Professional Documents
Culture Documents
- support de curs-
CAPITOLUL I
AUDITUL FINANCIAR:
concept, tipuri, rol
-scopul examinãrii unei informatii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia;
Denumirea simplã de "audit financiar" poate fi folositã pentru a desemna numeroase alte
misiuni ca, de exemplu:
-auditul financiar asupra conturilor de clienti pentru a verifica dacã evaluarea creantelor
îndoielnice s-a fãcut de o manierã prudentã etc.
Din cele prezentate rezultã cã sintagma "audit financiar" este mult mai
cuprinzãtoare decât cea de "audit statutar".
Reglementarea europeanã (Directiva a VIII-a) si reglementãrile nationale se
referã numai la auditul statutar, adicã auditul asupra situatiilor financiare ale entitãtii.
Confuzia creatã între auditul financiar si auditul statutar a stat la baza unor
mãsuri cum ar fi desfiintarea cenzorilor în întreprinderile care sunt supuse auditului
financiar.
"Auditul de gestiune" are ca obiectiv fie gãsirea de probe ale unei fraude, fie de a
aduce o judecatã criticã asupra unei operatiuni de gestiune sau asupra performantelor
unei entitãti sau a unui grup de entitãti.
Auditul tinde a se generaliza la numeroase domenii care nu au raporturi directe cu
situatiile financiare ale întreprinderii(social,de calitate ,de mediu,etc...); în acest caz, el
desemneazã diagnosticul de organizare si de gestiune si în mod deosebit controlul
procedurilor si maniera în care organismul (întreprinderea) actioneazã în raport cu
atributiile si obiectivele acesteia;
Clasificarea auditurilor se face în functie de obiectivele urmãrite si în functie de
specialistii care le realizeazã,astfel:
Auditorul extern(financiar) :
- obligatoriu -daca entitatea indeplineste conditiile legale care prevad expres
aceasta(statutar) ;
- optional – in toate celelalte cazuri.
Auditorul extern(financiar) este o persoana fizica ori juridica care isi exercita
prerogativele în baza unui contract cu întreprinderea:
Tertii se asteaptã ca auditorul statutar sã protejeze interesele lor , prin oferirea unei
asigurãri referitoare la:
Auditorii trebuie sã fie atenti la modul în care prezintã public orice îndoialã, pe care
ar putea sã o aibã, cu privire la continuitate. Continuitatea unei firme depinde si de
faptul cã lumea nu stie cã existã îndoieli în ceea ce priveste statutul de continuitate al
firmei respective (de exemplu, în cazul în care auditorul raporteazã cã firma îsi mentine
continuitatea, dacã banca va continua sã-i acorde credite, e posibil ca a doua zi banca sã
nu-i mai dea credite; cãderea unei bãnci).
. Inteligibilitate;
. Relevanta;
. Credibilitate.
4.Auditul financiar sub raport juridic
Sub aspect juridic auditul cunoaste doua forme:
1.Auditul legal (statutar) ;
2.Auditul contractual.
a.Integritatea auditorilor;
b.Obiectivitate;
c.Competenta profesionala si atentie cuvenita;
d.Confidentialitate;
e.Conduita profesionala;
f.Standardele tehnice.
CAPITOLUL III
RISCURILE ÎN AUDIT.
PRAGUL DE SEMNIFICATIE
1. Riscurile în audit
Controlul obiectivelor în cadrul unui audit este planificat în functie de factorii de risc si
de importanta relativã a acestora, care diferã de la întreprindere la întreprindere.
. Riscurile potentiale, adicã cele care sunt susceptibile teoretic de a se produce dacã nici
un control nu este exercitat pentru a le preveni sau pentru a detecta si corecta erorile care
ar putea sã se producã; aceste riscuri sunt comune tuturor întreprinderilor.
- dacã întreprinderea face parte dintr-un sector în plinã expansiune sau în declin
(riscurile de încetare a activitãtii fiind diferite);
- toate activitãtile sunt concentrate sau sunt dispersate în mai multe localitãti;
- financiare;
- comerciale;
- sociale.
Politicile contabile ale întreprinderii: chiar înainte de a aborda controlul sãu, auditorul
trebuie sã se asigure de:
fundamentarea alegerii acestora, cel putin pentru posturile principale sau punctele
caracteristice ale activitãtii.
- riscuri legate de organizarea generalã (de exemplu, absenta unor proceduri sau
excesul de proceduri);
-date exceptionale - rezultã din operatii sau decizii care derivã din activitãti curente:
reevaluãri, fuziuni, restructurãri.
c) Riscuri legate de conceptia si functionarea sistemelor.
Conceperea sistemelor de descoperire si de tratare a operatiilor trebuie sã permitã
prevenirea erorilor sau sã detecteze pe cele care s-au produs pentru a le corija.
d) Riscul de nedescoperire cu ocazia auditului; alegerea de cãtre auditor a
procedurilor, a întinderii si datei interventiilor antreneazã în mod obligatoriu un anumit
nivel de risc, pe care auditorul trebuie sã-l diminueze tot mai mult.
SAU
- calculul eronat al unor date (de exemplu, un lot a fost înregistrat de douã ori la
inventariere);
- divergente privind aprecierea evaluãrii unor date (de exemplu, auditorul estimeazã cã
provizionul aferent unei creante trebuia constituit în procent de 90% din valoarea ei si nu
de 60% cum a apreciat întreprinderea);
- aplicarea unei proceduri contabile neconforme cu principiile contabile (de exemplu,
stocurile sunt evaluate la pret de vânzare, sau valoarea de achizitie a unei imobilizãri a
fost înregistratã în cheltuieli);
b) Constatãri referitoare la prezentarea unui element patrimonial oarecare:
_ factori influentând sectorul din care face parte întreprinderea: conditii economice si
concurenti ale, inovatii tehnologice, evolutia cererii si practicile contabile;
_ situatii financiare care pot sã continã anomalii: conturi continând ajustãri privind
exercitiile anterioare sau estimãri;
Este necesar a se face deosebire între constatãrile ale cãror consecinte pot fi
cuantificate si între acelea ale cãror consecinte sunt nedeterminate, prin natura lor sau
din cauza conjuncturilor.
Pe cât posibil, auditorul este necesar sã se preocupe de a cuantifica aceste consecinte
asupra situatiilor financiare, a constatãrilor fãcute sau cel putin sã fixeze limita maximã
a acestor consecinte.
Din practicã, cele mai multe constatãri semnificative se pot referi direct sau indirect la
un post bilantier si/sau al unui cont de exploatare, sau un cont de profit si pierdere, sau
chiar a unei informatii înscrisã în anexele la situatiile financiare.
În unele cazuri consecinta este totusi nedeterminatã, pentru cã auditorul nu dispune de
informatia necesarã sau pentru cã constatãrile pe care le-a fãcut au o influentã asupra
situatiei generale a întreprinderii, fãrã ca aceasta sã aibã vreun efect direct asupra
situatiilor financiare. Poate fi vorba:
fie de constatãri de naturã juridicã (de exemplu, contractele de distributie exclusivã a
produselor unei întreprinderi pot fi contestate de o serie de actiuni de nulitate);
2. Pragul de semnificatie
Prag de semnificatie - nivelul, mãrimea unei sume peste care auditorul considerã cã
o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si sinceritatea situatiilor
financiare, cât si imaginea fidelã a rezultatului, a situatiei financiare si a patrimoniului
întreprinderii.
De exemplu, diferenta dintre un profit net de 499 mii lei si unul de 500 mii lei nu pare
sã influenteze evaluarea unei societãti comerciale, în timp ce douã cifre alternative de
250 mii lei si 500 mii lei par sã fie substantial diferite si probabil vor duce la o evaluare
destul de diferitã a societãtii.
La începutul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificatie este necesar pentru a
determina domeniile si sistemele semnificative.
Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificatie permite:
Baza de referintã retinutã va fi în general rezultatul net al exercitiului. Aceasta este cea
mai simplã bazã, dar este necesar sã i se aducã, adesea, unele corective pentru a putea
considera rezultatul de referintã ca normal:
-mai întâi, regruparea elementelor exceptionale (profit si pierdere exceptionale sau cele
aferente exercitiilor anterioare etc.);
Auditorul va aprecia, în aceastã situatie, alegerea unei alte baze de referintã care sã
reprezinte mai bine activitatea întreprinderii, de pildã: rezultatul exploatãrii, capacitatea
de autofinantare etc.
În practicã, se poate considera cã în cazul când constatãrile fãcute sunt mai mari decât
10% din rezultatul net, mai putin rezultatul exceptional, atunci aceste constatãri pot fi
considerate semnificative, adicã având o influentã semnificativã asupra rezultatului
exercitiului.
-caracteristicile întreprinderii;
Niciuna din erori (400 mii lei si 1.600 mii lei) nu este superioarã pragului de
semnificatie global (1.000 lei plus 800 lei egal 1.800 lei); una singurã este superioarã
pragului determinat pentru stocuri (1.600 lei minus 25 %, fatã de 800 lei); cealaltã
eroare nu poate fi înlãturatã întrucât cumulul celor douã erori este superior pragului
global.
Tinând seama cã pragul de semnificatie a fost stabilit luând ca bazã de referintã profitul
net, incidenta erorilor constatate asupra datelor de mai sus se va determina prin
corectarea acestor erori cu procentul de impozit pe profit (16%).
Incidentele asupra cifrelor caracteristice sunt:
d. Exemplificarea modului de interpretare a pragului de semnificatie
Când auditorul aplicã procedurile de audit pentru fiecare segment al auditului, el tine un
document de lucru, în care se consemneazã toate erorile sau inexactitãtile constante.
Eroare tolerabilã
În auditul situatiilor financiare ale unei entitãti sunt folosite douã categorii de norme de
referintã: norme contabile si norme de audit.
2. Normele de audit
-norme de raportare;
CAPITOLUL V
Asertiune privind situatiile financiare: Ansamblul de criterii, explicite sau nu, retinute
de cãtre conducerea entitãtii pentru elaborarea situatiilor financiare (conturilor anuale),
care se pot clasa în:
· existentã: un activ sau o datorie existã la un moment dat;
· apartenentã: tranzactie sau eveniment care priveste întreprinderea în cauzã si care s-a
produs în cursul perioadei;
Cabinet de audit: societate sau entitate care oferã servicii de audit cuprinzând, dupã
caz, mai multi asociati, salariatã sau un auditor individual.
Calculul: verificarea exactitãtii aritmetice a documentelor justificative si contabile, sau
efectuarea de calcule distincte.
Colaboratori: personal tehnic care participã la un audit sub supravegherea auditorului.
Compilare: în cursul unei misiuni de compilare, profesionistul utilizeazã competentele
sale contabile si nu cele de auditor, în vederea strângerii, clasãrii si sintetizãrii
informatiilor financiare.
Control de calitate: politici si proceduri adoptate de cãtre profesionistul contabil în
scopul asigurãrii rezonabile cã toate misiunile efectuate sunt realizate conform
principiilor fundamentale înscrise în norme.
Controlul substantiv: proceduri folosite de auditor (interventii proprii) pentru obtinerea
de elemente probante. Este de douã feluri:
-control asupra operatiilor si solduri lor si control prin proceduri analitice.
Declaratii ale directiunii: declaratii fãcute de cãtre directiune profesionistului contabil
în cursul unui audit, în mod spontan sau ca rãspuns la întrebãrile (chestionarele) puse de
acesta.
Deficiente majore: insuficiente ale controlului intern care pot avea repercusiuni
semnificative asupra situatiilor financiare.
Directiune: ansamblul cadrelor si altor persoane care-si asumã responsabilitãti
importante în functionarea, controlul si supravegherea operatiunilor realizate de entitate.
Documentatie: ansamblu de documente (documente de lucru) pregãtite de
profesionistul contabil sau pe care acesta le-a obtinut si pãstrat, necesare pentru
realizarea misiunii sale.
Domenii si sisteme semnificative: pãrti ale situatiilor financiare si tipuri de operatiuni
sau sisteme care trateazã date contabile ce pot avea o incidentã importantã asupra
situatiilor financiare în ansamblul lor.
Eroare tolerabilã: eroare maximalã într-o populatie selectionatã pe care auditorul poate
sã o accepte trãgând concluzii cã rezultatele sondajului au atins obiectivul auditului.
Estimare contabilã: evaluarea aproximativã a sumei unui post în absenta unei metode
de mãsurare precisã. Estimarea contabilã se bazeazã pe rationament fondat pe ultimele
informatii (cunoscute sau previzionale) disponibile.
Fraudã: act voluntar comis de una sau mai multe persoane care fac parte din conducere,
salariati sau terti, care duce la situatii financiare eronate.
Informatii financiare previzionale: informatii financiare bazate pe ipoteza cã anumite
evenimente se vor produce si cã întreprinderea va executa anumite actiuni în viitor. Ele
pot sã ia forma de previziuni, de proiectii sau de o combinatie a celor douã.
Inspectie: operatiune constând în a examina registre contabile, documente sau active
fizice.
Ipoteza de continuitate a exploatãrii: ipotezã potrivit cãreia întreprinderea va continua
activitãtile sale într-un viitor previzibil si ea nu are nici intentia nici nevoia de a depune
bilantul sau de a proceda la o reducere semnificativã a activitãtii sale. În consecintã
activele sunt evaluate pe baza continuãrii exploatãrii si nu pe baza valorii nete
realizabile sau lichidati ve.
Imposibilitatea exprimãrii unei opinii: constatare a auditorului constând în faptul cã o
limitare a întinderii lucrãrilor este atât de importantã sau priveste un numãr important de
probleme încât el nu a ajuns sã obtinã suficiente elemente probante pentru a putea
exprima o opinie asupra situatiilor financiare.
Întinderea lucrãrilor de audit: diligente apreciate ca necesare, în circumstante precise,
pentru atingerea obiectivului auditului.
Limitarea întinderii lucrãrilor de audit: limitarea câmpului de investigatii ale
auditorului, uneori impusã de întreprindere, alteori dictatã de circumstante (de exemplu,
când calendarul misiunii nu permite auditorului sã controleze inventarul fizic al
stocurilor) sau atunci când documentele contabile sunt incomplete sau când auditorul nu
este în mãsurã sã punã în lucru procedurile apreciate ca necesare.
Misiune de audit specialã: misiune de audit distinctã asupra unor informatii financiare
privind:
· conturi sau elemente de conturi specifice sau rubrici dintr-o situatie financiarã;
Nonconformitate: omisiuni sau acte comise de întreprindere, în mod deliberat sau nu,
care sunt contrare legilor si reglementãrilor în vigoare.
Norme nationale de audit: ansamblul de norme de audit stabilite de cãtre un organism
profesional competent la nivel national, care au un caracter obligatoriu si care se aplicã
în realizarea unei misiuni de audit sau de servicii conexe.
Operatiuni între pãrti legate: transfer de drepturi sau obligatii între pãrti legate,
indiferent dacã aceste transferuri fac sau nu obiectul unor transferuri financiare.
Paragraf de observatii: observatiile au scopul de a atrage atentia cititorului asupra unui
element care are un impact semnificativ asupra situatiilor financiare si care face obiectul
unei note explicative mai detaliatã, anexatã. Adãugarea acestui paragraf nu are nici o
incidentã asupra opiniei auditorului. Paragraful de observatii poate sã se refere la
chestiuni care nu privesc în mod direct situatiile financiare.
Pãrti legate: pãrtile sunt considerate ca legate dacã una din de are posibilitatea sã
exercite un control sau o influentã notabilã asupra celorlalte cu ocazia luãrii unor decizii
financiare sau operalionale.
PARTEA B
MISIUNEA DE BAZA ÎN AUDITUL SITUATIILOR FINANCIARE
Toate angajamentele (misiunile) care pot fi realizate de un auditor se împart în:
- misiuni (angajamente) de audit si asigurare asupra situatiilor financiare ale unei entitãti
considerate misiuni de audit, de bazã, care sunt reglementate de Standardele
Internationale de Audit (ISA);
CAPITOLUL 1
1. Acceptarea mandatului
Înainte de a contracta o lucrare de audit a situatiilor financiare ale unei entitãti, auditorul
trebuie sã aprecieze posibilitatea de a îndeplini aceastã misiune; trebuie sã tinã seama de
unele reguli profesionale si de deontologie.
Actiunile întreprinse în aceastã etapã permit auditorului sã colecteze informatiile
necesare fundamentãrii deciziei de acceptare a misiunii, si acestea se referã la:faze si
etape.
Faza initialã - Acceptarea mandatului si contractarea lucrãrilor de audit - Orientarea si
planificarea auditului ;
Faza executãrii - Aprecierea controlului intern lucrãrilor - Controlul conturilor -
Examenul situatiilor financiare;
Faza finalã - Evenimente posterioare închiderii exercitiului - Utilizarea lucrãrilor altor
profesionisti
- Alte lucrãri necesare închiderii - Raportul de audit - Documentarea lucrãrilor de audit
- personal incompetent;
-rotatia cadrelor prea mare si anormalã;
-riscuri fiscale;
-conflicte sociale;
-ale personalului sãu salariat sau ale colaboratorilor folositi sunt suficiente pentru
exercitarea misiunii.
-riscuri juridice;
-lista clientilor sãi sau ai societãtii de expertizã în care lucreazã, pentru a se asigura cã
nu existã deja o activitate remuneratã din partea întreprinderii respective;
Lipsa experientei în anumite sectoare poate face dificilã misiunea auditorului; el trebuie
sã se asigure cã propriile competente,
1.4. Contactul cu fostul auditor sau cenzor
-refuzã mandatul.
O astfel de fisã poate servi ca act justificativ al deciziei de acceptare a misiunii. Ea are
ca obiective:
-atitudinea conducãtorilor;
-competenta personalului;
-riscuri sociale;
-misiuni juridice;
-activitãti speculative;
-onorarii insuficiente;
-alte riscuri.
CAPITOLUL II
ORIENTAREA SI PLANIFICAREA AUDITULUI
- organizarea lucrãrilor de audit astfel încât sã fie atins obiectivul de a certifica situatiile
financiare în mod rational, cu maxim de eficacitate si în cadrul termenelor convenite cu
clientul;
Planul de misiune este în fapt programul general de munca în care sunt sintetizate toate
informatiile obtinute pe baza cãrora sa poata fi orientata si planificata misiunea de audit.
Redactarea planului de misiune presupune:
-alegeree membrii echipa;
-repartizarea lucrarilor pe mamen;
-utilizarea lucrarilor realizate de auditorul intern;
-coordonarea cu alti auditori din cadrul grupului de entitati;
-solicitarea de specialisti daca este cazul;
-calendarul sedintelor AGA si CA;
- termenul de depunere a raportului.
Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu
privire la: lucrãrile de efectuat, mijloacele necesare, datele interventiilor în teren,
rapoarte si relatii de stabilit, hugetul de timp si costurile angajate.
Standardul International de Audit (ISA) nr. 300 intitulat "Planificarea lucrãrilor de
audit" prevede obligatia planificãrii activitãtii de audit ca o mãsurã de asigurare cã
aceastã activitate se realizeazã de o manierã eficientã.
IAS nu prevede un anumit model al planului de misiune (planului de audit), forma si
fondul acestuia variind în functie de talia întreprinderii, complexitatea auditului,
metodologia si tehnologia specificã utilizatã de auditor; din planul de misiune nu pot
lipsi informatii care se referã la: cunoasterea activitãtilor întreprinderii, întelegerea
sistemului contabil si de control intern, riscul si pragul de semnificatie, natura
calendarului si întinderea procedurilor de audit si coordonarea, conducerea,
supravegherea si revizuirea lucrãrilor.
PLANUL DE MISIUNE
- continut tip -
I. Prezentarea întreprinderii:
- Denumirea
- Sediul social
- Înregistrare
- Scurt istoric
- Prag de semnificatie
- Repartizarea lucrãrilor
CAPITOLUL III
-identificãrii si localizãrii zonelor de risc cele mai importante care ar putea afecta
fiabilitatea situatiilor financiare;
· observare directã;
Când controlul intern este judecat util pentru fundamentarea opiniei auditorului,
acesta poate reduce întinderea propriilor sale controale asupra conturilor, mai ales atunci
când obtine o încredere mai mare în acest control intern, indiferent de amploarea
sondajelor pe care le-ar efectua.
-a doua, mai formalizatã, constã în a pune o serie de întrebãri care sunt în mod
obisnuit reunite într-un chestionar.
Exemple:
Evaluarea riscurilor de eroare:
-constatare;
-incidenta posibila asupra situatiilor financiare;
-incidenta asupra programului de control al conturilor.
2. Raportul asupra controlului intern
-prezentarea unei scurte sinteze asupra a ceea ce este esential pentru a folosi
conducerii societãtii;
-reguli de prudentã;
o de evaluare: înregistrarea unui activ sau a unei datorii s-a fãcut la valoarea lor de
inventar:
Auditorul poate obtine un grad de certitudine mai ridicat atunci când elementele
probante adunate, de origine si de naturã diferite, sunt concordante. În acest caz,
auditorul poate obtine un grad de certitudine global superior celui pe care îl obtine din
fiecare din elementele probante luate izolat. Invers, atunci când elementele probante
obtinute din surse diferite nu sunt concordante între ele, poate fi necesarã folosirea unor
proceduri suplimentare în scopul rezolvãrii contradictiei.
Trebuie sã existe un raport rezonabil între costul pentru obtinerea unor elemente
probante si utilitatea informatiei obtinute.
2. Programul de control
-indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte importantã, având în
vedere cã, calitatea unui control depinde de data la care s-a efectuat. Aceastã coloanã va
fi completatã pe mãsura avansãrii programului de control, ceea ce permite urmãrirea
cronologicã a lucrãrilor;
-o referintã pentru foaia de lucru;
-control aritmetic;
· efectuarea de comparatii între datele care rezultã din situatiile financiare si datele
anterioare, posterioare si previzionale ale întreprinderii;
-cã rata erorilor existente în multime (masã) nu depãseste rata maximã acceptabilã
de anomalii de functionare, adicã pragul peste care expertul va considera cã controlul
intern nu functioneazã de o manierã satisfãcãtoare.
Alegerea naturii multimii, a masei este foarte importantã: aceasta trebuie sã fie
compatibilã cu obiectivul urmãrit.
De exemplu, pentru a verifica cã toate receptiile au condus la contabilizarea
facturilor respective, masa de bazã (multimea) trebuie sã o constituie bonurile (notele)
de receptie si nu facturile contabilizate.
Auditorul trebuie, de asemenea, sã defineascã limitele de timp (perioada) care va
servi ca bazã a selectiei sale din întreaga masã (multime).
O caracteristicã a maselor (multimilor) care servesc ca bazã controalelor este cã
acestea sunt, foarte rar, omogene; de aceea, analiza masei (a multimii) este necesarã, ea
permitând decuparea, împãrtirea în submase cu caracteristici suficient de omogene
pentru a nu denatura rezultatele sondajului.
Evaluarea rezultatelor.
Înainte de tragerea unei concluzii generale asupra rezultatelor obtinute, fiecare
anomalie constatatã este examinatã în sensul aprecierii dacã aceste anomalii sunt într-
adevãr reprezentati ve pentru masa (multimea) respectivã sau sunt accidentale, si al
aprecierii dacã aceste anomalii nu sunt revelatoare pentru o problemã mai gravã decât
aparentele (de exemplu, o fraudã).
Anomaliile exceptionale sunt analizate si tratate separat si numai dupã izolarea
efectelor acestora este posibilã extrapolarea rezultatelor obtinute asupra esantionului la
întreaga multime (masã) care a servit ca bazã sondajului.
Concluziile sondajului. Concluzia finalã asupra postului, tranzactiilor sau
operatiilor care au fãcut obiectul controlului va fi suma concluziilor trase:
Dacã concluzia finalã este cã anomaliile sau erorile din multimea controlatã
depãsesc rata de anomalii sau de erori asteptatã, auditorul trebuie sã se întrebe dacã nu
este necesarã repunerea în cauzã a aprecierii sale asupra controlului intern.
b) Tehnica observãrii fizice
Observarea fizicã este mijlocul cel mai eficace de verificare a existentei unui
activ, însã ea nu aduce decât o parte din elementele probante necesare si anume
numai existenta bunului respectiv;celelalte elemente probante ca: proprietatea
asupra bunului, valoarea atribuitã etc. trebuie verificate prin alte tehnici.
Actiunile întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor, de exemplu, au ca
obiectiv asigurarea cã:
-sau considerã cã alte controale nu-l conduc la elemente probante fatã de limitele
impuse de conducerea întreprinderii, care va suporta consecintele necesare cu privire la
certificare.
-împrumuturi de la terti;
Confirmarea poate sã fie pozitivã. atunci când tertul solicitat îsi exprimã acordul
asupra informatiei primitã sau furnizeazã chiar el informatia, sau negativã. atunci când
tertului solicitat i se cere sã nu rãspundã decât în cazul în care nu este de acord cu
informatia care i s-a prezentat.
Auditorul trebuie sã ia în consideratie orice fapt de naturã sã punã în discutie
fiabilitatea rãspunsului obtinut la cererea de confirmare externã (directã).
Procedurile si principiile fundamentale, precum si modalitãtile lor de aplicare, în
legãturã cu utilizarea de cãtre auditor a procedurii confirmãrii externe (directe) ca mijloc
de obtinere a elementelor probante, sunt reglementate prin Standardul International de
Audit (ISA) nr. 505, aplicabil începând cu auditul situatiilor financiare ale anului 2001.
d) Procedurile analitice
-cu informatiile similare din sectorul de activitate din care face parte
întreprinderea;
Procedurile analitice sunt utilizate în diferite etape ale misiunii de audit si anume:
-proceduri judiciare în curs care, dacã sunt pierdute, pot avea consecinte
financiare grave;
-impozite amânate;
CAPITOLUL V
Reguli generale:
Reguli particulare:
CAPITOLUL VI
EVENIMENTE POSTERIOARE INCHIDERII BILANTULUI
Standardul International de Contabilitate (lAS) nr. lO stabileste tratamentul în
situatiile financiare a evenimentelor favorabile si nefavorabile care survin dupã data
închiderii exercitiului, care pot fi de douã tipuri:
- evenimente care furnizeazã informatii în legãturã cu fapte care existau la data
închiderii exercitiului; sunt acele evenimente care aduc o mai amplã confirmare a
circumstantelor existente la data închiderii;
Procedurile menite sã identifice evenimentele care pot face obiectul unei ajustãri a
situatiilor financiare sau unei informatii în anexe, vor fi puse în lucru la o datã cât mai
apropiatã de data raportului de audit si vor cuprinde actiunile urmãtoare:
. situatia actualã a unor elemente contabilizate pe baza unor date preliminare sau
neconcludente;
Când auditorul a luat cunostintã, dupã data raportului sãu dar înaintea publicãrii
situatiilor financiare, de evenimente care riscã sã aibã o incidentã semnificativã asupra
acestora, auditorul trebuie sã stabileascã dacã trebuie sã cearã cercetarea situatiilor
financiare si sã discute aspectele în cauzã cu conducerea întreprinderii pentru a stabili
mãsurile care se impun.
Dacã conducerea întreprinderii corecteazã situatiile financiare, auditorul va pune
în lucru procedurile necesare si va furniza conducerii întreprinderii un alt raport de audit,
în nici un caz data noului raport nu va putea fi anterioarã datei semnãrii sau aprobãrii
situatiilor financiare si, în consecintã, procedurile mentionate mai sus se vor prelungi
pânã la data noului raport de audit.
Dacã conducerea întreprinderii refuzã sã corecteze situatiile financiare iar
auditorul considerã necesare aceste corecturi, el trebuie sã exprime o opinie cu rezerve
sau o opinie defavorabilã; dacã raportul de audit apucase sã fie depus, auditorul cere
conducerii întreprinderii sã nu publice, cãtre terti, situatiile financiare si raportul de audit
iar, dacã aceasta decide totusi publicarea, auditorul va lua mãsurile adecvate pentru a
evita ca tertii sã utilizeze raportul sãu.
· noi actiuni sau obligatiuni emise sau prevãzute a fi emise, proiecte de fuziune,
sau alte cãi de restructurãri;
· active care fac obiectul unor pretentii de proprietate, distruse din diferite cauze
(incendii, inundatii etc.);
CAPITOLUL VII
UTILIZAREA LUCRÃRILOR ALTOR PROFESIONISTI
-evaluãri actuariale;
Când are în vedere sã foloseascã lucrãrile unui expert, auditorul trebuie sã tinã
cont de:
CAPITOLUL VIII
Într-o bunã practicã de audit este necesarã utilizarea unui chestionar al sfârsitului
lucrãrilor care sã permitã asigurarea cã toate elementele necesare formulãrii opiniei
asupra bilantului contabil au fost reuni te, cã normele au fost respectate si cã dosarele de
lucru sunt complete.
Chestionarul sfârsitului lucrãrilor, fiind un document intern al auditorului, poate
contine mai multe sau mai putine întrebãri în functie de mãrimea, structura si experienta
cabinetului de audit, de natura misiunii, si dacã este primul audit sau clientul este mai
vechi.
Întrebãrile din chestionar trebuie sã recapituleze toate lucrãrile ce trebuie
efectuate potrivit standardelor normelor de audit si procedurilor interne ale cabinetului si
se pot grupa dupã cum ur-meazã:
- întinderea lucrãrilor;
- raportãrile;
- latura administrativã.
2. Notã de sintezã
3. Scrisoarea de afirmare
-elementele probante interne sunt mai fiabile atunci când controlul intern care se
referã la ele este satisfãcãtor;
-elementele probante obtinute chiar de auditor sunt mai fiabile decât cele care-i
sunt furnizate de întreprindere;
-elementele probante materializate de un document sau o confirmare scrisã sunt
mai tiabile decât afirmatiile verbale.
Posibilitatea unor neîntelegeri între auditor si conducãtori este redusã atunci când
acestia din urmã confirmã în scris afirmatii orale. În plus, este cazul sã se obtinã o
scrisoare care sã confirme afirmatiile verbale primite cu privire la elementele
semnificative ale situatiilor financiare, pentru care auditorul nu se poate astepta in mod
rezonabil sã obtinã elemente probante suficiente. Punctele ('are pot face obiectul unei
scrisori de afirmare sau a unei cereri de confirmare de cãtre auditor figureazã în exemplu
de scrisoare arãtat in anexe.
Când este cerutã conducãtorilor, scrisoarea de afirmare trebuie sã fie adresatã
auditorului, sã cuprindã informatiile cerute si sã fie regulamentar datatã si semnatã.
Dacã conducãtorii refuzã sã ateste printr-o scrisoare de afirmare afirmatiile pe
care auditorulle considerã necesare, acest refuz va constitui o limitare a întinderii
lucrãrilor sale. Într-un asemenea caz, auditorul va trebui sã repunã în cauzã încrederea
acordatã celorlalte afirmatii primite de la conducãtori si sã se întrebe dacã acest refuz
poate avea o altã incidentã asupra raportului sãu.
Dacã conducãtorii refuzã sã confirme în scris o afirmatie verbalã, acest refuz va
constitui o limitare a întinderii lucrãrilor auditorului, exceptând cazul când el este
convins cã existã motive fondate si acceptabile pentru acest refuz si cã se poate sprijini
pe afirmati a verbalã.
Scrisoarea de afirmare permite:
CAPITOLUL IX
RAPORTUL DE AUDIT
3. Opinia auditorului
Într-o misiune de audit de bazã existã douã forme de exprimare a opiniei asupra
situatiilor financiare care au aceeasi valoare:
"dau o imagine fidelã" sau ".... prezintã în mod sincer în toate aspectele lor
semnificative ...".
Existã 4 tipuri de opinie:
-opinia cu rezerve;
-opinia defavorabilã;
4. Situatii care conduc la formularea altei opinii decât opinia fãrã rezerve
De fiecare datã când auditorul emite un raport, altul decât un raport fãrã rezervã,
el trebuie sã includã în raportul sãu o descriere clarã a tuturor motivelor care justificã
decizia sa si, de fiecare datã când poate, sã cifreze (sã estimeze) incidenta posibilã
asupra situatiilor financiare. Aceste informatii trebuie sã fie date, de preferintã într-un
paragraf distinct care sã preceadã pe cel care cuprinde exprimarea opiniei sau
imposibilitatea de a exprima o opinie si pot, de asemenea, sã facã trimitere la o notã
anexã mai aprofundatã.
Auditorul certificã "cu rezervã" atunci când iregularitatea este semnificativã, dar
importanta ei nu este suficientã pentru a considera cã situatiile financiare nu sunt corecte
si sincere si cã nu dau o imagine fidelã asupra pozitiei si situatiei financiare precum si
rezultatului exercitiului.
Oricare ar fi natura neregularitãtilor, auditorul îsi prezintã în raport opinia,
precizând:
- natura dezacordului;
Fie cã riscul este provizionat sau nu, auditorul nu a putut obtine elemente
probante suficiente pentru a justifica suma provizionatã sau absenta constituirii
provizionului. Acesta este un caz particular de limitare a modalitãtii de obtinere a
elementelor probante.
Atunci când incidenta eventualã este semnificativã, dar nu suficientã pentru a
respinge ansamblul situatiilor financiare, auditorul certificã cu rezervã. Când
incertitudinea are o importantã prin a cãrei realizare poate readuce în discutie ansamblul
situatiilor financiare, auditorul mentioneazã cã nu este în mãsurã sã acorde certificarea.
În paragraful care expune motivele rezervei sau refuzului, se vor preciza toate
elementele de informare asupra incertitudinii:
-natura riscului;
5.2. Destinatarul
Raportul de audit trebuie sã fie adresat destinatarului corespunzãtor, în functie de
circumstantele ce caracterizeazã misiunea si obligatiile legale. În mod obisnuit, raportul
se adreseazã fie actionarilor, fie consiliului de administratie al unitãtii, ale cãrei situatii
financiare au fost auditate.
Raportul de audit trebuie sã prezinte clar opinia auditorului asupra faptului de a sti
dacã situatiile financiare dau o imagine lidelã pozitiei, situatiei financiare si rezultatelor
obtinute (sau prelinlã în mod sincer în toate aspectele lor semnificative) în acord cu
referintele contabile si, dacã e cazul, dacã ele sunt conforme prevederilor legale.
Termenii utilizati pentru exprimarea opiniei auditorului sunt , »dau () imagine
fidelã" sau "prezintã în mod sincerîn toate aspectele lor semnificative".
Aceste douã formulãri semnificã, între altele, cã auditorul nu ia în considerare
decât elementele semnificative privind situatiile financiare.
"Dupã pãrerea noastrã, conturile anuale dau o imagine fidelã (sau prezintã în mod
sincer, în toate aspectele lor semnificative), pozitiei si situatiei financiare a societãtii la
31 decembrie 200… precum si rezultatelor acestor operatii si fluxurilor de trezorerie
pentru exercitiul închis la aceastã datã, în conformitate cu normele internationale (sau
nationale) de contabilitate".
Raportul trebuie sã mentioneze într-un loc anume, locul specific, care este în
general cel al orasului în care sunt situate birourile auditorului care are responsabilitatea
auditului.
CAPITOLUL X
1. Dosarul exercitiului
. planificarea misiunii:
- note asupra utilizãrii lucrãrilor de control efectuate de cãtre altii (auditori interni,
diversi specialisti);
- compunerea echipei;
- program de control;
Dosarul exercitiului este bine sã fie împãrtit pe sectiuni (pãrti) pentru a usura
utilizarea sa. În general se foloseste o împãrtire în 10 sectiuni (pãrti) simbolizate de la A
la I, astfel:
EA (dosarul exercitiului, Sectiunea A) intitulatã "Acceptarea misiunii"
contine documente referitoare la acceptare sau mentinerea misiunii de audit, cum ar fi:
chestionarul de acceptare (cunoasterea globalã a întreprinderii, existenta unor riscuri
etc.), scrisoarea cãtre predecesor, corespondenta cu clientul, fisa de acceptare sau de
mentinere a misiunii, alte corespondente cu organismele profesionale, cu organismele de
bursã si scrisoarea de misiune sau contractul de prestãri servicii de audit.
2. Dosarul permanent
-destinatarul;
-data raportului;
-adresa auditorului;
- semnãtura auditorului.
CAPITOLUL II
1. Tipul de opinie
2. Acceptarea misiunii
5. Proceduri folosite
-destinatarul;
CAPITOLUL III
MISIUNI CONEXE DE AUDIT
1. Misiuni de examen limitat al situatiilor financiare
- titlul;
- destinatarul (în general este clientul care a angajat lucrarea);
- identificarea informatiilor financiare sau nefinanciare specifice care au fost
supuse procedurilor convenite;
- o mentiune precizând cã procedurile aplicate sunt cele convenite cu destinatarul
raportului;
- o mentiune care confirmã cã misiunea s-a derulat conform Standardelor
Internationale de Audit aplicabile sau normelor si practicilor nationale aplicabile;
- mentiunea faptului cã auditorul nu este independent (dacã este cazul);
- obiectivul misiunii;
- lista procedurilor specifice puse în lucru;
- descrierea constatãrilor, inclusiv o detaliere a erorilor si abaterilor descoperite;
- o mentiune cã procedurile puse în lucru nu constituie nici audit, nici un examen
limitat si, în consecintã, nici o asigurare nu este furnizatã;
- o mentiune cã, dacã auditorul ar fi pus în lucru proceduri complementare, ar fi
efectuat un audit sau un examen limitat, putând descoperi si alte aspecte;
- o mentiune cã difuzarea raportului este limitatã doar tit' pãrtile care au convenit
procedurile de pus în lucru:
- destinatarul;
-un paragraf, dacã este cazul, pentru atragerea atentiei asupra diferentelor
semnificative mentionate în anexe fatã de referentialul contabil utilizat;
-data raportului;