y elaboración del presupuesto. Esta tarea corresponde al Poder Ejecutivo, quien
presentara el proyecto de la ley de presupuesto general en la Honorable Cámara de Diputados de la
Nación (como cámara de origen –art 52CN-), acompañado con un mensaje explicativo del mismo. El PEN
debe remitirle el proyecto de presupuesto antes del 15 de septiembre del año anterior para el que regirá
(El 15/09/2012 se trata el presupuesto para el año 2013) ART 26 LAF
Si el Ejecutivo no eleva al Congreso el proyecto de ley, el Congreso (cualquiera de las cámaras)
puede tomar la iniciativa, tomando en consideración como anteproyecto el presupuesto en vigencia o
formulando si propio proyecto que permita debate. La CN otorga amplias atribuciones al Poder Legislativo
para modificar, reformar o cambiar el proyecto, es decir que tiene iniciativa en materia de gastos, sin
afectar la coherencia del mismo. Pero la LAF contiene algunas autorestriciones del Congreso, donde las
leyes de presupuesto no podrán contener disposiciones de carácter permanente reformar o derogar leyes
vigentes, ni crear, modificar o suprimir tributos u otros ingresos (Art 20 LAF), Toda ley que autorice gastos
que no estén previstos en la ley anual de presupuestos debe especificar las fuentes de los recursos a
utilizar para su financiamiento. Estos preceptos hacen a la transparencia, claridad, equilibrio.

Tratamiento parlamentario.
Dentro de la Cámara de Diputados, el proyecto va a la Comisión de Presupuesto y Hacienda, la
cual dispone de 8 días para redactar un despacho sobre el proyecto y luego, la Cámara votará el
presupuesto.
Aprobado por la cámara de origen, pasará a la Comisión de Hacienda y Presupuesto de la H. Cámara
de Senadores, que también realizará su despacho y posteriormente será votado en sesión.
Cuando lo trata el Congreso, hay dos límites. Uno, si el Congreso quiere contemplar un nuevo incremento
del gasto, debe presentar un nuevo ingreso; y el otro, No se puede contemplar modificaciones o preceptos
que duren en el tiempo, deben durar un año (ejercicio financiero).

2.- AUTORIZACION.
Como todas las leyes, y siguiendo el procedimiento impuesto por la CN, el presupuesto sancionado por el
Congreso pasa al Poder Ejecutivo para su examen (Art 78 CN). Si el Presidente no observa la sanción
dentro del término de 10 días, se la considera aprobada y adquiere fuerza obligatoria. (Aprobación tacita
Art 80 CN// Aprobación Expresa Art 78 CN) Se produce la PROMULGACION y posteriormente se publica
en el Boletín Oficial
El presidente tiene derecho de Veto, consistente en la facultad de desechar “en todo o en parte” el
proyecto sancionado, devolviéndolo con sus objeciones a la Cámara de origen para nueva consideración.

Cierre del ejercicio. El cierre del ejercicio es el 31/12 de cada año. Todos los recursos que ingresen con
posterioridad a esta fecha, pasarán al ejercicio siguiente. Funciona el Sistema de Caja.

Sistemas de caja y de competencia.

 Sistema de caja o gestión → se consideran únicamente los ingresos y erogaciones con independencia
del origen de las operaciones. Las cuentas se cierran indefectiblemente en el término del año financiero
(31/12), es decir, que todo lo que no se pagó o cobró durante ese período, pasa al ejercicio siguiente.
 Sistema de competencia → se computan ingresos y gastos originados en el período presupuestario
con prescindencia del momento en que se hacen efectivos. Las cuentas no cierran al finalizarse el año,
sino que quedan pendientes hasta que se liquiden las operaciones comprometidas.

3.- EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO

Esta etapa consiste en operaciones o actos que tiene como objeto recaudar los distintos recursos
públicos y realizar las erogaciones o inversiones previstas. Así, la Ejecución del Presupuesto puede ser en
materia de realización de los gastos o la recaudación de recursos. Son los dos elementos del fenómeno
financiero que conforman el presupuesto.

En materia de realización de Gastos

Las etapas de ejecución son las siguientes: orden de disposición de fondos y consiguiente distribución
administrativa, compromiso; devengamiento y pago.
1°) Disposición de fondos y Distribución Administrativa: El PEN, debe dictar una orden de disposición de
fondos para cada jurisdicción, hasta el importe de los créditos otorgados en favor de los respectivos
funcionarios de la administración. (Ej. Poder Judicial) quedando facultados para distribuir los fondos
concedidos por el presupuesto a sus áreas.
2°) Compromiso: una vez distribuido los fondos y puestos a disposición de los jefes administrativos, estos
se encargan de llevara cabo las erogaciones del presupuesto, pero antes de realizar el gasto, debe
comprometerse que no utilizara el crédito para un objetivo distinto al previsto en el presupuesto.
3°) Devengamiento: gasto devengado es la liquidación del gasto (se establece con exactitud la suma de
dinero a pagar) y la simultanea emisión de la orden de pago (que es emitida por el servicio
administrativo financiero. Toda salida de fondos del E debe ser hecha por medio de una orden de
pago)
4°) Pago: que es la salida efectiva del dinero. La entrega que está a cargo de la Tesorería General de la
Nación.

En materia de recaudación de Recursos. Está a cargo de la Tesorería General de la Nación, que va

a centralizar la recaudación (AFIP) y la distribuye en las tesorerías jurisdiccionales para que éstas puedan
efectuar los pagos. La Oficina Nacional de Presupuesto recibe todos los “presupuestos” de cada oficina de
la Administración Pública, y de cada provincia (formados por la coparticipación – Ley 23.548 – y los
impuestos provinciales.

4.- CONTROL DE PRESUPUESTO

Su finalidad es técnico legal, vinculada a la comprobación sistemática de la regularidad de
cumplimiento de los actos de gestión y del adecuado manejo de los fondos públicos. El sistema nacional
esta regulado por la ley 24.156. Hay dos tipos de control:

1.-ADMINISTRATIVO: Antes de la sanción de la ley 24.156, el control era llevado a cabo por el “Tribunal
de Cuentas. Con la Reforma de 1994, es llevado a cabo por organismos administrativos, tanto a nivel
interno como externo.
Control Interno (Realizado en la misma estructura) Sindicatura General de la Nación (SIGEN).
Depende del PEN y realiza control interno sobre el propio PEN, los organismos descentralizados y las
empresas estatales. Nombra, controla, verifica y asesora. Tiene autonomía administrativa y financiera.
Está compuesta por un Síndico Gral. Y 3 Síndicos adjuntos. Tiene la obligación de informar al PEN y a
la Auditoria Gral. De la Nación cuando lo soliciten.
Control Externo. (Realizada en forma externa de cada estructura) Auditoria General de la Nación.
Realiza el control externo. Depende de 1 Comisión bicameral del Congreso llamada “Comisión
Parlamentaria Mixta de Revisión de Cuentas” (6 Diputados y 6 Senadores). Es un organismo de
asistencia técnica del Congreso. Es una persona jurídica cuyas funciones son, producir dictamen
sobre el estado contable del BCRA y presentar un informe de su función; fiscalizar el cumplimiento del
 presupuesto. Está compuesta por 7 miembros, 3 son designados por la Cám. de Diputados ,3 son
designados por la Cám. de Senadores; El Presidente es designado por el partido político de oposición
con mayor número de legisladores en el Congreso.

2.-PARLAMENTARIO. Utilizado en Inglaterra; el control del presupuesto lo realiza directamente el

Parlamento. La complejidad de tareas obliga en la práctica a delegar la función a otros organismos.
Art 75 inc. 8 CN. Es función del Congreso fijar anualmente, conforme a las pautas establecidas en el
tercer párrafo del inciso 2 de este artículo, el presupuesto general de gastos y cálculo de recursos de la
administración nacional, en base al programa general de gobierno y al plan de inversiones públicas y
aprobar o desechar la cuenta de inversión.

UNIDAD III: GASTO PÚBLICO

1) Concepto, caracteres, evolución.
2) Clasificación de los gastos públicos.
3) Causas del aumento.
4) Efectos del gasto público sobre los distintos factores de la economía según la coyuntura recesiva o de
auge, y los distintos medios de financiamiento.

1) Concepto de gasto público

Concepto. Gasto Público es el conjunto de erogaciones monetarias que realiza el Estado, en virtud de
ley (presupuesto) para cumplir sus fines consistentes en la satisfacción de necesidades públicas.

Elementos de la definición.
Erogación monetaria. El gasto público conlleva el uso de sumas de dinero, que salen del patrimonio del
Estado.
El gasto debe ser realizado por el Estado. Se considera al Estado sujeto de la actividad financiera. El
Estado (Gobierno Federal, Provincial, Municipal) es el que realiza el gasto público, con fondos del
patrimonio estatal.
Autorización legal previa. No hay gasto público sin ley que lo autorice. En la Argentina, la legalidad se
manifiesta de tres modos: - Ley de contabilidad pública: establece pautas jurídicas y comprensivas de
todas las erogaciones que se presuman necesarias.
- Ley de presupuesto general de la Nación.
- Control adecuado del empleo correcto del dinero.
Necesidades Públicas. Juegan el papel de “presupuesto de legitimidad” del gasto público, puesto que es
indispensable su prexistencia para que el gasto se materialice justificadamente. Son el fin último del
Estado.

Evolución. Para la Escuela Clásica, el gasto debe ser mínimo, para satisfacer las necesidades
públicas. Hoy, dejó de ser mínimo, teniendo carácter redistributivo. Se le saca a los que tienen mucho
(aportantes) para que los que menos tienen puedan usar los servicios públicos. Es una redistribución
positiva ya que el gasto público se dirige a los de menos recursos.
Es regulador de la actividad económica → ej. Se necesita hacer un puente y hay escasez de mano de
obra y gran demanda de cemento. El Estado busca el momento oportuno para realizar el gasto →
regulación económica (El Chocón). En momentos de prosperidad económica, el gasto público es bajo.
Cuando hay períodos de depresión, el gasto público es más alto. Nunca es neutro, siempre es activo.
Es la manifestación de la actividad financiera del Estado. El gasto público no es neutro, siempre
genera redistribución. Y es político, porque muestra qué se gasta y cómo se gasta.

2) Clasificación del gasto público. Existen diferentes clasificaciones.

o Clasificación según el criterio jurídico - administrativo.
Los gastos públicos se agrupan según los órganos que realicen las erogaciones y las funciones a
que esas erogaciones se destinan, basándose en la estructura administrativa del Estado y en la regulación
jurídica de sus acciones. En nuestro país se organizan en forma decreciente (de lo general a lo
particular).
- Anexos → erogaciones de ministerios, poderes, entidades descentralizadas de carácter administrativo.
- Incisos
- Ítems
- Partidas → Principales: si el presupuesto fija un monto; o Parciales: sin fijación de cantidades.

o Clasificación según el criterio económico.

- Operaciones corrientes (gastos de personal, compras de bienes y servicios ordinarios, intereses,

transferencias corrientes a otros entes estatales.
- Operaciones de Capital Inversiones (inversión Publica), transferencias de capital
- Operaciones financieras Variaciones de activos financieros, variaciones de pasivos financieros.

o Clasificación funcional.
- Actividades de carácter general. Son los gastos de la comunidad en su conjunto. Ej. servicios
generales, defensa, justicia, seguridad, relaciones exteriores.
- Actividades sociales. Vinculadas al bienestar social. Ej. Educación, sanidad, jubilaciones y pensiones,
vivienda, asistencia social.
- Actividades económicas, agricultura, minería, industria, energía, transporte, comunicaciones, comercio,
turismo.

o Según las circunstancias. Es una clasificación clásica de las Finanzas Publicas liberales.
- Los gastos Ordinarios son los originados por el normal desenvolvimiento del país, se repiten en el
tiempo, son periódicos, reiterativos en el ejercicio financiero.
- Los gastos Extraordinarios, son los causados por situaciones imprevistas, no son corrientes, y no son
periódicos. Ej. Conflictos bélicos, catástrofes naturales.

o Clasificación territorial, cuando el estado es susceptible de ser dividido en circunscripciones

menores (provincias, estados locales, municipios), el gasto publico debe ser atribuido a ellas. Sean
gasto de consumo o de inversión, ello puede ser útil para evaluar la efectividad o no del principio de
solidaridad interterritorial.

3) Causas del aumento. En el S. XIX, Wagner formuló la “Ley de Wagner”, donde constato que el gasto
público se va incrementado en el transcurso del tiempo en todos los Estados.
Wiseman, sostiene que en las épocas normales las sociedades experimentan un desajuste, una tensión
entre el nivel de gasto publico que desean y el nivel de la carga fiscal que esta dispuestos a tolerar,
Cuando estas sociedades están en cris es cuando demuestran su capacidad de movilizar recursos y
equipara el gasto publico que desea con e esfuerzo fiscal que han de realizar. El punto suele ser explicado
a través de dilucidar cuales son las causas reales, es decir las que corresponden con el crecimiento
autentico del gasto publico y cuales las que explican un aumento que es meramente aparente.
- Causas Aparentes. Disminución del valor de la moneda: Por efecto de la inflación, el gasto
es el mismo, pero la moneda vale menos. Es decir, hay una perdida del poder adquisitivo
del dinero, para adquirir la misma cantidad de bienes y servicios se requiere más dinero.
Las modificaciones en los criterios de la contabilidad pública, es decir, la manera de reflejar
los ingresos y los gastos del Estado, pueden llevar a creer que ha habido un aumento del
gasto público que en verdad, no es tal.

- Causas Reales. En estas, el incremento del gasto público puede considerarse tanto en
términos absolutos como relativos. Es decir, la cifra que arroje le gasto puede demostrar
que se gasto mas que en ejercicios anteriores.
Incremento en la Renta Nacional, el estado esta frente a un sector privado más rico,
pudiendo exigirle mayor medios económicos a fin de obtener mas recursos.
Incremento de las tareas y funciones prestadas por el Estado.
Incremento del costo de los bienes y servicios intermedios que emplea el Estado para
producir bienes y servicios.
Costos de las guerras, de la defensa nacional y del armamento.
Factor Socio cultural. Asistencias social, seguro de desempleo, urbanización.

- Causas Mixtas. Incremento territorial. Incremento de la población.

4) Efectos económicos del gasto público . Son los fenómenos que se verifican en la economía de una
sociedad tras la actuación financiera estatal. Los efectos del gasto público han de verse a través de los
efectos que se verifiquen en la producción de los bienes y servicios públicos y, por otra parte, en las
consecuencias que esa producción conlleve.
Por lo general en épocas de depresión, el gasto publico produce un estimulo para la economía y un efecto
de impulso. Y en circunstancias de plena ocupación de los factores productivos, el gasto publico puede
producir infla, al competir con agentes económicos del sector privado.
Así, los efectos son:
Efecto Multiplicador. Es el efecto que relaciona el gasto público con los gastos de los consumidores. Es el
número por el que debe multiplicarse un incremento inicial de la cifra de gastos públicos a fin de obtener el
aumento del ingreso nacional atribuible a ellos. Ej. El gasto público se multiplica a través de su afectación
a la creación de puestos de trabajo, para lograr la plena ocupación.
Efecto Acelerador. Es el efecto que la mayor demanda de bienes de consumo origina con respecto a la
demanda de bienes de inversión. Al incrementarse la demanda de bienes de consumo, se verifica un
mayor uso de los equipos y bienes de producción, y una mayor demanda de ellos.

UNIDAD IV: TRIBUTOS –SISTEMA TRIBUTARIO.

1) Tributos: concepto, naturaleza, fines. Clasificación.
2) Distribución de la carga tributaria. Principio de equidad: teoría del beneficio, teoría del sacrificio.
Capacidad contributiva. Presión tributaria.
3) Sistema tributario: concepto. Sistemas históricos y racionales. Unidad o multiplicidad de tributos.
Requisitos de un sistema tributario racional.

1) Tributos.
Concepto. Tributos son las prestaciones en dinero que el Estado exige, en razón de una determinada
manifestación de capacidad económica, mediante el ejercicio de su poder de imperio, con el objeto de
obtener recursos para financiar el gasto público o para el cumplimiento de otros fines de interés general.
(Modelo Código Tributario para América Latina.)

No es solo prestaciones en dinero, también pueden ser títulos, pago en bienes.

Es exigido por el Estado mas allá de que sea el estado mismo o a través de otro quien lo cobre. E Estado
puede ordenar a los particulares al cobro, Ej. Los bancos.
Eta establecido por el Estado en su ejercicio de Poder de Imperio. ¿Que pasa con el Art 17 CN, donde
dice que derecho de la propiedad inviolable? Por vía tributaria se puede.
Puede establecerse con la finalidad de recaudar pero también para disuadir ciertas conductas, ejemplo el
impuesto a los cigarrillos.

Naturaleza jurídica. Su carácter es coactivo. Fallo Pablo Horvath 1995, con la imposición del ahorro
obligatorio (Alfonsín) CSJN, la naturaleza tributaria no es un ahorro, devuelva o no es irrelevante. Es un
impuesto y lo puede hacer el Estado por el poder de imperio que tiene. No importa el nombre “ahorro
obligatorio” o “impuesto”
7º) Que cabe señalar inicialmente que ….Las confusiones y dudas que ha suscitado no provienen, en
rigor, del texto aprobado por el Congreso, sino de la denominación que se le ha asignado y,
especialmente, de la dificultad en definir su verdadera naturaleza jurídica…..Es conveniente precisar al
respecto que los antecedentes y debates parlamentarios no pueden conducir a la interpretación judicial al
extremo de dotar a una norma, susceptible de ser interpretada en sentido favorable a su validez, de un
alcance contradictorio con la Constitución Nacional. Debe recordarse que toda vez que respecto de una
ley quepan dos interpretaciones jurídicamente posibles, ha de acogerse la que preserva, no la que
destruye….
8º) Que el régimen de "ahorro obligatorio" al que precedentemente se ha hecho referencia se exhibe, en
los términos en que fue legislado, como un "empréstito forzoso", -expresión acuñada desde antiguo por la
doctrina-, en tanto impone coactivamente a los contribuyentes a cuyo respecto se configura la situación de
hecho que la ley prevé la obligación de depositar sumas de dinero en las cuentas estatales,
comprometiéndose el Estado a restituir esas sumas, con un interés, del modo contemplado en el texto
legal.
9º) Que la Constitución Argentina no contiene una previsión expresa relativa a los empréstitos forzosos.
En tales condiciones procede indagar si en virtud de los preceptos constitucionales referentes al poder
tributario del Congreso de la Nación, éste puede imponer a la comunidad un empréstito de las
características del sub examine. Para ello es menester, analizar en profundidad cuál es su real naturaleza.
En este orden de ideas, cabe destacar que el empréstito forzoso - "ahorro obligatorio" - se halla en
relación de especie a género con respecto al tributo. Ya esta Corte ha señalado que podía considerarse
razonablemente comprendido entre las contribuciones nacionales. Asimismo ha puntualizado el Tribunal
que, "conjuntamente con su esencial propósito de allegar fondos al tesoro público, los tributos constituyen
un valioso instrumento de regulación de la economía, complemento necesario del principio, con raigambre
constitucional, que prevé atender al bien general (art. 67, inc. 2º, -texto 1853-1860- de la CN) al que
conduce la finalidad de impulsar el desarrollo pleno y justo de las fuerzas económicas", concepto que
cabe hacer extensivo a los objetivos de política económica que inspiraron al régimen de "ahorro
obligatorio".

Tipos de tributos. Tributo es un género que se clasifica en tres especies.

a) Impuestos. Impuesto es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación
independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente. NO VINCULADO
b) Tasas. Tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial
de un servicio en régimen de derecho público, individualizado en el contribuyente. SERVICIOS //
VINCULADO
c) Contribuciones especiales. Contribución especial es el tributo cuya obligación tiene como hecho
generador beneficios especiales derivados de la realización de obras públicas, prestaciones sociales y
demás actividades estatales y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de las obras
o las actividades que constituyen el presupuesto de la obligación.

Clasificación de los tributos. Puede ser.

a) Vinculados. El hecho o circunstancia que genera la obligación de contribuir está estructurado en forma
tal que se integra con una actividad o gasto a cargo del Estado que de alguna forma afecta o repercute al
patrimonio del obligado. Ej. Tasa y Contribución Especial.
b) No vinculados. No existe conexión del obligado con la actividad estatal alguna que se refiera a él o que
lo beneficie. Su obligación nacerá ante un hecho según la capacidad de contribuir al sostenimiento del
Estado.
Ej. Impuesto.

2) Distribución de la carga tributaria.

*Principio de Equidad:
Teoría del beneficio → la carga a cargo de la persona que usa el beneficio dado por el Estado. En realidad
los más usados son por las personas de menores ingresos Ej. Hospital.
Teoría del sacrificio → se paga de manera que se iguale el sacrificio de las personas. Es muy difícil medir
un elemento subjetivo.
Teoría de la capacidad contributiva → lo difícil es determinar esa capacidad. Para ello se tomará como
parámetro la renta, el patrimonio y el consumo.

*Presión tributaria. Es la relación que hay entre la “exacción fiscal” soportada por una persona física, grupo
de personas o colectividad territorial, y la renta de que dispone esa persona o grupo de personas. Puede
ser:
Ordinaria: relación entre los recursos del Estado con la renta de los particulares; y Extraordinaria: relación
entre los recursos extraordinarios del Estado y el patrimonio de la colectividad.

3) Sistema tributario.
Concepto. Es el conjunto de tributos existentes en un país, en un momento y lugar determinado. Con dos
fines, por un lado, obtener aportes, es decir, recursos suficientes para financiar el Gasto Publico de un
Estado; y por el otro, alcanzar las manifestaciones de capacidad contributiva, para que no existan
privilegiados que no paguen.

Sistemas tributarios.
a. Racional → cuando el legislador crea un sistema armonioso entre los objetivos que se persiguen
con el tributo y los medios empleados. Se legisla de acuerdo a las circunstancias del momento.
b. Histórico → la armonía no se produce. Se legisla para el momento, según la necesidad del
momento, sin importar las circunstancias que rodean ese momento. Sainz de Bufanda y Villegas
sostienen que los sistemas tributarios son el resultado de procesos evolutivos históricos, y cuando el
teórico actúa lo hace armonizando la estructura tributaria. Es el que se utiliza en Argentina. Este,
sistema tiene dos fuentes, La Objetiva, por una lado los fisiócratas, cuya principal riqueza era la
tierra, el impuesto inmobiliario era lo mas importante; y por otro, la Subjetiva, Prusiano, cuyo principal
impuesto era las cuestiones propia del sujeto es decir “el impuesto a la renta”.

c. Gravamen único → aparece con la escuela económica de los Fisiócratas cuyo principal expositor
fue QUERNAY. Para este autor, la única manera de generar riqueza era la tierra. Con este criterio, el
único impuesto sería el de la tierra; pero no es así, ya que hay impuestos al consumo, al patrimonio,
etc.

d. Gravámenes múltiples → hoy en día todos los sistemas son de gravámenes múltiples. Existen
distintos impuestos que gravan diferentes cosas (Ej. patrimonio, consumo, renta, etc.).

UNIDAD V: IMPUESTOS
1) Concepto. Naturaleza jurídica. Fundamentos ético políticos.
2) Clasificaciones: a) ordinarios y extraordinarios; b) personales o subjetivos y reales u objetivos; c) fijos,
proporcionales, progresivos y regresivos; d) directos e indirectos (distintos criterios clasificatorios); e) otras
clasificaciones.
3) Efectos económicos de los impuestos: anuncio, percusión, traslación (análisis de los diferentes
supuestos y condiciones), incidencia. Difusión y sus formas. Amortización y capitalización. Efectos
políticos, morales y psicológicos.
1) Concepto de impuesto. Impuesto es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una
situación independiente de toda actividad estatal, relativa al contribuyente. NO VINCULADO
Se sostiene que es un tributo sin contraprestación, el fin que tiene el impuesto es el de satisfacer el gasto
público. Su causa radica exclusivamente en la existencia de capacidad contributiva. Por lo que la razón
del impuesto no es otra cosa que la ley.
Corte Suprema: el poder impositivo tiende, ante todo, a proveer de recursos al tesoro público, pero
constituye, además, un valioso instrumento de regulación económica.

2) Clasificación.

Quien es el SUJETO que Nacional/provincial/ municipal

ejerce el poder tributario.
Según su perdurabilidad Ordinarios, perdura a lo largo del tiempo, gozan de estabilidad y permanencia
Extraordinarios, aparecen en un tiempo determinado para atender una
circunstancia especial.
Según el tipo de Gasto Ordinario, gastos normales
Extraordinario, gastos extraordinarios.
Con respecto a la Real u Objetivo, aquellos que no toman en cuenta las características
reciprocidad contributiva personales del contribuyente (impuesto al automotor)
Personal o Subjetivo, Son aquellos que si se tiene en cuenta las
características personales del sujeto (Impuesto a las ganancias)
En relación de la base Fijos, la cuota es invariable. Pago lo mismo independientemente de las
imponible y la alícuota en condiciones de la base imponible. (Ej. Siempre pago $5.000)
concepto de impuesto. Proporcionales, Cuando la alícuota permanece constante, sobre una base
imponible homogénea para todos. (IVA)
Progresivos, La alícuota aumenta en la medida que aumente la base
imponible. Tiene diversos métodos, Por Escala, Por Clases, Por Escalones.
Regresivos, la alícuota se va reduciendo en la medida que la base imponible
aumente (Impuestos a la Ganancia)
Directos o Indirectos *Fisiócratas, Directos, es el impuesto a la renta, era un sistema de impuesto
único.
* Clásica, Directos, exige un empadronamiento
Indirectos, no exige un empadronamiento
*CN a.- Directo, Cuando no se puede trasladar No soporto solo el
tributo.
Indirecto, cuando se puede trasladar. (IVA)

b.- Directo, cuando grava una manifestación inmediata de la capacidad

contributiva.
Indirecto, cuando grava una manifestación mediata de la
capacidad contributiva.

Directos o Indirectos. La CN toma estos dos últimos criterios, la doctrina primero dijo que se tomaba el
a), pero se comprobó que nacen Directo o Indirecto, después pueden trasladarlo o no. No importa si es
trasladable o no, si no que sea relevante la capacidad contributiva.

Proporcionales o progresivos. Por el Art 4 de la CN, se pensaría que solo pueden ser Proporcionales,
sin embargo la CSJN, se expidió sobre la legitimidad de imponer impuestos que establecía la alícuota
variable. Algunos doctrinarios dicen que el más justo es el Progresivo. En el fallo Don Eugenio Díaz
Vélez, se afirmo que si se pueden establecer impuestos Progresivos, lo importante es la
“proporcionalidad indeterminada a la riqueza” es decir a la Capacidad Contributiva.
*Fallos: 151:359, “Don Eugenio Díaz Vélez contra la Provincia de Buenos Aires, sobre
inconstitucionalidad de impuesto”, del 20 de junio de 1928.
Hechos principales. Díaz Vélez demanda a la Pcia. de Bs. As. Por la inconstitucionalidad de los
impuestos de contribución Territorial, en razón de que la escala progresiva del 5 al 8 por mil según
aumentara el valor de la propiedad raíz, es contrario a la garantía que consagra el art. 16 de la CN.
La Pcia. de Bs As., sostiene que el concepto de igualdad en los impuestos ya fue definido por esta Corte
en diversos fallos y cita en prueba de ella la siguiente jurisprudencia: “el art. 16 de la CN, en cuanto
establece que la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas debe ser complementado con
el 4 y 67, inc.2 (hoy 75 inc. 2).”. “la garantía que consagra el art. 16 no es otra cosa que el derecho a que
no se establezcan excepciones o privilegios que excluyan a unos de lo que se concede a otros en iguales
circunstancias”. “Que la progresión en materia impositiva no excluye a la igualdad ni a la proporcionalidad
ni a la uniformidad”, afirmando que la proporcionalidad a que se refiere la CN es relativa a la
población. Para que la proporcionalidad estuviere conculcada, sería menester que esos grupos o
categorías hayan sido seleccionados caprichosa o arbitrariamente.
Normas en juego. * Ley de la Pcia. de Bs. As que creó el impuesto de contribución territorial. * Art. 16 CN,
que consagra la igualdad como la base del impuesto y de las cargas públicas. * Art 67 inciso 2 (75 inciso
2), que atribuye al Congreso la facultad de establecer contribuciones directas por tiempo determinado, y
“proporcionalmente” iguales en todo el territorio de la Nación, debiendo ser estas equitativas (Art. 4 CN).
Holding. 1. Que el concepto de igualdad de los impuestos ha sido aclarado definitivamente por esta
Corte. El tribunal ha dicho en uno de los últimos fallos pertinentes a la cuestión que se trata: “Que el
principio de igualdad, escrito en el art. 16 de la CN, establece que en condiciones análogas, se impongan
gravámenes idénticos a los contribuyentes”. “El citado art. 16 no priva al legislador de la facultad de crear,
en las leyes impositivas locales, categorías especiales de contribuyentes afectados con impuestos
distintos, siempre que dichas categorías no sean arbitrarias o formadas para hostilizar a determinadas
personas o clases”.
2. Que tampoco es inconstitucional el impuesto progresivo de autos, considerado según la
proporcionalidad y equidad que consagra el art. 4 de la CN, por cuanto la proporcionalidad esta referida en
el a la población y no a la riqueza o al capital.
3. Que este impuesto, al propiciar una progresión limitada, se encuadra en el marco de la equidad,
pudiendo asegurarse que su límite máximo de ocho por mil, no asume los caracteres de una confiscación.
4. Que a mérito de los fundamentos precedentes, corresponde declarar que el impuesto a la avaluación,
vigente en la Pcia. de Bs. As durante el año 1925, no es contrario a la CN en el modo que lo pretende el
actor, y que, por tanto, es improcedente la devolución solicitada.

3) Efectos económicos de los impuestos. Se analiza quien soporta el peso de la carga.

1. Efecto Noticia. Se produce cuando el contribuyente de derecho modifica su conducta para no

encuadrar en el modelo que el legislador quiso señalar con el impuesto. (Ej. un señor tiene un barco a vela
y lo vende porque se entera que en el Congreso hay un proyecto sobre un impuesto a los barcos de vela).
Una parte de la doctrina llama a esto “evasión legal”, pero aquí no hay evasión porque el sujeto no fue
alcanzado por el impuesto.

2. Percusión o impacto. El contribuyente está comprendido en el hecho imponible. Alcanzado por un

tributo, puede no pagar o pagarlo. En caso de pagarlo, puede abonarlo otra persona.
Hay dos tipos de contribuyentes, Sujeto de derecho: designado por ley para pagar, no hay traslación;
y el Sujeto de Hecho: es un tercero que paga por otro.
El efecto de la percusión se da cuando el Contribuyente percutido o Impactado paga. Ej. Los impuestos de
consumo son soportados por el comprador, pero son pagados al fisco por el vendedor que los carga en el
precio.

3. Traslación. Quien sufre la percusión, el contribuyente de Derecho, va a tratar de transferir a un tercero o

a varios, la carga del tributo. Son una serie de fenómenos que se dan entre el contribuyente de Derecho y
el de hecho (percutido e incidido). Hay una transacción económica con un precio, y ahí se traslada la
carga del impuesto. El efecto de traslación se da cuando el contribuyente de derecho logra transferir el
peso del impuesto sobre otra persona (contribuyente de hecho). Es requisito fundamental, que existan dos
sujetos unidos por una operación económica. Se conocen cuatro modalidades de traslación: (ejemplo
impuesto a ala leche)
a. Hacia adelante, se da cuando un contribuyente de Derecho trata de transferir a otros sujetos la
carga del tributo, modificando la oferta de los productos. (IVA)

b. Hacia atrás, es a la inversa. Se reduce el precio de las materias primas. El productor rebaja el
precio al comerciante en compensación al impuesto. (Afecta al tambero le pagan el litro de leche a
10 ctvs.)

c. Lateral u oblicua, se da cuando el contribuyente de derecho transfiere el peso del impuesto a sus
compradores de bienes diferentes al gravado. (Ej. Se grava la fabricación de heladeras con un
impuesto, entonces el productor que también fabrica calefactores trata de aumentar sus precios
también) (Impuesto a la leche, aumenta la leche, también el yogurt)

d. Oblicua hacia atrás, se da cuando el contribuyente de derecho transfiere el peso del impuesto a
sus proveedores de bienes diferentes al gravado. (Ej. Sube el impuesto al cobre, y busco rebajas en
gomas, peajes, etc.). (Proveedores de tapas de empanadas)
4. Incidencia. Se produce sobre el contribuyente de hecho, el que en definitiva paga el impuesto. Es decir,
el contribuyente incidido es el que paga. Se da cuando un sujeto recibe el impuesto trasladado, pero no
puede trasladarlo hacia otro. Este contribuyente de hecho es aquel que sufre la incidencia del impuesto.
La incidencia es → Directa: si el que paga es el contribuyente de derecho.
→ Indirecta: paga el contribuyente de hecho.
Sobre el contribuyente incidido se producen las siguientes consecuencias. Si no hace nada, toma una
actitud pasiva, si decide tomar una actitud activa, se pasa al siguiente efecto, la Difusión.

5. Difusión → a raíz del monto que debe pagar como consecuencia del impuesto, tiene menor capacidad
de ahorro y menor capacidad de consumo, por la modificación de su patrimonio. Si tengo que pagar más,
tengo menos para ahorrar y gastar. Hay tres posibilidades:
a. Remoción, dado por el incremento de la productividad y el mejoramiento del aparato
productivo, como consecuencia del establecimiento de un impuesto. Ej. Si gano $ 1.000 y de
impuesto tengo $ 100, lo aumentan a $ 200, y para no quedarme con menos ahorro y consumo,
trabajo más horas o busco otro trabajo con mayor retribución, o queme aumenten el sueldo.
Sufre la incidencia como consecuencia de no haber podido trasladar el impuesto. Debe haber
una actitud del sujeto incidido para lograr remover los efectos negativos que trae la incidencia
mayor del impuesto.

b. Amortización, es la aplicación de un nuevo impuesto sobre un bien, disminuyendo así la

renta (a mayor impuesto, menor renta). Produce un desmedro en el valor de ese capital,
equivalente al descuento que debe pagar por el impuesto. (Ejemplo, auto)

c. Capitalización, es la supresión de un impuesto, aumentando el valor del bien (a menor

impuesto, mayor valor del bien). Ej. Se deroga un impuesto que existía al momento de la
inversión.

Son indivisibles
Consisten en prestaciones dinerarias
El estado los puede exigir coercitivamente
No tienen contraprestación por parte del estado
Tienen como finalidad financiar los gastos públicos

UNIDAD VI: TASAS Y CONTRIBUCIONES ESPECIALES

A) TASAS
1) Concepto. Características esenciales.
2) Diferencias con los impuestos, con la contribución de mejoras y con los precios.
3) Clasificación.
4) Graduación. Evolución de la jurisprudencia.
5) Prescripción en supuestos no contemplados expresamente: evolución jurisprudencial.

A) TASAS
1) Concepto de tasa.
Concepto. El art. 16 del M.C.T.A.L. define a la tasa de la siguiente manera: “es el tributo cuya
obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público
individualizado en el contribuyente. Su producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye
el presupuesto de la obligación. No es tasa la contraprestación recibida del usuario en pago del servicio
no inherente al Estado”.

Naturaleza jurídica. La tasa es un tributo vinculado. Es un tributo, porque es una prestación en dinero
exigida en ejercicio del poder de imperio, en virtud de la ley, para cumplir los gastos que demanda el
cumplimiento de sus fines. Es vinculado porque la obligación depende de que ocurra un hecho generador
que surge de una actividad estatal referida al obligado.

Características.
- Es un tributo vinculado, tiene naturaleza tributaria.
- La tasa debe retribuir un servicio o actividad estatal, una contraprestación que se de a favor del sujeto
pasivo. La CSJN en el fallo “Cía. Química S.A. c/ Municipalidad de Tucumán” y “Laboratorios
Raffo S.A.” estableció que el cobro de la tasa debe corresponder siempre la concreta, efectiva e
individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos individualizado del contribuyente.
- Debe ser un servicio divisible, es decir, fraccionado en prestaciones individualizadas a sujetos. Es lo
que la diferencia con el impuesto.
- La obligatoriedad o voluntariedad del servicio o actividad, es preciso que el servicio pueda ser
individualizado en su prestación a un número determinado de personas. Pero el Estado decide la
prestación de un servicio y a la vez determina que ese servicio debe ser utilizado obligatoriamente por
el particular (Ej. Cloacas). O el estado decide la prestación de un servicio pero deja su utilización
efectiva librada a lo que cada particular decida, el servicio se pone a disposición del usuario.
- La existencia de un beneficio para el sujeto pasivo, en el sentido del beneficio concreto que una
determinada actividad estatal reporta para una persona, este puede existir o no.
- Destino de los fondos no puede tener ajeno al presupuesto por el que fue pensado.

*Tasas: “Laboratorios Raffo S.A. c/ Municipalidad de Córdoba”, 23/06/09. Fallos:332:1503.

La Corte debió decidir sobre la constitucionalidad del cobro de la Contribución que incide sobre el
Comercio, la Industria y las Empresas de Servicios (CCIES).
El dictamen de la Procuradora realizó un análisis para definir si la CCIES era un Impuesto o una Tasa. La
propia Corte ha sido categórica al definir la tasa como una categoría tributaria derivada del poder de
imperio del Estado, con una estructura jurídica análoga al impuesto, diferenciándose por el presupuesto de
hecho adoptado por la ley, que consiste en el desarrollo de una actividad estatal que atañe al obligado y
que éste no puede rehusar su pago aun cuando no haga uso de aquél, o no tenga interés en él, ya que el
servicio tiene en mira el interés general. En base a los antecedentes, define a la CCIES como una Tasa.
Definida la Contribución como Tasa, la Procuradora se abocó a analizar si correspondía a la Municipalidad
exigirle la misma al contribuyente.
Sobre la base de que el contribuyente carecía de local, depósito o establecimiento de cualquier tipo en el
Municipio de la Ciudad de Córdoba y los principios de Tasa enunciados, concluye que es ilegítimo el
reclamo de la CCIES. El Tribunal compartiendo los argumentos de la Procuradora, revoca la sentencia
apelada dándole la razón al contribuyente.

“Cía. Química S.A. c/ Municipalidad de Tucumán s/ Recurso Contencioso-administrativo y acción

de inconstitucionalidad” 05/09/1989.
- Que la Corte Suprema de la provincia de Tucumán no hizo lugar a la demanda promovida por la Cía.
Química S.A. contra la Municipalidad de San Miguel de Tucumán por nulidad del acto administrativo y por
inconstitucionalidad de la tasa municipal, absolviendo a la demandada. Contra dicho pronunciamiento el
representante de la actora interpuso recurso extraordinario, que fue concedido.
- Cía. Química S.A. sostenía que el art. 120 de la ordenanza 229/77, resultaba contrario a la C.N. pues
jamás habría existido en su opinión, un servicio concreto que le hubiera sido prestado como
contraprestación al cobro de la tasa impugnada. Advierte, asimismo que esta norma resulta irrazonable
pues la obliga —junto con todo aquél que realice una actividad comercial, industrial o de servicios— a que
costee los supuestos beneficios genéricos (Usen y aprovechen las obras y demás prestaciones que hacen
al progreso regular y continuo de la ciudad, en virtud de los servicios municipales de contralor, seguridad,
higiene, salubridad, moralidad) que daría la Municipalidad a todos los habitantes de la ciudad, por su sola
existencia.
- Que el a quo consideró que si bien era cierto que el rasgo característico de la tasa era constituir la
contraprestación de un servicio estatal, resultaba necesario tener en cuenta que los servicios públicos
podían diferenciarse en uti singuli (El usuario o el beneficiario estaría identificado o individualizado por un
uso y pago diferenciados) y uti universi (Consistirían en servicios colectivos que beneficiarían a toda la
población y que se cobrarían igualitaria y proporcionalmente a todos los vecinos). Así, en este último caso,
existirían tasas que estarían vinculadas en forma indirecta e impersonal con los individuos, cuya
beneficiaria directa sería la comunidad. Ello ocurriría con la ordenanza de autos. No resulta necesario que
el cobro de la tasa tenga como objetivo primordial satisfacer intereses individuales, coincide con el
principio según el cual la validez de aquéllas, como la de todos los tributos, depende de un interés público
que justifique su aplicación. Por tal razón, el Tribunal ha resuelto que la sola circunstancia de que el
contribuyente carezca de interés en el servicio estatal no basta para eximirlo del pago de la tasa
respectiva.
- Que todos los precedentes citados presuponen, empero, la existencia de un requisito fundamental
respecto de las tasas como es que al cobro de dicho tributo debe corresponder siempre la concreta,
efectiva e individualizada prestación de un servicio relativo a algo no menos individualizado (bien o acto)
del contribuyente (Fallos, 236:22 y su cita).
- Las normas jurídicas son susceptibles de ser cuestionadas en cuanto a su constitucionalidad cuando
resultan irrazonables, en la inteligencia de que la irrazonabilidad se configura cuando no se adecuan a los
fines para las que fueron dictadas. Y desde este punto de vista, la citada norma (considerarla retributiva de
un servicio público uti universi) resulta irrazonable toda vez que carga sobre aquellos contribuyentes que
realizan una actividad comercial, industrial o de servicios la supuesta manutención de servicios públicos
indiscriminados que beneficiarían a toda la comunidad, consagrando así una manifiesta iniquidad.
A ello cabe sumar la excesiva latitud de la norma impugnada —contraria al principio de legalidad que rige
en la materia— al no discriminar debidamente los servicios cuya manutención solicita, posibilitando la
eventual recaudación de los fondos para una finalidad ajena a la que presuntamente la habría dado
origen.
Además, se han desnaturalizado, en forma indebida, las facultades estatales en la materia, al impedirse a
quienes se ven obligados a sostener económicamente la prestación de los servicios, conocer
fehacientemente cuáles son los servicios públicos cuya manutención específica les exige. La norma local
impugnada, no se ajusto a los principios Constitucionales (Art 17 CN) haciendo ilegítimo el cobro de la
tasa correspondiente.
Por ello, se declara inconstitucional el art. 120 de la ordenanza 229/77, y se revoca la sentencia apelada.

2) Diferencias con los impuestos y con los precios.

Diferencia con los Impuestos.

TASA IMPUESTO
Tributo vinculado. Tributo no vinculado.
La causa de la obligación del pago de una tasa es El presupuesto de hecho es la capacidad
la prestación efectiva o potencial de un servicio contributiva de todos los contribuyentes.
público.
Es divisible. Es indivisible.
Otorga ventaja al particular. No otorga ventaja al particular.

Diferencias con el Precio:

TASA PRECIO
Es un tributo. (Elemento Coactivo) No es un tributo (Contrato)
Cubre un servicio inherente al Estado Cubre un servicio de naturaleza económica.
El producto se limita a cubrir el costo del servicio. La prestación del servicio deja margen de ganancia.
Surge de una actividad del Estado inherente a su Surge como una contraprestación de una actividad
soberanía referida a un particular. del Estado no inherente a su soberanía; genera el
“precio público”
Competencia Administrativa Competencia Judicial
Vía de ejecución es Fiscal No es Fiscal.

3) Clasificación de las tasas.

TASAS JUDICIALES. Son las que se establecen para el financiamiento del Poder Judicial, y se suelen
cobrar por la presentación de demandas y la realización de expedientes judiciales. (Tasa de Justicia)
1. De jurisdicción civil contenciosa → juicios civiles, comerciales, mineros, etc.
2. De jurisdicción civil voluntaria → juicios sucesorios, habilitación de edad, etc.
3. De jurisdicción penal → procesos de derecho penal.

TASAS ADMINISTRATIVAS. Son las que se utilizan para retribuir y financiar servicios que son brindado
por la Administración, sea directamente o bien a través de concesionarios de su diversos servicios, como
la legalización de documentos y certificados; por controles, fiscalizaciones, inspecciones oficiales; por
autorizaciones, habilitaciones, licencias (Permisos de conducir, de construir); por inscripción en los
registros públicos (Registro civil, del automotor, etc.); por actuaciones administrativas en general. (ABL)

Las provincias y estados dividen potestades tributarias, las provincias ceden potestades tributarias para
no aplicar el doble tributo. Así las provincias se reservan tributos tradicionales (patentes, impuestos
inmobiliarios, impuesto de ingresos brutos, impuesto a titulo gratuito) y tasas retributivas de servicios. Así
hay:
Tasas Nacionales: Aduaneras, aeroportuarias, Tasa IGJ.
Tasas Provinciales: Inmuebles, Servicios, etc. (que no sean de comercio exterior)
Tasas Municipales: ABL (propietario del inmueble), tasa de habilitación del comercio, bromatología,
higiene.

4) Graduación del monto de la tasa. Criterios. En cuanto a la graduación del monto de la tasa, hay
diferentes teorías:
1. La tasa debe ser graduada según el valor de la ventaja que por el servicio obtiene el obligado.
(Beneficio)
2. La tasa debe graduarse por el costo del servicio en relación con cada contribuyente. La Corte ha
sostenido la graduación según el costo del servicio, aun cuando el monto de la tasa exceda el costo.
(Costo Total)
3. Aun sin prescindir de la relación de la tasa con el costo del servicio prestado, puede ser graduada
también conforma a la capacidad contributiva del obligado. Sostiene la CSJN.

En una evolución llego a sostener que se tome en cuenta el costo del servicio y la capacidad contributiva.
La Corte Suprema llegó a sostener que es de la naturaleza de la tasa tener la relación con el costo del
servicio.
En la actualidad se afirma que la relación costo – importe, aun necesaria como elemento de la tasa, no
puede ser una equivalencia matemática. Lo que si debe existir es una prudente y discreta proporcionalidad
entre ambos términos. Para que la tasa sea legítima y no arbitraria, tiene que existir una discreta y
razonable proporción entre el monto exigido y las características generales de la actividad vinculante.

En el fallo “Banco de la Nación Argentina c/ Municipalidad de San Rafael”, la CSJN, dijo que “no se ha
considerado injusto y se ha tenido más bien como equitativo y aceptable que para la fijación de la cuantía
de la tasa retributiva de los servicios públicos se tome en cuenta, no solo el costo efectivo de ellos con
relación a cada contribuyente, sino también la capacidad contributiva de los mismos, representada por el
valor del inmueble o el de su renta, a fin de cobrar a los menos capacitados una contribución menor que la
requerida a los de mayor capacidad, equilibrando de se modo el costo total del servicio publico”.

UNIDAD VII: DERECHO TRIBUTARIO EN GENERAL. DERECHO TRIBUTARIO INTERNACIONAL Y

DERECHO COMUNITARIO
1) Concepto. Desarrollo.
2) Problemática de su autonomía: distintas posiciones. Consecuencias prácticas.
3) Fuentes del derecho tributario.
4) División del derecho tributario: noción de sus subdivisiones.
5) Codificación.
6) DERECHO TRIBUTARIO INTERNACIONAL

1) Concepto: El derecho tributario es el conjunto de normas jurídicas que se refieren a los tributos
regulándolos en sus distintos aspectos.
Derecho tributario y derecho común. Mediante el tributo, los integrantes del Estado contribuyen al
sostenimiento del gobierno en proporción a su respectiva capacidad económica. Como los contribuyentes
son básicamente los particulares surge la posibilidad de investigar sus actos y negocios para tratar de
captar las realidades económicas y seleccionar los hechos imponibles. De ahí que el legislador, puesto en
función tributaria, vuelve a poner sus ojos en las instituciones del derecho común como la compraventa,
locación, hipoteca, prenda, etc.
A veces, el legislador puede no encontrar razón alguna para producir modificaciones en estas
instituciones, pero también es posible que se crea necesario introducir las variantes legales, cuando son
consideradas desde el punto de vista tributario.
Para algunos autores, la ley fiscal no puede alterar directa ni indirectamente disposiciones del
Código Civil, porque el Código Civil es dictado por el Congreso con carácter general de derecho común
para toda la Nación. Se afirma que el poder fiscal encuentra sus límites en las prohibiciones
constitucionales determinadas por la prioridad del derecho común, tanto frente al fisco nacional como al
provincial. Por tanto, el poder fiscal no puede afectar principios del derecho civil en instituciones como la
propiedad, la familia y la autonomía contractual. Un ejemplo de esto lo vemos en el caso del derecho
tributario provincial (punto c) donde se concluye que las provincias deben ajustarse a las leyes que dicte el
congreso.

2) Problemática de su autonomía.
Derecho Tributario, Tiene sus caracteres e institutos propios
En cuanto a la autonomía del derecho tributario, las posturas son las siguientes:
1. Las que niegan todo tipo de autonomía porque lo subordinan al financiero.
2. Los que estiman que es una rama del derecho administrativo.
3. Aquellos que consideran al derecho tributario material o sustantivo como científicamente
autónomo.
4. Quienes afirman su dependencia con respecto al derecho privado y le conceden al derecho
tributario tan solo un particularismo exclusivamente legal.

Autonomía del derecho tributario nacional y del derecho tributario provincial. Según el art. 31 de la CN, las
leyes que dicte el Congreso son la Ley Suprema de la Nación y las autoridades de cada provincia están
obligadas a conformarse a ellas, no obstante cualquier disposición en contrario que contengan las leyes o
constituciones provinciales.
De este principio constitucional surge que son inconstitucionales las disposiciones del derecho tributario
provincial que modifiquen instituciones, conceptos o principios contenidos en la legislación nacional de
derecho común.
La potestad provincial no puede, en ningún caso, crear un tributo sobre la base de la tortura de conceptos
jurídicos que están en el derecho privado, ni puede, con el lógico fundamento de las proyecciones del
concepto de potestad tributaria, que es en doctrina la capacidad de configurar el tributo en todas sus
manifestaciones, ir en contra de las determinadas del derecho privado en cuanto éste califica y perfila
determinadas figuras jurídicas.
Un ejemplo de esto es que la ley tributaria provincial no puede dar a la palabra bienes otro significado que
el del Código Civil.
La jurisprudencia afirma que bajo pretexto de una presunta autonomía del derecho tributario no puede
desconocerse la uniformidad de la legislación de fondo.

3) Fuentes:
- Constitución Nacional: tiene supralegalidad. Está en el vértice de la pirámide. La parte
dogmática consagra la declaración de derecho y garantías. Se denomina el estatuto del
contribuyente, que a su vez es el límite al poder del Estado. La segunda parte de la CN es la parte
orgánica y, por ejemplo, el art. 75 faculta al Congreso para legislar sobre las aduanas.

- Ley: sólo el Congreso o Consejo Deliberante puede sancionar una ley tributaria.

- Decretos del PEN: los decretos reglamentarios no pueden avanzar en el campo del derecho
tributario sustantivo. A los reglamentos de necesidad y urgencia se los excluye del campo de
acción en materia penal, electoral, tributaria, etc.
- Normas internas: no tienen fuerza vinculante salvo dentro de la estructura de la Administración,
pero aquel que las conoce las puede invocar.
4) División del derecho tributario: noción de sus subdivisiones. El derecho tributario es el conjunto de
normas jurídicas que se refieren a los tributos regulándolos en sus distintos aspectos. En cuanto al
contenido del derecho tributario en general y en forma panorámica, observamos que comprende dos
grandes partes: una primera parte o parte general, donde están comprendidas las normas aplicables a
todos y cada uno de los tributos, y una parte especial que contiene las disposiciones específicas sobre los
distintos gravámenes que integran un sistema tributario.
La parte general es más importante porque en ella están comprendidos aquellos principios de los
cuales no se puede prescindir en los Estados de derecho para lograr que la coacción que significa el
tributo esté regulada en forma tal que imposibilite la arbitrariedad.
La parte especial, en cambio, contiene las normas específicas y peculiares de cada uno de los
tributos que integran los sistemas tributarios.

5) Codificación del derecho tributario. La multiplicidad de las situaciones fiscales impide su

codificación, la actividad fiscal debe inspirarse en criterios de oportunidad y no es apta para ser plasmada
en normas rígidas contenidas en un Código. Además la actividad fiscal de un Estado es dinámica.
Tanto la doctrina administrativa como tributaria han reaccionado unánimemente en casi todos los
países contra estas doctrinas: “Lo que se trata de codificar no es la actividad tributaria del Estado, sino
aquellos principios jurídicos que presiden esa actividad y a los cuales el Estado debe ajustarse”.
El tratamiento jurídico unitario de los fenómenos fiscales facilita cualquier reforma tributaria de
estructura y tiene otras ventajas: los principios codificados sirven de base para la jurisprudencia, orientan
al legislador para acomodar sus mandatos a un sistema jurídico permanente, etc.

Codificación en la Argentina. Fonrouge elaboró un anteproyecto de Código Fiscal en 1943, el cual no tuvo
sanción legislativa. En 1963, el PEN le pidió otro proyecto de Código Tributario, remitido a las autoridad
en 1964 de alto valor científico sobre aspectos sustanciales, formales, penales y procesales, con
novedosas normas. Sin embargo no fue sancionado. Esta situación de atraso que se advierte nacional no
existe en las provincias, que elaboran Códigos Fiscales muy meritorios.
MCTAL. Fue elaborado en 1967 por Valdés Costa, Gomes e Souza y Fonrouge. Posee principios
generales de la tributación sustancial, procesal y administrativa con prescindencia de los diferentes
tributos en particular.

6) Derecho Tributario Internacional.

Concepto. El Derecho Tributario Internacional es aquella rama del derecho tributario que tiene por objeto
el estudio de las normas de carácter internacional que corresponde aplicar en los casos en que diversas
soberanías entran en contacto, ya sea para evitar problemas de doble imposición, coordinar métodos que
combatan la evasión y organizar, mediante la tributación, formas de cooperación entre los países.
Sus fuentes. Su clasificación esta en el art.38 de la Carta de la Corte Internacional de Justicia.
La Carta... las organiza de la siguiente manera. La Corte aplica:
1. Convenciones internacionales, tanto generales como especiales que establezcan reglas
expresamente reconocidas por los estados en litigio.
2. La costumbre internacional.
3. Los principios generales del derecho reconocidos por las naciones civilizadas.
4. Bajo reserva de la disposición del art.59, las decisiones judiciales y la doctrina de los publicistas
más calificados, como medio auxiliar para determinar las reglas de derecho.
Los tratados ocupan un lugar preponderante, sean bilaterales o multilaterales, aunque los primeros tienen
mayor importancia. La costumbre tiene realmente poca vigencia, aunque se puede citar como ejemplo de
ella las exenciones impositivas a los representantes diplomáticos.

Doble o múltiple imposición internacional. "Hay doble (o múltiple) imposición cuando el mismo destinatario
legal tributario es gravado dos (o más) veces, por el mismo hecho imponible, en el mismo período de
tiempo, y por parte de dos (o más) sujetos con poder tributario".
Es necesario que se den los siguientes requisitos:
1. Identidad del sujeto gravado: que sea el mismo en ambos casos.
2. El gravamen debe derivar del mismo hecho imponible.
3. La doble o múltiple imposición debe ser simultánea.
4. Diversidad de sujetos fiscales: la doble o múltiple imposición puede provenir de la coexistencia de
dos o más autoridades en el orden nacional, en el caso de los países con sistema federal, o de dos
o más autoridades de orden internacional.

UNIDAD VIII: INTERPRETACIÓN Y APLICACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS

A) INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS
1) Métodos tradicionales aplicados al derecho tributario. La razonabilidad. Interpretación según la realidad
económica. La cuestión referente a la interpretación funcional.
2) Modalidades de la interpretación.
3) La integración analógica.
B) APLICACIÓN DE LA LEY TRIBUTARIA EN EL TIEMPO
1) Efectos temporales de las normas tributarias.
2) Retroactividad o irretroactividad en materias sustantiva y penal. Jurisprudencia.
C) APLICACIÓN DE LA LEY TRIBUTARIA EN EL ESPACIO
1) Criterios de atribución de la potestad tributaria (fuente, nacionalidad, domicilio, residencia). Empresas
vinculadas internacionalmente. Precios de transferencias.
2) Doble y múltiple imposición internacional: soluciones aconsejables para prevenirla o atenuarla.

A) INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS

1) Métodos tradicionales aplicados al derecho tributario. La razonabilidad. Interpretación según la

realidad económica. La cuestión referente a la interpretación funcional. Interpretar una ley es
descubrir su sentido y alcance. Al intérprete le corresponde determinar qué quiso decir la norma y en qué
cosa es aplicable.
El art. 5 MCTAL dice “las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos
en derecho, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en
aquellas. La disposición precedente es también aplicable a las exenciones.
Los hechos elegidos como imponibles son hechos de sustancia económica cuya selección se debe a
su idoneidad abstracta para revelar la capacidad contributiva.
Clases. La interpretación doctrinaria la realizan los teóricos de la materia. La jurisprudencial se realiza en
los tribunales; y la auténtica proviene del mismo legislador que por medio de otra ley establece el alcance
de la norma.

2) Modalidades de la interpretación. Existen diversos métodos de interpretación. Los tradicionales:

- Método literal: se ciñe a los términos y vocablos de la ley.
- Método lógico: quiere llegar a resolver el interrogante de que quiso decir la ley, cuál es el espíritu
de la norma, computando la totalidad de los preceptos que la integran.
- Método histórico: se vale de las circunstancias que rodearon el momento de la sanción de la ley.
Los propios.
- Método de la realidad económica: se originó en Alemania en 1919 para poner fin a la interpretación
restrictiva o literal. Se agrega al ordenamiento fiscal alemán una norma que dice que “En la
interpretación de las leyes tributarias debe tenerse en cuenta su finalidad, su significado económico
y el desarrollo de las circunstancias” Este método tuvo acogida en la Argentina y podemos verlo
 en la Ley 11.683 art. 11: en la interpretación de la ley se tendrá en cuenta el fin y la significación
económica de la misma. Sólo cuando no fuera posible interpretarla por la letra o espíritu se
recurrirá a normas análogas, incluso de derecho privado.
A su vez el artículo 2 de la ley 11.683, establece que “para determinar la verdadera naturaleza del
hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los contribuyentes. Cuando éstos sometan esos actos,
situaciones o relaciones a formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el
derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y
efectiva de los contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho imponible real, de las
formas y estructuras jurídicas inadecuadas, y se considerará la situación económica real como
encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de
las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención
real de los mismos.”
La apreciación del hecho imponible: intención empírica y jurídica. Cuando en general se realiza un
acto jurídico o una negociación puede distinguirse la intención empírica y la intención jurídica.
La intención empírica es aquella que se encamina a obtener el resultado económico para
cuyo fin el acto se realiza. La intención jurídica es la que se dirige a alcanzar mediante el acto o
negocio determinados efectos jurídicos para lo cual se encuadra ese acto o negocio dentro de un
determinado molde o figura del derecho.
Ejemplo: explotación de un campo a porcentaje: la intención empírica buscada (el resultado
económico) es que el aparcero explote el campo y se repartan los productos en porcentajes con el
dueño del campo. La intención jurídica, en cambio, es aquella que se encamina a que el acto
produzca determinados efectos jurídicos, para eso las partes adoptarán la forma que más les
convenga (sociedad, arrendamiento, etc). E s aquí donde entra en funcionamiento la
interpretación según la realidad económica. El derecho tributario se interesa de la operación
económica que hacen las partes, para ver por ejemplo si éstos han distorsionado la realidad de la
operación mediante una forma jurídica inapropiada para defraudar al fisco.
La Ley 11.683 art. 2 establece que se tendrán en cuenta los actos, situaciones o relaciones
que afectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes prescindiendo de las formas
o estructuras jurídicamente inadecuadas.

Evolución de la jurisprudencia. Hubo históricamente dos posiciones marcadas:

1. In dubio pro fiscum: cualquier duda debe favorecer al Estado, apuntalar los intereses del fisco. Sus
abusos o excesos llevan al fiscalismo exagerado.
2. In dubio contra fiscum: cualquier duda de favorecer al contribuyente por cuanto la ley tributaria es
restrictiva del derecho de propiedad.

3) La integración analógica.
Integración de normas y la utilización de la analogía. Integrar es llenar vacíos de una ley a través de lo
establecido por el legislador por medio de leyes análogas. Utilizar la analogía significa aplicar a un caso
concreto no previsto por la ley, una norma que rija en caso semejante. La mayoría de la doctrina acepta la
analogía con ciertas restricciones, la principal es que mediante la analogía no es posible crear tributos.
El MCTAL establece en su art. 6 que la analogía es procedentemente admisible para colmar los
vacíos legales, pero en virtud de ella no pueden crearse tributos ni exenciones.

B) APLICACIÓN DE LA LEY TRIBUTARIA EN EL TIEMPO

1) Efectos temporales de las normas tributarias. La determinación del momento a partir del cual son
obligatorias las normas tributarias no ofrece problema, porque generalmente, la ley expresa la fecha de su
entrada en vigencia. Si no la expresa serán obligatorias después de los 8 días siguientes al de su
publicación oficial.

2) Retroactividad o irretroactividad en materias sustantiva y penal. Jurisprudencia. El problema de la

retroactividad de las leyes surge con respecto a las relaciones jurídicas que nacieron durante la vigencia
de una ley y cuyos efectos se prolongan durante la vigencia de una nueva ley que modifica la anterior
(ejemplo: se alquila un inmueble en 1997 por dos años, se le aplican las modificaciones legales de 1998?).
El principio general es que las leyes deben regir para el futuro y no retrotraerse al pasado. La
forma de asegurar la certeza jurídica consiste en que los sujetos del derecho sepan que sus actos
cumplidos durante la vigencia de una ley se rigen por dicha legislación, que fue la tenida en cuenta al
planear y realizar esos actos.
En materia tributaria, se aplica el art. 3 del Código Civil, según el cual “las leyes se aplicarán desde
su vigencia a la consecuencia de las relación jurídicas existentes. Las leyes no tiene efecto retroactivo
sean o no de orden público, salvo disposición en contrario. Esa retroactividad en ningún caso podrá
afectar derecho amparados por garantías constitucionales”.
 Trasladada la teoría al ámbito tributario, entendemos que el acaecimiento del hecho imponible
genera un derecho adquirido en el contribuyente (el derecho de quedar sometido al régimen fiscal
imperante al momento en que se tuvo por realizado o acaecido ese hecho imponible).
Ahora bien, el hecho imponible puede ser de verificación instantánea (ejemplo: ganar el loto) y en
este caso la aplicación de la ley tributaria no es un problema ya que dada la instantaneidad, ninguna
legislación posterior a la producción de ese hecho puede ser usada para modificar la obligación surgida.
Si el hecho imponible es de verificación periódica (ejemplo: impuesto a las ganancias que grava
los ingresos que se van produciendo a lo largo del período) el legislador tiene por acaecido el hecho
imponible en el último instante del período dentro del cual se computan los ingresos. Así, si se produce
una modificación legislativa durante el curso del ejercicio, la alteración es válida y no retroactiva, puesto
que el hecho imponible no se tuvo aún por realizado.
De todas maneras, según la CSJN la ley tributaria no puede ser aplicada retroactivamente cuando
hay un pago aceptado por el fisco o media dispensa o rebajas fiscales por tiempo determinado.

C) APLICACIÓN DE LA LEY TRIBUTARIA EN EL ESPACIO

1) Criterios de atribución de la potestad tributaria (fuente, nacionalidad, domicilio, residencia).
Principios de atribución del poder tributario. El punto de partida para un análisis jurídico de la doble
imposición, se busca en el hecho imponible. Según el aspecto espacial de éste, deben pagar tributo
quienes estén sujetos a la potestad del Estado. Por esto son importantes los criterios que atribuyen
potestad tributaria:
1. Nacionalidad: Es el criterio más antiguo. El derecho a gravar deriva de la nacionalidad del
contribuyente, entendido ésta, como el vínculo que une a un individuo con el país. Así, sin importar
donde la persona viva o trabaje, debe tributar al país al cual lo vincula su ciudadanía.
2. Domicilio: La facultad de gravar corresponde al Estado donde el contribuyente se radica con
carácter permanente y estable. El domicilio fiscal, sólo toma de los elementos requeridos por el
concepto de domicilio en lo civil, al corpus. El hecho de que el concepto de domicilio fiscal no sea
demasiado claro, es quizás la causa de la poca utilización de este criterio.
3. Residencia: Se diferencia del anterior criterio e que para atribuir la potestad tributaria se tiene en
cuenta la simple habitación en el lugar sin que concurra la intención de permanencia.
4. Establecimiento permanente: Se entiende por tal, " el emplazamiento o instalación que sirve para
el ejercicio de actividad económica en un país por parte del propietario que está domiciliado o
ubicado en el extranjero". Según este criterio, el hecho de tener un establecimiento permanente en
el país, da derecho a este país para gravar la actividad económica que allí se desarrolla. Nuestro
país utiliza este criterio para el impuesto a las ganancias.
5. Fuente: Establece que corresponde gravar al país donde está la fuente productora de riqueza, es
decir, donde la riqueza se genera.

2) Doble y múltiple imposición internacional: soluciones aconsejables para prevenirla o atenuarla.

Conforme al principio de soberanía, cada Estado tiene amplias facultades para gravar todas las
situaciones imponibles situadas bajo su poder de imperio, lo que implica, que el poder de imposición se
ejerce dentro de los límites territoriales sometidos a la soberanía del Estado. El art. 11 del MCTAL dispone
lo siguiente: “las normas tributarias tienen vigencia en el ámbito espacial, sometido a la potestad del
órgano competente para crearlas”.
Doble imposición interna. En los países federales pueden surgir conflictos de doble o múltiple imposición
con el Estado Nacional y las Provincias o entre éstas entre sí. Este fenómeno significa, Multiplicidad
administrativa, Recaudación onerosa, Fomento de la burocracia, Aumento de presión fiscal. Este tipo de
doble imposición no es por sí inconstitucional, pero su lo sería si por su conducta se viola alguna garantía
constitucional o implica extralimitaciones de la competencia territorial del poder que sancionó determinado
gravamen.
Doble imposición internacional. Se da cuando el mismo destinado legal es gravado 2 o más veces por
el mismo hecho imponible en el mismo período de tiempo y por parte de dos sujetos con poder tributario.
Requisitos: Identidad del sujeto gravado, Identidad del hecho imponible, Identidad temporal, Diversidad de
sujetos recaudadores. Surge por la existencia de dos países con intereses contrapuestos que hacen jugar
principios diferentes como factor de atribución del poder tributario. La doble imposición es un
obstáculo para el desarrollo económico y social de los países poco desarrollados.
Soluciones para atenuarlas y principios que las sustentan.
Los procedimientos más importantes actualmente utilizados son:
1. Exención de las rentas obtenidas en el exterior: Por este procedimiento los países gravan las
rentas que se producen en su territorio y eximen total o parcialmente las que se obtengan en el
extranjero. Es un sistema poco usado porque no conviene a los países industrializados.
2. Crédito por los impuestos pagados en el extranjero (tax credit): es una atenuación del principio de
domicilio o residencia. Cada país grava la totalidad de las rentas, tanto las que se produzcan
dentro como fuera de su territorio, pero se acepta que los impuestos pagados en el extranjero por
 rentas allí producidas se deduzcan de los impuestos totales. Este sistema no es conveniente para
los países en vía de desarrollo pues mientras menos pague ese particular en el país donde invierte
(por incentivo fiscales) menos podrá deducir, y si la eximición es total, el país exportador cobrará
íntegramente el impuesto por la renta obtenida en el extranjero.
3. Crédito por impuestos exonerados (tax sparing): Para evitar los inconvenientes del sistema
previamente mencionado, los países en vía de desarrollo solicitan que se incluya la cláusula del
Tax sparing, por la cual el país desarrollado deduce no solo los impuestos efectivamente pagados
en el país en vía de desarrollo, sino también el que se debió pagar y no se pagó por la exención o
reducción existente como incentivo para la inversión extranjera.
4. Descuento por inversiones en el exterior: Es un sistema relativamente moderno (lo utiliza Alemania
desde 1968) que consiste en deducir de los impuestos a pagar en el país del capitalista, un
porcentaje de las inversiones que éste haga en un país en vías de desarrollo y que tiende a
incrementar el crecimiento económico de tal país.
Los últimos tres procedimientos mencionados, son una muestra del cambio de mentalidad (según Villegas)
que se está operando en los países industrializados. Sin abjurar de su soberanía, los países comienzan a
buscar las fórmulas de cooperación en pro del desarrollo de aquellas naciones menos avanzadas.
La solución a los problemas de doble imposición debe fundamentarse en la solidaridad internacional y en
la desigualdad de las partes en pugna.

UNIDAD IX: DERECHO TRIBUTARIO CONSTITUCIONAL

1) Soberanía y poder de imperio. Poder tributario o potestad tributaria: caracterización.
2) Poder tributario originario y derivado. Distribución del poder tributario en el derecho constitucional
comparado y argentino. Facultades impositivas de la Nación, las provincias y las municipalidades en el
sistema argentino. Teoría de las “facultades concurrentes”. Superposición de tributos. Doble y múltiple
imposición interna: medidas tendientes a evitarla. Leyes de coparticipación impositiva. Convenio
multilateral.
3) Limitaciones constitucionales al poder tributario: Garantías del contribuyente. Control jurisdiccional.
Legalidad. Capacidad contributiva. Generalidad. Razonabilidad. No confiscatoriedad. Igualdad. Equidad.
Proporcionalidad. Otras limitaciones indirectas

1) SOBERANÍA Y PODER DE IMPERIO. PODER TRIBUTARIO O POTESTAD TRIBUTARIA:

CARACTERIZACIÓN.

El Estado nos quita cierta riqueza a través de los tributos. El Estado puede exigirlo. Su fundamentos
varía según la postura seguida:
 Para algunos autores extranjeros es debido a la soberanía del país.
 Para otros es consecuencia del poder de imposición que tiene el Estado sobre los ciudadanos.
La potestad tributaria es la facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos, cuyo pago será
exigido a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial y cuyo destino es el de cubrir las
erogaciones que implica el cumplimiento de su finalidad de atender las necesidades públicas. Es decir, es
la facultad inherente del Estado para exigir tributos dentro de los límites establecidos por las leyes
fundamentales.
La potestad tributaria debe ser íntegramente ejercida por medio de normas legales (principio de legalidad
o reserva), pero este principio tan sólo es una garantía formal de competencia, no constituye garantía de
razonabilidad y justicia en la imposición. Por eso, la CN incorpora también el principio de capacidad
contributiva que constituye el límite material en cuanto al contenido de la norma tributaria (así como el
principio de legalidad es el límite formal respecto al sistema de producción de esa norma). Ambos
principios constituyen el “estatuto básico del contribuyente” que la CN ampara.
En materia tributaria la creación y percepción de gravámenes está sometida al control judicial de
constitucionalidad. Ese control no se ejerce de forma abstracta. No pueden los jueces de oficio tomar una
ley tributaria cualquiera y declararla violatoria de una garantía constitucional, sino que el sujeto legitimado
para provocar el control de constitucionalidad es el titular actual de un derecho que padece agraviado por
las normas o actos inconstitucionales.
Además la invalidez que declara el Poder Judicial está limitada al caso en particular, es decir, que la
declaración de inconstitucionalidad de una norma tributaria no significa que esta cese en su aplicación
general.

2) PODER TRIBUTARIO ORIGINARIO Y DERIVADO. DISTRIBUCIÓN DEL PODER TRIBUTARIO EN

EL DERECHO CONSTITUCIONAL COMPARADO Y ARGENTINO. FACULTADES IMPOSITIVAS DE LA
NACIÓN, LAS PROVINCIAS Y LAS MUNICIPALIDADES EN EL SISTEMA ARGENTINO. TEORÍA DE
LAS “FACULTADES CONCURRENTES”. SUPERPOSICIÓN DE TRIBUTOS. DOBLE Y MÚLTIPLE
IMPOSICIÓN INTERNA: MEDIDAS TENDIENTES A EVITARLA. LEYES DE COPARTICIPACIÓN
IMPOSITIVA. CONVENIO MULTILATERAL.
Potestades originarias y derivadas. El Estado no es único en todos los países. Hay diferentes Estados
de gobierno:
1. Federales: Nación, Provincia y Municipios.
2. Unitarios: Nación y Municipios.
3. España: Nación, Región, Provincia y Municipios.
En los unitarios el poder tributario está concentrado en el gobierno nacional. En los municipios sólo
hay algún poder tributario que es derivado por la Nación. Así surge la clasificación en poder tributario
original y derivado.
En Argentina, el poder tributario surge del art. 4 CN cuando se refiere a la composición del Tesoro
Nacional. Las provincias pueden establecer aduanas interiores. Las Aduanas son creadas y suprimidas
por el Gobierno Federal, no existen más Aduanas que las Nacionales.
En cuanto a los impuestos, la CN se rige por la clasificación de directos e indirectos. El art. 75 inc. 22
establece que le corresponde al Congreso imponer impuestos indirectos en forma concurrente con las
provincias. El poder tributario originario aquí es tanto nacional como provincial. Esto puede generar la
Doble imposición interna, que puede ser horizontal o vertical. La horizontal: Provincia contra Provincia :
por el mismo hecho imponible, una persona debe pagar mismo impuesto en dos provincias diferentes. La
vertical: Nación con Provincia (ejemplo: Impuesto al Incentivo Docente – Nación- vs. Impuesto Patentes –
Provincia) ; Provincia con Municipio y Nación con Municipio.
El art. 75 también establece que es competencia de la Nación el imponer las contribuciones directas por
tiempo determinado, y cuando razones de defensa, seguridad común o bien general del Estado lo exijan.
La mayor parte de la doctrina coincide en que la CN reconoce de manera directa las potestades tributarias
de la Nación y las provincias, por eso las llaman potestades originarias. Las facultades de los municipios,
en cambio, no surgen de la misma forma de la constitución, sino que ésta se limita a disponer la obligación
para las constituciones provinciales de establecer su régimen municipal lo que implica que deben
reconocerles potestades. Es decir que los municipios tienen las facultades tributarias que les delegan las
provincias a las cuales pertenecen. Es el ordenamiento provincial el que delimita las atribuciones y
competencias de la potestad tributaria municipal, aunque sin privar a las comunas de sus facultades
tributarias mínimas y esenciales para asegurar su existencia.

Distribución de los poderes tributarios entre los distintos niveles de gobierno en la CN. Según el art. 1 de la
CN, nuestro país ha adoptado la forma federal de gobierno, lo cual implica que existen diversos entes
estatales: un Estado Nacional y Estados Provinciales o locales. A su vez, el art. 5 establece que las
provincias deben asegurar su régimen municipal, surgiendo, en consecuencia, los municipios como un
tercer orden de ente estatal.
Las provincias poseen la generalidad de las potestades tributarias y la Nación y los municipios sólo
poseen las delegadas por las provincias.
El art. 75 inc. 22 establece que al Estado Federal le corresponde recaudar los impuestos indirectos
externos en forma exclusiva y los internos en forma concurrente con las provincias. Los directos le
corresponden por tiempo determinado y siempre que la defensa, la seguridad común y el bien general del
Estado lo exijan (en la práctica esto no se cumple porque por ejemplo el impuesto a las ganancias existe
desde 1932 y se prorroga su vigencia cada 10 años).

Estado Federal Estado Provincial

Excepcionalmente por tiempo limitado (art. 75 Primigeniamente (art.
Impuestos directos inc2) 121)
Impuestos indirectos
externos Exclusivamente (arts. 4 y 75 inc 11) Nunca
Impuestos indirectos
internos Concurrente (arts. 4 y 75 inc2) Concurrentemente

El art. 75 contiene limitaciones al poder tributario provincial, en las siguientes cláusulas:

1. Cláusula comercial: el inc. 13 establece que es facultad de la Nación reglar el comercio
internacional e interprovincial, es decir, que las provincias no pueden gravar el tránsito de
mercaderías ni los medios por los que se las transporta.

En cumplimiento de dicho precepto constitucional, el Congreso concedió exenciones tributarias a los

impuestos nacionales (esto era lo que se entendía de la CN) pero también concedió exenciones a los
tributos provinciales y municipales. Esto fue detonante de una discusión doctrinaria para dilucidar si esas
exenciones podían o debían alcanzar a las provincias y municipios.
No obstante la amplitud con que fue concebida la doctrina a favor de las facultades de la Nación para
establecer exenciones, la CSJN admitió que la dispensa establecida por leyes nacionales no tenía un
alcance absoluto, sino se estaría cercenando las facultades impositivas de las provincias, que éstas deben
ejercer en su ámbito propio, mientras no las deleguen al gobierno federal.
La CSJN en la causa “Banco Hipotecario Nacional c/ Municipalidad de Santa Fe” expresó que la tasa
cobrada por los servicios de iluminación, limpieza, etc. no importa una traba a la actividad del Banco, que
era la construcción de viviendas económicas. Las exenciones de tributos provinciales y municipales
deben limitarse a los supuestos en que el gravamen local impida u obstaculice la realización del fin tenido
en cuenta por la política nacional, que ha determinado el otorgamiento de estímulos impositivos. Sólo así
se puede hablar de supremacía constitucional.
Las provincias no pueden trabar o dificultar el ejercicio de poderes nacionales consagrados en la CN,
pero, a su vez, la Nación no puede privar a las provincias del ejercicio del poder tributario que se han
reservado, ni estorbarlas en la determinación y percepción de sus contribuciones fiscales, sancionadas en
uso de facultades legítimas no delegadas.

Establecimiento de utilidad nacional. El inc. 30 establece que corresponde al Congreso dictar la legislación
necesaria para el cumplimiento de los fines específicos de los establecimientos de utilidad nacional en el
territorio de la República. Las autoridades provinciales y municipales conservarán los poderes de policía e
imposición sobre estos establecimientos, en tanto no interfieran en el cumplimiento de aquellos fines.
La legislación nacional es la que debe determinar las competencias recíprocas de la Nación y las
provincias, con relación a los establecimientos de utilidad nacional ubicados en las provincias.
La legislación exclusivamente propia del Congreso Federal en los lugares donde hay establecimientos es
el concerniente a la realización de la finalidad del establecimiento de que se trata y las facultades
legislativas y administrativas de las provincias, en que la obra de utilidad nacional se establece, no quedan
excluidas sino en tanto y en cuanto su ejercicio interfiera con la realización de la finalidad de la obra
nacional y la obste directa o indirectamente.
A los efectos de determinar cuándo un tributo local interfiere la finalidad del establecimiento se han
seguido distintos criterios:
1. Para uno de tales criterios, dicha interferencia se produce al encarecer el tributo el desarrollo de la
actividad propia del establecimiento, o sea cuando la perjudique económicamente.
2. Pata otra posición, será suficiente que la legislación provincial afecte o recaiga directamente sobre
el objeto mismo de utilidad nacional del establecimiento.

Naturaleza del poder tributario municipal. Autarquía y autonomía municipal. Constitucionalismo

provincial. Evolución de la jurisprudencia. Régimen tributario de la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires. Los Municipios tienen poder tributario, aunque para algunos sólo posee el poder tributario derivado,
pues el original es facultad de la provincia solamente (Bielsa), ya que es ella quien fija la organización y
conformación de los Municipios y le autoriza a cobrar ciertos tributos.
La jurisprudencia de la CSJN seguía el criterio de Bielsa pero la ha ido cambiando al igual que la doctrina.
Los municipios tienen poder tributario original en caso de las tasas que financian servicios generales.
Alberdi hablaba de la soberanía comunal.
La CN no dice mucho sobre el tema. El art. 5 CN dice que cada provincia dictará su propia constitución
siguiendo algunas pautas: bajo régimen representativo republicano, de acuerdo a los derecho,
declaraciones y garantías de la CN, asegurar el régimen municipal y la educación primaria, etc. El art. 123
CN establece que las provincias deben darse su constitución asegurando la autonomía municipal y
reglando su alcance y contenido en el orden institucional, político, administrativo, económico y financiero.
En lo referente a la ciudad de Buenos Aires, el art. 129 CN dice que la ciudad tendrá un gobierno
autónomo, con facultades propias de legislación y jurisdicción, y su jefe de gobierno será elegido
directamente por el pueblo de la ciudad. Leer : Arts. 9 inc. 7 , art. 51, art. 53, art. 66, art. 80 inc. 2, art. 81
inc. 2 y 9 , art. 103, art. 104 inc. 25.

DIFERENTES SISTEMAS DE DISTRIBUCIÓN DE FUENTES IMPOSITIVAS

EL SISTEMA DE DISTRIBUCIÓN ELEGIDO POR NUESTRO PAÍS.-En la realidad argentina convive más
de un sistema de coordinación de fuentes financieras. Con la sanción de la CN de 1853-60, el sistema
escogido para la creación del recurso tributario fue el sistema de separación de fuentes.
En este sentido, el sistema escogido, sería el que más se lleva con una forma federal de gobierno, puesto
que cada nivel de gobierno tendría la atribución constitucional de crear un determinado tipo de impuesto.
En la práctica, en el único caso en que las fuentes han sido separadas claramente es el de los derechos
de importación y exportación. En tanto, en la CN, el congreso nacional viene prorrogando sucesivamente
la vigencia de leyes que establecen los impuestos directos. Por su parte, en lo referente a los impuestos
indirectos internos cabe aclarar que antes de la reforma del ’94 sentara que su creación es una facultad
concurrente entre nación y provincias, ambos niveles los establecían indistintamente. Esto produjo
debates hasta que la CSJN zanjó la cuestión considerándola una atribución en la que concurrían tanto la
nación como las provincias.
En la actualidad, la convivencia del sistema de separación de las fuentes con el sistema de participación
implica que, para evitar la doble o múltiple imposición, los niveles locales se deben abstener de crear
impuestos análogos a los que crea el nivel nacional.
De este modo, el sistema de separación de las fuentes se aplica con las limitaciones enunciadas para la
creación del recurso impositivo, mientras que por el sistema de participación o coparticipación se
distribuye lo recaudado. (Clase: sistema de separación de las fuentes para la creación del tributo entre
nación y provincias y para la distribución del tributo se aplica la ley de coparticipación).

SISTEMA DE PARTICIPACIÓN EN NUESTRO PAÍS.-El método conocido como coparticipación de

impuestos tiene como objetivo evitar la múltiple imposición sobre una misma fuente, por las consecuencias
económicas que ello podría acarrear. Este sistema consiste en que la recaudación de los gravámenes se
concentra en una determinada unidad de gobierno y parte del monto obtenido es distribuido entre las
demás unidades menores. Este método se encuentra plasmado en el art. 75 de la CN.

Antecedentes normativos.- La ley 12139 entró en vigencia en el año ’35 y estableció la unificación de
impuestos internos entre provincias. Es el primer antecedente nacional que estableció que las provincias
que adhieran a ese régimen participarían del producto de todos los impuestos internos nacionales.
En 1973 con la ley 20.221, se unificó, en parte, el sistema de coparticipación de impuestos. Dicho plexo
normativo se caracterizó por abarcar la gran mayoría de los impuestos nacionales, con excepción de los
aduaneros; por establecer un sistema de distribución primaria entre la Nación y las provincias, y un
sistema de distribución secundaria entre las provincias; y por creas un organismo de aplicación llamado la
Comisión Federal de Impuestos.
De clase: a través de esta ley se hace reconocimiento a las pérdidas que sufrieron las provincias en
cuanto a la recaudación. Contempla un coeficiente universalmente proporcional a la cantidad de
población. (Se conjuga así, el concepto objetivo con concepto equitativo). Esto con el fin de revertir la
situación de las provincias.
Luego de esta ley se sanciona la 23.548 que aún se encuentra vigente. En dicha norma se establece que
su vigencia sería de dos años y que se prorrogaría de manera automática en caso en que no existiera un
nuevo régimen de coparticipación.
Existen 4 niveles de gobierno: Municipios/ Provincias/ Estado Nacional/ La Ciudad Autónoma de Buenos
Aires. Estos tienen poder para crear tributos, condicionados por la coparticipación y la separación de
fuentes. No tenemos en la actualidad un sistema PURO.

LA COPARTICIPACIÓN FEDERAL EN LA REFORMA CONSTITUCIONAL.-Nuestro país convive con

más de un sistema de coordinación de fuentes financieras. Con la sanción de nuestra CN el sistema
escogido para la creación del recurso tributario, fue el sistema de separación de las fuentes.
En este sentido, el sistema en teoría escogido seria el que más se lleva con una forma federal de
gobierno, puesto que cada nivel de gobierno tendría la atribución constitucional de crear un determinado
tipo de impuesto.
Este sistema, adecuado para un estado que tiene pocas funciones a su cargo, resulto insuficiente, en la
medida que los modelos de estado que se sucedieron, impusieron una mayor asunción de funciones por
parte de la maquina estatal. De allí que el sistema se fue subdividiendo y lo llevo cada vez más a un
sistema de concurrencia.
El panorama descripto lleva a concluir que nuestro sistema de creación de fuente impositiva parece estar
más cercano a un sistema de concurrencia que a un sistema de separación de fuentes. No debe perderse
de vista que la convivencia del sistema de separación de las fuentes con el sistema de participación
implica que, para evitar la doble o múltiple imposición, los noveles locales e deben abstener de crear
impuestos análogos a los que crea el novel nacional.
De este modo, el sistema de separación de las fuentes se aplica con las limitaciones enunciadas para la
creación del recurso impositivo, mientras que por el sistema de participación o coparticipación de
distribuye lo recaudado.
Método de coparticipación de impuestos: el objetivo de este sistema es evitar la múltiple imposición
sobre una misma fuente, por las consecuencias económicas que ello podría acarrear. Este sistema
consiste en que la recaudación de los gravámenes se concentra en una determinada unidad de gobierno y
parte del monto obtenido es distribuido entre las demás unidades menores.
Antecedentes normativos: la ley 12.139 (de unificación de impuestos internos) es el primer antecedente
nacional que estableció que las provincias adhirieran a ese régimen de participación del producto de todos
los impuestos internos nacionales.
La referida norma comenzó a regir el 1ro de enero de 1935 y de su texto legal se desprende que se fijo un
plazo de 20 años de duración. Vencido ese término se prorrogaría automáticamente por diez años.
Con posterioridad el Congreso sanciono las leyes 12.143, 12.147, 12.956, 14.060 y 14.788. Todas estas
normas mencionadas implementaron sistemas de coparticipación de determinados impuestos de forma
aislada. Recién en 1973 con el dictado de la ley 20.221 se unificó en parte, el sistema de coparticipación
de impuestos.
Dicho plexo normativo se caracterizó por abarcar la gran mayoría de los impuestos nacionales (con
excepción de los aduaneros); por establecer un sistema de distribución primaria entre la Nación, y las
provincias, y un sistema de distribución secundaria entre las provincias y por crear un organismo de
aplicación (la Comisión Federal de Impuestos).
De la masa coparticipable en la distribución primaria correspondería un 48,5% para la Nación, un
porcentaje igual para el conjunto de las provincias y un 3% destinado a un Fondo para el Desarrollo
Regional.

Con respecto a la distribución secundaria (entre las provincias) ese 48, 5% se distribuiría de acuerdo con
tres criterios objetivos de reparto. El 65% en proporción directa a la población, 10% en proporción inversa
a la población y el 25% restante por brecha de desarrollo.
Los mencionados porcentajes conforme su naturaleza ha sido caracterizada por la doctrina como de
naturaleza devolutivo el primero y redistributivos los restantes.
En el año 1988 el Poder Ejecutivo de la Nación sancionó la ley 23.548 que aún se encuentra vigente. En
dicha norma se establece que su vigencia seria de dos años y que se prorrogaría de manera automática
en caso en que no existiera un nuevo régimen de coparticipación.
En su art 1 expresa que se distribuirá el producido de la recaudación de todos los impuestos nacionales
existentes o a crearse (conf. art 2) con la salvedad de:
1- Los derechos de importación y exportación previstos en el art 4 de la CN.
2- De aquellos cuya distribución entre la Nación y las Provincias este prevista o se prevea en otros
sistemas o regímenes especiales de coparticipación.
3- De los impuestos y contribuciones nacionales con afectación especifica a propósitos o distintos
determinados, vigentes al momento de la promulgación de esa ley, con su actual estructura, plazo
de vigencia y destino.
4- Los impuestos y contribuciones nacionales cuyo producido se afecte a la realización de
inversiones, servicios, obras y al fomento de actividades que se declaren de interés nacional por
acuerdo entre la nación y las provincias. Dicha afectación deberá decidirse por ley del congreso
con adhesión de las legislaturas provinciales y tendrá duración limitada.

La distribución primaria también fue modificada por la actual ley de coparticipación, estableciendo que, del
monto total recaudado corresponde el 42, 34% a la nación, el 54,66% a las provincias, el 2% para el
recupero del nivel relativo de las provincias de BsAs, Chubut, Neuquén, y Santa Cruz y el 1% restante
para el fondo de aportes del tesoro nacional de las provincias.
A su vez, el art 4to fijo porcentajes fijos para cada provincia. Como contrapartida a estos fondos que
reciben las provincias, estos gobiernos se obligan principalmente a: a- aceptar el régimen de esa ley sin
limitaciones ni reservas. B- a no aplicar por sí y al igual que los organismos administrativos y municipales
de su jurisdicción gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos por esa ley. C- a continuar
aplicando las normas del convenio multilateral. D- a derogar los gravámenes provinciales y a promover la
derogación de los municipales que resulten en pugna con el régimen de esa ley. E- a suspender la
participación en impuestos nacionales y provinciales de las municipalidades que no den cumplimiento a
las normas de la ley o las decisiones de la comisión federal de impuestos. F- a establecer un sistema de
distribución de los ingresos que se origine en la ley para los municipios de su jurisdicción.
Por su parte, entre las obligaciones más significativas de la nación se destacan: a. la de no aplicar tributos
análogos a los que se reservaron las provincias y b- de parte de su masa coparticipada entregar una parte
a la ciudad de buenos aires y a tierra del fuego.

Reforma constitucional de 1994: el convencional constituyente de 1994 decidió incorporar a la CN el

régimen de coparticipación en el art 75 inc. 2do.
Como dice Corti, el inciso 2do transcripto regla una suerte de pormenores que debe cumplir la ley
convenio que instituya el régimen de coparticipación.
Otra cuestión relevante a mencionar es lo normado en el tercer párrafo, que establece que la distribución
de la masa coparticipable se hará en relación directa a las competencias, servicios y funciones de la
nación, las provincias y la ciudad autónoma de buenos aires. Para ello la ley debe contemplar criterio
objetivos de reparto que tengan como finalidad el alcanzar un grado de equivalente desarrollo, calidad de
vida e igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional. Asimismo, deberá ser (la distribución)
equitativa y solidaria.
El cuarto párrafo dispone que la Cámara de origen del proyecto de ley de coparticipación debe ser el
senado de la acción y establece que su sanción se hará por la mayoría absoluta de los miembros de cada
cámara. Dicha disposición debe ser interpretada de manera armónica con el artículo 52 de la ley
fundamental de la nación (que establece que la cámara de diputados tendrá la iniciativa exclusiva de las
leyes sobre contribuciones) en el caso que se cree un tributo y en el mismo proyecto de ley se establezca
un régimen de coparticipación especial.
De clase: la potestad tributaria puede ser tanto originaria (estado nacional y provincial) como derivada
(municipios). A esta clasificación adhiere la mayoría de la doctrina.

A) FACULTAD DE LA NACIÓN.-El estado nacional percibe los tributos indirectos en concurrencia con las
provincias (por art. 75 inc. 2), y los que derivan de las importaciones y exportaciones de forma exclusiva
(por el art 4 y 75 inc. 1 de la CN). Tiene atribución residual: por tiempo determinado, por cuestiones de
defensa, seguridad o bien general puede crear impuestos directos. (art. 75 inc. 2)
B) FACULTAD DE LAS PROVINCIAS.-Tienen a su cargo la percepción exclusiva de los tributos directos.
Salvo lo dicho precedentemente (casos de excepción).
Tras reiterados fallos como Simón Matardi que afectaban el derecho a la propiedad es que surge la
coparticipación, la cual busca “evitar la múltiple imposición sobre el mismo hecho imponible”,
funcionando como un contrato de adhesión al que las provincias adhieren mediante una ley.

ARTICULO 1º — Establécese a partir del 1 de enero de 1988, el Régimen Transitorio de Distribución de

Recursos Fiscales entre la nación y las provincias, conforme a las previsiones de la presente Ley.
ARTICULO 2º — La masa de fondos a distribuir estará integrada por el producido de la recaudación de
todos los impuestos nacionales existentes o a crearse, con las siguientes excepciones :a) Derechos de
importación y exportación previstos en el artículo 4 de la Constitución Nacional ;b) Aquellos cuya
distribución, entre la Nación y las provincias, esté prevista o se prevea en otros sistemas o regímenes
especiales de coparticipación; c) Los impuestos y contribuciones nacionales con afectación específica a
propósitos o destinos determinados, vigentes al momento de la promulgación de esta Ley, con su actual
estructura, plazo de vigencia y destino. Cumplido el objeto de creación de estos impuestos afectados, si
los gravámenes continuaran en vigencia se incorporarán al sistema de distribución de esta Ley d) Los
impuestos y contribuciones nacionales cuyo producido se afecte a la realización de inversiones, servicios,
obras y al fomento de actividades, que se declaren de interés nacional por acuerdo entre la nación y las
provincias. Dicha afectación deberá decidirse por Ley del Congreso Nacional con adhesión de las
Legislaturas Provinciales y tendrá duración limitada. Cumplido el objeto de creación de estos impuestos
afectados, si los gravámenes continuaran en vigencia se incorporarán al sistema de distribución de esta
Ley. Asimismo considérense integrantes de la masa distribuible, el producido de los impuestos, existentes
o a crearse, que graven la transferencia o el consumo de combustibles, incluso el establecido por la Ley
Nº 17.597, en la medida en que su recaudación exceda lo acreditado el Fondo de Combustibles creado
por dicha ley.
ARTICULO 3º — El monto total recaudado por los gravámenes a que se refiere la presente ley se
distribuirá de la siguiente forma :a) El cuarenta y dos con treinta y cuatro centésimos por ciento (42,34%)
en forma automática a la Nación; b) El cincuenta y cuatro con sesenta y seis por ciento (54,66%) en forma
automática al conjunto de provincias adheridas; c) El dos por ciento (2%) en forma automática para el
recupero del nivel relativo de las siguientes provincias: Buenos Aires 1,5701%Chubut 0,1433%Neuquen
0,1433%Santa Cruz 0,1433%d) El uno por ciento (1%) para el Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las
provincias.
ARTICULO 4º —- La distribución del Monto que resulte por aplicación del Artículo 3º, inciso b) se
efectuará entre las provincias adheridas de acuerdo con los siguientes porcentajes: Buenos Aires
19,93%Catamarca 2,86%Córdoba 9,22%Corrientes 3,86%Chaco 5,18%Chubut 1,38%Entre Ríos
5,07%Formosa 3,78%Jujuy 2,95%La Pampa 1,95%La Rioja 2,15%Mendoza 4,33%Misiones
3,43%Neuquén 1,54%Rio Negro 2,62%Salta 3,98%San Juan 3,51%San Luis 2,37%Santa Cruz
1,38%Santa Fe 9,28%Santiago del Estero 4,29%Tucumán 4,94%
ARTICULO 6º — El Banco de la Nación Argentina, transferirá automáticamente a cada provincia y al
Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las Provincias, el monto de recaudación que les corresponda, de
acuerdo a los porcentajes establecidos en la presente Ley. Dicha transferencia será diaria y el Banco de la
Nación Argentina no percibirá retribución de ninguna especie por los servicios que preste conforme a esta
Ley.
ARTICULO 8º — La Nación, de la parte que le corresponde conforme a esta Ley, entregará a la
Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires y al Territorio Nacional de Tierra del Fuego una participación
compatible con los niveles históricos, la que no podrá ser inferior en términos constantes a la suma
transferida en 1987. Además la Nación asume, en lo que resulte aplicable, las obligaciones previstas en
los incisos b), c), d), e) y f) del artículo 9º, por sí y con respecto a los organismos administrativos y
municipales de su jurisdicción sean o no autárquicos.
ARTÍCULO 9.- Dispone que la adhesión de cada provincia acepta el régimen en su totalidad, sin limitación
alguna.
ARTICULO 10. — Ratificase la vigencia de la Comisión Federal de Impuestos, la que estará constituida
por un representante de la nación y uno por cada provincia adherida. Estos representantes deberán ser
personas especializadas en materia impositiva a juicio de las jurisdicciones designantes. Asimismo la
Nación y las provincias designarán cada una de ellas un representante suplente para los supuestos de
impedimento de actuación de los titulares. Su asiento será fijado por la Comisión Federal en sesión
plenaria con la asistencia de por lo menos dos tercios de los estados representados
ARTICULO 15. — La presente ley regirá desde el 1 de enero de 1988 hasta el 31 de diciembre de 1989.
Su vigencia se prorrogará automáticamente ante la inexistencia de un régimen sustitutivo del presente.
(importante tener en cuenta que hasta el día de hoy está vigente por que se prorroga ante la
inexistencia de otra)

Constitución Nacional:
Art. 75.- Corresponde al Congreso:
1. Legislar en materia aduanera. Establecer los derechos de importación y exportación, los cuales, así
como las a valuaciones sobre las que recaigan, serán uniformes en toda la Nación.
2. Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las provincias. Imponer contribuciones
directas, por tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación, siempre que
la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Las contribuciones previstas en este
inciso, con excepción de la parte o el total de las que tengan asignación específica, son coparticipables.
Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias, instituirá regímenes de
coparticipación de estas contribuciones, garantizando la automaticidad en la remisión de los fondos.
La distribución entre la Nación, las provincias y la ciudad de Buenos Aires y entre éstas, se efectuará en
relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de ellas contemplando criterios
objetivos de reparto; será equitativa, solidaria y dará prioridad al logro de un grado equivalente de
desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional.
La ley convenio tendrá como Cámara de origen el Senado y deberá ser sancionada con la mayoría
absoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara, no podrá ser modificada unilateralmente ni
reglamentada y será aprobada por las provincias.
No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva reasignación de recursos,
aprobada por ley del Congreso cuando correspondiere y por la provincia interesada o la ciudad de Buenos
Aires en su caso.
Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la ejecución de lo establecido en
este inciso, según lo determine la ley, la que deberá asegurar la representación de todas las provincias y la
ciudad de Buenos Aires en su composición.
3. Establecer y modificar asignaciones específicas de recursos coparticipables, por tiempo determinado,
por ley especial aprobada por la mayoría absoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara.

3) LIMITACIONES CONSTITUCIONALES AL PODER TRIBUTARIO: GARANTÍAS DEL

CONTRIBUYENTE. CONTROL JURISDICCIONAL. LEGALIDAD. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA.
GENERALIDAD. RAZONABILIDAD. NO CONFISCATORIEDAD. IGUALDAD. EQUIDAD.
PROPORCIONALIDAD. OTRAS LIMITACIONES INDIRECTAS.

3) Límites constitucionales al ejercicio del poder tributario o “Estatuto del Contribuyente”. Según
Villegas el poder tributario es la capacidad potencial de obtener coactivamente prestaciones pecuniarias
de los individuos y de requerir el cumplimiento de los deberes instrumentales necesarios para tal
obtención (facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos). Su fundamento reside, según
Jarach, en el poder de imperio del Estado, el cual, sin embargo, se encuentra limitado por la CN.
El “estatuto del contribuyente” consiste en el conjunto de principios constitucionales que limitan el
poder tributario del Estado en resguardo de los derechos del contribuyente.

1.- Principio formal: legalidad

El principio de legalidad de la tributación es uno de los principios esenciales del Estado moderno, también
conocido por reserva de la ley, que la doctrina considera como regla fundamental del derecho público.
El artículo 19 de la Constitución Nacional dice claramente que nadie puede ser obligado a hacer lo que
la ley no manda ni privado de lo que ella no prohíbe. Por otro lado, el tributo es una detracción de una
parte de la riqueza de los particulares que se hace de manera coercitiva (obligatoria), razón por la cual, el
tributo sólo puede ser creado por una ley y el único poder político con esa potestad según lo enunciado en
el artículo 4 y 17 de la CN es el Congreso de la Nación. Por esa razón todo tributo es una obligación
creada mediante una ley formalmente sancionada por el Congreso de la Nación.
Cabe destacar que el principio de legalidad también se lo denomina principio de reserva de la ley porque
reserva un determinado espacio de la realidad social (en nuestro caso la tributaria) al ámbito de la ley.
El principio de legalidad se basa en la frase: "Nullum tributum sine lege", es decir, no hay tributo sin ley. Así
como también en la frase: "no taxation without representation", es decir, no hay tributo sin representación.
Este último principio se sustenta en la idea de que el tributo es una restricción del derecho de propiedad,
ya que trae aparejado una detracción de parte de la riqueza de los particulares en forma obligatoria. De
ahí la necesidad de que un tributo tenga el consentimiento del pueblo, a través de sus representantes:
El principio de legalidad halla su fundamento en la necesidad de proteger a los sujetos pasivos en su
derecho de propiedad. Los tributos importan restricciones a ese derecho. De allí que se considere que no
es legítimo el tributo si no se obtiene por decisión de los órganos representativos de la soberanía popular.

Siguiendo a Dino Jarah y a Héctor Villegas, tenemos que el principio de legalidad comprende los
siguientes corolarios o alcances:
1) Los tributos requieren para su creación de una ley formal. Es el Congreso Nacional y los Congresos
Provinciales los titulares del poder tributario conforme a la distribución del mismo establecida en la
Constitución Nacional. "Rige para todos los tributos por igual, es decir, impuestos, tasas y contribuciones
especiales"
2) El poder tributario no se puede delegar en ninguna circunstancia en el Poder Ejecutivo por el Congreso.
"... la Constitución nacional establece expresamente el principio de legalidad y no contempla excepciones
a él por vía reglamentaria de delegación. Si la Constitución no lo autoriza, la atribución legislativa es
teóricamente indelegable".
El principio de legalidad implica la necesidad que el Congreso establezca en el texto legal todas las
normas que definen el hecho imponible en sus diferentes aspectos: objetivo, subjetivo, cuantitativo,
temporal y espacial. La ley debe contener: "a) el hecho imponible, definido de manera cierta; b) los
presupuestos de hecho a los cuales se atribuirá la producción del hecho imponible; c) los sujetos
obligados al pago; d) el método o sistema para determinar la base imponible, en sus lineamientos
esenciales; e) las alícuotas que se aplicarán para fijar el monto del tributo; f) los casos de exenciones; g)
los supuestos de infracciones; h) las sanciones correspondientes; i) el órgano administrativo con
competencia para exigir y recibir el pago; y j) el tiempo por el cual se paga el tributo.
Mientras la ley debe establece el contenido esencial del tributo, los decretos reglamentarios y las
resoluciones generales del órgano recaudador.
3) Poder Ejecutivo puede reglamentar las leyes, entre ellas las tributarias, ya que según la Constitución
Nacional al ejecutivo corresponde expedir reglamentos, es decir, que pueden complementar la ley en
aspectos secundarios, siempre que se mantenga obviamente el espíritu de la ley sancionada por el
Congreso
4)La facultad excepcional que tiene el Poder ejecutivo para dictar decretos de necesidad de urgencia esta
expresamente prohibida para ciertas materias, entre ellas, la tributaria que es exclusiva del Congreso en
cualquier circunstancia.
Hay dos sistemas de ver la Reserva de Ley, una de ellas es el ortodoxo o Rígido, donde para satisfacer
este principio se deben contemplar todos los elementos del Tributo (Hecho Imponible, Alícuota sobre la
base imponible, sujetos pasivos, excepciones, y la base imponible); o Atenuado o Flexible, No es
necesario que estén todos los elementos, sino los esenciales (Hecho Imponible, los sujetos, la base
imponible).

Problemas.
1. Promulgación Parcial. La regla general, es que debe devolver íntegramente al Congreso cuando veta
una parte, puede promulgar un veto parcial, si el mismo en su autonomía, no latera el espíritu de la ley.

*“Famyl S.A. c/ Estado Nacional s/ acción de amparo”, del 29 de agosto de 2000.

Hechos principales. • El ejecutivo veta el inciso m) del art. 1 del proyecto de ley 25063 que establecía que
la alícuota aplicable a los servicios de medicina prepaga sería la alícuota reducida del 10,5 % y promulga
el inciso e), punto 4, del art 1 del proyecto de ley antes mencionado (eliminaba la exención en iva de
medicina prepaga) por lo tanto grava la medicina prepaga (que antes se encontraba exenta en el iva) y
modifica la alícuota del 10,5 % fijada por el Congreso vía veto, dejándola por lo tanto gravada a la alícuota
general del 21 %.
•Solicita FAMYL se declare la inconstitucionalidad de la ley 25063 en lo referente a los art. e inc. antes
mencionados; ley vetada y promulgada parcialmente por el decreto 1517/98. Que por lo antes dicho se
mantenga la exención en el IVA para la actividad de medicina prepaga. Sostuvo FAMYL que se viola lo
prescipto por los ar 80, 83 y 99 inc 3 de la C.N.. y no se respeta el principio de legalidad establecido por
los art. 4, 17 y 75 inc. 2 de la Carta Magna; ya que no es posible aplicar el mecanismo de decretos de
necesidad y urgencia para legislar en aspectos tributarios. Agrega que si bien trasladó el impuesto a los
afiliados dicho traslado le reportó una disminución de sus utilidades vía perdida de afiliados o traspaso a
planes de menor costo.
•El ejecutivo sostuvo que el procedimiento aplicado de promulgación parcial era constitucionalmente
válido. Dijo además que en caso de realizar otra interpretación la Corte y teniendo en cuenta que el
decreto veta la aplicación de la alícuota reducida y no la gravabilidad de la medicina prepaga, sería lógico
que la misma quedara gravada al 10,5 % (no volviendo al estado anterior se servicio exento en el IVA).
Sostiene además que no existe daño a FAMYL ya que este trasladó el impuesto a los afiliados y las
pérdida de rentabilidad de la empresa no se encuentra probada, razón que hace que no esté legitimada
para el reclamo.
Normas en juego. Decreto 1517/98 que promulaga la ley 25063; Art 80, 83, 99 inc 3 de la C.N. y el respeto
al principio de legalidad en mataria tributaria establecido en los art 4, 17 y 75 inc. 2 de laC.N.
Holding. •FAMYL se encuentra legitimado ya que no se podría negar a quien es el obligado de pago del
impuesto ante el fisco el derecho de impugnar judicialmente su validez; siendo válida la vía del amparo en
virtud de que el apelante no demostró la existencia de vía mas idónea, ni la existencia de causa para
retrasar el control de constitucionalidad.
•El procedimiento del ejecutivo que vetó la parte del proyecto de ley que establecía que se aplique la
alícuota reducida del 10,5 %; no cumplió con el art 80 de la C.N. en lo referente a que “.....Los proyectos
desechados parcialmente no podrán ser aprobados en la parte restante. Sin embargo las partes no
observadas solamente podrán ser promulgadas si tienen autonomía normativa y su aprobación no altera
su espíritu ni la unidad del proyecto..... En este caso será de aplicación el procedimiento de los decretos
de necesidad y urgencia.”; ya que los incisos e), punto 4, y m) del art. 1 del proyecto de ley 25063
constituyen un todo inescindible (gravar la medicina prepaga al 10,5 %). Por esta razón el procedimiento
correcto a aplicar sería el del art 83 de la C.N. (“.......vuelve con sus objeciones a la Cámara de
origen”.......) y no la promulgación parcial o bien acudir a los decretos de necesidad y urgencia (vedados
para la legislación en materia tributaria).
•El ejecutivo al haber determinado la elevación de la alícuota fijada por el Congreso, vía el veto de la
alícuota reducida, alteró un aspecto determinante del proyecto cuyo discernimiento y presición, en virtud
del principio de reserva o legalidad tributaria, únicamente compete a la esfera del atribuciones del Poder
Legislativo (viola lo prescripto por el art 99 inc 3) de la C.N y es nulo de nulidad absoluta por legislar sobre
una materia vedada al Ejecutivo).
•La inconstitucionalidad del decreto 1497/98 que dispuso la promulgación parcial, hace que se encuentre
vigente el último párrafo del punto 7 del inc. h), del primer párrafo del art 7 de la ley de Iva que establecía
la exención en IVA para los servicios de medicina prepaga. Sólo se grava la medicina prepaga al 10,5 %
desde la promulgación de la ley 25239 ya que esta ley no puede ser retroactiva, ni sanear los vicios de la
ley 25063.
SENTENCIA. Se confirma la sentencia del tribunal inferior que resuelve que el Decreto 1517/98 que
promulgaba la ley 25063 es inconstitucional en lo referente a la gravabilidad de la medicina prepaga,
actividad que se mantiene exenta hasta la sanción de la ley 25063.

2. Decretos de Necesidad y Urgencia. La Constitución Nacional prohíbe en una situación extrema como
son los casos de necesidad y urgencia que el ejecutivo legisle en materia tributaria, mucho más esa
prohibición debe aplicarse a una situación menos rigurosa como lo es una situación de emergencia
pública. Es decir, la prohibición debe extenderse a todo decreto del ejecutivo.
*“Video Club Dreams vs. Instituto Nacional de Cinematografía”, del 6 de junio de 1995. Fallos:
318:1154,
Hechos Principales
El “Video Club Dreams” entabla una acción de amparo alegando que los decretos N° 2736/91 y 949/92 del
Poder Ejecutivo son inconstitucionales por cuanto crean impuestos, determinan los sujetos obligados al
pago, fijan la base imponible y la alícuota correspondiente, erigiendo al Instituto Nacional de
Cinematografía en juez administrativo con facultades de control y fiscalización.
Los decretos cuestionados ampliaban a la “venta o locación de todo videograma” un impuesto que ya
estaba establecido por ley 17741 para las entradas de los cines. Su destino era el “Fondo de fomento
cinematográfico”. La ley (que se ve ampliada por los decretos cuestionados) también disponía que: La
aplicación, percepción y fiscalización del impuesto esta a cargo del Instituto Nacional de Cinematografía,
el que establecerá la forma y el plazo en que los responsables deberán ingresarlo, así como las normas
de liquidación y multas por omisión o defraudación.
Llega a conocimiento de la corte en virtud del recurso extraordinario interpuesto por la Procuración del
Tesoro de la Nación contra la sentencia de la Cámara, confirmatoria de la de Primera instancia que
declaró inconstitucional los decretos 2736/91 y 949/92. La corte confirma.
Normas en Juego: arts. 19, 4, 17, 52, 75 inc. 2, 76 y 99 inc. 3 de la C.N.
Holding. 1. Se desechan los agravios expresados por la recurrente de que la actora habría ido en contra
de sus propios actos por cuanto se registró y pagó el impuesto cuestionado, pues tales circunstancias no
traducen una clara voluntad de someterse a las normas de los decretos impugnados.
2. Los mismos emplazan al titular del video club como agente de percepción y lo someten a una serie de
obligaciones cuyo incumplimiento acarrea sanciones legales, lo que evidencia el interés jurídico de dicho
titular en hacer caer ese régimen.
3. Corresponde a la Corte el estudio de las circunstancias de hecho que justifican la adopción de decretos
de necesidad y urgencia, lo que no implica un juicio de valor acerca del mérito, oportunidad o conveniencia
de la medida, sino que deviene imprescindible para admitir o rechazar el ejercicio de la función legislativa
por parte del Poder Ejecutivo.
4. El decreto 2736/91, con las modificaciones introducidas por decreto 949/92, en cuanto crea un hecho
imponible distinto del previsto por la ley 17.741 no es compatible con nuestro régimen constitucional, sin
que la circunstancia de su recíproca vinculación o parecido permita obviar los alcances del principio de
legalidad.
5. "No obsta a la conclusión precedente el hecho de que el decreto sea de los llamados de necesidad y
urgencia, ya que, aun cuando la Corte reconoció en el caso "Peralta" la validez de una norma de ese tipo,
en esa oportunidad se señaló que "en materia económica, las inquietudes de los constituyentes se
asentaron en temas como la obligada participación del Poder Legislativo en la imposición de
contribuciones (art. 67, inciso 2), consustanciada con la forma republicana de gobierno" (cons.22)".
*Doctrina de la Corte: del principio de legalidad en materia impositiva resulta la invalidez de los decretos
de necesidad y urgencia que establecen impuestos, pues son inidóneos para crear los mismos. Así, el
poder administrador no puede recaudar ninguna contribución que no haya sido creada por acto legislativo
formal.
* Antes de la reforma se admitía la validez de los decretos de necesidad y urgencia ante temas de política
económica, teniendo en cuenta la situación de riesgo social inminente. Pero dada la reforma constitucional
la letra de la misma es clara: no se admiten tales decretos en materia tributaria.
Disidencia parcial del Dr. Moline o`Connor: (confirma la resolución apelada con sus argumentos) deja
sentado que el principio de reserva de ley tributaria, de rango constitucional y propio del Estado de
Derecho, únicamente admite que una norma jurídica con la naturaleza de ley formal tipifique el hecho que
se considera imponible y que constituirá la posterior causa de la obligación tributaria, por más que se
motive la resolución adoptada en genéricas pautas de política fijadas por las autoridades económicas y la
existencia de un estado de calamidad económica interna.

*“Luisa Spak de Kupchik y Otro vs. Banco Central de la República Argentina y otro”, del 17 de marzo
de 1998. FalIo 321 :366.
Hechos Principales. Se demanda al Estado Nacional y al BCRA por repetición de lo retenido por este
último en concepto del gravámen sobre los activos financieros (Bonex) dispuesto por el Dto. 560/89.
El matrimonio Kupchik era tenedora de Bonex 1987, que bajo el criterio de la ley de emisión 19.686
estaban exentos de todo gravámen. Al sancionarse el Dto. 560/89 se crea un impuesto retroactivo a la
existencia de Bonex al 9/7/89, pero que sería soportado por aquellos que cobraran alguna renta con
posterioridad a su entrada en vigencia. A dicha fecha, la actora se había desprendido de los bonos, pero
igualmente el BCRA en su carácter de agente de retención, retiene el impuesto al momento de efectuar el
pago de los intereses del cupón nº 4, en septiembre de 1989.
Se pide la inconsitucionalidad del gravámen por afectar el ppio de legalidad, por su retroactividad y
confiscatoriedad. El Estado argumenta la ratificación textual del Dto. por la Ley 23.757 y, además, que se
trataba de un DNyU.
Normas en Juego: Dto. 560/89 (B.O. 22/8/89). Ley 23.757 B.O. 18/12/89). Ley 19.686. Arts. 4º, 75 inc 2, 99
inc 3 C.N. por cuanto se determina un tributo por vía del DNyU, afectando el ppio de legalidad y reserva de
ley en materia tributaria. También está en juego el 17 C.N., porque la retroactividad está afectando un
derecho patrimonial adquirido.
Holding. 1.- Los principios y preceptos constitucionales prohíben a otro Poder que el Legislativo la
creación de impuestos, contribuciones y tasas.
2.- Ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la prexistencia de una disposición legal encuadrada
dentro de los preceptos y recaudos constitucionales (Causa Eves).
3.- Admitir la ratificación posterior de la ley 23.757 violaría la protección constitucional de derechos
patrimoniales adquiridos (art. 17 CN), carácter que se reconoce a aquellas situaciones que han sido
definitivamente concluidas al amparo de la legislación precedente.
Por ende, se declara la inconstitucionalidad del decreto 560/89.
Obiter Dictum. Del principio de legalidad en materia tributaria resulta la invalidez de los decretos de
necesidad y urgencia que establecen impuestos (fallo Peralta y Video Club Dreams). El Tribunal niega que
razones de “necesidad y urgencia” puedan justificar el establecimiento de cargas tributarias por parte del
Ejecutivo.

2.- Seguridad jurídica y tutela jurisdiccional (Control Jurisdiccional)

En materia tributaria, la creación y percepción de gravámenes están sometidas (como cualquier otro
acto estatal) al control judicial de constitucionalidad. La inconstitucionalidad puede provenir de leyes o
actos violatorios de las garantías constitucionales que en forma directa o indirecta protegen a los
contribuyentes, o también de leyes o actos violatorios de la delimitación de potestades tributarias entre
Nación y provincias.
Este control judicial no se ejerce en forma abstracta sino siempre en un caso concreto.
Sólo es sujeto legitimado para solicitar el control de constitucionalidad judicial, el titular actual de un
derecho que padece agravio por las normas o actos inconstitucionales.
La Corte ha dicho que “lo dispuesto impositivamente por la autoridad competente en ejercicio de
facultades propias, es irrevisable en la instancia judicial en lo concerniente a su oportunidad y acierto”.
El Poder Judicial federal tiene competencia de revisión constitucional en cuanto a los tributos sobre
los cuales legisla la Nación. El Poder Judicial provincial, en cambio, juzga sobre la constitucionalidad de
los gravámenes provinciales y municipales sin perjuicio del recurso extraordinario ante la Corte.

*Fallo Cine Callao. Debido a la falta de suficientes salas de teatro, los artistas del espectáculo sufrieron
una grave crisis ocupacional. Circunstancia por la cual, el Poder Legislativo dictó la Ley Nº 14.226, la cual
declara obligatoria la inclusión de espectáculo de variedades en los programas de las salas
cinematográficas de todo el territorio de la Nación. La norma anteriormente mencionada prohibió cobrar al
público una suma extra por los números ofrecidos, por lo que las empresas cinematográficas debían
soportar los gastos adicionales. Esto último fue posteriormente modificado por la Resolución Nº 1.446/57
que autorizó a cobrar por separado los ‘actos en vivo’.
La S.A. propietaria del Cine Callao se rehusó a cumplir la norma citada, por lo cual, la Dirección Nacional
de Servicio de Empleo la intimó para que iniciase la presentación de los ‘números en vivo’.
A pesar de la intimación, la S.A continuó incumpliendo la norma, motivo por el cual la D.N.S.E. inició un
sumario administrativo. En dicho acto administrativo se le impuso a la sociedad una multa y se la obligó a
cumplir con la ley 14.226 bajo apercibimiento de clausura.
Contra esta sentencia, la interesada interpuso recurso extraordinario impugnando la constitucionalidad de
la ley 14.226 por contrariar la garantía de propiedad y el derecho de ejercer libremente el comercio e
industria, ambos consagrados en los artículos 14 y 17 de la Constitución Nacional.
La Corte Suprema confirmó la sentencia recurrida, en primer lugar dejó de lado la concepción limitada de
poder de policía y adoptó una tesis amplia, según la cual los derechos individuales pueden ser restringidos
no sólo por razones de moralidad, seguridad y salubridad pública, sino también con el objetivo de atender
los intereses económicos de la comunidad Art. 67 inc. 16 de la Constitución Nacional.
Esta concepción de poder de policía incluye la facultad de dictar leyes como la 14.226 con la finalidad de
evitar los daños económicos y sociales que genera la desocupación.
“El Poder Judicial no está facultado para pronunciarse sobre el mérito o eficacia de los medios elegidos
por el legislador para alcanzar los fines propuestos. A los jueces sólo les compete verificar que los
derechos afectados no sean desnaturalizados por la norma reglamentaria y que ésta guarde cierta
proporcionalidad con los fines a alcanzar”.
La Corte Suprema verifica en el caso el cumplimiento de los mencionados requisitos y consagra la
constitucionalidad de la norma en base a los siguientes fundamentos, la emergencia ocupacional de los
artistas compromete el patrimonio artístico nacional, y la ley 14.226 lejos de beneficiar a un grupo en
perjuicio de otro, tiende a satisfacer el interés público. Por la afinidad que existe entre las actividades
teatrales y cinematográficas, el sector que debe soportar la carga no ha sido arbitrariamente elegido. La
resolución 1.446/57 estableció que los gastos ocasionados por la presentación de los números adicionales
se trasladen a los espectadores. El empresario puede elegir libremente al artista y la vinculación se
realizará a través de un contrato de locación de obra que no establezca relación de dependencia entre las
partes. La presentación de espectáculos en vivo se realiza en el intervalo que precede a las exhibiciones
cinematográficas, por lo tanto pueden explotarse en las horas y condiciones habituales. Por todo esto la
norma no lesiona los derechos de propiedad, ni los de comerciar y ejercer la industria lícita.
La Corte Suprema toma postura hacia la tesis amplia respecto del poder de policía. Los derechos
individuales podrán ser restringidos no sólo por motivos de seguridad, salubridad y moralidad sino también
para salvaguardar los intereses económicos de toda la comunidad.

*Fallos: 312:2490, “Micrómnibus Barrancas de Belgrano S.A.”, del 21 de diciembre de 1989.

HECHOS: La Cámara declaró desierto el recurso de apelación deducido por una empresa de transportes
contra una resolución de la Comisión Nacional de Previsión Social que la obligaba a depositar el importe
de una deuda. Contra ése pronunciamiento se interpuso el recurso extraordinario que en queja llegó a la
Corte Suprema de Justicia de la Nación. El Tribunal hizo lugar a la queja en lo relativo a la procedencia
formal del remedio federal y la desestimó en cuanto a la arbitrariedad invocada.
TEXTO COMPLETO: Buenos Aires, diciembre 21 de 1989. Considerando: 1) Que la Cámara Nacional de
Apelaciones del Trabajo (sala I) declaró desierta la apelación deducida contra la decisión de la Comisión
Nacional de Previsión Social que había desestimado una impugnación articulada por el representante de
la firma "Microómnibus Barrancas de Belgrano S.A.". Contra dicho pronunciamiento el representante de la
citada empresa interpuso recurso extraordinario, cuya denegación originó la presente queja.
2) Que el a quo fundó su decisión en las leyes 18.820 y 21.864 que establecen la obligación de depositar
el importe de la deuda resultante de la resolución administrativa como requisito previo de la procedencia
del recurso ante la justicia del trabajo. El apelante sostiene, en uno de sus agravios, que las citadas
disposiciones legales son contrarias al art. 8°, inc. 1° de la Convención Americana de Derechos Humanos,
aprobada por la ley 23.054, que establece lo siguiente: "Toda persona tiene derecho a ser oída, con las
debidas garantías y dentro de un plazo razonable por un juez o tribunal competente, independiente e
imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la sustanciación de cualquier acusación penal
formulada contra ella, o para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal
o de cualquier otro carácter". El recurrente considera que esta disposición es operativa pues no requiere
de una reglamentación interna para ser aplicada por los jueces al caso de autos.
8) Que la aplicación de la doctrina reseñada al "sub lite" no autoriza a concluir que las leyes impugnadas
resulten violatorias del art. 8°, inc. 1° de la Convención Americana toda vez que el apelante ni siquiera ha
alegado que le fuera imposible, debido al excesivo monto del depósito, interponer el recurso de apelación
previsto en la legislación cuestionada, de tal forma de impedir real y efectivamente el ejercicio de su
derecho. Tal solución se ajusta, por lo demás, a la jurisprudencia dictada por esta Corte en casos similares
al interpretar el art. 18 de la Constitución Nacional.
9) Que, por último, la tacha de arbitrariedad efectuada carece de base para descalificar la solución
adoptada por la alzada, pues aunque el organismo administrativo no hubiera liquidado los recargos de los
aportes omitidos, el recurrente pudo depositar los aportes omitidos si se tiene en cuenta que la autoridad
previsional le hizo saber en su oportunidad la composición nominal de lo adeudado y que, por otra parte,
las pautas para determinar los recargos y actualizaciones correspondientes aparecen claramente fijados
en los arts. 3° de la ley 18.820 y 8° de la ley 21.864.Por ello, se hace lugar parcialmente a la queja, se
declara procedente el recurso extraordinario en lo que respecta al primero de los agravios examinados, se
lo desestima en lo restante y se confirma el pronunciamiento apelado en lo que ha sido materia de
recurso. -- Enrique S. Petracchi. --Augusto C. Belluscio. -- Carlos S. Fayt. -- Jorge A. Bacqué
(El contribuyente debe probar que no puede pagar.)

4.- Capacidad contributiva

S/ Sáinz de Bujanda supone en el sujeto tributario la titularidad de un patrimonio o de una renta, aptos
en cantidad y calidad para hace frente al pago del impuesto, una vez cubiertos los gastos vitales e
ineludibles del sujeto.
Si bien nuestra CN no consagra en forma expresa este principio, sí lo hace implícitamente, este
principio es la base fundamental de donde parten todos los demás principios (generalidad, igualdad,
proporcionalidad y no confiscatoriedad). Numerosos países han incluido la capacidad contributiva como
principio de imposición de los textos constitucionales (como la italiana y la española).
Este principio tiene cuatro implicancias fundamentales:
1) Todos los titulares de medios aptos para hacer frente al impuesto deben contribuir en razón de un
tributo u otro, quedando al margen de la imposición los que cuentan con un nivel económico mínimo.
2) Los de mayor capacidad económica deben tener una participación más alta en las entradas tributarias
del Estado.
3) No pueden seleccionarse como hechos o bases imponibles, circunstancias o situaciones que no sean
abstractamente idóneas para reflejar capacidad contributiva.
4) En ningún caso el tributo o conjunto de tributos puede exceder la razonable capacidad contributiva de
las personas, sino se estaría confiscando su propiedad.

5.- Generalidad
La “generalidad” surge del art 16 CN, significa que cuando una persona se halla en las condiciones
que marcan el deber de contribuir, debe tributar, cualquiera sea su categoría social, sexo, nacionalidad,
edad o estructura jurídica. Lo que afirma, es que tributen todos los que están incluidos en el ámbito de la
capacidad contributiva por la ley, cualquiera que sea el carácter del sujeto, categoría social, sexo,
nacionalidad, edad o estructura. Alude a un aspecto negativo “nadie debe ser eximido por privilegios
personales, de clase, linaje o casta”, surge del art. 16 CN.
El límite de la generalidad está constituido por las exenciones y beneficios tributarios, conforme a las
cuales ciertas personas no tributan o tributan menos pese a configurarse el hecho imponible. Estas
excepciones y beneficios, sin embargo, tienen carácter excepcional y se fundan en razones económicas,
sociales o políticas, pero nunca en razones de privilegios, y la facultad de otorgamiento no es omnímoda.
La Corte entendió que “el Congreso puede eximir de gravámenes fiscales (nacionales, provinciales
o municipales) si lo estimare conveniente para el mejor desempeño y funcionamiento de un servicio de
interés nacional que el mismo Congreso puede autorizar en ejercicio de la facultad que le confiere el art.
75, inc. 18”.

6.-Razonabilidad
La Doctrina ha estudiado este principio, llamado “garantía innominada de la razonabilidad”. Se
sostiene que la mera legalidad es insuficiente si el contenido de la actividad estatal, ya sea legislativa,
ejecutiva o judicial, choca contra la razonabilidad, Todo acto para ser constitucionalmente valido debe ser
razonable.
 El sustento constitucional de esta garantía también lo encontramos en el art. 28 en cuanto dispone “los
principios, garantías y derechos reconocidos en los anteriores artículos no podrán ser alterados por las
leyes que reglamentan su ejercicio”.
Desde el punto de vista tributario, no es otra cosa que la exigencia de que dicho tributo sea formalmente
legal e intrínsecamente justo.

7.- No confiscatoriedad
La CN asegura la inviolabilidad de la propiedad privada, su libre uso y disposición, y prohíbe la
confiscación” (Art 14 y 17 CN)
La CSJN ha sostenido que los tributos son confiscatorios cuando absorben una parte sustancial de la
propiedad o de la renta. La razonabilidad de la imposición se debe establecer en cada caso concreto,
según exigencias de tiempo y lugar y según los fines económico-sociales de cada impuesto. También
afirmo que la facultad de establecer impuestos es esencial para la existencia del gobierno, pero ese poder,
cuando es ilimitado en cuanto no hay razonabilidad en la imposición.
Según Villegas no es aconsejable que el texto constitucional establezca un límite fijo, siendo preferible
el análisis de las situaciones concretas que se presentan. La Corte ha fijado el 33 % como tope de validez
constitucional de ciertos tributos (por ej. impuesto sucesorio que exceda el 33 % del valor de los bienes
recibidos, impuesto inmobiliario que insuma más del 33 % de la renta calculada según el rendimiento
normal medio de una correcta y adecuada explotación, etc.).
Es decir, que el principio exige que la tributación se adapta a la capacidad económica de los
contribuyentes, donde la capacidad pueda ser disminuida, pero sin destruirla y sin que pierda a posibilidad
de persistir generando riquezas. Es decir, que la confiscatoriedad se configura cuando el tributo excede la
capacidad contributiva del contribuyente, disminuyendo su patrimonio e impidiéndole ejercer su actividad,
ya sea a causa de un tributo puntual o ante la concurrencia de tributos que individualmente pueden ser
inobjetables pero que en concurrencia con otros, en su conjunto, se tornan imposibles de soportar por el
contribuyente.

8.- Igualdad
El art. 16 de la CN establece que “la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas”. No se
refiere este principio a la igualdad numérica o aritmética, que daría lugar a injusticias, sino a la necesidad
de asegurar el mismo tratamiento a quienes están en análogas situaciones o circunstancias (con igual
capacidad contributiva).
La jurisprudencia ha admitido la posibilidad de que el legislador, en procura de los fines del art. 75,
inc.18 (prosperidad, progreso y bienestar), pueda disponer distingos entre los contribuyentes, siempre que
sean razonables y no arbitrarios (distinción entre personas físicas y sociedades, entre propiedades
urbanas y rurales, entre compañías extranjeras y nacionales, etc.) que no respondan a propósitos de
injusta persecución o indebido beneficio.

*Fallos: 138:313, “Don Ignacio Unanue y otros contra la Municipalidad de la Capital, sobre
devolución de dinero proveniente del impuesto a los studs”, del 20 de agosto de 1923.
Tribunal: Corte Suprema de Justicia de la Nación. Devolución de pesos por impuesto sobre los studs.
Hechos principales y alegatos: Se ha cobrado un impuesto sobre locales para studs de $ 100 por cada
caballo de carrera que alojen. Este impuesto es ilegal pues en realidad constituye un impuesto sobre los
caballos que no esta autorizado por la Ley Orgánica Municipal.
Este impuesto es además repugnante al Principio de igualdad porque no se aplica a todas las caballerizas
sino exclusivamente a los destinados a caballos de carrera.
Normas en Juego: 1- el impuesto es repugnante al precepto del articulo 67 inc. 27 de la Constitución
Nacional (75 inc. 30) “Facultad del Congreso para ejercer legislación exclusiva sobre la capital”. 2- Art. 16
Constitución Nacional – Principio de Igualdad. La ordenanza municipal viola la Ley Municipal 4058 Art. 14
porque establece un impuesto no establecido en ella y viola el 16 y 75 inc. 30 CN.
Holding: 1- El primer fundamento se trata de una Ordenanza que crea un impuesto no establecido por la
ley municipal, no puede ser revisado esto por la Corte, no afectan cuestiones constitucionales o leyes de
carácter federal. Si bien esto se ha sostenido en que el impuesto viola el articulo 67 inc. 27 C.N., la validez
de la Ordenanza no puede depender de la inteligencia de esta cláusula, sino de la interpretación que hay
que darle a la Ley municipal. Ilegalidad—no puede ser tratada en la Corte.
2- El segundo fundamento, el Principio de Igualdad establece que en condiciones análogas deberán
imponerse gravámenes idénticos a los contribuyentes. Estas clasificaciones de bienes o personas debe
hacerse sobre bases razonables. En este caso no se viola el Principio de igualdad ya que todas las
caballerizas comprendidas en la denominación studs son gravadas sobre base uniforme (N° de caballos
de carrera que alojen). Hay motivos razonables para distinguir entre establecimientos para caballos de
tráfico común y aquellos que cuidan y albergan caballos de carrera (vinculación de unos y otros con el
interés público, cuidados especiales delos de carrera, monto de la pensión etc.)
POR LO TANTO: Se confirma la sentencia en la parte en que ha podido ser materia de recurso.
1° instancia: 1- Lo establecido por la Ordenanza son derechos de inspección y obró dentro de la Ley
Municipal. 2-Agrupar a objetos semejantes para gravarlos es un hecho regular y permitido. POR LO
TANTO: Rechaza la acción contra la Municipalidad.
2° instancia: 1- La Ordenanza grava con un derecho de inspección los locales para studs, es legítimo el
impuesto 2- Principio de Igualdad no es violado porque en condiciones análogas se imponen gravámenes
idénticos. POR LO TANTO: Confirma la sentencia apelada.

9.- Equidad
Como principio de imposición, la equidad vs mas allá del orden positivo, es un criterio superior de justicia.
Existen dos tendencias jurisprudenciales: las que consideran que la falta de equidad genera la
inconstitucionalidad del tributo directamente y los que entienden que no sería revisable judicialmente salvo
que la inequidad tornara al tributo confiscatorio.

10.- Proporcionalidad
La fijación de contribuciones por los habitantes de la nación debe hacerse “en proporción” a sus singulares
manifestaciones de capacidad contributiva. Esto no significa prohibir la progresividad del impuesto, es
decir la elevación de la alícuota a medida que aumenta la cantidad gravada. Surge del art. 4 CN “y las
demás contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso”. La Corte
ha dicho que lo que la CN ha querido establecer no es una proporcionalidad rígida, sino graduada para
lograr la “igualdad de sacrificios en los contribuyentes”. También ha dicho que se funda en la solidaridad
social, en cuanto se exige más a quien posee mayor riqueza en relación con quien posee menos, pues
supone que el rico puede sufragarlo sin mayor sacrificio de su situación personal.

FALLOS
* “Transportes Vidal S.A. v. Provincia de Mendoza”, Fallos: 306:516, sentencia del 31 de mayo de 1984.
Hechos principales. 1) ...Que la empresa promueve demanda de repetición por $a 2.569,00 aduciendo
haber pagado dicho monto en concepto del impuesto provincial a los ingresos brutos, originados por la
actividad de transportador interjurisdiccional durante junio 1979 y marzo de 1980. 2)...Que funda el pedido
de inconstitucionalidad de las leyes locales que rigen el tributo, así como el convenio multilateral que rige
las provincias con la ciudad de Buenos Aires por considerarlos violatorios del art. 67 inc, 12 de la CN,
objeción de la que también considera pasible a la ley 22.006.
Normas en Juego: Ley 22.006, Convenio Multilateral de 1977, Arts. 9, 10, 11, 12, y 67 inc.12 de la
Constitución Nacional. * Fallo citado: CSJN 178:308 – 168:306 – 298:392 “Austral Líneas Aéreas SA c/
Provincia de Mendoza s/ repetición.
Holding. 1)...Que la empresa transportadora realizo el pago del impuesto a la Provincia de Mendoza por
bienes trasportados entre distintas jurisdicciones, calculando el impuesto a los ingresos brutos en función
de lo dispuesto por el Art. 9 del convenio multilateral del 18 de agosto de 1977, es decir, tomando en
cuenta el valor de los pasajes y los fletes percibidos o devengados en la provincia. Que el legislador
nacional faculto por medio de la ley 22.006 a gravar el transporte interjurisdicional conforme aquel
convenio multilateral.
2) ...Que la inequívoca intención constitucional de eliminar los gravámenes discriminatorios infiérase a la
de preservar a las actividades que alcancen a dos o mas jurisdicciones del riesgo a que puedan verse
sometidas a una múltiple imposición que las obstruya o encarezca como resultado de aplicar tributos
semejantes sobre la misma porción de la base imponible. Que esto ciertamente no significa que se
hubiese invalidado la facultad de las provincias de gravar sus actividades.
3)...Que en merito de lo expuesto, la corte en base a una nueva conformación realiza un cambio radical en
su posición anterior en la que las normas constitucionales sustraían la posibilidad que las provincias
dispongan del poder de imposición en el comercio interestadual.
4)...Que en tal sentido la actora sustenta su pretensión en la descripción del Art. 67 inc, 12 de la CN con
arreglo a la actividad que desarrolla, no habiendo probado que el tributo que pago importa un trato
discriminatorio respecto de otras empresas que realicen transporte en la provincia, ni que la exigencia del
citado gravamen sea causa de múltiple imposición provincial. Tampoco pudo demostrar que el tributo
encarezca la actividad al punto de tornar oneroso o inconveniente al transito en la provincia.
5)... Que cabe concluir que el impuesto a los ingresos brutos aplicados en la Provincia de Mendoza
conforme la autorización del legislador nacional por la ley 22.006 que regula el convenio multilateral para
las imposiciones interjurisdicionales del impuesto a los ingresos brutos. Por ello se decide rechazar la
demanda impuesta por Transporte Vidal SA.

*Fallos: 323:3012, “López, Iván Alberto c/ANSES s/impugnación de deuda”, del 10 de octubre de 2000.
SUMARIOS: Si bien es cierto que se ha admitido reiteradamente que la exigencia de depósitos previstos
como requisito de viabilidad de los recursos de apelación no es contraria a los derechos de igualdad y
defensa en juicio, también lo es que esta Corte ha aceptado la posibilidad de atenuar el rigorismo del
principio solve et repete en eventuales supuestos de excepción que involucren situaciones patrimoniales
concretas de los obligados, a fin de evitar que ese pago previo se traduzca en un real menoscabo de
derechos.
TEXTO COMPLETO: Considerando:
I. Que contra el pronunciamiento de la sala I de la Cámara Federal de la Seguridad Social que declaró
desierto el recurso deducido respecto de la resolución 022/95 de la Dirección General Impositiva a raíz de
no haberse integrado el depósito previo de los arts. 15 de la ley 18.820, 12 de la 21.864 y 26 de la 24.463,
la actora dedujo el remedio Federal cuya denegación motiva la presente queja.
II. Que, a tal efecto, el a quo sostuvo que no se había acreditado la imposibilidad de cumplir con el
requisito formal exigido para la apertura de la instancia judicial, pues el informe contable acompañado
como prueba no bastaba para eximir al recurrente del cumplimiento del referido recaudo.
III. Que, por su lado, el recurrente estima que carece de razonabilidad y debe ser revocada la sentencia
que omitió examinar adecuadamente el informe acompañado pues la decisión del a quo carece de
fundamentos mínimos suficientes, con exigencias exorbitantes para un albañil (o pequeño constructor sin
título) de una ciudad pequeña de la Provincia de Buenos Aires (Las Flores), ya que ni vendiendo todo el
patrimonio forjado con su vida de trabajo llegaría a cancelar la deuda que las actas establecen.
IV. Que no obstante que los planteos propuestos remiten al estudio de cuestiones de hecho, prueba y
derecho procesal, temas ajenos -como regla y por su naturaleza- a la instancia del art. 14 de la ley 48, ello
no impide la apertura de la vía de excepción pues al valorar la eficacia probatoria del informe de
contabilidad presentado, lejos de puntualizar en que radicaba la deficiencia de esa prueba, la alzada se
limitó a expresar dogmáticamente que era una pieza insuficiente para acreditar la imposibilidad económica
de efectuar el depósito exigido como requisito previo.
V. Que los aspectos señalados demuestran que la negativa a admitir cualquier consideración respecto de
la verosimilitud de las manifestaciones del peticionario -más allá de ciertas omisiones en las que podría
haber incurrido al ofrecer la prueba documental- importa un excesivo rigor en el tratamiento de temas
conducentes con menoscabo del derecho de defensa en juicio (Fallos: 247:181; 256:38; 261:101; 302:821;
307:1963; 313:914).
VI. Que, en efecto, si bien es cierto que se ha admitido reiteradamente que la exigencia de depósitos
previstos como requisito de viabilidad de los recursos de apelación no es contraria a los derechos de
igualdad y defensa en juicio (Fallos: 155:96; 261:101; 278:188; 307:1753), también lo es que esta Corte ha
aceptado la posibilidad de atenuar el rigorismo del principio solve et repete en eventuales supuestos de
excepción que involucren situaciones patrimoniales concretas de los obligados, a fin de evitar que ese
pago previo se traduzca en un real menoscabo de derechos (Fallos: 322:1284, entre otros).
En tales condiciones, procede hacer lugar al recurso extraordinario pues los agravios del apelante revelan
el nexo directo e inmediato entre lo decidido y las garantías constitucionales que se invocan como
vulneradas (art. 15 ley 48).
Por ello, se declara admisible el recurso y se deja sin efecto el pronunciamiento recurrido. Vuelvan los
autos al tribunal de origen para que, por medio de quien corresponda, se dicte un nuevo fallo de acuerdo
con lo expresado.
Notifíquese y remítase.- Eduardo Moliné O'Connor.- Carlos S. Fayt.- Augusto C. Belluscio.- Enrique S.
Petracchi.- Antonio Boggiano.-Guillermo A.F. López.-Adolfo R. Vázquez.- Gustavo A. Bossert.

M. 2116. XLII. “Miyazono, Ricardo s/ quiebra s/ incidente de verificación por Fisco Nacional A.F.I.P”.
Buenos Aires, 23 de junio de 2011
CSJN. QUIEBRAS Y CONCURSOS. Verificación de créditos. Impuesto a las ganancias. Venta de
acciones. Donaciones y condonaciones de deudas. Principio de la realidad económica. Artículo 2 de la Ley
Nº 11.683.
Vistos los autos: “Miyazono, Ricardo s/ quiebra s/ incidente de verificación por Fisco Nacional A.F.I.P.”.
Considerando:
1) Que la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Comercial (Sala B), en lo que interesa, confirmó la
sentencia de la anterior instancia en cuanto rechazó la verificación de los créditos invocados por la
Administración Federal de Ingresos Públicos, en lo relativo a los tributos determinados sobre la base de
considerar gravado el producto de las ventas de las acciones que poseía el fallido de las sociedades
anónimas Lofirme y Transalud -realizadas en 1997- y de donaciones y condonaciones de deuda que
tuvieron lugar durante el período fiscal 1999.
2) Que para decidir en el sentido indicado, el a quo consideró que no fue acreditada por el Fisco la
legitimidad y existencia de tales créditos. En ese sentido, en relación a las donaciones recibidas por el
fallido y a las remisiones de deudas que aquél mantenía, señaló que la prueba de la simulación de tales
actos no podía ser suplida por el principio de la realidad económica -Artículo 2 de la Ley Nº 11.683- ya que
éste opera una vez que la prueba reunida permite descartar la forma jurídica negocial aplicada por su
falsedad, en tanto que el monto de la donación no puede hacer suponer su falsedad o inexistencia pues
“la desconfianza acerca de que una parte done a otra una parte importante de su patrimonio, no puede
hacer prevalecer a los prejuicios por sobre las leyes en su contexto fáctico” (fs. 956).
Por otra parte, afirmó “que de modo alguno resulta suficiente que existan indicios que logren crear
presunciones en contra de la existencia y legitimidad de las operaciones de venta de las empresas
referidas” (fs. 956).
3) Que contra ese pronunciamiento, el Fisco Nacional interpuso recurso extraordinario que fue concedido
por el a quo mediante el auto de fs. 1050/1051 -en razón de que el recurrente ha cuestionado el alcance y
la aplicación de las Leyes Nº 11.683 y Nº 20.628, que revisten naturaleza federal- y resulta formalmente
admisible según el Artículo 14, inc. 3, de la Ley Nº 48. Por lo demás, en razón de que la aludida cuestión
federal se encuentra inescindiblemente unida a la apreciación de ciertos aspectos fácticos, corresponde
tratar en forma conjunta ambos extremos (confr. doctrina de Fallos: 314:529; 321:703, entre muchos
otros).
4) Que con posterioridad al dictamen emitido por la señora Procuradora Fiscal (fs. 1074/1076), la señora
Raquel Emilse Oddone de Ostry (que había sido citada en estos autos como tercero -Artículo 94 del
Código Procesal Civil y Comercial de la Nación- por el juez de primera instancia) hace saber al Tribunal
que se ha acogido a los beneficios dispuestos en el régimen de regularización impositiva previsto por la
ley 26.476 y sus normas reglamentarias -en particular, el Artículo 10 de la Resolución General AFIP Nº
2.650- en el que ha incluido los créditos que el organismo recaudador pretende verificar en este incidente.
Por lo tanto, al considerar que la AFIP ha quedado de ese modo totalmente desinteresada de su reclamo
respecto del fallido, solicitó que se declarara abstracta la cuestión planteada por dicho organismo. A su
vez, el fallido manifestó su conformidad con la aludida presentación (confr. fs. 1077/1078 y 1107/1114).
Por su parte, el ente fiscal se opuso a que la pretensión que ha planteado en este incidente sea declarada
abstracta, pues hasta tanto no se abonen la totalidad de las cuotas su parte no puede considerarse
desinteresada. Puso de relieve asimismo que en las actuaciones judiciales no hay constancias de solicitud
de avenimiento, como lo requiere el Artículo 10 de la Resolución General Nº 2.650 (confr. fs. 1121/1122).
La sindicatura coincidió con el criterio sostenido por la AFIP en cuanto a que la obligación no se
encontraba extinguida y a que, por lo tanto “la verificación pendiente por vía de revisión mantiene su
vigencia” (fs. 1126).
En tales condiciones, al resultar correctas las observaciones formuladas por el organismo recaudador y
por la sindicatura, corresponde que el Tribunal se pronuncie sobre el recurso extraordinario concedido por
el a quo mediante el auto de fs. 1050/1051, sin perjuicio de lo que puedan decidir en su momento los
jueces de las anteriores instancias respecto de la incidencia que en la prosecución del juicio pueda tener
la aludida presentación de fs. 1107/1114.
5) Que el Artículo 2 de la Ley Nº 11.683 establece que para “determinar la verdadera naturaleza del hecho
imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen,
persigan o establezcan los contribuyentes. Cuando éstos sometan esos actos, situaciones o relaciones a
formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice
para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes se
prescindirá en la consideración del hecho imponible real, de las formas y estructuras jurídicas
inadecuadas, y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras
que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les
permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos”.
6) Que sobre la base de lo dispuesto en esa norma -que establece el principio de la “realidad económica”-
el Fisco Nacional recalificó los actos que según las formas jurídicas adoptadas por los contribuyentes
constituían meras liberalidades a favor del fallido -donaciones y remisiones de deudas no alcanzadas por
el impuesto a las ganancias- por considerar que en realidad se trataba del pago de honorarios y
gratificaciones gravados en los términos de lo dispuesto por el Artículo 79, inc. f, de la ley de ese tributo.
7) Que al respecto cabe señalar que de la investigación llevada a cabo por el organismo recaudador (cfr.
fs. 534 y sgtes.) surge que, durante el año 1999, el señor Miyazono recibió una donación de $ 20.000.000
que le efectuó la señora Raquel Emilse Oddone de Ostry, y además le fue condonada una deuda por $
8.073.147 que mantenía con Bolland y Cía. S.A., la que fue asumida por la misma señora Oddone de
Ostry, quien también, según un “acuerdo de condonación” del 15 de octubre de 1999 asumió como propios
los retiros realizados por Miyazono de la firma Petrolera San Jorge S.A. por $ 14.086.996,09. Por su parte,
el señor Norberto Priú le condonó a Miyazono una deuda por $ 15.620.084 que éste mantenía con la
mencionada sociedad al 30 de julio de 1999 y otra por $ 58.118 que mantenía con Bolland y Cía S.A. al 30
de septiembre de ese año, asumiendo ambas el nombrado Priú. Además, este último condonó a Miyazono
otra deuda por $ 7.388.326,40, proveniente de ejercicios anteriores, y le efectuó una donación por $
19.524.155,30, correspondiente al valor histórico de diferentes inversiones en custodia del contribuyente,
que Priú había incluido en su declaración jurada del impuesto sobre los bienes personales al 31 de
diciembre de 1998. A su vez, el Señor Ferioli le condonó al fallido una deuda por $ 7.150.000 que
mantenía con él. El organismo recaudador puso de relieve que la señora Oddone de Ostry y el señor Priú
eran en partes proporcionales propietarios del paquete accionario de Petrolera San Jorge S.A., sociedad
de la que el señor Ferioli era presidente y el señor Miyazono director; y que en esa época se llevó a cabo
la venta de las acciones de esa sociedad a Chevron Canada Resources Limited. La AFIP examinó los
términos del respectivo convenio de venta, al que calificó como una operación “por demás rentable” para
los accionistas (fs. 540) y destacó - entre otras circunstancias- que una de las condiciones para
concretarla era que aquéllos debían obtener la renuncia de Miyazono al cargo de director, que de acuerdo
al contrato de venta no podían pagársele honorarios extraordinarios, y que dentro de los importes
condonados existían sumas que Miyazono había retirado de la empresa en concepto de adelanto de
honorarios. En tal contexto, el ente recaudador llegó a la conclusión de que no era admisible el tratamiento
de “rentas exentas”, provenientes de “ayuda personal y amigable” invocada por Miyazono, y que
correspondía asignar a ellas -como se señaló- el carácter de ganancias de la cuarta categoría,
comprendidas en el Artículo 79, inc. f, de la Ley Nº 20.628 y sus modif.
8) Que, las circunstancias reseñadas en el considerando que antecede constituyen motivo suficiente para
que el organismo recaudador se encontrara facultado, sobre la base del mencionado principio de la
realidad económica, a desconocer el carácter de meras liberalidades, no gravadas por el impuesto a las
ganancias de las donaciones y remisiones de deuda a las que se hizo referencia, y a recalificar los actos,
considerando que se trata de ganancias de la cuarta categoría. Por lo tanto, el a quo no pudo, como lo
hizo, mediante afirmaciones meramente dogmáticas, desestimar la pretensión del organismo recaudador,
sino que se imponía que efectuara un circunstanciado examen del material probatorio reunido en la causa
a fin de establecer si la recalificación efectuada por aquel organismo -y la consiguiente determinación del
impuesto- fue correctamente realizada, es decir, si la totalidad de los hechos invocados por la
administración fiscal permitían sustentar -aunque lo fuese en los términos del Artículo 163 del Código
Procesal Civil y Comercial de la Nación-, la conclusión acerca de que las formas jurídicas adoptadas por el
contribuyente eran manifiestamente inadecuadas para traducir la verdadera sustancia económica de los
actos realizados (Artículo 2 de la Ley Nº 11.683).
9) Que a análoga conclusión cabe llegar respecto del producto de la venta de las acciones de las
sociedades Lofirme S.A y Transalud S.A., que Miyazono declaró como “rentas exentas”.
10) Que, en efecto, en el caso de la primera, el organismo recaudador (confr. fs. 551 y sgtes.) observó, en
síntesis, lo siguiente: (i) que la venta la realizó el 26 de septiembre de 1997 en la suma de $ 2.000.000
habiéndose atribuido como costo de adquisición $ 20.000, (ii) que en cuanto al costo computado y al
respaldo de la propiedad de las acciones, el contribuyente exhibió y aportó fotocopia sólo de un contrato
de compra parcial del 33% del capital social -en copia simple- sin certificación de firmas ni intervención de
escribano público, fechado el 10 de enero de 1997, cuyo vendedor fue el señor Néstor Martín Bonilla por
la suma de $ 10.000 abonada en ese acto, (iii) que a su vez Miyazono no exhibió, documentación
respaldatoria de la compra de las restantes acciones vendidas; (iv) que transcurridos 8 meses vendió tales
acciones en la suma de $ 2.000.000, tratándose de una sociedad que no había desarrollado actividad
alguna por falta de capital de trabajo y ni estaba inscripta ante los registros de la AFIP y de la Inspección
General de Justicia; (v) que el comprador fue Bolland y Cía. S.A. de la cual el señor Miyazono era director
titular y cuyos accionistas, eran Ostry y Priú; y (vi) que la firma adquirente declaró no disponer de ninguna
información acerca de Lofirme S.A con excepción del domicilio legal, por otra parte coincidente con el del
señor Mattera firmante de los Estados Contables de Bolland y Cía S.A.
11) Que con relación a Transalud S.A., en el acto administrativo se cuestiona la operación de venta de las
acciones por parte de Miyazono, en razón de que ésta se habría producido a sólo tres meses de
constituida la sociedad y a un precio 834 veces mayor que el valor original “lo que constituye una
sobrevaluación injustificada que no refleja la realidad económica, por cuanto la firma ni siquiera había
iniciado operaciones a la fecha de la venta, ni tampoco se habían producido cambios patrimoniales que lo
avalaran” (fs. 558). A ello agregó que los estados contables, tanto a la fecha de la enajenación, como así
también todos los posteriores, arrojaron resultados negativos, que fueron absorbidos con aportes
irrevocables, en su mayoría provenientes del señor Miyazono, lo que consideró inexplicable pues su
participación accionaria se había reducido al 10% tras la venta efectuada inmediatamente después de
constituida la sociedad.
Finalmente, consideró “por demás llamativo” que tanto en el caso de Lofirme S.A. como en el de Transalud
S.A. las acciones vendidas por el Sr. Miyazono confluyeron directamente en un mismo comprador: Bolland
y Cía S.A. quien, a su vez, transfirió la totalidad de la inversión a sus accionistas o miembros del directorio.
12) Que a raíz de tales consideraciones, el organismo recaudador impugnó las rentas exentas declaradas
por Miyazono -$ 2.000.000 por la venta de las acciones de Lofirme S.A. y $ 3.995.000 en lo referente a las
de Transalud S.A.- y las consideró diferencias patrimoniales no justificadas del período fiscal 1997, más un
diez por ciento en concepto de renta dispuesta o consumida, con sustento en el Artículo 18 de la Ley Nº
11.683.
13) Que -como se señaló supra- con relación a este aspecto de la litis, la decisión de la cámara, en tanto
se funda en la dogmática afirmación de “que en modo alguno resulta suficiente que existan indicios que
logren crear presunciones en contra de la existencia y legitimidad de las operaciones de venta de las
empresas referidas” (fs. 956) sin dar argumentos que sustenten tal aseveración y sin considerar las
concretas razones dadas por el organismo recaudador a fin de negar a los ingresos obtenidos por el fallido
el carácter de rentas exentas (fs. 956) presenta deficiencias similares a las señaladas anteriormente en el
considerando 8.
14) Que por último, con referencia a la causa penal -invocada por el fallido- en la que se investiga la
posible comisión de uno o más delitos de evasión tributaria previstos en la Ley Nº 24.769, el Tribunal
coincide con lo señalado por la señora Procuradora Fiscal en cuanto a que lo decidido en tales
actuaciones no condiciona la procedencia de la presente verificación de créditos -en la que no es objeto
de examen la eventual conducta delictiva del fallido- ya que aun el sobreseimiento definitivo en aquella
causa sólo descartaría la imputación de que el acusado hubiese procedido con culpa capaz de fundar una
condena por los aludidos delitos. En tal sentido, cabe agregar que en la sentencia dictada por el Juzgado
Nacional de Primera Instancia en lo Penal Económico Nº 6 -obrante en copia a fs. 921/936- se señaló la
distinción entre los medios de prueba y “paradigmas legales” que son aceptables para tener por
configurado el hecho imponible y determinar el impuesto - inclusive mediante la construcción de
presunciones- pero que no son extrapolables al campo penal como único sustento de una imputación de
esa naturaleza, pues a tal fin son necesarios otros elementos de prueba que permitan acreditar la
existencia de una actividad dolosa tendiente a defraudar los intereses del Fisco.
Por ello, de conformidad con lo dictaminado por la señora Procuradora Fiscal, se declara formalmente
admisible el recurso extraordinario, y se revoca la sentencia apelada. Con costas. Vuelvan los autos al
tribunal de origen a fin de que, por quien corresponda, se dicte un nuevo pronunciamiento con arreglo a lo
expresado en el presente. Notifíquese y devuélvase.
Elena I. Highton de Nolasco - Carlos S. Fayt - Enrique Santiago Petracchi - Juan Carlos Maqueda - E.
Raúl Zaffaroni (en disidencia) - Carmen M. Argibay.
Disidencia del Señor Ministro Doctor Don E. Raúl Zaffaroni,
Considerando:Que el recurso extraordinario es inadmisible (Artículo 280 del Código Procesal Civil y
Comercial de la Nación). Por ello, se desestima el recurso planteado. Notifíquese y devuélvase.
E. Raúl Zaffaroni.